Podwyższenie kapitału zakładowego z kapitału własnego spółki

Podwyższenie kapitału zakładowego z kapitału własnego spółki
Wpisany przez Grzegorz Gniadek
Spółki napotykają, w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, na różne ryzyka
podatkowe.
W praktyce funkcjonowania prawa spółek w obrocie gospodarczym dość często
spotykaną sytuacją jest podwyższanie kapitału zakładowego ze środków własnych
spółki. W przypadku spółek kapitałowych polega ono na przeksięgowaniu części
środków z kapitału zapasowego czy też rezerwowego na kapitał zakładowy.
Podwyższenie to w przypadku spółek akcyjnych jest połączone ze zwiększeniem wartości
nominalnej akcji lub z bezpłatnym wydaniem akcjonariuszom akcji gratisowych. Zgodnie z art.
443 § 1 k.s.h. emitowane w związku z podwyższeniem akcje należy przydzielić akcjonariuszom
proporcjonalnie do posiadanego przez nich przed podwyższeniem udziału w kapitale
zakładowym spółki. Dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego powoduje konieczność
zmiany statutu spółki zgodnie z uregulowaniami k.s.h. w tym zakresie.
Czynność podwyższenia kapitału zakładowego podlega opodatkowaniu podatkiem od
czynności cywilnoprawnych zgodnie z ustawą o podatku o czynnościach cywilnoprawnych.
Podstawę opodatkowania stanowi w takim wypadku wartość, o którą podwyższono kapitał.
Stawka podatku wynosi 0,5% podstawy opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży na
spółce i powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego.
W toku przeprowadzanych audytów podatkowych można zaobserwować, iż spółki napotykają,
w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, na różne ryzyka podatkowe na gruncie
podatku dochodowego.
1. Problemem jest ustalenie, czy podwyższenie kapitału zakładowego ze środków własnych
spółki rodzi obowiązek podatkowy po stronie akcjonariuszy.
1/3
Podwyższenie kapitału zakładowego z kapitału własnego spółki
Wpisany przez Grzegorz Gniadek
W piśmiennictwie oraz orzeczeniach NSA można spotkać się z dwoma rozbieżnymi
stanowiskami w tej sprawie.
W przypadku osób prawnych będących akcjonariuszami obowiązek podatkowy będzie wynikał z
art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych (dalej: UPDOP). Zgodnie z
literalnym brzmieniem tego przepisu dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód
faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie
kapitału zakładowego.
Zgodnie z pierwszym z prezentowanych w doktrynie stanowisk, obowiązek podatkowy będzie
powstawał jedynie wówczas, gdy kapitał zapasowy czy też rezerwowy będzie pochodził z
niepodzielonych w latach ubiegłych zysków wypracowanych przez spółkę. Pokrycie
zwiększenia kapitału zakładowego kapitałem zapasowym pochodzącym z innych źródeł, np. z
nadwyżki ceny emisyjnej (agio) czy też z dopłat akcjonariuszy nie rodzi po ich stronie
obowiązku podatkowego, bowiem takie przeniesienie środków nie prowadzi do udziału
akcjonariusza w zysku spółki. Przekazanie to nie jest związane z przysporzeniem majątkowym
po stronie akcjonariusza, lecz jedynie z odmiennym rachunkowym zakwalifikowaniem środków
wniesionych wcześniej przez akcjonariusza do spółki. Zgodnie z tym stanowiskiem przepis art.
10 UPDOP nie obejmuje swym zakresem tych przychodów, które nie pozostają w związku z
prawem do otrzymania udziału w zyskach spółki (takie też stanowisko w tej sprawie przyjął
m.in. NSA w wyroku z 5 lipca 2002 r., I SA/Kr 1625/00).
Odmienne, i jak się wydaje błędne stanowisko w tej sprawie, zajęło Ministerstwo Finansów w
interpretacji z 10 marca 1997 r. nr PO 4/As 822-112/97, w którym przedstawiło pogląd, że
przepis dotyczący przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych pozwala na
opodatkowanie podatkiem dochodowym każdego przesunięcia środków z kapitału zapasowego
lub funduszu rezerwowego spółki, niezależnie od tego, czy te kapitały i fundusze zostały
„zbudowane" bezpośrednio czy pośrednio z zysku spółki. Podobne stanowisko w tej sprawie
można znaleźć w piśmie MF 9 października 1997 r. PO 4/AK-802-6484/708/97, jak również w
orzeczeniu NSA 20 stycznia 2005 r. (FSK 1065/04).
2/3
Podwyższenie kapitału zakładowego z kapitału własnego spółki
Wpisany przez Grzegorz Gniadek
2. Kolejnym problemem powstającym na gruncie instytucji podwyższenia kapitału zakładowego
jest kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów (dalej: KUP) poniesionych z tego
tytułu wydatków. Najczęściej są to koszty poniesione m.in. na zakup usług prawnych,
doradztwa finansowego czy też koszty ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.
Część organów podatkowych stoi na stanowisku, iż nie mogą one być zakwalifikowane do KUP,
ponieważ są związane z przychodem, który nie podlega opodatkowaniu (art. 12 ust 4 pkt 4
UPDOP) a zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 UPDOP przy ustalaniu dochodów nie uwzględnia się
kosztów związanych z przychodami niepodlegającymi opodatkowaniu.
Takie stanowisko organów podatkowych powoduje uzasadniony opór ze strony podatników, dla
których podwyższenie kapitału następuje w celu zwiększenia przyszłych przychodów spółki, o
których właśnie jest mowa w art. 15 UPDOP. Podwyższony kapitał zakładowy skutkuje dla
spółki np możliwością lepszego zabezpieczenia dla banków czy też realizacji większych
kontraktów handlowych.
Ciekawe rozwiązanie znalazł WSA w Warszawie, który w wyroku z 13 sierpnia 2007 r. (sygn.
Akt III SA/Wa 390/07) uznał, iż powyższe przepisy ustawy uzasadniają nieuznanie za koszty
uzyskania przychodu wydatków, bez których nie może dojść do podwyższenia kapitału
zakładowego. Natomiast wydatki związane z doradztwem prawnym i finansowym, które nie są
niezbędne do dokonania podwyższenia kapitału zakładowego, zdaniem WSA mogą być
uznane, przy spełnieniu ustawowych warunków, za koszty podatkowe. Wyrok ten wciąż jednak
nie rozwiązuje całkowicie problemu i w indywidualnej sprawie warto jednak zwrócić się o
interpretację do Ministerstwa Finansów.
3/3