Zapisz jako PDF

2014-04-24 09:53:37
Nieściągalne wierzytelności a korekta VAT
AUTOR: Jacek Kotowski
Nowe zasady stosowania tzw. ulgi za ze długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstały
od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność
została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w 2013 r., tj. w 2013 r. upłynął 150.
dzień od dnia upływu terminu ich płatności.
Oznacza to, że w odniesieniu do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. nowe
zasady stosowane są wyłącznie w przypadku, gdy w 2013 r. upłynie 150. dzień od upływu ich
płatności. Stanowisko to potwierdza interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 maja
2013 r. nr ITPP1/443-217/13/DM.
Ze stanu faktycznego o jej wydanie wynikało, że spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży
detalicznej i hurtowej artykułów nieżywnościowych. 25 września 2012 r., została ogłoszona upadłość
z możliwością zawarcia układu. W styczniu 2013 r. minął 150 dzień od dnia upływu terminów
płatności szeregu faktur dokumentujących dostawy towarów lub świadczenie usług, z tytułu których w
2012 r. spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Dyrektor Izby Skarbowej
wyjaśnił, że w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i
usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2013 r.
Rozliczenie VAT
Kwestie rozliczania podatku przez dłużnika uregulowano w przepisie art. 89b ustawy o podatku od
towarów i usług. Stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia
2013 r., w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę
towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej
płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty
podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu
terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Natomiast, zgodnie z art. 89b ust. 1a ww. ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik
uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień
od dnia upływu terminu płatności tej należności.
W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej
płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego
przypadającego na nieuregulowaną część należności.
Obowiązek korekty
Stosowanie znowelizowanych przepisów do wierzytelności, których nieściągalność została
uprawdopodobniona w 2013 r., czyli w 2013 r. upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności
oznacza, że dłużnik będzie obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w rozliczeniu za
okres, w którym ten 150. dzień upłynął. Jeżeli zatem 150. dzień upłynie w styczniu 2013 r. to już w
deklaracji za ten miesiąc lub pierwszy kwartał 2013 r. (jeśli podatnik rozlicza się kwartalnie) wystąpi
obowiązek dokonania korekty.
Postawienie w stan upadłości bez znaczenia
Zauważyć należy, że fakt postawienia w stan upadłości czynnego podatnika VAT, nie powoduje, że
traci on automatycznie status czynnego podatnika, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego
imieniu czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy z dnia 28
lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 1112) nie
ograniczają zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych podmiotu znajdującego się w
upadłości. Z art. 185 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność
prawną oraz zdolność do czynności prawnych upadłego. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i
usług, przejawia się to zachowaniem statusu czynnego podatnika VAT.
W kontekście powyższego uznać należy, iż na podatniku, będącym w upadłości i jednocześnie
pozostającym podatnikiem VAT czynnym, ciążą obowiązki wynikające z art. 89b ustawy o podatku od
towarów i usług, bowiem brzmienie przepisów regulujących zasady rozliczania podatku w odniesieniu
do nieściągalnych wierzytelności wskazują, że okoliczność ogłoszenia upadłości dłużnika, nie zwalnia
go z obowiązku określonego ww. przepisem art. 89b ustawy.
Stanowisko takie prezentowane jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych w odniesieniu
do przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2012 r., przykładowo w wyroku z dnia 26 października
2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1257/10 WSA sąd wskazał, że analiza art. 89b ust. 1 ustawy o VAT oraz
art. 87 Prawa upadłościowego i naprawczego prowadzi do wniosku, że każdy dłużnik, który nie
uregulował należności będącej nieściągalną wierzytelnością w 14-dniowym terminie jest obowiązany
do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku
jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z
nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia. Ten
obowiązek ciąży również na dłużniku, który znajduje się w upadłości układowej, ponieważ wynikający
z art. 87 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze zakaz uregulowania należności będącej
nieściągalną wierzytelnością tego obowiązku nie znosi.
Organ podatkowy zwrócił uwagę, że prawo podatkowe jest autonomiczną dziedziną prawa regulującą
zagadnienie praw i obowiązków podatników, co oznacza, że jedynie w oparciu o wyraźną podstawę
prawną z ustaw podatkowych uprawnione jest sięganie do regulacji z zakresu innych dziedzin prawa.
Jeśli więc ustawa podatkowa zawiera pewne szczególne regulacje, określając skutki podatkowe
podejmowanych przez podatników czynności prawnych, to nie można w sposób nie znajdujący
uzasadnienia w jej przepisach, ograniczać możliwość ich zastosowania w sytuacji ogłoszenia
upadłości lub prowadzenia likwidacji podmiotu będącego dłużnikiem podatnika.
Ustawa o podatku od towarów i usług w sposób szczególny i kompleksowy reguluje zagadnienia
związane z prawami i obowiązkami dotyczącymi tzw. ulgi za złe długi, w tym wyczerpująco kształtuje
obowiązki podatkowe dłużników. Skoro zatem spór dotyczy kwestii związanych z obowiązkiem
dokonania korekty, to podstawowym źródłem normatywnym w sprawie powinna być ustawa
podatkowa. Regulacje aktów prawnych normujących inne obszary porządku prawnego mogą pełnić
rolę pomocniczą w interpretowaniu norm prawa podatkowego, jednakże w żaden sposób nie mogą
norm tych zastępować, wykluczać czy powodować ich interpretację w sposób sprzeczny z zasadami
prawa podatkowego.
Reasumując, dyrektor Izby Skarbowej potwierdził, że w przypadku nieuregulowania należności
wynikających z faktur dokumentujących dostawy towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w
terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności, spółka ma obowiązek dokonania korekty podatku,
zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
AUTOR: Jacek Kotowski
Komentarze