4. Rozporządzenie dotyczące wystawiania faktur – wyciąg

ROZPORZĄDZENIE
MINISTRA FINANSÓW(1)
z dnia 3 grudnia 2013 r.
w sprawie wystawiania faktur
(Dz. U. z dnia 9 grudnia 2013 r.)
Na podstawie art. 106o-106q ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zarządza się, co następuje:
[...]
Rozdział 1
Przepisy ogólne
§ 1. Rozporządzenie określa:
1) przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art.
106e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą",
oraz zakres tych danych;
2) inny niż określony w art. 31a ust. 1 ustawy sposób przeliczania wykazywanych na
fakturach kwot w walutach obcych, stosowanych do określenia podstawy opodatkowania;
3) późniejsze niż określone w art. 106i ustawy terminy wystawiania faktur.
KOMENTARZ
Mimo przeniesienia zasad wystawiania faktur z dotychczasowych przepisów wykonawczych
do treści ustawy, ustawodawca pozostawił Ministrowi Finansów możliwość określenia
węższego zakresu treści faktury, innego sposobu przeliczania kwot w walutach obcych oraz
możliwość późniejszego niż ustawowy terminu wystawienia faktury. Realizacja tej delegacji
nastąpiła w komentowanym rozporządzeniu i obecnie jest to jedyny akt prawny, który obok
ustawy reguluje zasady wystawiania faktur.
W odniesieniu do węższego zakresu danych, ustawodawca odniósł się wyłącznie do usług
zwolnionych, istotnie modyfikując regulacje ustawowe. W pozostałej części rozporządzenie
ma charakter uzupełniający.
Wskazać należy, iż obecne przepisy ustawy o VAT nie nakładają samoistnego obowiązku
wystawiania faktury przez podatnika zwolnionego (art. 106b ust 1 ustawy o VAT). Dotyczy to
zarówno podatników zwolnionych w oparciu o art. 43 ustawy o VAT jak również art. 113 tej
ustawy. Wyjątkiem jest żądanie wystawienia takiej faktury złożone przez nabywcę w terminie
3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar, wykonano usługę bądź
otrzymano część lub całość zapłaty (art. 106b ust 3 pkt 2 ustawy o VAT). Żądanie
wystawienia faktury po upływie tego okresu jest bezskuteczne, co oznacza iż podatnik może
ale nie musi jej wystawić.
Analogicznie jest w przypadku wystawiania rachunków. Zgodnie z art. 87 § 1 Ordynacji
podatkowej podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie
kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub
wykonanie usługi, o ile przepisy nie nakładają na nich obowiązku wystawienia faktury.
Obowiązek taki wygasa, jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia
wydania towaru lub wykonania usługi (art. 87 § 4 Ordynacji podatkowej).
§ 2. Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:
1) podatku - rozumie się przez to podatek od towarów i usług;
2) podatniku - rozumie się przez to podatnika podatku od towarów i usług.
KOMENTARZ
Pojęcie podatku jest zdefiniowane w art. 6 Ordynacji podatkowej. Jest to tzw. definicja
legalna, która określa pięć przesłanek, których łączne spełnienie pozwala kwalifikować
określoną płatność jako podatek. Podatek VAT nie został odrębnie zdefiniowany. Wyłącznie
art. 1 ustawy o VAT wskazuje, iż ten akt prawny reguluje opodatkowanie podatkiem od
towarów i usług. Tym samym na potrzeby niniejszego rozporządzenia pojęcie podatku zostało
zawężone wyłącznie do daniny określonej treścią ustawy o VAT.
Podatnik podatku VAT został zdefiniowany w art. od 15 do 17 ustawy o VAT. Należy w tym
miejscu wskazać, iż z dniem 1-go kwietnia 2013r. zmianie uległa definicja działalności
gospodarczej, której prowadzenie determinuje uzyskanie statusu podatnika w tym podatku. Z
dotychczasowego brzmienia art. 15 ust 2 ustawy o VAT wykreślono ostatnią część przepisu,
która nakazywała traktować jako działalność gospodarczą również „czynności wykonane
jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania [tych] czynności w
sposób częstotliwy.” Ze względu na wskazywaną niezgodność tej części przepisu z
regulacjami unijnymi (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07), obecnie
subiektywny zamiar podatnika nie prowadzi do uzyskania statusu podatnika w podatku VAT.
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
Rozdział 2
Przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art.
106e ustawy, oraz zakres tych danych
§ 3. Faktura dokumentująca:
1) dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust.
1 pkt 2-6, 8-36 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy powinna zawierać:
datę wystawienia,
numer kolejny,
imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
cenę jednostkową towaru lub usługi,
kwotę należności ogółem,
wskazanie przepisu ustawy, aktu wydanego na podstawie ustawy, przepisu dyrektywy
2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) lub innej podstawy
prawnej, zgodnie z którą podatnik stosuje zwolnienie od podatku;
KOMENTARZ
Porównując komentowany punkt do zakresu danych określonych art. 106e ust 1 pkt 1-15 ustawy o
VAT, należy wskazać że podatnik może pominąć w wystawionej fakturze następujące elementy:
 numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku
 kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej
zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
 wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty
podatku (wartość sprzedaży netto);
 stawkę podatku;


sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami
podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące
poszczególnych stawek podatku.
Ograniczenie powyższe uzasadnione jest specyfiką dokonywanej transakcji. Jednocześnie
komentowany przepis powiela art. 106e ust 1 pkt 19 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik ma
obowiązek wskazania podstawy prawnej, z której wynika stosowane przez niego zwolnienie.
Analizując pominięcie przez ustawodawcę poszczególnych elementów faktury, należy zwrócić
uwagę, iż wszelkie czynności zwolnione, zarówno w oparciu o art. 43 ustawy o VAT, jak również
art. 113 ustawy o VAT, nie wymagają wskazywania w treści faktury numeru NIP sprzedawcy i
nabywcy. Regulacja ta niewątpliwie jest zgodna z założeniami ewidencyjnymi na potrzeby
podatku VAT. Przy czym, zgodnie z art. 3 ust 1 pkt 1 Ustawy z dnia 13 października 1995r. o
ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 1314 ze zm.),
identyfikatorem dla takich podmiotów jest numer PESEL, który dotyczy podatników będących
osobami fizycznymi objętymi rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub
niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Komentowane przepisy
nie wymagają posługiwania się numerem PESEL, a zatem poza imieniem i nazwiskiem (nazwą)
stron transakcji i ich adresem, faktura nie musi zawiera innych danych identyfikujących te
podmioty.
Brak wskazania numeru NIP na fakturze nie oznacza, że podmiot nie musi posiadać w ogóle tego
numeru. Jest on niezbędny do pozostałych rozliczeń związanych z działalnością gospodarczą (np.
w odniesieniu do podatków dochodowych). Przykładowo spółki kapitałowe w organizacji, jeżeli
zamierzają przed ich zarejestrowaniem w Krajowym Rejestrze Sądowym prowadzić działalność
(wystawiać faktury), winny osobno wystąpić o nadanie tego numeru. W odmiennym przypadku
istnieć będzie trudność z rozliczeniem zaliczek na podatek za okresy do momentu otrzymania
numeru NIP, mimo że wystawione faktury obejmujące usługi zwolnione z podatku VAT wskazania
takiego numeru w swojej treści nie wymagają.
Odnosząc się do numeracji faktur warto wskazać, iż rozporządzenie nakazuje wstawić w treści
faktury tylko „kolejny numer” faktury, podczas gdy ustawa umożliwia nadanie „kolejnego
numeru w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę” (art.
106e ust 1 pkt 2 ustawy VAT). Rozporządzenie wyłącza zatem możliwość tworzenia serii
numeracji dla faktur podatników zwolnionych.
Określony przez ten przepis zakres informacji na fakturze dotyczy następujących usług (art. 43
ust 1 pkt 2-6 ustawy o VAT):
 dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od
podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało
dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego;
 dostawy gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów, jeżeli z tytułu nabycia,
importu lub wytworzenia tych posiłków nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
 dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną
przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego;
 dostawy za cenę równą wartości nominalnej znaczków pocztowych, ważnych w obrocie
pocztowym na terytorium kraju i innych znaczków tego typu;


dostawy ludzkich organów i mleka kobiecego;
dostawy krwi, osocza w pełnym składzie, komórek krwi lub preparatów krwiopochodnych
pochodzenia ludzkiego, niebędących lekami.
Ponadto zakres informacji objęty tym przepisem dotyczy wszystkich pozostałych usług,
nieobjętych treścią pkt 2 przedmiotowego rozporządzenia (tj. wymienionych w art. 43 ust 1 pkt 836 ustawy o VAT), a także zwolnień określonych treścią rozporządzenia ministra finansów z 20
grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
tych zwolnień (Dz. U. poz. 1722), które wydane zostało na podstawie delegacji ustawowe
zawartej w art. 82 ust 2 ustawy o VAT.
a)
b)
c)
d)
2) świadczenie usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7, 37-41
ustawy powinna zawierać:
dane, o których mowa w pkt 1 lit. a i b,
imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług,
nazwę usługi,
kwotę, której dotyczy dokument;
KOMENTARZ
Jeszcze węższy zakres danych, niż określony w punkcie powyższym, przyporządkowano fakturom
wystawianym przez podatników świadczących usługi określone treścią art. 43 ust 1 ustawy o
VAT. Są to szeroko rozumiane usługi finansowe, które dotyczą:
 łącznie z pośrednictwem, walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek
płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za
które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są
zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną;
 usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu
usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usług świadczonych przez
ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy
rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów
ubezpieczenia i umów reasekuracji;
 usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w
świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie
kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
 usług w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń
transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych
usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub
pożyczkodawcę;
 usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych,
wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów,
czeków i weksli oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług;
 usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:
o spółkach,
o innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną
- z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi;

usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia
29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384
oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych
instrumentów i zarządzania nimi, oraz usług pośrednictwa w tym zakresie.
Węższy zakres danych, o którym mowa w przepisie, oznacza brak konieczności wskazywania
podstawy prawnej, z której wynika zwolnienie. W praktyce oznacza to, iż obecnie nie jest możliwe
żądanie od pośredników finansowych, ubezpieczeniowych oraz innych podmiotów świadczących
wskazane powyżej usługi, wskazania podstawy prawnej ich zwolnienia w treści faktury. Zapis taki
może być wprowadzony, aczkolwiek wystawca nie przejmuje na siebie odpowiedzialności co do
jego poprawności, w szczególności co do zgodności takiego zapisu z treścią ustawy o VAT.
Oznacza to możliwość błędnej kwalifikacji przez pośrednika czynności jako zwolnionych. Będzie
on wówczas ponosił odpowiedzialność za zaniżenie podatku VAT, ze względu na niewykazanie
podatku należnego, a w sytuacji braku dokumentacji, możliwe jest także oszacowanie podstawy
opodatkowania (art. 110 ustawy o VAT). W sytuacji, gdy pośrednik miałby wątpliwości związane
z możliwością stosowania zwolnienia i opodatkował usługę stawką podstawową, gdy powinna
ona być zwolniona, nabywca nie ma prawa do odliczenia takiego podatku na podstawie art. 88
ust 3a pkt 2 ustawy o VAT.
3) dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 113
ust. 1 i 9 ustawy powinna zawierać dane, o których mowa w pkt 1 lit. a-g;
KOMENTARZ
Podatnik korzystający ze zwolnienia fakultatywnego, ma obowiązek wskazania w treści
wystawionej faktury:
 datę wystawienia,
 numer kolejny,
 imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
 nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
 miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
 cenę jednostkową towaru lub usługi,
 kwotę należności ogółem.
Analogicznie zatem jak podatnik świadczący szeroko rozumiane usługi finansowe, nie jest on
zobowiązany do wskazywania podstawy prawnej, z której wynika zwolnienie.
Rozwiązanie to może budzić wątpliwości w praktyce, gdyż zawężony zakres danych uniemożliwia
nabywcy towaru lub usługi określenie, z jakiego tytułu podatnik korzysta ze zwolnienia.
Rozwiązanie to jest analogicznym do tego, które obowiązywało do końca 2013 roku.
4) przejazd autostradą płatną lub przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km, wystawiana
w formie biletu jednorazowego przez podatników uprawnionych do świadczenia usług
polegających na przewozie osób: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym,
statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami,
samolotami i śmigłowcami, powinna zawierać:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
numer i datę wystawienia,
imię i nazwisko lub nazwę podatnika,
numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi,
kwotę podatku,
kwotę należności ogółem;
KOMENTARZ
Komentowany przepis powiela regulacje z obowiązującego do końca 2013r. rozporządzenia.
Pozwala uznać potwierdzenia opłat za przejazd jako faktury VAT, pod warunkiem iż posiadać w
swojej treści będą zakres informacji określonych tym przepisem. Należy zwrócić uwagę, iż treść
regulacji wciąż uzależnia traktowanie potwierdzenia opłaty jako faktury w zależności od
odległości przejazdu (ponad 50 kilometrów). Ponadto dokument ten musi wskazywać na numer
NIP sprzedawcy, co jest rozszerzeniem zakresu treści faktury w porównaniu do czynności
zwolnionych, opisanych powyżej.
5) świadczenie usług w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego, za które pobierane są
opłaty trasowe, z wyjątkiem usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 0%,
wystawiana za okresy miesięczne przez Centralne Biuro Opłat Trasowych (CRCO)
Europejskiej Organizacji do Spraw Bezpieczeństwa Żeglugi Powietrznej (EUROCONTROL)
w imieniu Polskiej Agencji Żeglugi Powietrznej, powinna zawierać:
a) dane, o których mowa w pkt 4,
b) określenie nabywcy usług,
c) informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.
KOMENTARZ
Zgodnie z art. 4 ust 1 ustawy z dnia 8 grudnia 2006r. o Polskiej Agencji Żeglugi Powietrznej (Dz.
U. Nr 249, poz. 1829 ze zm.) zapewnia ona w przestrzeni powietrznej służbę ruchu lotniczego
oraz inne służby żeglugi powietrznej: służbę łączności, służbę nawigacji, służbę dozorowania
oraz służbę informacji lotniczej. Za świadczenie usług pobiera opłatę za usługę nawigacji
trasowej (ENR) oraz opłatę za usługę nawigacji terminalowej (TNC). Komentowany przepis
dotyczy wyłącznie pierwszego rodzaju opłaty.
Opłata trasowa określana jest w walucie EUR i na styczeń 2014r. została zatwierdzona w
wysokości 35 EUR. W imieniu PAŻP jest ona fakturowana i pobierana przez EUROCONTROL.
Dokument potwierdzający opłatę, jeżeli zawierał będzie:
a) numer i datę wystawienia,
b) imię i nazwisko lub nazwę podatnika,
c) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
d) informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi,
e) kwotę podatku,
f) kwotę należności ogółem;
a także określenie nabywcy i okresu, którego dotyczy rozliczenie, będzie mógł być traktowany
jako faktura i uprawiał będzie nabywcę do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Powyższe zasady nie dotyczą sytuacji, gdy usługa jest opodatkowana stawką 0%.
[...]