W celu realizacji prawa do zwrotu nadpłaconego lub nienależnie

Przedawnienie prawa do stwierdzenia nadpłaty podatku i zwrotu podatku
W celu realizacji prawa do zwrotu nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku,
podatnik powinien mieć na uwadze ograniczenia czasowe, które towarzyszą instytucji
nadpłaty. Przedawnienie prawa do stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku sprawia, że nie
jest możliwe skuteczne domaganie się zwrotu kwoty podatku wpłaconego np. na skutek
wadliwej decyzji organu czy nieprawidłowego samowymiaru.
1. Przedawnienie prawa do stwierdzenia nadpłaty
Zasadniczo zwrot nadpłaty poprzedza postępowanie wymiarowe w sprawie nadpłaty
wszczynane na wniosek podatnika. Rezultatem wszczęcia takiego postępowania będzie
zazwyczaj określenie nadpłaty przez organ podatkowy, ewentualnie odmowa jej
stwierdzenia.
Wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty możliwe jest wyłącznie we wskazanym w
Ordynacji podatkowej zakresie, tj. m.in. w przypadku kwestionowania zasadności pobrania
przez płatnika podatku albo wysokości pobranego podatku oraz w przypadku złożenia przez
podatnika deklaracji samowymiarowej. Z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie może
natomiast wystąpić podatnik, którego zobowiązanie powstało w wyniku doręczenia decyzji
ustającej wysokość tego zobowiązania - za przykład może tutaj posłużyć decyzja ustalająca
zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 26 stycznia
2011, II FSK 1769/10), „instytucja stwierdzenia nadpłaty nie znajduje zastosowania we
wszystkich wypadkach powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej,
lecz jedynie wówczas, gdy powstanie nadpłaty nie jest skutkiem działania systemu
podatkowego, błędnych decyzji organów podatkowych - ale jest efektem pomyłki lub
wadliwego działania samego podatnika, płatnika lub inkasenta w zakresie zobowiązań
podatnika powstających z mocy prawa”. W rezultacie, stwierdzenie nadpłaty podatku od
nieruchomości (gdy podatnikiem jest osoba fizyczna) „może nastąpić tylko w następstwie
wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ustalającej to zobowiązanie”.
Zgodnie z art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, „prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie
nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego”.
Zasadniczo przedawnienie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty następuje po
upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności
GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – ADWOKACI I RADCOWIE PRAWNI SP.P.
podatku (art. 70 Ordynacji podatkowej). Konsekwencją zastosowania takiego rozwiązania
jest wydłużenie czasu na wniesienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w przypadku
zawieszenia albo przerwania biegu terminu przedawnienia. Problematyczne na tym tle może
być określenie terminu przedawnienia, w przypadku gdy podatnik dokonał wpłaty „podatku”
mimo braku istnienia po jego stronie jakiegokolwiek zobowiązania. Wydaje się, że możliwym
rozwiązaniem tego problemu mogłoby być przyjęcie, że termin ten należy liczyć od momentu
powstania fikcyjnego zobowiązania, tj. momentu wystąpienia zdarzenia z którym organ
podatkowy/podatnik powiązał obowiązek zapłaty podatku.
Nie należy wiązać momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego z niemożliwością
dochodzenia w jakikolwiek sposób nienależnie wpłaconego podatku. Do przedawnienia
zobowiązania podatkowego może dojść w czasie rozpatrywania przez organ podatkowy
prawidłowo złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie można jednak stwierdzić, że
postępowanie jest w tym przypadku bezprzedmiotowe. Jak wskazał NSA w Warszawie w
wyroku z dnia 2 marca 2012 r., II FSK 1849/11: „Przedawnienie zobowiązania podatkowego
nie powoduje niemożności wydania decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty, skoro istotą
sprawy jest (…) stwierdzenie, czy część (całość) kwoty zapłaconej jako podatek faktycznie nie
jest podatkiem należnym”.
2. Przedawnienie prawa do zwrotu nadpłaty podatku
Drugim ograniczeniem czasowym, które towarzyszy instytucji nadpłaty jest przedawnienie
prawa do zwrotu nadpłaty. Prawo to powstaje w stosunku do nadpłaty ujawnionej i
wymagalnej. „Niestwierdzona w postępowaniu nadpłata nie może być wymagalna, a zatem
nie rozpoczyna się w takim przypadku w ogóle bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu
(zadysponowania) nadpłaty” – tak WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 grudnia 2006 r., I
SA/KR 728/05.
Zgodnie z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej „prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po
upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu”.
Zwrot lub zaliczenie nadpłaty na poczet istniejących lub przyszłych zobowiązań podatkowych
następuje z kolei w terminach wskazanych w art. 77 Ordynacji podatkowej. Bieg terminu do
zwrotu nadpłaty może zostać przerwany w następstwie złożenia wniosku o:
stwierdzenie nadpłaty;
zwrot nadpłaty;
zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – ADWOKACI I RADCOWIE PRAWNI SP.P.
Nic nie stoi na przeciwko temu, aby bieg terminu do zwrotu został przerywany wielokrotnie –
np. wskutek wystąpienia z innym wnioskiem spośród wyżej przywołanego katalogu.
Brak dokonania zwrotu nadpłaty przez organ we wskazanym przez ustawę terminie
powoduje wygaśnięcie przysługującego podatnikowi uprawnienia do otrzymania
nadpłaconego podatku Rozwiązanie to stosowane jest również w stosunku do zwrotu
podatku, co do którego nie znajdują jednak zastosowania przepisy dotyczące wygaśnięcia
prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadplaty (art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej) oraz
przepisy regulujące terminy zwrotu nadpłaty (art. 77 § 1 Ordynacji podatkowej). Należy
powtórzyć za WSA w Łodzi (wyrok z dnia 9 lipca 2014 r., III SA/Łd 368/14), że „skoro (….) do
zwrotu podatku należy odpowiednio stosować spośród tych przepisów jedynie art. 80 Op, to
musi to oznaczać, iż w przypadku zwrotu podatku podatnikowi przysługuje prawo do zwrotu,
nie zaś prawo żądania jego stwierdzenia tak jak w przypadku prawa żądania stwierdzenia
nadpłaty podatku”.
Autor: Krzysztof Smach, Kancelaria GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – adwokaci i radcowie
prawni sp.p. (www.ghmw.pl)
(www.ghmw.pl)