Umowa najmu samochodu a leasing

Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
Kiedy umowa najmu samochodu może zostać uznana na gruncie prawa podatkowego za
umowę leasingu?
Do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki związane z eksploatacją
samochodu osobowego nie będącego własnością przedsiębiorcy. Jednak aby tego
dokonać, podatnik ma obowiązek prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Istnieje
przepis, który pod pewnymi warunkami zwalnia z tego obowiązku, a zarazem umożliwia
zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wszystkie udokumentowane wydatki z
tytułu użytkowania takiego samochodu w pełnej wysokości.
Wykorzystywany w działalności gospodarczej samochód osobowy nie musi być własnością
przedsiębiorcy. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej przedsiębiorca może
użytkować samochód osobowy na podstawie umowy najmu bądź dzierżawy. Taki pojazd nie
będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Z eksploatacją takiego samochodu
niebędącego środkiem trwałym przedsiębiorstwa wiążą się wydatki, które podatnik może
zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, gdyż są bezpośrednio związane z prowadzoną
przez niego działalnością.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.), dalej: UCIT, kosztami uzyskania
przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
zabezpieczenia źródła przychodów. Wyjątkiem są wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 UCIT.
Aby dany wydatek uznać za podatkowy koszt uzyskania przychodu musi istnieć jego związek
przyczynowo-skutkowy z przychodami przedsiębiorstwa lub wydatek ten miał na celu
zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.
1/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 UCIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, z
zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 30 UCIT, wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb
działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku
podatnika w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów
faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu,
określonej w odrębnych przepisach wydanych przez Ministra Transportu. W myśl tego przepisu,
podatnik użytkujący samochód osobowy nie stanowiący składnika jego majątku jest obowiązany
prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, na podstawie której określa wynikający z tego
przepisu limit.
Powyższe przepisy ograniczają możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości
wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu,
dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem dla potrzeb działalności
gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika.
Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego
iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Ustalenie wysokości tego limitu wymaga
od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Jeżeli faktycznie poniesione i
udokumentowane wydatki są niższe od tego limitu, do kosztów uzyskania przychodów zalicza
się wyłącznie wydatki faktycznie poniesione i udokumentowane. Przekroczenie limitu wyklucza
możliwość zaliczenia nadwyżki do kosztów uzyskania przychodów; wtedy kosztami uzyskania
przychodów jest wartość wynikająca z ustalonego limitu.
Stosownie do art. 16 ust. 3b UCIT, ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 UCIT ma
zastosowanie do samochodów osobowych użytkowanych na podstawie umów najmu w
rozumieniu UCIT, nie ma natomiast zastosowania do samochodów osobowych użytkowanych
na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pakt 1 UCIT. Na mocy tego przepisu,
aby móc zaliczać wydatki związane z używaniem przez najemcę samochodu osobowego
będącego przedmiotem umowy leasingu w koszty uzyskania przychodów, nie ma obowiązku
2/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
prowadzenia ewidencji przebiegu takiego pojazdu.
Przepisy UCIT, przy określaniu zakresu przedmiotowego regulacji dotyczących opodatkowania
leasingu, odwołują się do definicji umowy leasingu wynikającej z ustawy z dnia 23 kwietnia
1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 ze zm.), dalej: KC.
Zgodnie z art.709 1 KC, przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie
działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach
określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i
pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić
finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub
wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.
Aby jednak stwierdzić, czy w przypadku konkretnej umowy można mówić o umowie leasingu z
punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, należy posłużyć się przepisami
UCIT. Dla celów UCIT umowa leasingu ma szerszy zakres niż umowa leasingu zdefiniowana w
KC.
Przepis art. 17a UCIT rozszerza pojęcie umów leasingu także na umowy, na mocy których
finansujący oddaje:
1.
2.
3.
4.
do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków;
na warunkach określonych w ustawie;
drugiej stronie (korzystającemu);
podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.
3/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
Jeżeli jednak umowa leasingu nie spełnia warunków określonych w UCIT, uznaje się ją za
umowę najmu lub dzierżawy.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż o podatkowych skutkach umów decyduje
wyłącznie treść zawartych umów leasingu. Zatem aby umowa na odpłatne używanie
samochodu osobowego spełniała definicję umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1
UCIT, nie musi być formalnie nazwana umową leasingu. Taką interpretację przepisów
prezentują również organy skarbowe. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w
postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 17 lipca 2007 r. sygn. akt:
1471/DPR2/423-60/07/JB wskazuje: (...) umowa leasingu unormowana w art.709 1 Kodeksu
cywilnego jest tylko jedną z wielu umów, które mieszczą się w definicji zawartej w cytowanym
powyżej art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową
leasingu może być bowiem każda umowa, która posiada cechy określone w ww. art. 17a pkt 1,
niezależnie od jej nazwy.
Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w
Poznaniu w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 18 lipca 2007 r.,
sygn. akt: ZD/4061-97/07.
Z definicji zawartej w UCIT wynika, że o tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako
umowa leasingu w rozumieniu UCIT, decydują następujące cechy, które muszą być spełnione
łącznie:
1. przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe lub
wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami UCIT, a także
grunty;
2. świadczenie polega na tym, że jedna strona umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do
4/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
używania albo używania i pobierania pożytków, zaś druga strona zobowiązana jest za to
zapłacić;
3. oraz warunki szczególne określone w art. 17b ust. 1 UCIT lub w art. 17f ust.1 UCIT.
Jeżeli przedmiotem umowy są podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne
i prawne:
1.
w przypadku leasingu finansowego (art. 17f ust.1 UCIT)
1. umowa musi być zawarta na czas oznaczony,
2. suma opłat ustalonych w umowie, pomniejszonych o należny podatek od towarów i
usług musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy,
3. umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie
umowy dokonuje korzystający,
4. w przypadku leasingu operacyjnego (art. 17b ust. 1 UCIT)
1. umowa musi być zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40%
normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są rzeczy ruchome,
2. suma opłat ustalonych w umowie, pomniejszonych o należny podatek od towarów i
usług musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy.
Wszystkie wymienione powyżej warunki mają równorzędne znaczenie i muszą być spełnione
jednocześnie. Jeżeli którykolwiek z ww. warunków nie jest spełniony, to umowa nie ma
charakteru umowy leasingu w rozumieniu UCIT i należy stosować do wydatków związanych z
używaniem na jej podstawie samochodów osobowych art. 16 ust. 1 pkt 51 UCIT.
5/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
W myśl art. 17b ust. 2 UCIT, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze
zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:
- art. 6 UCIT, czyli zwolnienie od podatku wymienionych w tym artykule podmiotów, tj.
Skarb Państwa, NBP, jednostki budżetowe itd.,
- przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
- art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.
U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.),
to do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.
Powyższe kryteria są stosowane przez organy podatkowe przy wydawaniu indywidualnych
interpretacji prawa podatkowego. W podobnym tonie wypowiedział się Drugi Mazowiecki Urząd
Skarbowy w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 19
marca 2007 r., sygn. akt: 1472/ROP1/423-33/07/KM: (...) Dla stwierdzenia, czy w konkretnym
przypadku mamy do czynienia z umową leasingu w rozumieniu art. 17a UCIT, czy też innym
rodzajem umowy, istotna jest treść tej umowy, a nie jej nazwa. Aby umowa miała charakter
podatkowej umowy leasingu muszą zostać spełnione określone warunki:
- zawarcie umowy na czas oznaczony;
- ustalenie w umowie, że suma opłat pomniejszonych o należny podatek od towarów i
usług musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy.
Jeżeli którykolwiek z tych warunków nie jest spełniony, umowa nie ma charakteru podatkowej
umowy leasingu.
6/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
Podatnik chcący uniknąć obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu powinien
sprawdzić, czy dana umowa spełnia wszystkie kryteria uznania jej za umowę leasingu w
rozumieniu UCIT.
Z definicji umowy leasingu w UCIT wynika, iż przedmiotem umowy leasingu mogą być
wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne
podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami UCIT, a także grunty. Zatem podatnik
rozpatrujący, czy zawarta przez niego umowa najmu bądź dzierżawy spełnia warunki uznania
jej za umowę leasingu w rozumieniu UCIT, w pierwszej kolejności musi określić, czy przedmiot
danej umowy spełnia warunki uznania go za środek trwały lub wartości niematerialne i prawne
podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami UCIT lub grunty.
W przypadku najmu samochodu osobowego rozpatrzenia wymaga to, czy dany pojazd można
uznać za środek trwały podlegający amortyzacji zgodnie z przepisami UCIT.
Pojęcie środków trwałych oraz zasady ich amortyzacji zostały zdefiniowane w art. 16a oraz art.
16c UCIT. Zgodnie z tymi przepisami, aby uznać daną rzecz za środek trwały, należy spełnić
następujące przesłanki:
1. podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem danej rzeczy (zatem dopóki podatnik
nie stanie się właścicielem danej rzeczy, nie może być ona zaliczona do jego środków trwałych i
nie może być przez niego amortyzowana.
Jedną z koniecznych przesłanek dokonywania amortyzacji na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy
o podatku dochodowym od osób prawnych jest więc to, by składniki te były własnością osoby
dokonującej amortyzacji
- wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2006 r., sygn. akt: II FSK 921/05),
2.
rzecz była nabyta lub wytworzona przez podatnika we własnym zakresie,
7/8
Umowa najmu samochodu a leasing
Wpisany przez Anna Drabik
3. rzecz jest kompletna i nadaje się do użytku w dniu jej przyjęcia do używania,
4. przewidywany okres używania danej rzeczy jest dłuższy niż rok,
5. dana rzecz jest wykorzystywana przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego
działalności gospodarczej albo jest przez tego podatnika oddana do używania innemu
podmiotowi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu operacyjnego. Rzeczy, które spełniają powyższe przesłanki, są środkami trwałymi. Jednak przepis ten
przewiduje również przypadki, gdy mimo niespełnienia dwóch z powyższych warunków, tj.
własności (współwłasności) oraz okresu używania powyżej roku, dana rzecz jest środkiem
trwałym i podlega amortyzacji. Mianowicie środkami trwałymi, niezależnie od przewidywanego
okresu używania oraz mimo że nie stanowią one własności podatnika, są również:
- przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych,
- budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
- składniki majątku niestanowiące własności lub współwłasności podatnika,
wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie
umowy określonej w art. 17a pkt 1 UCIT, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych
składników
jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a UCIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający
(czyli leasing finansowy).
Spełnienie powyższych warunków jest istotne dlatego, gdyż zdarza się, że przedsiębiorcy
zawierają umowy leasingu na samochody osobowe, a następnie wynajmują je swoim
kontrahentom. W takiej sytuacji z umowy powinno wynikać, czy wynajmujący jest właścicielem
lub współwłaścicielem danego pojazdu bądź w umowie strony powinny określić, która z nich
będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Jeżeli takie postanowienia nie zostaną zawarte w
umowie, a umowa najmu spełnia warunki do uznania jej za umowę leasingu w rozumieniu
UCIT, istnieje ryzyko uznania przez organy skarbowe, iż w takiej sytuacji podatnik będzie
zobowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.
8/8