Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Sygnatura
IPPB4/4511-53/16-4/MP
Data
2016.04.12
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.
z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa
podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający
w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13
stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa
podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z
opodatkowania diet otrzymanych od czeskiego pracodawcy – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 18 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania
diet otrzymanych od czeskiego pracodawcy.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą obywatelem estońskim oraz estońskim
rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę
prawa czeskiego, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a czeską spółką zwaną dalej pracodawcą.
Zgodnie z postanowieniem umowy o pracę, miejscem wykonywania pracy jest Tallin (Estonia).
Wnioskodawca, w związku z pełnieniem obowiązków służbowych jest oddelegowany do
świadczenia pracy m.in. na terytorium Polski. Umowa została zawarta zgodnie z czeskimi
przepisami prawa pracy i z punktu widzenia tych przepisów jest rozpatrywana podróż
służbowa Wnioskodawcy. W związku z tym, że miejscem wykonywania pracy jest Tallin,
świadczenie w Polsce należy traktować jako zagraniczną podróż służbową.
Z tytułu podróży służbowej pracodawca wypłaca wnioskodawcy diety. Wysokość diet (35
EUR za dobę) jest obliczona na podstawie czeskich przepisów regulujących wysokość
należności z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika. Wysokość wypłacanych przez
pracodawcę diet przekracza kwotę 30 zł, określoną w § 7 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Pracy
i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi
zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży
służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Do jakiej wysokości podlegają zwolnieniu przedmiotowemu diety otrzymywane przez
Wnioskodawcę od pracodawcy z tytułu zagranicznej podróży służbowej...
Zdaniem Wnioskodawcy,
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof, zwolnieniem przedmiotowym objęte są diety i
inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych
ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie
wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu
w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na
obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Możliwość skorzystania ze zwolnienia jest
uwarunkowana prawidłowym udokumentowaniem odbycia podróży służbowej.
Zdaniem Wnioskodawcy, diety otrzymywane od pracodawcy z tytułu podróży służbowych
powinny podlegać zwolnieniu przedmiotowemu do wysokości kwoty w podróży zagranicznej
określonej przez czeskie przepisy (35 EUR za dobę).
Ponieważ wspomniana delegacja jest zagraniczną podróżą służbową, zastosowanie
powinny mieć przepisy regulujące zagraniczną podróż służbową. Rozporządzenie Ministra
Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu
w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej nie
przewidziało sytuacji, gdy zagraniczna podróż służbowa odbywa się na terytorium Polski.
Dlatego rozporządzenie nie przewidziało kwoty diety z tytułu takiej podróży. Kwotę taką
określiły natomiast czeskie przepisy, zgodnie z którymi Wnioskodawcy przysługuje dieta w
wysokości 35 EUR za dobę.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof, odwołuje się do odrębnych ustaw lub przepisów
wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy. Sformułowanie „wydane przez ministra
właściwego do spraw pracy” nie wskazuje, że chodzi jedynie o polskiego ministra. Oznacza to,
że możliwe jest korzystanie ze zwolnienia do wysokości określonej również zagranicznymi
przepisami. W sytuacji objętej wnioskiem wysokość diety została określona w czeskim
Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 1 listopada 2013 r. w sprawie określenia ilości
podstawowych stawek dodatków zagranicznych w 2014 r. (czeski Dziennik Ustaw Nr 354/2013
Sb.). Rozporządzenie zostało wydane przez Ministra Finansów na podstawie delegacji w
czeskim Kodeksie Pracy.
Ponadto, taki sposób wykładni sprawiałby przepisy bardziej czytelnymi.
Wnioskodawca wskazał, że w zbliżonej stanem faktycznym sytuacji została wydana
interpretacja zbieżna ze stanowiskiem Wnioskodawcy (sygn. IPPB4/415-170/14-4/JK) w wersji
nadanej pismem z dnia 19 maja 2015 r..
W związku z tym, że Wnioskodawca jest estońskim rezydentem podatkowym drugą
podstawę ustalenia wysokości diety z tytułu zagranicznej podróży stanowią przepisy zawarte
w ustawie estońskiej - Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (estoński dziennik
ustaw Nr RT I 1999, 101, 903). Według powyższych przepisów dobowa stawka diety z tytułu
podróży służbowej wynosi 32 EUR.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
W opinii Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że w celu ustalenia
wysokości stawki diety, należy zastosować przepisy zagraniczne regulujące wysokość tych
stawek, a nie przepisy obowiązujące na gruncie prawa polskiego.
Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego
stanowiska.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny
prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym
podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52,
52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej
zaniechano poboru podatku.
Art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wśród dochodów wolnych od podatku wymienia
diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w
odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w
sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi
zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu
podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.
Zgodnie z przytoczonym brzmieniem, przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli
łącznie spełnione są następujące przesłanki:
1. świadczeniobiorcą jest pracownik,
2. przedmiotem świadczenia są diety i inne należności za czas podróży służbowej,
3. wysokość diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika określają
odrębne ustawy lub przepisy wydane przez ministra właściwego do spraw pracy w
sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi
zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu
podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.
Odnosząc się do pierwszego z ww. kryteriów należy zauważyć, że za pracownika w
rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się osobę pozostającą
w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym
stosunku pracy (art. 12 ust. 4 cyt. ustawy). Powyższy warunek jest zatem spełniony w
przypadku każdej osoby fizycznej, która pozostaje w jednym z ww. stosunków prawnych
niezależnie od posiadanego obywatelstwa oraz zakresu obowiązku podatkowego, o którym
mowa w art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z kolei, o spełnieniu drugiego warunku można mówić w sytuacji, gdy pracownikowi
wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której
znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy zostały przyznane diety i
inne należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Przy czym warunkiem
objęcia przedmiotowych świadczeń zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy jest
obowiązywanie odrębnej ustawy lub przepisów właściwego ministra określających wysokość
oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu krajowej lub zagranicznej
podróży służbowej.
Według polskiego porządku prawnego przepisami tymi są w szczególności akty
wykonawcze wydane na podstawie art. 775 § 2 ustawy - Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz.
1502, z późn. zm.), tj. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia
2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub
samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).
Przepisy tego rozporządzenia określają wysokość diet i innych należności za czas krajowej
podróży służbowej odbywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub zagranicznej
podróży służbowej odbywanej poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (np. z Polski do Czech).
Tym samym nie mają zastosowania do podróży krajowych odbywanych na terytorium innym
niż Polska, oraz do podróży zagranicznych odbywanych na terytorium Polski. Do tego rodzaju
podróży służbowych mają zastosowanie wewnętrzne przepisy obowiązujące w kraju
delegowania (np. w Czechach).
Zgodnie z sytuacją przedstawiona we wniosku, Wnioskodawca posiada obywatelstwo
estońskim oraz estońskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest zatrudniony na
podstawie umowy o pracę prawa czeskiego, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a czeską
spółką zwaną dalej pracodawcą. Zgodnie z postanowieniem umowy o pracę, miejscem
wykonywania pracy jest Tallin (Estonia). Wnioskodawca, w związku z pełnieniem obowiązków
służbowych jest oddelegowany do świadczenia pracy m.in. na terytorium Polski. Umowa
została zawarta zgodnie z czeskimi przepisami prawa pracy i z punktu widzenia tych przepisów
jest rozpatrywana podróż służbowa Wnioskodawcy. W związku z tym, że miejscem
wykonywania pracy jest Tallin, świadczenie w Polsce należy traktować jako zagraniczną podróż
służbową.
Z tytułu podróży służbowej pracodawca wypłaca Wnioskodawcy diety w wysokości określonej
w czeskich przepisach regulujących wysokość należności z tytułu zagranicznej podróży
służbowej pracownika, tj. rozporządzeniu Ministra Finansów z 1 listopada 2013 r. w sprawie
określenia ilości podstawowych stawek dodatków zagranicznych w 2014 r. (czeski Dziennik
Ustaw Nr 354/2013 Sb.).
Odnosząc wyżej przytoczone unormowania do stanu faktycznego przedstawionego we
wniosku należy zauważyć, że otrzymywane przez Wnioskodawcę od czeskiego pracodawcy
diety i inne należności za czas podróży służbowej odbywanej do Polski korzystają ze zwolnienia
od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych na zasadach określonych w tym przepisie, tj. do wysokości określonej w czeskich
ustawach lub w przepisach wydanych przez właściwego ministra dotyczących wysokości oraz
warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej,
czyli w przepisach ww. rozporządzenia z dnia 1 listopada 2013 r.
W świetle powyższego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny
prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym otrzymywane diety z tytułu
zagranicznej podróży służbowej korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust.
1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości diety
określonej w czeskich ustawach lub przepisach wydanych przez właściwego ministra
dotyczących wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi z
tytułu podróży służbowej.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę
i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa
podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na
piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący
dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 §
3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –
Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art.
47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na
wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie,
w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są
przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro
Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1