CO PODATNIK WIEDZIEĆ POWINIEN cz. II

Pultusk24
CO PODATNIK WIEDZIEĆ POWINIEN cz. II
Z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Pułtusku Katarzyną Wróblewską, rozmawia Zbigniew Tołłoczko.
Zgodnie z zapowiedzią w Pułtuskiej Gazecie Powiatowej, kontynuujemy naszą rozmowę na tematy bliskie
podatnikom. W życiu codziennym spotykamy się często z zadatkiem albo zaliczką. Dajemy albo przyjmujemy.
Jeżeli Pani Naczelnik pozwoli, zaczniemy rozmowę od pytania:
Jaki charakter prawny ma zadatek? Jaka jest różnica pomiędzy zaliczką, a zadatkiem w kwestii podatkowej?
Na ogół zaliczką nazywamy uiszczenie pewnej kwoty na poczet wykonania umowy (np. części ceny). Zalicza się więc
ją na świadczenie strony, która ją dała, i jest uwzględniana przez kontrahentów jako już zapłacona część należności.
Natomiast zadatek dodatkowo wywołuje skutki prawne przewidziane w art. 394 Kodeksu cywilnego. Na podstawie
tego przepisu, jeśli w umowie nie ma odmiennego zastrzeżenia albo w stosunkach danego rodzaju nie ma innego
zwyczaju, to zadatek wręczony przy zawarciu umowy w razie jej niewykonania przez jedną ze stron daje możliwość, że
druga strona może bez wyznaczenia dodatkowego terminu odstąpić od umowy i zachować otrzymany zadatek. Jeżeli
sama go wręczyła, wówczas wolno jej żądać sumy dwukrotnie wyższej.
Przyjmowanie przez przedsiębiorców zadatku staje się coraz częstszą praktyką w ramach prowadzonej przez nich
działalności gospodarczej. Zadatek, w przeciwieństwie do zaliczki, pełni funkcję zabezpieczającą transakcję zarówno
dla sprzedawcy, jak i kupującego na wypadek odstąpienia od umowy jednego z nich.
Jakie skutki w podatkach wywiera zadatek i zaliczka?
Skutki w podatku VAT:
1.Zgodnie z treścią art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku otrzymania części należności
przed wydaniem towaru czy wykonaniem usługi - zaliczki, zadatku, raty - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą
otrzymania tej części należności i wyłącznie w stosunku do kwoty tej należności (nie od wartości całej umowy).
2.Pomimo że fakturowanie zaliczki (zadatku) może nastąpić w terminie 7 dni od daty jej otrzymania, to obowiązek
podatkowy powstanie w dniu otrzymania zaliczki, a nie w dniu wystawienia faktury.
3.Podatek należny podlega rozliczeniu w deklaracji dla podatku VAT w miesiącu (kwartale), w którym powstał
obowiązek podatkowy, czyli za okres, w którym otrzymano część należności.
4.Jak uznał Europejski Trybunał Sprawiedliwości z zaliczką opodatkowaną mamy do czynienia jedynie wtedy, gdy
wszystkie elementy przyszłej dostawy czy usługi są już znane w chwili zapłaty zaliczki.
5.Jeżeli faktury zaliczkowe nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi
wystawia fakturę na zasadach ogólnych, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość
otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach
dokumentujących pobranie części należności. Taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych
przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.
6.Jeżeli jednak faktury zaliczkowe obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub
wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym wyżej. Jeżeli po wystawieni faktur zaliczkowych
wystąpią przesłanki do zastosowania innej stawki VAT, wówczas należy wystawić fakturę korygującą.
Skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych ?
1.Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z pozarolniczej
działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i
usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów
oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.
2.Przepis ten wyłącza zatem zaliczki (zadatki) z przychodów, w tym również z przychodów z działalności
gospodarczej
3.Wyłączenie to dotyczy jedynie tych zaliczek (zadatków) lub ich części, które dotyczą dostaw towarów i usług
wykonanych w następnych okresach sprawozdawczych natomiast nie dotyczą tych zaliczek (zadatków), które dotyczą
dostaw towarów i usług wykonanych w okresie sprawozdawczym, w którym została uiszczona zaliczka (zadatek). Tak
orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 918/96.
strona 1 / 3
Pultusk24
CO PODATNIK WIEDZIEĆ POWINIEN cz. II
Czy faktura dokumentująca otrzymany zadatek zawiera te same elementy, jak faktura dotycząca otrzymanej
zaliczki?
Tak. Faktura dokumentująca otrzymanie zadatku zawiera te same elementy, jak faktura odnosząca się do otrzymanej
zaliczki.
Jakie elementy musi zawierać faktura?
Zgodnie z § 14 ust 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. regulującego zasady wystawiania faktur,
faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, powinna
zawierać co najmniej:
1)imiona i nazwiska lub nazwy, bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy,
2)numer identyfikacji podatkowej lub numer tymczasowy sprzedawcy i nabywcy,
3)datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako ?Faktura VAT?,
4)kwotę pobranej zaliczki brutto, a w przypadku wystawienia kolejnej faktury dokumentującej zaliczkę otrzymaną w
związku z daną sprzedażą ? również daty i numeru poprzednich faktur oraz sumę kwot pobranych wcześniej zaliczek
brutto,
5)stawkę podatku oraz kwotę podatku,
6)dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę towaru lub usługi, cenę netto, ilość
zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usługi netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość
brutto zamówienia lub umowy.
Jakie skutki wywołuje otrzymany zadatek (zaliczka) w przypadku późniejszej rezygnacji z wykonania umowy?
Może się zdarzyć, że transakcja nie dojdzie do skutku, a wpłacona na jej poczet kwota ? w zależności od postanowień
pomiędzy kontrahentami ? zostanie zwrócona bądź zatrzymana przez kontrahenta.
Takie sytuacje mają najczęściej miejsce w odniesieniu do otrzymanej zaliczki. W takim przypadku otrzymana
zaliczka powinna być, co do zasady, zwrócona kontrahentowi.
Jeśli zaliczka (zadatek) zostanie zwrócona, to nie ma żadnej wątpliwości co do sposobu postępowania. Zgodnie z § 16
ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wystawiania faktur, w przypadku, gdy po wystawieniu
faktury podatnik dokona zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat podlegających opodatkowaniu,
powinien wystawić fakturę korygującą.
Zadatek pełni inne funkcje niż zaliczka. W przypadku, gdy ostatecznie nie dojdzie do transakcji, podatnicy mają
wątpliwości, w jaki sposób potraktować otrzymany wcześniej zadatek. Odstąpienie przez kontrahenta od umowy
skutkuje zmianą charakteru otrzymanego wcześniej zadatku. Po odstąpieniu od umowy zadatek pełni niejako funkcję
odszkodowania, które na gruncie przepisów ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu. Odszkodowanie nie jest
bowiem żadnym świadczeniem usług ani dostawą towarów, bowiem tylko takie czynności podlegają, co do zasady,
opodatkowaniu podatkiem VAT.
To, że zatrzymany zadatek nie podlega VAT, potwierdził niedawno Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku
z 18 lipca 2006 r. ETS stwierdził, że jest to zryczałtowane odszkodowanie, nie będące wynagrodzeniem za
świadczenie, ani nie będące częścią podstawy opodatkowania VAT.
Przepadek zadatku w razie niezawarcia umowy z winy nabywcy należy traktować jako płatność o charakterze
odszkodowawczym, która nie podlega VAT.
W tej sytuacji najwłaściwsze jest rozpoznanie obowiązku podatkowego na zasadach wynikających z art. 19 ust. 11
ustawy o VAT, a następnie zrobienie ewentualnej korekty rozliczeń ? gdy zadatek będzie przez dostawcę zatrzymany
jako odszkodowanie w razie niezawarcia umowy.
Orzekł tak, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 lipca 2008 r. stwierdzając, iż otrzymane
zaliczki i zadatki będą w takim przypadku traktowane jako odszkodowanie.
Stwierdził dalej , że z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT wynika obowiązek opodatkowania zadatków i zaliczek w
strona 2 / 3
Pultusk24
CO PODATNIK WIEDZIEĆ POWINIEN cz. II
momencie ich otrzymania. Gdy po zapłaceniu podatku okaże się, że kontrahent nie wywiązał się z umowy, zaliczka
(zadatek) przekształca się w odszkodowanie i podatnik ma prawo do skorygowania deklaracji podatkowej.
Podatnik otrzymał na rachunek bankowy zaliczkę na poczet wykonania usługi.
Przed podpisaniem umowy i wystawieniem faktury zaliczkowej, klient zażądał jej zwrotu z powodu
skorzystania z usług innego podmiotu.
Czy zwrot zaliczki wpłynie na obowiązek podatkowy w VAT?
Obowiązek podatkowy w przypadku otrzymania od kontrahenta zaliczki (lub innej części należności przed wydaniem
towaru lub wykonaniem usługi), powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
Zatem otrzymanie zaliczki na poczet wykonania usługi czy wydania towaru, co do zasady, rodzi obowiązek
podatkowy w VAT, a transakcję taką należy wykazać w deklaracji VAT- 7, składanej za okres otrzymania zaliczki. W
takim przypadku podatnik zobowiązany jest również wystawić fakturę zaliczkową (nie później niż siódmego dnia od
dnia, w którym pobrano część lub całość należności od nabywcy).
W przedmiotowej sytuacji zwrot zaliczki nastąpił jeszcze przed podpisaniem umowy o świadczenie usług i przed
rozpoczęciem realizacji kontaktu (strony nie porozumiały się co do realizacji transakcji).
Zastosowania nie powinien więc w ogóle znaleźć art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, określający moment powstania
obowiązku podatkowego dla zaliczki, gdyż podatkowi od towarów i usług podlegają jedynie zaliczki poprzedzające
wskazane w ustawie czynności, nie zaś sam fakt otrzymania jakichkolwiek środków pieniężnych.
Otrzymanie od klienta części należności przed wykonaniem usługi tylko w tej sytuacji rodzić będzie obowiązek
podatkowy, gdy dana kwota została otrzymana na poczet ceny za uzgodnioną transakcję.
Jeżeli więc nie doszło do porozumienia pomiędzy stronami (brak zamówienia), otrzymane pieniądze nie stanowią
części należności za umówioną usługę, a więc nie rodzą obowiązku podatkowego. Innymi słowy same przepływy
pieniężne nie podlegają opodatkowaniu VAT. Aby zaliczka podlegała opodatkowaniu, musi być składnikiem obrotu z
tytułu czynności podlegających opodatkowaniu. W przedmiotowym stanie faktycznym, zaliczka otrzymana przed
zawarciem umowy w ogóle nie powinna być traktowana jako zaliczka (część należności otrzymana przed wykonaniem
usługi), bowiem żadna usługa po jej otrzymaniu nie została wykonana. Zatem, otrzymanie takiej zaliczki i jej
późniejszy zwrot nie wpływają na powstanie obowiązku podatkowego w VAT. W praktyce może się zdarzyć, że przed
stwierdzeniem, iż nie doszło do porozumienia między stronami, wystawiono fakturę zaliczkową i dokonano
księgowania przedmiotowej zaliczki. W takiej sytuacji należy dokonać korekty faktury zaliczkowej.
Należy jednak pamiętać, że w przypadku gdy zadatek został zatrzymany podlega on opodatkowaniu podatkiem
dochodowym.
Jakie to wszystko wydaje się skomplikowane, a przecież dokładnie przemyślane przez legislatorów. Mam
nadzieję, że poruszane w naszej rozmowie zagadnienia na łamach gazety, przydadzą się niejednemu
Czytelnikowi. Pozwoli Pani Naczelnik, że poinformujemy Czytelników o kolejnym wywiadzie z Panią Naczelnik
za trzy tygodnie? I bardzo dziękuję za rozmowę.
Również bardzo dziękuję i zapraszam za trzy tygodnie.
strona 3 / 3