Wydatki na własne cele mieszkaniowe, jak wydać, żeby

Wydatki na własne cele mieszkaniowe, jak wydać, żeby zaoszczędzić?
Zgodnie z obecnymi regulacjami ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób
fizycznych (tekst jednolity z dnia 17 stycznia 2012 r., Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: „updof”)
w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej po dniu 1 stycznia 2009 roku w przeciągu 5 lat
od dnia nabycia, sprzedawca mieszkania zobowiązany jest do zapłaty 19% podatku od uzyskanego
dochodu (art. 30e ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a updof). Ustawa przewiduje jednak
możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, jednak, jak odbywa się to zazwyczaj –
przy spełnieniu czasami dość mgliście wyartykułowanych warunków.
Podstawowe informacje
Artykuł 21 ust. 1 pkt 131) updof przewiduje, iż „dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu
i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż
w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód
uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości
przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych”.
Ustęp 25 reguluje, co uważa się za takie wydatki. Są to:
„1) wydatki poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego
stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu
lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie,
związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim
prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa
użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą
budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa
użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1
pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego,
jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – ADWOKACI I RADCOWIE PRAWNI SP.P.
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku
niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia
niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym
do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;”
Artykuł 21 ust. 26 updof stanowi z kolei, iż: „Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o
których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące
własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
udział w takich prawach.”
Biorąc pod uwagę takie brzmienie przepisów pojawić się może kilka wątpliwości natury praktycznej.
Wynajem – tak czy nie? Organy podatkowe: raz tak, raz nie
Organy w wydawanych interpretacjach podatkowych nie są zgodne co do tego, czy realizacja
„własnych celów mieszkaniowych” obejmuje li tylko sytuacje nabycia nieruchomości w celu
zamieszkania przez samego podatnika, czy też podatnik ten może nieruchomość tę nabyć dla siebie a
następnie wynająć w części albo w całości mając np. zamiar przyszłego zamieszkania w
nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej dnia 7 grudnia 2011 roku w
sprawie o sygn. akt IBPBII/2/415-1004/11/ŁCz interpretacji indywidualnej stwierdził np., że
„Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej
nieruchomości to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Tymczasem w opisanym we
wniosku zdarzeniu wnioskodawczyni wskazała, iż zakupiony lokal mieszkalny zamierza wynająć. (…)
Już z literalnego brzmienia powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że przeznaczając lokal
mieszkalny na wynajem innej osobie lub osobom wnioskodawczyni nie spełnia przesłanki określonej
w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obligującej
wnioskodawczynię do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych w nowo nabytym lokalu
mieszkalnym. Tym samym w nieruchomości tej cele mieszkaniowe realizować będzie nie
wnioskodawczyni, lecz najemca lokalu mieszkalnego. Powyższe oznacza, że w żadnej mierze nie
można pogodzić tak przedstawionego zdarzenia z przesłanką wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 131
ustawy. O własnych potrzebach nie sposób mówić, gdy podatnik zakupił lokal mieszkalny w celach
najmu całości lub części i istotnie wynajmuje lokal mieszkalny w celach zarobkowych.”.
Wojewódzki Sąd Administracyjny Łodzi w wyroku z dnia 24 lutego 2012 roku orzekł,
iż przeznaczenie przychodu ze zbycia nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego w celu jego
odsprzedaży lub wynajmu nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego (I SA/Łd
1639/11). Podobne rozstrzygnięcie zapadło w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Łodzi z dnia 12 września 2012 roku, sygn. akt I SA/Łd 874/12: „Wydatkowanie przychodu
z odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o pdf świadczy
jedynie o tym, że wydatek został poniesiony na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt
131. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest jednak wykazanie przez podatnika, że były to jego
GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – ADWOKACI I RADCOWIE PRAWNI SP.P.
własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza,
że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową", dążenie,
aby w tym nowym lokalu mieszkać. Wyraz "mieszkaniowe" w wyrażeniu "własne cele mieszkaniowe"
należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania
przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym,
bo przecież ustawodawca wyraźne przewidział, że cele mieszkaniowe mogą być zrealizowane także
poprzez wydatki związane z innymi przedmiotami (np. dom, grunt).”
Odmiennie natomiast wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji
indywidualnej z dnia 20 lipca 2012 roku o sygn. IPPB4/415-335/12-4/JK2: „Z literalnego brzmienia
ww. przepisu wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany
z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości musi zostać wydatkowany
nie później niż w okresie dwóch lat od sprzedaży na cele w nim określone, m. in. na nabycie lokalu
mieszkalnego. Innymi słowy, przeznaczenie przez Wnioskodawczynię przychodu uzyskanego
z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie mogło korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21
ust. 1 pkt 131 w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., pod warunkiem, że zakupiony
lokal lub prawo do lokalu kwalifikowane będzie w chwili zakupu jako lokal mieszkalny. Bez znaczenia
natomiast jest fakt, czy po zakupie lokal mieszkalny lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu
będzie wynajmowane przez Wnioskodawczynię. Możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi
nie reguluje bowiem późniejsze przeznaczenie zakupionego lokalu lub prawa do lokalu mieszkalnego.
Aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia przychód uzyskany ze sprzedaży musi zostać
wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od sprzedaży na nabycie określonych ww.
zwolnieniem nieruchomości.”. Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawczyni posiadała tytuł prawny
do innego lokalu, jeszcze przed zakupem tego lokalu mieszkalnego, który mógł stać się przedmiotem
wynajmu. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 29
sierpnia 2013 roku o sygn. ITPB2/415-596/13/BK orzekł, iż „w sytuacji, gdy cały przychód uzyskany ze
sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny został wydatkowany na zakup
opisanego lokalu mieszkalnego, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tej sprzedaży korzysta ze
zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit.
a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” W stanie faktycznym Wnioskodawca
przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkował na zakup lokalu mieszkalnego, w którym od 1
października 2012 roku wynajął pokój studentom, zaś pozostała część mieszkania pozostała do jego
dyspozycji. W miarę możliwości Wnioskodawca dość często pomieszkiwał w tym lokalu, a w okresie
letnim w nim mieszkał. Planował w najbliższej przyszłości, najpóźniej po przejściu na emeryturę,
zamieszkać na stałe w zakupionym mieszkaniu, ze względów chociażby zdrowotnych (klimat). Organ
pomimo, że Wnioskodawca wynajął część mieszkania studentom i nie mieszkał stale w lokalu przyjął,
że wydatkowanie środków na jego nabycie zostało wykonane w ramach realizacji własnych celów
mieszkaniowych.
Przepisy nie precyzują zatem co należy rozumieć dokładnie pod pojęciem "własnych celów
mieszkaniowych", nie określają także kiedy te "własne cele mieszkaniowe" muszą być przez
podatnika zrealizowane. Możliwa jest zatem i taka wykładnia, która zakłada czasowe przeznaczenie
nieruchomości pod wynajem, z opcją np. późniejszego zamieszkania w nim przez podatnika. Ze
względu jednak na rozbieżności interpretacyjne, aby uniknąć od razu problemów podatkowych
GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – ADWOKACI I RADCOWIE PRAWNI SP.P.
dobrze byłoby wystąpić o wiążącą interpretację przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej
sprawie.
Autor:
Małgorzata Gach, radca prawny i doradca podatkowy Partner w kancelarii „Gach Hulist Mizińska
Wawer adwokaci i radcowie prawni” sp.p.
Natalia Majerz, aplikant radcowski, Kancelaria GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – adwokaci i
radcowie prawni sp.p.
(www.ghmw.pl)