Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Sygnatura
IBPB-1-2/4510-403/16/MS
Data
2016.07.06
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.
Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22
kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa
podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w
imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 28
kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 20 czerwca
2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku
dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:


czy przychód z tytułu zwrotu części wynagrodzenia przez Powiatowy Urząd Pracy nie
stanowi przychodu w podatku dochodowym – jest nieprawidłowe,
czy naliczone wynagrodzenie pracownika ujęte w księgach rachunkowych w kwocie
wynikającej ze stosunku pracy, pomimo, że refundacja nie pokrywa całej kwoty, zalicza się
do kosztów uzyskania przychodu – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 29 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów
prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie
ustalenia:


czy przychód z tytułu zwrotu części wynagrodzenia przez Powiatowy Urząd Pracy nie
stanowi przychodu w podatku dochodowym,
czy naliczone wynagrodzenie pracownika ujęte w księgach rachunkowych w kwocie
wynikającej ze stosunku pracy, pomimo, że refundacja nie pokrywa całej kwoty, zalicza się
do kosztów uzyskania przychodu.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 czerwca 2016 r. Znak:
IBPB-1-2/4510-403/16/MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 20
czerwca 2016 r.
We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (sformułowany ostatecznie w
uzupełnieniu z 20 czerwca 2016 r.):
Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji konstrukcji metalowych i ich części, a
ewidencja księgowa prowadzona jest w formie ksiąg rachunkowych. W dniu 29 lutego 2016 r.
Spółka zawarła umowę z Powiatowym Urzędem Pracy, której przedmiotem jest określenie
szczegółowych warunków refundacji części kosztów poniesionych na wynagrodzenie, nagrody
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/
oraz składki na ubezpieczenia społeczne skierowanych bezrobotnych do 30 roku życia – na
podstawie ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy
art. - 150f ust. 1.
Art. 4 pkt 1 ww. umowy stanowi, że Urząd zobowiązuje się do refundacji przez okres 12
miesięcy, części kosztów wynagrodzenia, nagród oraz składek na ubezpieczenia społeczne
poniesionych przez Spółkę w kwocie 1800,00 zł + 328,68 zł miesięcznie.
Refundacja, o której mowa, stanowi pomoc de minimis w rozumieniu przepisów
rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. i jest udzielana zgodnie z
przepisami tego rozporządzenia, tak stanowi art. 6 umowy zawartej z Powiatowym Urzędem
Pracy. Ponadto Spółka otrzymała zaświadczenie o pomocy de minimis.
Zatrudniony pracownik otrzymał umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, a jego
wynagrodzenie wynosi 1850 zł brutto. Składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez
Spółkę z tytułu tejże umowy o pracę, wynoszą 384,99 zł. Wynagrodzenia wypłacane są do 10
dnia następnego miesiąca i podatkowo ujmowane są w kosztach uzyskania przychodu w
miesiącu, którego dotyczą.
W związku z zatrudnieniem osoby bezrobotnej do 30 roku życia, Spółka skorzystała z
refundacji części poniesionych kosztów wynagrodzenia oraz składek na ubezpieczenie
społeczne wynikających z zawartej umowy o pracę.
Wynagrodzenie wypłacane jest pracownikowi przez Spółkę do 10 dnia każdego miesiąca, a
refundację Spółka otrzymuje w miesiącu następującym po miesiącu, którego refundacja
dotyczy.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że przychód z tyt. zwrotu części wynagrodzenia przez
Powiatowy Urząd Pracy nie stanowi przychodu w podatku dochodowym, a jednocześnie
naliczone wynagrodzenie pracownika ujęte w księgach rachunkowych w kwocie wynikającej
ze stosunku pracy, czyli 1850 zł brutto, pomimo, że refundacja nie pokrywa całej kwoty, zalicza
się do podatkowych kosztów uzyskania przychodu...
Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z
treścią art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów
nie zalicza się wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a
także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub
współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze
środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów
państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji
finansowych, w ramach rządowych programów.
Pomoc de minimis, udzielona Spółce przez Urząd Pracy na podstawie ustawy z dnia 20 kwietnia
2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy spełnia warunki przytoczonego
powyżej art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
od osób prawnych dla celów podatkowych wynagrodzenia pracowników stanowią koszty
uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone
lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub
innego stosunku prawnego łączącego strony.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/
Reasumując, Spółka uważa, że prawidłowo nie zalicza do przychodów podatkowych refundacji
wynagrodzenia, otrzymywanej z Powiatowego Urzędu Pracy w ramach pomocy de minimis, w
miesiącu następującym po miesiącu, którego refundacja dotyczy oraz prawidłowo zalicza do
kosztów uzyskania przychodów kwoty wynagrodzenia brutto 1850 zł w miesiącu, za który jest
należne.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z
zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości
pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą
i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także
należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości
zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).
Zauważyć należy, że w art. 12 ust. 1 pkt 1-9 updop, ustawodawca wymienił jedynie
przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie kreuje u podatnika przychód
podatkowy. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, za źródło przychodu uznaje się każdy
zindywidualizowany stosunek prawny, zdarzenie lub stan faktyczny, z którym wiąże się
uzyskanie przychodu, a wyjątki od tej zasady wynikać muszą z konkretnego przepisu ustawy
wyłączającego, bądź zwalniającego konkretny przychód z opodatkowania. Podatek
dochodowy od osób prawnych ma bowiem cechy podatku powszechnego, obejmującego
swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego
przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na ich charakter.
W art. 12 ust. 4 updop, zostały wymienione przysporzenia, których wystąpienie nie skutkuje
powstaniem przychodu podatkowego.
Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 14 updop, do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych
nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych
lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków
budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych,
agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji
międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych
programów.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę z
Powiatowym Urzędem Pracy, której przedmiotem jest określenie szczegółowych warunków
refundacji części kosztów poniesionych na wynagrodzenie, nagrody oraz składki na
ubezpieczenia społeczne skierowanych bezrobotnych do 30 roku życia – na podstawie ustawy
z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.
Art. 4 pkt 1 ww. umowy stanowi, że Urząd zobowiązuje się do refundacji przez okres 12
miesięcy, części kosztów wynagrodzenia, nagród oraz składek na ubezpieczenia społeczne
poniesionych przez Spółkę. Refundacja, o której mowa, stanowi pomoc de minimis w
rozumieniu przepisów rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. i
jest udzielana zgodnie z przepisami tego rozporządzenia.
Zatrudniony pracownik otrzymał umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, a jego
wynagrodzenie wynosi 1850 zł brutto. Składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez
Spółkę z tytułu tejże umowy o pracę, wynoszą 384,99 zł. Wynagrodzenia wypłacane są do 10
dnia następnego miesiąca i podatkowo ujmowane są w kosztach uzyskania przychodu w
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/
miesiącu, którego dotyczą. Z opisu sprawy wynika także, że umowa o jakiej mowa we wniosku
została zawarta na podstawie art. 150f ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji
zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz.U. z 2016 r., poz. 645 ze zm.).
Zgodnie z art. 150f ust. 1 ww. ustawy, starosta może zawrzeć umowę, na podstawie której
refunduje pracodawcy lub przedsiębiorcy przez okres 12 miesięcy część kosztów poniesionych
na wynagrodzenia, nagrody oraz składki na ubezpieczenia społeczne skierowanych
bezrobotnych do 30 roku życia, w wysokości uprzednio uzgodnionej, nieprzekraczającej
jednak kwoty ustalonej jako iloczyn liczby zatrudnionych skierowanych bezrobotnych w
miesiącu oraz kwoty minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującej w ostatnim dniu
zatrudnienia każdego rozliczanego miesiąca i składek na ubezpieczenia społeczne od
refundowanego wynagrodzenia.
Stosownie do art. 150g ust. 1 ww. ustawy, umowy, o których mowa w art. 150f, mogą być
zawierane w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2017 r. Koszty wynikające z
zawartych umów, o których mowa w ust. 1, są finansowane przez starostę w ramach Funduszy
Pracy w latach 2016-2018.
Stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy,
Fundusz Pracy jest państwowym funduszem celowym. Cele na jakie przeznacza się środki
Funduszu Pracy określa art. 108 tej ustawy. Przychodami Funduszu Pracy są m.in.
obowiązkowe składki na Fundusz Pracy, dotacje budżetu państwa, środki pochodzące z
budżetu Unii Europejskiej na współfinansowanie projektów finansowanych z Funduszu Pracy
(art. 106 ww. ustawy).
Z powyższego wynika, że otrzymane przez Spółkę środki są finansowane z Funduszu Pracy, na
który pracodawcy są zobowiązani płacić składki. Dlatego też, otrzymane przez Spółkę środki,
pomimo, że stanowią pomoc de minimis, nie mają powiązania, ani z programami operacyjnymi
współfinansowanymi ze środków europejskich, ani też nie pochodzą z budżetu państwa czy
budżetu jednostek samorządu terytorialnego.
W rozpatrywanej sytuacji nie znajdzie zatem zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 14 updop, bowiem
analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że aby miało zastosowanie wyłączenie
przychodów z opodatkowania konieczne jest spełnienie dwóch warunków:
1. nieodpłatne świadczenie musi być finansowane lub współfinansowane ze środków
budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych,
agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych,
organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych,
2. nieodpłatne świadczenie musi być otrzymane w ramach programu rządowego.
Natomiast, z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca
otrzymał środki pieniężne na sfinansowanie działań w zakresie wynagrodzenia, nagród oraz
składek na ubezpieczenia społeczne skierowanych bezrobotnych do 30 roku życia. Jak powyżej
wyjaśniono, środki te pochodzą z wydzielonej części środków Funduszu Pracy, uzyskanych z
obowiązkowych składek wpłacanych przez pracodawców. Tym samym, otrzymane przez
Wnioskodawcę dofinansowanie nie podlega dyspozycji przepisu art. 12 ust. 4 pkt 14 updop.
Zatem otrzymane przez Spółkę środki pieniężne na sfinansowanie działań w zakresie
wynagrodzenia pracowników (dofinansowanie), stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust.
1 updop.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/
Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu
osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem
kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie
w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa
wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub
wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy
natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a
powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też
zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel,
w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli
pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania
przychodu istnieje związek przyczynowy.
Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy
pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania
przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich
uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w
postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest,
czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego
efektu.
Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione
wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie
przychodów, bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem
wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są m.in. koszty
wynagrodzeń wypłacanych pracownikom.
Zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy
z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z
późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy
stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że
zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa
pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu
terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt
57 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub
niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów
określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.
Podkreślić przy tym należy, że zasady zawarte w cytowanych powyżej artykułach, wyłączają
ogólne zasady potrącalności kosztów bez względu na charakter (powiązanie) kosztów z
przychodami. Oznacza to, że pracodawca, który terminowo wypłaca ww. należności może je
zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na
zasadzie memoriałowej).
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie ustalenia:
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/


czy przychód z tytułu zwrotu części wynagrodzenia przez Powiatowy Urząd Pracy nie
stanowi przychodu w podatku dochodowym – jest nieprawidłowe,
czy naliczone wynagrodzenie pracownika ujęte w księgach rachunkowych w kwocie
wynikającej ze stosunku pracy, pomimo, że refundacja nie pokrywa całej kwoty, zalicza się
do kosztów uzyskania przychodu – jest prawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa
podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po
uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia,
w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia
naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie
trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia
prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od
dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są
przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro
Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/