pobierz plik - ISP Modzelewski

10. Czy zmiana podstawy opodatkowania
rodzi obowiązek podatkowy?
Pytanie zawarte w tytule niniejszego artykułu dziś zadaje
sobie co najmniej kilkadziesiąt tysięcy podatników, którzy w poprzednim roku (lub wcześniej) wykonali czynności podlegające
opodatkowaniu, a w następnym pod rządami nowych stawek,
zamierzają podwyższyć powstałą z ich tytułu podstawę opodatkowania. Czy ma w tym przypadku zastosowanie art. 41 ust. 14a
ustawy o podatku od towarów i usług? Bo jeśli tak, to podwyżka
jest opodatkowana „starą”, a jeżeli nie, to „nową” stawką. Problem
wydaje się prosty, choć w tzw. warstwie medialnej stał się sporny.
Odpowiedź na to pytanie wynika bezpośrednio z treści art. 19 tej
ustawy: obowiązek podatkowy jest zdarzeniem prawnym o jednorazowym charakterze; to czynność (transakcja) rodzi ów obowiązek i zgodnie z zasadą jednorazowości wyceny podatnik ma
również wówczas obowiązek określić na ten moment podstawę
opodatkowania. Jeżeli następnie podstawa ulegnie zmianie, np.
w wyniku zmiany treści czynności prawnej (np. podwyżka ceny),
to zdarzenie to nie jest czynnością (transakcją), o której mowa w
art. 5 ustawy, i nie rodzi obowiązku podatkowego. Powstałby on
tylko wtedy, gdyby podatnik wykonał nową (inną) czynność, co
oczywiście rodziłoby obowiązek wystawienia faktury. Gdy jednak
czynność została wykonana, a następuje podwyżka podstawy
opodatkowania, zdarzenie to (nie czynność!) należy ocenić według stanu prawnego obowiązującego w tym momencie. Nie
ma tu jakiejkolwiek niespodzianki: jeżeli uchylono poprzedni
stan prawny, to do tego zdarzenia ma zastosowanie wyłącznie
nowy stan prawny, czyli do podwyżki podstawy opodatkowania
musi być zastosowana stawka (zwolnienie) obowiązująca od
dnia 1 stycznia następnego roku. Przepis międzyczasowy mógł
do tego zdarzenia nakazać stosowanie dotychczasowego stanu
prawnego, ale tworząc pokraczne konstrukcje art. 41 ust. 14a–14f
tej ustawy, zapomniano o tym problemie. Skutek jest oczywisty:
faktura korygująca in plus z tytułu podwyżki ceny musi być wystawiona zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym w chwili
podwyżki ceny.
Inaczej będzie wtedy, gdy wystąpi przypadek rodzący prawo
do zmniejszenia podstawy opodatkowania. Jeżeli zwracana jest
zaliczka czy towar, podatnik ma obowiązek usunąć skutek podatkowy tej czynności, czyli wystawić fakturę korygującą, która
zmniejsza aktualnie podstawę opodatkowania z tytułu czynności,
która była w przeszłości przedmiotem opodatkowania. Nie trzeba
odrębnie regulować tego problemu: usunięcie to dotyczy wyceny
czynności, która z natury rzeczy miała miejsce w przeszłości, czyli
nie następuje nowa wycena podstawy opodatkowania oraz nie
rodzi się tym samym podatek należny (chyba że lubimy posługiwać się nowotworami typu „ujemny podatek należny”).