Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Sygnatura
IBPB-1-1/4511-788/15/ZK
Data
2016.03.03
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015
r., poz. 613) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie
upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643),
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że
stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura
17 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 18 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa
podatkowego, dotyczącej Ordynacji podatkowej oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, w
zakresie możliwości zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawcy przez
spółkę komandytową, której jest wspólnikiem – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 17 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa
podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej Ordynacji podatkowej oraz podatku dochodowego
od osób fizycznych, w zakresie możliwości zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych
Wnioskodawcy przez spółkę komandytową, której jest wspólnikiem. Wniosek powyższy nie spełniał
wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 lutego 2016 r. Znak: IBPB-1-1/4511-788/15/ZK,
wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 18 lutego 2016 r.
We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej. Oprócz niego w tej
spółce jest jeszcze czterech wspólników, trzech komandytariuszy (osoby fizyczne) i jeden
komplementariusz (osoba prawna). Spółka powstała w czerwcu 2011 r. (14 czerwca 2011 r. nastąpił
wpis Spółki do rejestru przedsiębiorców KRS).
Zaliczki na podatek dochodowy Wnioskodawcy uiszczane będą w ten sposób, że uiszczała je będzie
spółka z jego środków finansowych, tj. z zaliczek wypłacanych na poczet zysku. Podejmowane będą
uchwały w przedmiocie wypłaty zaliczek na poczet zysków dotyczące także
regulowania zaliczek na podatek dochodowy wspólników, o treści: (daty i kwoty wskazano
przykładowe):
W miesiącach marzec, kwiecień, maj 2016 r., w dniach od 10 do 25 danego miesiąca, Wspólnikom
wypłacone zostaną zaliczki na poczet przewidywanego zysku Spółki w kwotach po:





5.000 zł dla Wnioskodawcy,
2.000 zł dla wspólnika X,
1.500 zł dla wspólnika Y,
1.500 zł dla wspólnika Z,
500 zł dla sp. z o. o.,
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
z uwzględnieniem, że kwota przypadająca każdemu wspólnikowi do wypłaty na jego rachunek osobisty
pomniejszona zostanie o kwoty, które przekazane zostaną za pośrednictwem Spółki na:


zapłatę jego składek z tytułu zobowiązań wobec ZUS na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, FP,
FGŚP, płatnych w miesiącu wypłaty zaliczki zgodnie ze stosownymi deklaracjami ZUS,
zapłatę jego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu uczestnictwa w Spółce
płatnej w miesiącu wypłaty zaliczki.
Wspólnik może w każdej chwili złożyć Spółce wiążącą dyspozycję innego sposobu wypłaty ustalonej
zaliczki niż przewidziany powyżej. Dyspozycja wymaga formy pisemnej.
Z uwagi na treść uchwały właścicielem środków pieniężnych, z których opłacane będą zaliczki na
podatek dochodowy Wnioskodawcy będzie on, a nie spółka. Spółka będzie tylko pośredniczyć w
zapłacie zaliczek.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy na gruncie art. 62b § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.,
zaliczki na podatek dochodowy Wnioskodawcy opłacane w sposób wskazany w opisie stanu
faktycznego (winno być opisie zdarzenia przyszłego) uznawane będą za opłacane z jego środków i
spowodują wygaśnięcie jego zobowiązania podatkowego ...
Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczki na jego podatek dochodowy opłacane w sposób wskazany we
wniosku będą opłacane z jego środków i spowodują wygaśnięcie jego zobowiązania podatkowego.
Art. 62b Ordynacji podatkowej wprowadzony został ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie
ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw. Jak wynika z uzasadnienia do tej ustawy
nowelizującej (druk sejmowy nr 3462 z dnia 2 czerwca 2015 r.), zamiarem ustawodawcy dla
wprowadzenia rzeczonego przepisu było wyjście naprzeciw potrzebom praktyki i oczekiwaniom
podatników, tak aby zobowiązanie podatkowe wygasło także w sytuacji gdy zapłata nastąpiła przez
inny podmiot niż zobowiązany do zapłaty. Na stronach 47 - 48 uzasadnienia czytamy: Ogromna liczba
wpłat na poczet zobowiązań podatkowych jest obecnie dokonywana za pośrednictwem rachunków
bankowych należących do innych podmiotów. Obecne przepisy Ordynacji podatkowej wskazują na
brak możliwości zapłaty zobowiązania podatkowego przez osobę trzecią, zmuszając organy podatkowe
do wyjaśnienia tytułu wpłaty i zwrotu na rachunek wpłacającego, jeżeli okaże się, że wpłacone
pieniądze nie były własnością podatnika. Równolegle jednak organy te zmuszone są do podjęcia działań
egzekucyjnych w stosunku do tych podatników, którzy przekonani są o braku zaległości podatkowych,
poprzez wykonanie ich zobowiązania przez inną osobę. Wychodząc naprzeciw potrzebom praktyki i
oczekiwaniom podatników, zasadne jest zatem wprowadzenie regulacji powodującej wygaśnięcie
zobowiązania poprzez zapłatę dokonaną przez podmiot inny niż zobowiązany do zapłaty, jeżeli treść
dowodu wpłaty nie budzi wątpliwości co do jej przeznaczenia, a wpłata dotyczy kwoty podatku do 1000
zł. Wprowadzenie ww. limitu kwotowego jest konsekwencją tego, że zapłata przez inny podmiot jest
wyjątkiem od zasady, że zapłata następuje bezpośrednio przez zobowiązanego. Proponuje się przyjąć
domniemanie, że w przypadku zapłaty podatku przez inny podmiot, jeżeli dotyczy kwoty podatku
nieprzekraczającej 1000 zł i treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do jej przeznaczenia na
zobowiązanie podatnika, uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika (nowy art. 62b § 1 pkt
3, § 2 i 3 Ordynacji podatkowej). Zapłata podatku w wysokości 1000 zł przy spełnieniu powyższych
przesłanek nie powinna być przedmiotem czynności sprawdzających. Zwyczaje społeczne i
gospodarcze pozwalają przyjąć, że wyższe kwoty są regulowane bezpośrednio przez podatnika.
Ponadto zachowanie kwoty granicznej podatku w wys. 1000 zł może zabezpieczyć system poboru
podatków przed możliwymi nadużyciami w tym zakresie, pozwalając na przeprowadzenie w przyszłości
analizy pod kątem ewentualnego rozszerzenia zakresu tego instrumentu. W praktyce zapłata podatku
podatnika z jego środków nierzadko jest dokonywana przez osoby z bliskiej rodziny podatnika. Sytuacje
takie ze względów pragmatycznych powinny być prawnie sankcjonowane bez potrzeby prowadzenia
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
czasochłonnych procedur wyjaśniających. W związku z tym proponuje się, aby zobowiązanie
podatkowe wygasało także poprzez zapłatę dokonaną przez osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy
z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r. poz. 86, z późn. zm.), tj. przez
małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę (bez limitu
kwotowego). Proponuje się przyjąć domniemanie, że zapłata podatku przez podmiot wymieniony w
art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn następuje ze środków podatnika, jeśli treść
dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do jej przeznaczenia na zobowiązanie podatnika (nowy art.
62b § 1 pkt 1, § 2 i 3 Ordynacji podatkowej).
Zdaniem Wnioskodawcy, co najważniejsze, w jego sytuacji nie ma wątpliwości kto jest właścicielem
środków pieniężnych, z których opłacane są zaliczki na jego podatek dochodowy - z uwagi na treść
powołanej uchwały wspólników - w chwili dokonywania zapłaty właścicielem tych środków jest on, a
nie spółka. Spółka tylko pośredniczy w zapłacie zaliczek.
Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacji indywidualną wydaną
przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 17 sierpnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-632/12/KB.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej
przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z
2013 r., poz. 1030 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i
spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych spółka komandytowa jest
spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec
wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia
(komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest
ograniczona. Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków
dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania.
Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób
opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu
danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej
spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.
U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej
własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub
praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku
(udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód
podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego
dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust.
2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania
przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność
gospodarcza. Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność
gospodarczą (w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy) prowadzi spółka niebędąca osobą prawną,
przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za
przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy
czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę
niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (a więc również spółkę komandytową).
Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że prowadzenie działalności
gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w formie
spółki niebędącej osobą prawną (w tym spółki komandytowej) oznacza, że osoba fizyczna będąca
wspólnikiem takiej spółki, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznawana
jest za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie czynności pozostających w związku z
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
działalnością tej spółki. Zatem dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowej, stanowiący
dla jej wspólnika - osoby fizycznej, co do zasady, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej,
podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub na zasadach
określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy, czyli tzw. podatkiem liniowym, jeżeli spełnione zostaną
warunki określone w art. 9a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o
której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na
podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Z powyższego
przepisu wynika, że podatnicy uzyskujący dochody z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności
gospodarczej (także w formie spółki osobowej), opodatkowują dochody z tej działalności poprzez
uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, obliczonych w sposób
wskazany w ustawie o podatku dochodowym do osób fizycznych. Natomiast kwestię sposobu
regulowania tych zaliczek określają przepisy Ordynacji podatkowej.
Zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku
podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu
albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa
podatkowego. Natomiast obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych
nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem
zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 Ordynacji podatkowej).
W myśl art. 6 Ordynacji podatkowej, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz
bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy,
wynikające z ustawy podatkowej. Stosownie natomiast do art. 3 pkt 3 lit. a Ordynacji podatkowej,
ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach - rozumie się przez to również zaliczki na podatki.
Zgodnie z art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części
wskutek zapłaty. Przy czym, zgodnie z art. 60 § 1 Ordynacji podatkowej, za termin dokonania zapłaty
podatku uważa się:
1. przy zapłacie gotówką - dzień wpłacenia kwoty podatku w kasie organu podatkowego lub w kasie
podmiotu obsługującego organ podatkowy lub na rachunek tego organu w banku, w placówce
pocztowej w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, w spółdzielczej
kasie oszczędnościowo-kredytowej, w biurze usług płatniczych, w instytucji płatniczej lub w
instytucji pieniądza elektronicznego albo dzień pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta;
2. w obrocie bezgotówkowym - dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika, rachunku
podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub rachunku płatniczego
podatnika w instytucji płatniczej lub instytucji pieniądza elektronicznego na podstawie polecenia
przelewu lub zapłaty za pomocą innego niż polecenie przelewu instrumentu płatniczego,
zwanego dalej „innym instrumentem płatniczym”.
Ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych
ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649), dodany został art. 62b (regulujący zapłatę podatku przez inny
podmiot), obowiązujący od 1 stycznia 2016 r., w brzmieniu:
§ 1. Zapłata podatku może nastąpić także przez:
1. małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę,
2. aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli
podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym,
3. inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.
§ 2. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości
co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków
podatnika.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
§ 3. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1-3, przepisy dotyczące zapłaty podatku przez podatnika
stosuje się odpowiednio.
Z powyższych przepisów wynika, że tylko zapłata podatku ze środków podatnika powoduje wygaśnięcie
zobowiązania podatkowego. Podatek jest bowiem świadczeniem publicznoprawnym, o osobistym
charakterze, którego nie można przenieść w drodze czynności cywilnoprawnej na inną osobę. Odrębną
kwestią jest natomiast możliwość zapłaty zobowiązań podatkowych podatnika za pośrednictwem
innego podmiotu, która od 1 stycznia 2016 r. została uregulowana w cyt. wyżej art. 62b Ordynacji
podatkowej.
Zgodnie z tym przepisem zapłata podatku może nastąpić również przez inny podmiot, jeżeli:



kwota podatku nie przekracza 1000 zł,
z treści dowodu zapłaty wynika przeznaczenie zapłaty na zobowiązanie podatnika, co zarazem
uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika,
zapłata podatku nastąpi z zachowaniem przepisów dotyczących zapłaty podatku przez podatnika.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem
spółki komandytowej. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawcy uiszczane
będą przez spółkę z jego środków finansowych, tj. z zaliczek wypłacanych na poczet zysku. Wspólnicy
spółki będą podejmować uchwały dotyczące wypłaty zaliczek na poczet zysków, a także regulowania
zaliczek na podatek dochodowy wspólników. Przy czym, kwota przyznanej zaliczki na poczet zysku
pomniejszona zostanie m.in. o kwotę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych
Wnioskodawcy płatnej w miesiącu wypłaty zaliczki. Właścicielem środków pieniężnych, z których
opłacane będą zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych będzie Wnioskodawca, a nie spółka.
Spółka będzie tylko pośredniczyć w zapłacie zaliczek.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w świetle treści będącego przedmiotem niniejszej
interpretacji indywidualnej art. 62b Ordynacji podatkowej, zapłata zaliczki Wnioskodawcy na podatek
dochodowy od osób fizycznych, z rachunku spółki komandytowej, której jest on wspólnikiem,
spowoduje skuteczne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy z tytułu zaliczek na
podatek dochodowy, o ile kwota wpłaty z tego tytułu nie przekroczy 1.000 zł, a treść dowodu wpłaty
nie będzie budzić wątpliwości, co do przeznaczenia wpłaty.
W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia
przyszłego stanowisko Wnioskodawcy, z ww. zastrzeżeniem uznano za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego
obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa
podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie
organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł
się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia
2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od
dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie
udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania
(art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi
(art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej
w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1