Przychód z reklamy na stronie internetowej

PRAWO: WIERZBOWSKI EVERSHEDS
Przychód z reklamy na stronie
internetowej – jaki podatek?
Firmy coraz częściej i chętniej na różne sposoby promują się w Internecie, na przykład umieszczając
na cudzych stronach internetowych – za zgodą ich właścicieli i w zamian za wynagrodzenie – treści
reklamowe lub bannery z hiperłączami przekierowującymi po kliknięciu na strony komercyjne. Nie ma
wątpliwości, że osoba, która czerpie zyski z reklam umieszczanych przez firmy na jej stronie internetowej,
powinna zapłacić podatek dochodowy. Problem pojawia się jednak przy próbie zakwalifikowania
przychodu z reklam „internetowych” na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
(Updof) do konkretnego źródła przychodów, co jest kluczowe dla właściwego wyliczenia podatku.
Działem opiekuje się:
W
praktyce dla kwalifikacji przychodów z reklam na gruncie
Updof istotne są dwie kwestie:
ÌÌ czy właściciel strony
internetowej prowadzi
działalność gospodarczą
związaną z przedmiotem umowy,
na podstawie której na stronie
internetowej zamieszczane będą
cudze treści reklamowe lub linki,
ÌÌ jaki jest charakter umowy, na
podstawie której na stronie
internetowej zamieszczane będą
cudze treści reklamowe lub linki.
Brzmienie konkretnych postanowień
umownych ma decydujące znaczenie
dla kwalifikacji przychodu do konkretnego źródła przychodów, a co za tym
idzie – sposobu jego opodatkowania.
MAŁGORZATA
SAJKIEWICZ
Aplikant adwokacki i członek zespołu
podatkowego Kancelarii Wierzbowski
Eversheds. Specjalizuje się w prawie
podatkowym i handlowym, w tym
w prawie spółek i umów. Posiada
doświadczenie m.in. w zakresie doradztwa
transakcyjnego i planowania podatkowego
na poziomie polskim i międzynarodowym.
42
PROSEED
REKLAMA NA „PRYWATNEJ”
STRONIE INTERNETOWEJ
Rozważmy najpierw sytuację właściciela strony internetowej, który nie
prowadzi działalności gospodarczej.
Przykładowo, osoba prowadząca hobbistycznie tematyczny portal o gotowaniu zawarła umowę z firmą produkującą przyprawy. W umowie właściciel
portalu zgodził się na umieszczenie na
swojej stronie reklamy tych przypraw
w zamian za wynagrodzenie pieniężne.
Jak opodatkowywać taki przychód?
Wydaje się, że w zależności od konkretnych postanowień umowy pomiędzy
właścicielem portalu a producentem
przypraw, przychód z udostępniania
powierzchni strony internetowej do
celów reklamowych może zostać potraktowany jako przychód:
ÌÌ ze źródła „działalność
wykonywana osobiście”
(art. 10 ust. 1 pkt 2 Updof),
ÌÌ z „innych źródeł”
(art. 10 ust. 1 pkt 9 Updof)
ÌÌ lub też jako przychód z najmu
(art. 10 ust. 1 pkt 6 Updof).
UDOSTĘPNIENIE
POWIERZCHNI REKLAMOWEJ
JAKO USŁUGA?
Jeżeli umowa pomiędzy właścicielem strony WWW nieprowadzącym
działalności gospodarczej a firmą zainteresowaną reklamą na tej stronie
zawierać będzie postanowienia, zgodnie
z którymi właściciel zobowiązuje się
świadczyć usługi reklamowe na rzecz
danej firmy poprzez umieszczenie
bannera reklamowego na portalu, to
umowa pomiędzy stronami może zostać
prawo > wierzbowski eversheds
uznana przez władze podatkowe za
umowę zlecenia. Konsekwentnie, przychód właściciela strony z takiej umowy
zostanie potraktowany jako przychód
z „działalności wykonywanej osobiście”. Przy takiej kwalifikacji przychodu
z reklamy na zleceniodawcy ciążyć będą
obowiązki płatnika podatku dochodowego, który od dochodu uzyskanego
przez właściciela portalu będzie musiał
potrącać i odprowadzać do odpowiedniego urzędu skarbowego miesięczne
zaliczki na podatek dochodowy. Dochód
z „działalności prowadzonej osobiście”
jest bowiem opodatkowany zgodnie ze
skalą podatkową według stawek 18%
i 32%. Co więcej, zleceniodawca będzie
musiał co do zasady pobierać od wypłacanego wynagrodzenia składki na ubezpieczenie społeczne, chyba że – zgodnie
z przepisami – w konkretnym przypadku
wynagrodzenie właściciela strony nie
będzie podlegało obciążeniu składkami.
Wszystko to sprawia, że umowa zlecenia
nie jest najatrakcyjniejszym sposobem
regulowania stosunku prawnego pomiędzy osobą udostępniającą powierzchnię
na swojej stronie internetowej a firmą,
która z niej korzysta.
„NAJEM” STRONY
INTERNETOWEJ
Dużo bardziej korzystna – zarówno dla
właściciela strony, jak i firmy, która chce
się na tej stronie reklamować – jest kwalifikacja przychodu z reklamy na stronie
internetowej jako przychodu ze źródła
wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 Updof,
czyli „najem, podnajem, dzierżawa oraz
inne umowy o podobnym charakterze”.
Strona internetowa nie jest rzeczą ani
prawem, więc zgodnie z przepisami
prawo > wierzbowski eversheds
kodeksu cywilnego nie może być
przedmiotem dzierżawy ani najmu.
Jednak korzystanie z powierzchni
na reklamę na stronie internetowej
w swej istocie przypomina wynajem
powierzchni reklamowych, np. na billboardach. Dlatego też uzasadnione jest
twierdzenie, że umowa o korzystanie
z powierzchni na reklamę na stronie
internetowej ma charakter podobny
do umowy najmu lub dzierżawy.
Kwalifikacja przychodów z reklamy na
stronie internetowej jako przychodów
z najmu umożliwia właścicielowi strony
internetowej wybór opodatkowania
przychodu z reklam podatkiem zryczałtowanym ze stawką 8,5%, jeżeli spełni
on warunki określone w Ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym
od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne. Wówczas właściciel strony zobowiązany jest obliczać
ryczałt od przychodu z reklam i wpłacać
go na rachunek urzędu skarbowego
właściwego ze względu na miejsce
jego zamieszkania za każdy miesiąc
„wynajmu” powierzchni.
Wadą tego rozwiązania jest to, że
opodatkowaniu podlega przychód,
a nie dochód i właściciel strony nie
może zmniejszyć ciężaru podatkowego poprzez odliczenie od przychodu
kosztów poniesionych na pozyskanie
przychodów z reklam. W praktyce
jednak nie ma to większego znaczenia,
gdyż na ogół indywidualni właściciele
stron WWW nie generują wysokich
kosztów związanych z udostępnianiem
części ich powierzchni reklamodawcom, gdyż większość czynności z tym
związanych wykonują sami. Należy
PIOTR SZYBKA
Prawnik w zespole doradztwa
podatkowego Kancelarii Wierzbowski
Eversheds. Specjalizuje się w prawie
podatkowym. Jego doświadczenie
obejmuje m.in. sporządzanie wniosków
o wydanie indywidualnych interpretacji
przepisów prawa podatkowego,
a także skarg do wojewódzkich sądów
administracyjnych i skarg kasacyjnych do
Naczelnego Sądu Administracyjnego.
PROSEED
43
podkreślić, że opodatkowanie w formie
ryczałtu jest opcjonalne. Jeżeli właściciel strony WWW nie zdecyduje się z tej
opcji skorzystać, znajdą zastosowanie
ogóle zasady opodatkowania z Updof
według skali podatkowej ze stawkami
18% i 32%. W tym jednak przypadku
to udostępniający swoją stronę WWW,
a nie firma kupująca reklamę, będzie
odpowiedzialny za comiesięczne rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy
od dochodu z reklam. Obowiązku odprowadzania składek na ubezpieczenie
społeczne w przypadku przychodów
z najmu nie ma.
Aby kwalifikacja umowy o korzystanie
z powierzchni reklamowej na stronie
WWW jako umowy podobnej do
umowy najmu była faktycznie uzasadniona, należy w niej odpowiednio sformułować obowiązki stron. Głównym
obowiązkiem właściciela w świetle
takiej umowy powinno być udostępnianie powierzchni reklamowych na
stronie WWW, a głównym obowiązkiem firmy zainteresowanej reklamą
na tej stronie powinno być uiszczanie
czynszu za korzystanie z powierzchni
reklamowej, np. raz w miesiącu. Strony
umowy mają dużą dowolność co do
sposobu ustalenia wysokości czynszu.
W szczególności czynsz może być kalkulowany poprzez odniesienie do liczby
odsłon danej strony internetowej lub
kliknięć w banner przekierowujący na
stronę reklamodawcy.
STANOWISKO WŁADZ
SKARBOWYCH I SĄDÓW
ADMINISTRACYJNYCH
Z kwalifikacją przychodów z reklamy
na stronie internetowej jako przychodu
z najmu na ogół nie zgadzają się jednak
44
PROSEED
władze skarbowe, które przyjmują,
że: „przychód z tytułu udostępniania
powierzchni reklamowej na stronie internetowej zarządzanej przez osobę
fizyczną nieprowadzącą działalności
ABY KWALIFIKACJA
UMOWY O KORZYSTANIE
Z POWIERZCHNI
REKLAMOWEJ
NA STRONIE WWW
JAKO UMOWY
PODOBNEJ DO
UMOWY NAJMU
BYŁA FAKTYCZNIE
UZASADNIONA,
NALEŻY W NIEJ
ODPOWIEDNIO
SFORMUŁOWAĆ
OBOWIĄZKI STRON.
gospodarczej – jeżeli czynność ta nie
wypełnia przesłanek działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6
Updof – należy zakwalifikować do przychodów z >>innych źródeł<<, o których
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art.
20 ust. 1 Updof 1”. Przychód z „innych
źródeł” to taki przychód, którego nie
sposób przypisać do żadnego konkret-
nego źródła przychodów w Updof.
Władze skarbowe uznają bowiem, że
umowa o udostępnienie miejsca na
zamieszczanie banneru reklamowego na prywatnej stronie internetowej
to umowa nienazwana, która nie ma
cech ani umowy zlecenia, ani też najmu
lub dzierżawy. Najważniejszym argumentem władz skarbowych przeciwko łączeniu umowy o udostępnianie
powierzchni reklamowych z umową
najmu (dzierżawy) jest twierdzenie,
że strony internetowej nie można wydzierżawić ani wynająć, gdyż nie jest
ona rzeczą ani prawem.
Sposób opodatkowania przychodu
z „innych źródeł” jest dość wygodny
dla właściciela strony WWW. Nie musi
on bowiem w ciągu roku podatkowego wpłacać miesięcznych zaliczek na
podatek dochodowy. W takiej sytuacji
nie ma też obowiązku odprowadzania
składek na ubezpieczenie społeczne.
Przychód z „innych źródeł” wykazuje się w zeznaniu rocznym (PIT-36),
obniża o koszty uzyskania przychodu,
a dochód opodatkowuje według skali
podatkowej z progami podatkowymi
18% i 32%. W przypadku kwalifikacji
przychodu z reklam jako przychodu
z „innych źródeł” właściciel strony
WWW nie ma jednak możliwości
skorzystania z opodatkowania przychodu z reklam zryczałtowaną stawką
podatku 8,5%.
Sądy administracyjne stoją jednak na
stanowisku, że przychód z reklam na
prywatnych stronach WWW może być
Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z 2.07.2012 roku, sygn. ILPB1/415388/12-2/IM, wydana przez dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, opubl. na sip.mf.gov.pl.
1
prawo > wierzbowski eversheds
opodatkowany na zasadach właściwych dla umów podobnych do umowy
najmu lub dzierżawy, co umożliwia
zastosowanie ośmioipółprocentowej
stawki zryczałtowanego podatku.
Stanowisko to trafnie podsumował
ostatnio Naczelny Sąd Administracyjny (NSA), który w wyroku orzekł, że
„umową podobną do najmu i dzierżawy
jest umowa, na podstawie której jeden
podmiot oddaje innemu podmiotowi
możliwość wyświetlania na stronie
internetowej, administrowanej przez
ten pierwszy podmiot (w określonym
miejscu tej strony), określonych treści
(najczęściej reklamowych). Nie ma tu
ani najmu rzeczy, ani praw, jednakże
następuje oddanie do używania bytu
wirtualnego, jakim jest część >>powierzchni<< strony internetowej.
W tej sytuacji wynagrodzenie otrzymywane przez właściciela strony internetowej należy zakwalifikować do
źródła określonego w art. 10 ust. 1
pkt 6 Updof2”.
przedsiębiorca wybrał opodatkowanie
przychodu z działalności gospodarczej
według dziewiętnastoprocentowej
liniowej stawki podatku. Nie należy
SĄDY ADMINISTRACYJNE
STOJĄ NA STANOWISKU,
ŻE PRZYCHÓD Z REKLAM
NA PRYWATNYCH
STRONACH WWW MOŻE
BYĆ OPODATKOWANY
NA ZASADACH
WŁAŚCIWYCH DLA
UMÓW PODOBNYCH DO
UMOWY NAJMU LUB
DZIERŻAWY, CO
UMOŻLIWIA
ZASTOSOWANIE
OŚMIOIPÓŁPROCENTOWEJ
GDY UDOSTĘPNIAMY
STRONY INTERNETOWE
W RAMACH DZIAŁALNOŚCI
GOSPODARCZEJ
Pozostaje nam jeszcze omówić sytuację, w której udostępnianie powierzchni reklamowych na stronach
internetowych następuje w ramach
działalności gospodarczej. W takim
wypadku przychód z udostępniania
powierzchni reklamowych na stronach internetowych stanowić będzie
przychód z działalności gospodarczej
właściciela strony zgodnie z art. 10
ust. 1 pkt 3 Updof. Przychód taki jest
opodatkowany na zasadach ogólnych
według skali podatkowej, z progami
podatkowymi 18% i 32%, chyba że
prawo > wierzbowski eversheds
STAWKI ZRYCZAŁTOWANEGO PODATKU.
również zapominać, że przedsiębiorca
indywidualny udostępniający miejsce
reklamowe na stronie internetowej
będzie musiał, o ile będzie czynnym
podatnikiem VAT, wystawić w związku
z udostępnieniem powierzchni reklamowej na stronie WWW fakturę VAT
dokumentującą to zdarzenie, chyba
że będzie korzystał ze zwolnienia
z VAT. Zgodnie z art. 113 ust. 1 Ustawy
o podatku od towarów i usług zwalnia
się od podatku podatników, u których
wartość sprzedaży opodatkowanej nie
przekroczyła łącznie w poprzednim
roku podatkowym kwoty 150 tys. zł.
Podkreślenia wymaga jednak fakt, że
nawet przy spełnianiu przez podatnika
przesłanek do zwolnienia nie ma on
obowiązku z niego skorzystać i może
podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.
JAKI SPOSÓB
OPODATKOWANIA WYBRAĆ?
Analizując różne możliwości, naszym
zdaniem osoby uzyskujące przychód
z reklam na prywatnych stronach internetowych mogą wybrać korzystne opodatkowanie takiego przychodu według zryczałtowanej stawki
8,5%. Jednakże wybierając opcję
opodatkowania podatkiem zryczałtowanym, musimy liczyć się z ewentualnym sporem z władzami skarbowymi. Wydaje się jednak, że gdyby
do niego doszło, przy odpowiednim
ukształtowaniu umowy o korzystanie
z powierzchni na stronie internetowej, możemy liczyć na potwierdzenie
prawidłowości wybranego sposobu
opodatkowania w sądzie. Natomiast
w przypadku osób wynajmujących
powierzchnie na stronach internetowych w ramach działalności gospodarczej sprawa wydaje się prostsza. Osoby takie opodatkują dochód
z reklam jako dochód z działalności
gospodarczej. Wyrok NSA z dnia 19.06.2012 roku, sygn. II FSK 2485/10, porównaj również wyrok
NSA z dnia 9.03.2012 roku, sygn. II FSK 1548/10, opubl. na orzeczenia.nsa.gov.pl.
2
PROSEED
45