Koszty podatkowe w prywatnej praktyce lekarskiej

prawo
Koszty podatkowe
w prywatnej praktyce
lekarskiej
Dr Radosław Witczak
Instytut Finansów, Bankowości i Ubezpieczeń
Uniwersytetu Łódzkiego.
Katedra Polityki Ochrony Zdrowia, Uniwersy‑
tet Medyczny w Łodzi;
Ekspert serwisu „Prawo i Zdrowie”, autor
książki „Opodatkowanie działalności medycz‑
nej lekarzy i pielęgniarek” Wolters Kluwer
Polska 2009 r.
Osoby świadczące usługi w ochronie zdrowia
muszą mieć bardzo szczegółową wiedzę z zakresu
medycyny. Jednak w systemie gospodarki wol­
norynkowej umiejętności zawodowe nie są jedy­
nym czynnikiem umożliwiającym odniesienie
sukcesu w przypadku prowadzenia indywidual­
nej praktyki lekarskiej. Prowadzący działalność
gospodarczą musi podjąć szereg istotnych decy­
zji z zakresu zarządzania, ekonomii i prawa. Jedną
z nich jest wybór odpowiedniej formy opodat­
kowania. Wpływa ona na wysokość obciążeń
podatkowych, jakie lekarz będzie musiał pono­
sić. Może on dokonać wyboru pomiędzy róż­
nymi sposobami opodatkowania. Należą do nich
karta podatkowa, ryczałt ewidencjonowany oraz
zasady ogólne w podatku dochodowym od osób
fizycznych. Ważnym elementem mającym wpływ
42
MEDYCYNA I PASJE LUTY 2010
na podejmowanie decyzji o wyborze formy roz­
liczania z fiskusem są zasady zaliczania kosztów
uzyskania przychodów. Celem artykułu jest
przedstawienie reguł uznawania wydatków za
koszty podatkowe.
n Indywidualna praktyka lekarska
a opodatkowanie osiąganych
dochodów
Dochody uzyskiwane z prowadzonej działal­
ności mogą być opodatkowane w formie karty
podatkowej. Uregulowano ją w ustawie o zry­
czałtowanym podatku dochodowym od niektó­
rych przychodów osiąganych przez osoby
fizyczne. Podatek ten dotyczy także lekarzy.
Muszą oni jednak spełnić wiele warunków okre­
ślonych w przepisach, aby móc wybrać ten spo­
sób opodatkowania. W karcie podatkowej zrezy­
gnowano z konieczności ustalania dochodu.
W przypadku świadczenia usług ochrony zdro­
wia podatnicy płacą z góry określone stawki
kwotowe zależne od ilości godzin przeznaczo­
nych miesięcznie na wykonywaną praktykę.
Wysokość podatku nie zależy całkowicie od osią­
ganego zysku. Zatem nie uwzględnia się również
kosztów dla celów podatkowych. Nie mają one
znaczenia przy obliczaniu podatku.
kosztów występujących w gabinetach lekar­
skich.
n Definicja kosztów w podatku
dochodowym od osób
fizycznych oraz zasady ich
ewidencjonowania
Przepisy definiują koszty uzyskania przychodów jako wszelkie koszty poniesione w celu
uzyskania przychodów lub zachowania albo
zabezpieczenia źródła przychodów (art. 22 ust.
1 ustawy). Jest to dosyć ogólne sformułowanie,
które dla każdego przypadku wydatku musi być
interpretowane. Powszechnie wskazuje się, że
powinien istnieć związek przyczynowo­
‍‑skutkowy pomiędzy wydatkiem a wielkością
uzyskanego przychodu lub funkcjonowaniem
źródła przychodu. Jeśli lekarz chce zaliczyć
poniesiony wydatek do kosztów podatkowych,
to musi logicznie i racjonalnie wskazać powiąza­
nie danego wydatku z konkretnie uzyskanym
przychodem, ewentualnie możliwością uzyska­
nia przychodu lub też zapewnieniem możliwo­
ści funkcjonowania firmy. Zawsze należy zwra­
cać uwagę, aby dany wydatek miał związek
z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła
przychodów.
Istotnym elementem przepisów podatko­
wych jest nie tylko definicja kosztów, ale również
zasady ich ewidencji w podatkowej księdze przy­
chodów i rozchodów. Regulacje przewidują dwie
metody zapisywania kosztów: uproszczoną oraz
memoriałową. Osobom samodzielnie rozlicza­
jącym się poleca się zastosowanie metody
uproszczonej.
Dla właściwego ujęcia kosztów należy
uwzględnić zarówno przepisy ustawy, jak i roz­
porządzenia o prowadzeniu podatkowej księgi
przychodów i rozchodów. Ich łączne zastosowa­
nie pozwoli prawidłowo zaksięgować dany wyda­
tek. Co więcej rozporządzenie określa sposoby
sporządzania dowodów dla celów księgowych,
np. faktur, rachunków, dowodów wewnętrznych
i innych dowodów księgowych. Nawet jeśli
lekarz zdecydował się oddać prowadzenie księgi
przychodów i rozchodów do biura rachunko­
wego lub doradcy podatkowego, to trzeba pamię­
prawo
Prawo podatkowe przewiduje ponadto inny
rodzaj opodatkowania dochodów z działalności
wykonywanej przez medyków. Jest to ryczałt od
przychodów ewidencjonowanych. Zasady
jego opłacania zostały określone także w ustawie
o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby
fizyczne. Podatnikami mogą być osoby fizyczne
prowadzące działalność gospodarczą, w tym
lekarze, jeśli spełnią liczne warunki określone
w przepisach. Opodatkowaniu podlegają same
przychody osiągane z tej działalności. Na pod­
stawie art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym
podatku dochodowym wysokość stawki podat­
kowej ustalono na poziomie 20% uzyskiwanych
przychodów. Można skorzystać z odliczania ulg
od przychodu lub podatku. Co ważne nie ustala
się wysokości kosztów uzyskania przychodów.
Podobnie, jak dla karty podatkowej, nie mają
one znaczenia przy obliczaniu podatku.
Następną formą opodatkowania są zasady
ogólne określone w ustawie o podatku docho­
dowym od osób fizycznych (dalej zwaną ustawą).
Podatek ten obejmuje m.in. dochody uzyski­
wane z indywidualnej praktyki lekarskiej. Opo­
datkowaniu podlega dochód, czyli nadwyżka
przychodów nad kosztami. Podatnicy mogą sko­
rzystać z ulg przewidzianych w przepisach podat­
kowych odliczanych od dochodu lub podatku.
Sam podatek może być obliczany opcjonalnie
według skali podatkowej lub stawki liniowej. W
przypadku skali podatkowej sumuje się wszelkie
dochody osiągane przez daną osobę, w tym
z działalności gospodarczej, i oblicza się podatek,
stosując stawki 18% lub 32%. Jeżeli lekarz wybrał
stawkę liniową, to ustala kwotę należnego
podatku, wykorzystując 19% stawkę tylko do
dochodów z działalności gospodarczej, pozo­
stałe dochody natomiast objęte są skalą podat­
kową. Przepisy podatkowe określają szczegó­
łowo zasady ustalania przychodów i kosztów
podatkowych. Samo pojęcie kosztów podatko­
wych oraz zasady ich ewidencji są specyficznie
zdefiniowane w przepisach podatkowych. Do
najistotniejszych elementów należy zaliczyć
normy dotyczące definicji kosztów, zasad ich
ewidencjonowania oraz typowych przypadków
MEDYCYNA I PASJE LUTY 2010
43
prawo
tać o dostarczeniu odpowiednich dokumentów.
Rozliczający medyka księgowy potrzebuje czę­
sto pewnych informacji, danych lub dokumen­
tów dla odpowiedniego zaklasyfikowania okre­
ślonych kosztów.
n Wydatki w gabinecie lekarskim
a koszty podatkowe
Osoby świadczące usługi w zakresie ochrony
zdrowia mogą zaliczyć w koszty podatkowe
koszty związane z funkcjonowaniem ich przed­
siębiorstwa, takie jak zakup materiałów (leków),
sprzętu (stetoskop, jednorazowe rękawiczki,
strzykawki itp.). W przypadku posiadania wła­
snej przychodni lub gabinetu do kosztów podat­
kowych zaliczą zużytą energię, wodę, gaz i media,
opłatę za wynajem lokalu, podatek od nierucho­
mości, ale także zakup wyposażenia, jak np. stół,
fotele (dentystyczne, ginekologiczne) czy łóżka.
Innym rodzajem wydatków będą koszty zatrud­
niania pracowników, ich wynagrodzenia i składki
na ubezpieczenie społeczne płacone przez pra­
codawców. Są to wydatki, których poniesienie
w celu uzyskania przychodów lub zachowania
bądź zabezpieczenia źródła przychodów nie
powinno budzić wątpliwości pracowników orga­
nów skarbowych.
Pojawiają się jednak sytuacje, w których
występowanie związku pomiędzy konkretnym
kosztem a osiągnięciem przychodów lub zacho­
waniem, ewentualnie zabezpieczeniem, źródła
przychodów jest problematyczne. Do takich
sytuacji zaliczają się wydatki na: mieszkanie,
telefon, wykorzystanie samochodu, zakup
odzieży czy dokształcanie.
Jednym z rodzajów kontrowersyjnych wydat­
ków są wydatki na mieszkanie, w którym zare­
jestrowana jest indywidualna praktyka. Niektó­
rzy lekarze świadczą usługi bezpośrednio
u pacjentów, podając jako miejsce prowadzenia
działalności swoje miejsce zamieszania (lokal,
dom). Część wydatków (podatek od nierucho­
mości, media, czynsz) można ująć w kosztach
podatkowych. Naturalnie w razie kontroli trzeba
wykazać, że są one związane z uzyskiwanymi
przychodami. W tym celu należy określić
powierzchnię mieszkania jaka jest zajmowana
44
MEDYCYNA I PASJE LUTY 2010
przez rzeczy i czynności wynikające z prowadzo­
nej działalności. Może to być powierzchnia zaj­
mowana przez stół, krzesła, komputer związane
z wykonywaną pracą biurową, również szafy,
w których trzymane są narzędzia medyczne,
materiały, robocze ubrania itp. Bez wątpienia
trzeba zachować rozsądek i nie starać się na siłę
wyliczyć jak największej powierzchni. Jeśli osoba
ma własny wydzielony gabinet lekarski w domu
lub mieszkaniu, to również będzie mogła
uwzględnić jego powierzchnię. Ustalenie kwoty
jaką można zaliczyć do kosztów podatkowych
nie jest skomplikowane. Kiedy ustali się
powierzchnię mieszkania zajmowaną na prowa­
dzenie działalności, następuje określenie jej
udziału w całości powierzchni mieszkania,
domu. W kolejnym kroku wydatki poniesione
w związku z korzystaniem z całego mieszkania
mnoży się przez ten udział, uzyskując wartość
kosztów, o które można pomniejszyć przychody
w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Sporządza się w tym celu tzw. dowód wewnętrzny
(patrz: Przykład 1).
Przykład 1. Dowód wewnętrzny
Joanna Lecząca 13.09.2009 r.
ul. Zdrowa 32 m 81
91­‍‑001 Łódź
Dowód wewnętrzny nr 09/09
W dniu 13.09.2009 r. poniosłam wydatek
w wysokości 257,15 zł z tytułu zapłaty czynszu
za lokal mieszkalny, który wykorzystuję na cele
prowadzonej działalności. Powierzchnia lokalu
wykorzystywana na działalność wynosi 9,74 m2,
co stanowi ¼ powierzchni mieszkania. W
związku z tym ¼ zapłaconej kwoty, tj. 64,29 zł.
uznałam za koszt prowadzonej działalności. Pod­
stawą sporządzenia dowodu jest książeczka opłat
eksploatacyjnych.
Joanna Lecząca
nr wpisu w księdze: 52
Należy bezwzględnie pamiętać o przecho­
wywaniu dowodów potwierdzających ponie­
z podejściem niektórych urzędów skarbowych,
uznających, że wolno ująć w takiej samej propor­
cji wydatki na sam abonament. Jednak takie dzia­
łanie jest obarczone ryzykiem. Zdarzają się rów­
nież przypadki, gdy pracownicy administracji
skarbowej pozwalają określić z góry procent roz­
mów dotyczących świadczonych usług i w takiej
proporcji dokonywać zaliczenia w kosztach
wydatków na przeprowadzone rozmowy – chyba
że w danym miesiącu nastąpiłoby znaczne prze­
kroczenie z góry przyjętego udziału. Wydaje się,
że najbezpieczniejszym rozwiązaniem przy
domowych telefonach jest ustalanie na podsta­
wie bilingu za każdy miesiąc wartości rozmów
związanych ze świadczonymi usługami i zalicza­
nie ich do kosztów podatkowych. Można też
spróbować określić średnią przybliżoną wartość
służbowych rozmów i tę (lub nieco mniejszą)
wartość ujmować w kosztach, ale w przypadku
nietypowych miesięcy należy dokonywać odręb­
nych klasyfikacji kosztów na podstawie bilingu.
Do działalności gospodarczej praktycznie
zawsze potrzebny jest samochód. Możliwe są
dwa sposoby uwzględnienia kosztów podatko­
wych związanych z wykorzystywaniem środka
transportu. Jeden to zaliczenie go do środków
trwałych i jego amortyzowanie, drugi to wyko­
rzystywanie pojazdu użytkowanego na własne
prywatne potrzeby, również dla celów firmo­
wych. Nie wpisuje się go wówczas do ewidencji
środków trwałych. Do kosztów podatkowych
zalicza się wydatki związane z użytkowaniem
środka transportu dla świadczonych usług. Jed­
nak wydatki na użytkowanie prywatnego samo­
chodu na rzecz firmy podlegają pewnym ograni­
czeniom. Wynikają one z limitu oraz prowadzenia
ewidencji przebiegu pojazdu. W przepisach usta­
nowiony został maksymalny limit wydatków, jaki
można zaliczyć do kosztów podatkowych. Obli­
czany jest on na podstawie ilości kilometrów
przejechanych w związku z prowadzoną działal­
nością oraz wskaźnika określonego przez normy
prawne. Liczba przejechanych kilometrów
odnosi się do drogi przejechanej samochodem
przez lekarza w związku z wykonywaniem usług.
Dotyczyć może trasy pokonywanej do pacjen­
tów, pomiędzy miejscem zamieszkania a szpita­
prawo
sione wydatki (np. przelewów bankowych, ksią­
żeczek opłat itp.)
Szczególnym przypadkiem kosztów są
wydatki na wykorzystanie telefonu. Urzędy
skarbowe akceptują ponoszenie wydatków na
telefony zainstalowane w gabinetach i Zakładach
Opieki Zdrowotnej. Przyczyniają się one bowiem
do uzyskiwania przychodów. Pewne wątpliwości
pojawiają się w przypadku telefonów komórko­
wych oraz domowych. Zakup telefonu komór­
kowego przez lekarza i wliczenie wydatków zwią­
zanych z jego utrzymaniem nie budzi sprzeciwu.
Wynika to ze specyfiki zawodu. Może wystąpić
konieczność odpowiedzi na nagłe wezwania.
Telefon jest narzędziem często niezbędnym dla
osiągania przychodów. Jednak może być wyko­
rzystywany również do rozmów prywatnych.
Zdaniem organów podatkowych koszty rozmów
prywatnych nie powinny wpływać na obniżanie
podatków. Najlepszym rozwiązaniem jest spo­
rządzanie bilingu i wyłączanie wydatków na pry­
watne rozmowy z kosztów podatkowych. Zara­
zem wydaje się możliwe doliczanie do kosztów
podatkowych samej wartości abonamentu. Tele­
fon komórkowy jest szczególnym narzędziem,
niezbędnym do uzyskiwania przychodów zwią­
zanych ze świadczeniem usług ochrony zdrowia,
nawet jeśli jest czasem wykorzystywany do pry­
watnych rozmów. Nieco inna sytuacja występuje
w przypadku telefonu zainstalowanego w domu
(mieszkaniu), w którym jest zarejestrowana dzia­
łalność gospodarcza. Zwykle jest on wtedy uży­
wany zarówno do celów prywatnych, jak i jed­
nostki gospodarczej. Spotkać się można z różnym
podejściem organów podatkowych. Według nie­
których pracowników służb skarbowych koszty
abonamentu w takiej sytuacji nie mogą być
w ogóle wliczone w koszty podatkowe. Uzasad­
nia się to faktem, że sam telefon byłby wykorzy­
stywany przez podatnika niezależnie czy byłaby
prowadzona działalność gospodarcza, czy nie.
Lekarz powinien uzyskiwać biling i na jego pod­
stawie dokonać podziału rozmów na prywatne
i służbowe – określając ilość impulsów (war­
tość), co pozwoli zaliczyć do kosztów podatko­
wych wartość rozmów związanych z działalno­
ścią gospodarczą. Można spotkać się też
MEDYCYNA I PASJE LUTY 2010
45