pokaż

Zeszyty
Naukowe nr
702
2006
Akademii Ekonomicznej w Krakowie
El˝bieta Pogodziƒska-Mizdrak
Katedra RachunkowoÊci Finansowej
Zawód bieg∏ego rewidenta
– rys historyczny
1. Wprowadzenie
Rachunkowość jest jednym z najstarszych zjawisk w dziejach gospodarki
światowej. Jako nauka społeczna stosowana, powstała i rozwinęła się na gruncie
przygotowanym przez całe wieki zdobywania wiedzy i umiejętności ujmowania
zdarzeń poprzez zapisy.
We wczesnym okresie rozwoju rachunkowość odpowiadała przede wszystkim na
potrzeby zarządzających kapitałem, firmami, a nie inwestorów. Głównym bodźcem
dla rozwoju rachunkowości w ciągu wieków był postęp techniczny i konieczność
stworzenia uporządkowanego systemu rejestrowania oraz analizowania transakcji.
Z czasem, wraz z rozwojem działalności przemysłowo-handlowej, ogromnymi
nakładami kapitałowymi oraz tworzeniem się spółek – powstała konieczność kontroli i wprowadzenia praktyki przygotowywania raportów dla właścicieli. Tak więc
równolegle do rozwoju procesów inwestycyjnych na świecie zrodziło się zapotrzebowanie na szerszą kontrolę informacji finansowych. Powstał więc zawód biegłego
rewidenta, którego głównym zadaniem było badanie i weryfikacja sprawozdań
finansowych.
2. Powstanie i wczesny okres rozwoju zawodu biegłego
rewidenta oraz organizacji zawodowych na Êwiecie
2.1. Poczàtki i rozwój zawodu biegłego ksi´gowego w Europie
Zawód biegłego rewidenta ma kilkuwiekową tradycję. Jego pionierami byli
przedstawiciele związków zawodowych, tworzonych w rejonach, w których prowadzona była najbardziej rozwinięta rachunkowość nowożytna, tj. w północnej Italii.
Elżbieta Pogodzińska-Mizdrak
84
Pierwszą organizacją zawodową specjalistów księgowości był związek zawodowy księgowych o nazwie „Collegio dei Raxonati” założony w Wenecji w 1581 r.1
Główną przesłankę jego utworzenia stanowiła. potrzeba ustalenia odpowiednich
zasad i reguł wykonywania zawodu księgowego oraz czuwanie nad kształtowaniem
odpowiednich kwalifikacji zawodowych. Wymieniony związek przyjmował tylko
takich kandydatów, którzy zdali poprzednio egzamin z księgowości przed mieszaną komisją. Obok tego, istniały inne obostrzenia przynależności do weneckiego
związku księgowych, a mianowicie:
– członkiem mógł zostać tylko obywatel wenecki lub inna osoba, która bez
przerwy przez pięć lat mieszkała w Wenecji,
– kandydat musiał mieć odpowiedni wiek (minimum 24 lata) oraz cieszyć się
nieskazitelną opinią w swoim środowisku,
– członek związku nie mógł uprawiać żadnego rzemiosła.
Z czasem zaostrzono powyższe wymogi, szczególnie dla obywateli spoza
Wenecji. Od 1596 r., mocą ustanowień senatu, kandydatem do związku Raxonati
mogła zostać osoba, która mieszkała bez przerwy w Wenecji przez co najmniej
15 lat2.
Powyższe informacje świadczą o pewnych przedsięwzięciach unifikacyjnych
w zakresie rachunkowości, podejmowanych przez księgowych epoki renesansu,
a także o dbałości o poziom wiedzy, wykształcenia i umiejętności przedstawicieli
tego zawodu.
Znaczący rozwój na drodze kształtowania się zawodu biegłego rewidenta
miał miejsce w XVIII i XIX w. W 1879 r. w Rzymie odbył się Narodowy Zjazd
Księgowych całej Italii, który miał na celu utworzenie w każdym rejonie kraju
„Collegio dei Ragionieri” – kolegium (zgromadzenie) księgowych3. Nieco później
prawo włoskie z 1906 r. uznało oficjalnie zawód księgowego rzeczoznawcy. Od
tej pory ekspertem mógł zostać tylko członek wymienionej organizacji księgowych, stosownie do przepisów prawa. Eksperci księgowości mieli prawo stawać
w sądach całego państwa, zaś władze sądowe były zobowiązane powierzać
wszystkie sprawy dotyczące rachunkowości ekspertom – członkom kolegium.
Byli oni również powoływani do wyceny poszczególnych składników majątku
i kapitału, organizacji przedsiębiorstw, rewizji ksiąg oraz zarządzania majątkiem
firm w przypadku upadłości. W nieco późniejszym okresie, na mocy przepisów
prawa rzymskiego z 1929 r. eksperci rachunkowości zostali zobowiązani również
do badań statystycznych i ekonomicznych.
1
W.L. Green, History and Survey of Accountancy, New York 1930, s. 139; cyt. za: E.A. Hendriksen, M.F. van Breda, Teoria rachunkowości, PWN, Warszawa 2002, s. 68.
2
Por. M. Scheffs, Z historii księgowości, „Czasopismo Księgowych w Polsce” 1933, nr 9.
3
Należy zaznaczyć, że nazwa ragioniere oznacza księgowego, badacza, w odróżnieniu od wcześniejszej lub równolegle używanej nazwy – computista, czyli buchalter lub księgowy.
Zawód biegłego rewidenta – rys historyczny
85
Poza Italią, wśród krajów europejskich, najwcześniej wykształcił się zawód
biegłego rewidenta w Wielkiej Brytanii. Specjaliści od rachunkowości pojawili
się tu wraz z początkiem rewolucji przemysłowej pod koniec XVIII w. We wszystkich miastach Anglii i Szkocji, a szczególnie w Edynburgu, działało kilkudziesięciu dyplomowanych biegłych księgowych. Ich liczba znacznie wzrosła wraz
z rozwojem ekonomicznym Wielkiej Brytanii oraz wydaniem w 1844 r. ustawy
o spółkach, która wprowadziła obowiązek badania bilansu. Późniejszy akt prawny
z 1862 r. zawierał wymóg korzystania z usług księgowych także w wypadku bankructwa firmy, co poszerzyło znacznie zakres usług świadczonych przez angielskich księgowych.
Tytuł biegłego księgowego został prawnie usankcjonowany w 1854 r. na mocy
dekretu królewskiego Royal Charter, w którym uznane zostało powstanie pierwszego Stowarzyszenia Księgowych w Edynburgu w Szkocji. Członkowie tego stowarzyszenia mogli posługiwać się tytułem chartered accountant (licencjonowany
rewident). Analogiczne stowarzyszenia księgowych powstały w Anglii w 1880 r.
oraz w Irlandii w 1888 r. Utworzenie Instytutu Biegłych Księgowych (The Institute
of Chartered Accountants of England and Wales) zatwierdziła królowa Wiktoria
w 1880 r.
W świetle powyższych faktów należy podkreślić, że zasadniczy rozwój zawodu
biegłego rewidenta w Wielkiej Brytanii nastąpił w XIX w., gdzie od początku
istniał dla spółek publicznych ustawowy wymóg przeprowadzania corocznej rewizji księgowej. Brytyjska instytucja rewizji księgowej doprowadziła do powstania
i rozwoju w tym kraju zawodu biegłego rewidenta. Angielscy i szkoccy biegli
rewidenci stworzyli podwaliny do ukształtowania się zawodu biegłego rewidenta
w Stanach Zjednoczonych4.
W Holandii pod koniec XIX w., podobnie jak Anglii, powołano organizację
Nederlandsch Institut van Accountants (Holenderski Instytut Biegłych Księgowych). Tytuł biegłego księgowego nie był jednak chroniony prawnie. Także w prawie holenderskim nie przewidziano obligatoryjnej kontroli bilansów. Jednak bilans
podpisany przez członka ww. instytutu był honorowany przez władze skarbowe
i sądowe kraju.
W Niemczech do 1900 r. biegłych księgowych, zwanych również ekspertami
buchalterii, mianowały sądy. Później prawo to przyznano izbom handlowo-przemysłowym. Niemieccy eksperci rachunkowości na początku XX w. pracowali przeważnie w ramach spółek powierniczych, spółek akcyjnych lub spółek
z ograniczoną odpowiedzialnością. Byli jednak rewidenci, którzy pracowali poza
wymienionymi spółkami, lecz wykonywali te same zadania, a głównie: zarządzanie majątkami, przygotowanie i otwarcie przedsiębiorstw lub ich reorganizacja,
4
Por. E.A. Hendriksen, M. F. van Breda, op. cit., s. 72.
Elżbieta Pogodzińska-Mizdrak
86
likwidacja, jak również porady skarbowe i kontrola rachunków. Od 1922 r. istniał
w Niemczech zawód biegłego księgowego skarbowego, który przeprowadzał kontrole ksiąg podatników. Eksperci ci byli formalnie pracownikami Ministerstwa
Skarbu, izb skarbowych bądź urzędów skarbowych.
We Francji księgowy rzeczoznawca początkowo podlegał jedynie regulaminom
prywatnej inicjatywy. W 1881 r. w Paryżu powstało Stowarzyszenie Księgowych
Francji. Stowarzyszenie to organizowało egzaminy i wydawało dyplomy księgowego, przy czym wytworzyły się specjalizacje zawodowe, takie jak: dyplomowany
księgowy bilansista, dyplomowany księgowy rzeczoznawca. W 1912 r. powstał
Związek Księgowych Rzeczoznawców. Statut tego związku określał, że członkiem
organizacji mógł zostać tylko księgowy posiadający dyplom księgowego rzeczoznawcy. Ponadto w rzeczonym statucie zostały określone pewne warunki niezależności księgowego rzeczoznawcy. Przede wszystkim członek ekskluzywnego grona
Związku Księgowych Rzeczoznawców musiał dysponować własnym biurem, nie
mógł być związany z żadnym przedsiębiorstwem oraz nie mógł prowadzić handlu
na własną rękę. Do głównych zadań ówczesnych rzeczoznawców księgowości
należało: ustalanie stanu majątkowego i zobowiązań przedsiębiorstw, zestawianie
inwentarzy i bilansów, badanie umów handlowych, porady księgowe, organizacja i reorganizacja przedsiębiorstw, kierowanie działami księgowości w różnych
firmach, ustalanie wyniku działalności – strat lub zysków oraz wykonywanie
ekspertyz i arbitrażu gospodarczego.
W Belgii eksperci rachunkowości istnieli już od 1831 r. Byli oni mianowani przez
sądy i zajmowali się badaniem prawidłowości wykonywania zawodu księgowego
w przypadkach procesu. W 1903 r. została utworzona Izba Związkowa Buchalterów,
w której przeprowadzano egzaminy kwalifikujące na eksperta rachunkowości.
W Austrii Stowarzyszenie Buchalterów Rzeczoznawców powstało w 1904 r.
Organizacja ta stanowiła odpowiednik stowarzyszeń biegłych księgowych w innych
krajach europejskich, o czym świadczy fakt, że stowarzyszenie to przyjmowało na
członków tylko tych, którzy zdali bardzo trudny egzamin oraz posiadali odpowiednią praktykę5.
W krajach północnej Europy, tj. Norwegii, Szwecji i Finlandii, zawód biegłego
rewidenta powstał w pierwszej dekadzie XX w. Biegłych rewidentów w zakresie
rachunkowości ustanawiały izby przemysłowo-handlowe po odpowiednich procedurach egzaminacyjnych.
Na podstawie powyższych danych można zauważyć, że w państwach europejskich profesja biegłego księgowego, czy też eksperta lub rzeczoznawcy księgowo5
Por. J. Nowakowski, W. Jędral, O biegłych rewidentach z zakresu księgowości, Stowarzyszenie Biegłych i Rewizorów Ksiąg Handlowych ustanowionych i zaprzysiężonych przez Izbę
Przemysłowo-Handlową w Katowicach, Katowice 1937, s. 10–20; A. Gocman, Rola i zadania
buchaltera-rzeczoznawcy, tłum. J. Grabiński, „Buchalter Polski” 1932, nr 1.
Zawód biegłego rewidenta – rys historyczny
87
ści, kształtowała się podobnie, także powstające organizacje, zrzeszające dyplomowanych biegłych księgowych w poszczególnych krajach, wykazywały wiele
analogii. Również jeśli chodzi o czas, zawód biegłego rewidenta ukonstytuował
się w podobnym okresie w różnych krajach europejskich, tj. zazwyczaj pod koniec
XIX w. lub na początku XX w.
2.2. Kształtowanie si´ zawodu i organizacji biegłych rewidentów
w Stanach Zjednoczonych
Odmiennie niż w Europie kształtował się zawód biegłego rewidenta oraz rozwój rewizji finansowej w Ameryce Północnej. Ogromny napływ kapitału (głównie z Wielkiej Brytanii) oraz uprzemysłowienie Ameryki w XIX w. wiązało się
również z dużym postępem w dziedzinie pomiaru i kontroli zasobów rzeczowych
i finansowych potężnych korporacji. Wzrost procesów inwestycyjnych i sfery
finansów stymulował rozwój rachunkowości i rewizji finansowej oraz niejako
wymuszał regulacje prawne w tych dziedzinach.
W Stanach Zjednoczonych Ameryki w 1811 r. uchwalono ustawę umożliwiającą spółkom produkcyjnym uzyskanie osobowości prawnej w drodze prostej
rejestracji. Pierwszy nowoczesny statut, zezwalający wszelkim legalnym przedsiębiorstwom na uzyskanie osobowości prawnej, wydano w stanie Connecticut
w 1837 r. Ten uproszczony system legalizacji działalności gospodarczej spowodował gwałtowny wzrost liczby rejestrujących się przedsiębiorstw amerykańskich
oraz stopniowo zwiększające się zapotrzebowanie na wykwalifikowane kadry
w zakresie rachunkowości i rewizji finansowej.
W latach 80. XIX w. w Stanach Zjednoczonych powstała pierwsza firma
rachunkowa o nazwie Barrow, Wade, Guthrie & Company. W 1886 r. Edward
Guthrie był inicjatorem powołania organizacji zawodowej skupiającej specjalistów rachunkowości i rewizji finansowej, podobnej do utworzonego wcześniej
w Anglii Instytutu Biegłych Księgowych Anglii i Szkocji. W połowie 1887 r., po
uruchomieniu odpowiednich procedur, ukonstytuowało się Amerykańskie Stowarzyszenie Biegłych Rewidentów (American Association of Public Accountants
– AAPA), które oferowało wysoki poziom usług w zakresie rachunkowości i badania sprawozdań finansowych Od chwili powstania ta organizacja wpływała na
tworzenie standardów rachunkowości. Przykładowo już w 1894 r. AAPA przyjęła
rezolucję zalecającą, aby informacje o środkach gospodarczych były prezentowane
we wszystkich bilansach według porządku: od najbardziej płynnych do najmniej
płynnych z podkreśleniem, że dostarczane informacje sprawozdawcze mają służyć
wierzycielom6.
6
J. Don Edwards, History of Public Accounting in the United States, Michigan State University
Press, East Lansing 1960, s. 53–56.
Elżbieta Pogodzińska-Mizdrak
88
Na podstawie prawa w 1896 r. powstał w Waszyngtonie silny związek zrzeszający amerykańskich biegłych rewidentów: The American Society of Certified
Public Accountants (Amerykański Związek Dyplomowanych Biegłych Rewidentów). Warunki otrzymania tytułu dyplomowanego biegłego rewidenta (certified
public accountant) i jego status określało prawo, które wymagało zdania państwowego egzaminu. Nieprawne używanie ww. tytułu było ścigane i zagrożone
sankcjami karnymi. Rejestr biegłych księgowych, uprawnionych do wykonywania
zawodu w Ameryce, prowadziła oficjalnie od 1917 r. Federal Reserve Board – FRB
(Rada Rezerwy Federalnej), która zarazem wydała w tym samym roku pierwszy
dokument o randze rządowej, dotyczący regulacji rachunkowości i statusu dyplomowanych biegłych księgowych, zatytułowany Uniform Accounting (Jednolita
rachunkowość). Dokument ten, poprawiony i wydany po raz drugi w 1929 r. pod
zmodyfikowanym tytułem: Verification of Financial Statements (Weryfikacja
sprawozdań finansowych), stanowił oficjalną podstawę do badania sprawozdań
finansowych spółek notowanych na giełdzie nowojorskiej.
Po krachu finansowym na nowojorskim rynku papierów wartościowych
w 1929 r. i wielkim kryzysie ekonomicznym na świecie, Amerykański Instytut
Rewidentów nawiązał ścisłą współpracę z Nowojorską Giełdą Papierów Wartościowych, która sformułowała wymóg, aby od 1 stycznia 1933 r. wszystkie spółki,
które zamierzały wejść na giełdę w Nowym Jorku, dostarczały obligatoryjnie
sprawozdania finansowe opatrzone certyfikatem badania przez biegłych rewidentów. Przy czym badania te musiały być dostosowane do wymogów określonych
w cytowanym wyżej dokumencie – „Weryfikacja sprawozdań finansowych” Rady
Rezerwy Federalnej z 1929 r. Wymagano także dostarczenia opinii na temat rzetelności i zgodności prezentowanych sprawozdań z przyjętymi w Ameryce zasadami
rachunkowości7.
Kolejnym krokiem na drodze regulacji prawnych i podkreślenia znaczenia
rewizji finansowej dla prawidłowego funkcjonowania rynków finansowych oraz
bezpieczeństwa kapitałów amerykańskich akcjonariuszy była ustawa Kongresu
z 1934 r., która przewidywała rejestrację papierów wartościowych w SEC8, zanim
można je było sprzedać społeczeństwu, a także wymagała ujawniania informacji
finansowych i prospektów emisyjnych oraz aktualnych sprawozdań okresowych
w celu aktualizacji informacji. Od 1938 r. główną rolę w formułowaniu zasad
(polityki) rachunkowości odgrywało środowisko zawodowe księgowych i biegłych
rewidentów USA.
7
J.L. Carey, The Rise of the Accounting Profession, American Institute of Certified Public
Accountants, New York 1970, s. 169; cyt. za: E.A. Hendriksen, M.F. van Breda, op. cit., s. 85–86.
8
Securities and Exchange Commission (Komisja Papierów Wartościowych).
Zawód biegłego rewidenta – rys historyczny
89
3. Kształtowanie si´ zawodu biegłego rewidenta
i organizacji zawodowej w Polsce
W Polsce początki powstania zawodu buchaltera rzeczoznawcy, czyli osoby
publicznie zaprzysiężonej i cieszącej się zaufaniem społecznym ze względu na swe
kompetencje w dziedzinie znajomości księgowości, bilansów i prawa handlowego,
datują się na okres I Rzeczpospolitej, tj. na okres przedrozbiorowy pod koniec
XVIII w. Po upadku państwa polskiego, na skutek jego podziału terytorialnego
między Rosję, Prusy i Austrię, nie mogła istnieć jedna organizacja o charakterze
publicznym, obejmująca specjalistów księgowości i badania ksiąg handlowych
oraz sprawozdań, tworzonych według różnych przepisów prawa.
W zaborze rosyjskim nie była znana ani praktykowana na stałe instytucja biegłych zaprzysiężonych. Sądy tylko w nagłych wypadkach zwracały się do osób, do
których miały zaufanie, w sprawie porad przy sądowych oględzinach handlowych
ksiąg rachunkowych. Nie istniały również żadne podstawy prawne wykonywania
zawodu.
Na terenie zaboru austriackiego pracowali biegli ustanowieni i zaprzysiężeni
przez sądy. Wydawali oni jedynie opinie dla sądów oraz na żądanie niektórych
firm, urzędów i osób prywatnych. Biegli buchalterzy nie zajmowali się więc
na stałe ani kontrolą ksiąg, ani badaniem raportów majątkowych. Podobnie jak
w zaborze rosyjskim, z usług specjalistów księgowości korzystano doraźnie, traktując je jak opinie li tylko dla celów sądowniczych.
Odmienna regulacja prawna miała miejsce w zaborze pruskim. Istniały tu dwie
kategorie biegłych, a mianowicie:
– biegli ustanawiani i zaprzysiężeni przez sądy,
– biegli ustanawiani i zaprzysiężeni przez izby handlowe.
Biegli pierwszej kategorii byli powoływani jedynie jako organy opiniotwórcze
w celu przygotowywania opinii gospodarczych, które w razie potrzeby wydawane
były na żądanie obwodu sądu okręgowego.
Druga kategoria biegłych księgowych posiadała charakter organu zaufania
publicznego, biegli ci mogli powoływać się na swe zaprzysiężenia i publiczne
ustanowienie przy załatwianiu spraw pozasądowych, gospodarczych.
Po utracie niepodległości, z uwagi na warunki polityczno-gospodarcze, każda
z dzielnic Polski musiała tworzyć oddzielnie system szkoleń i szkolnictwo handlowe. Dlatego w gronie buchalterów (księgowych), jak również w gronie biegłych
istniało duże zróżnicowanie co do poziomu przygotowania ogólnego i zawodowego w zakresie rachunkowości i rewizji ksiąg.
Pierwszym zwiastunem zawodowej organizacji samorządowej polskich księgowych było Stowarzyszenie Wzajemnej Pomocy Pracowników Handlowych
i Przemysłowych Miasta Warszawy utworzone w 1884 r. W stowarzyszeniu tym
Elżbieta Pogodzińska-Mizdrak
90
znalazła się większość księgowych warszawskich, którzy wówczas stanowili elitę
środowiska gospodarczego. Na tym gruncie powstało następnie Koło Buchalterów,
które w 1904 r. przekształciło się w nieformalny jeszcze Związek Księgowych
w Polsce. W latach odwilży politycznej 1905–1906 zarząd tego związku zajął
się opracowaniem statutu, mającego na celu obronę interesów osób pracujących
w dziedzinie rachunkowości. Formalne rozpoczęcie działalności Związku nastąpiło 15 maja 1907 r. wraz z oficjalnym jego zarejestrowaniem pod nazwą Związek
Buchalterów. Tego samego roku w listopadzie ukazał się już pierwszy numer
czasopisma polskich księgowych po tytułem „Kronika Buchaltera” pod redakcją
Antoniego Szyllera9. Rok 1907, tj. data powstania wymienionego organu środowiska zawodowego księgowych w Polsce, jest uważany za początek Stowarzyszenia
Księgowych w Polsce.
Aż do czasu odzyskania przez Polskę niepodległości w 1918 r. kwestia ustanowienia i zaprzysiężenia biegłych rewidentów nie była nigdzie ustawowo uregulowana. Z uwagi na brak przepisów, związki zawodowe przejęły na siebie ciężar
utrzymania tego zawodu na właściwym poziomie. W latach 20. XX w. w Polsce
wyraźnie oddzielono funkcje księgowych i głównych księgowych od godności,
celów i zadań oraz etyki biegłych rewidentów. Idea prawnego uregulowania rewizji finansowej wraz z utworzeniem instytucji zawodowej dla biegłych rewidentów
w Polsce narodziła się ponad 75 lat temu.
Najważniejszym aktem normatywnym regulującym status, prawa i obowiązki
biegłych księgowych (rewidentów) w Polsce międzywojennej było Rozporządzenie Prezydenta Rzeczpospolitej z 1927 r. o instytucji księgowych przysięgłych.
W rozporządzeniu tym zawarto ogólne zagadnienia dotyczące cech księgowych
przysięgłych, zasady obowiązujące przy ich zaprzysiężeniu, a także przepisy
regulujące działalność samorządową. Zawód biegłego rewidenta próbowano także
usankcjonować poprzez Prawo o spółkach akcyjnych z marca 1928 r.10 Artykuł
89 cytowanego prawa przewidywał instytucję biegłych rewidentów, którym każda
spółka akcyjna powinna co roku oddać do zbadania bilans, rachunek strat i zysków
oraz sprawozdanie zarządu danej spółki. Wobec braku przepisów wykonawczych
powyższe przepisy nie zostały wcielone w życie. Jednakże w opinii społecznej
zawód biegłego rewidenta postrzegany był jako funkcja na poziomie eksperta
w dziedzinie rachunkowości, cenionego nie tylko w środowisku księgowych, lecz
także w gronie przedsiębiorców i właścicieli kapitału. O roli i znaczeniu pełnienia
zawodu biegłego rewidenta w przedwojennej Polsce świadczą również następujące
słowa: „W sprawach fiskalnych działalność ekspertów księgowych ma bardzo duże
znaczenie. Z jednej strony stoją oni na straży interesów publicznych, przestrze9
10
Por. A. Szyller, Do dziejów buchaltera w Polsce, „Buchalter Polski” 1928, nr 1.
Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z 26 marca 1928 r., Dz.U. nr 39, poz. 383.
Zawód biegłego rewidenta – rys historyczny
91
gając poprawnego wykazywania należności przypadających państwu, z drugiej
zaś strony bronią przedsiębiorstwa prywatnie przed ewentualną dowolnością
władz skarbowych. Natomiast interwencja rewidenta na terenie sądów polubownych zaoszczędza kupcom i przemysłowcom w wielu wypadkach długotrwałych
i kosztownych procesów. (…) Wówczas gdy prowadzenie ksiąg handlowych nie
jest dostatecznie uregulowane prawnie, głęboka wiedza teoretyczna rewidentów
najlepiej zastępuje braki pozytywnych przepisów prawnych. Organizacja biegłych
rewidentów przy kodyfikacji prawa o księgach handlowych oddaje sferom gospodarczym wielką przysługę”11.
Konkludując informacje o początkowych fazach kształtowania się zawodu
biegłego rewidenta w różnych krajach można stwierdzić, że proces ten przebiegał
ewolucyjnie na całym świecie. Ukształtowanie się tej profesji jako wolnego zawodu
zaufania publicznego nastąpiło wraz z rozwojem gospodarczym poszczególnych
państw, a w szczególności z rozwojem sfery finansów prywatnych i państwowych
oraz regulacjami prawnymi i standaryzacją systemów rachunkowości w poszczególnych krajach, a także w skali międzynarodowej.
Literatura
Carey J.L., The Rise of the Accounting Profession, American Institute of Certified Public
Accountants, New York 1970.
Edwards J., History of Public Accounting in the United States, Michigan State University
Press, East Lansing 1964.
Gocman A., Rola i zadania buchaltera-rzeczoznawcy, „Buchalter Polski” 1932, nr 1.
Góra W., Rola eksperta-księgowego w życiu gospodarczym, „Czasopismo Księgowych
w Polsce” 1931, nr 9.
Hendriksen E.A., van Breda M.F., Teoria rachunkowości, PWN, Warszawa 2002.
Nowakowski J., Jędral W., O biegłych rewidentach z zakresu księgowości, Stowarzyszenie Biegłych i Rewizorów ksiąg handlowych ustanowionych przez Izby Przemysłowo-Handlowe w Katowicach, Katowice 1937.
Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej o instytucji księgowych przysięgłych
z 26 marca 1928 r., Dz.U. nr 39, poz. 383.
Scheffs M., Z historii księgowości, „Czasopismo Księgowych w Polsce” 1933, nr 9.
Szyller A., Do dziejów Buchaltera w Polsce, „Buchalter Polski” 1928, nr 1.
11
W. Góra, Rola eksperta-księgowego w życiu gospodarczym, „Czasopismo Księgowych
w Polsce” 1931, nr 9.
92
Elżbieta Pogodzińska-Mizdrak
The Registered Auditor Profession – a Historical Outline
Along with the development of capital to finance company assets and investment
processes, accounting, together with financial reporting, has developed, reflecting the
operations of a business establishment and its financial results in a given period. In order
to ensure an appropriate level of reliability of both accounting books and financial reports,
accounting experts were appointed.
Already in the Renaissance, in Italy – the cradle of modern accounting – a separate
professional group was being formed – a collegium of accountants, which today might be
termed accounting experts. The emergence of the independent registered auditor as a free
profession evolved along with the economic development of nations and the development
of the spheres of private and state finance.
The foundations of contemporary financial review (audit) developed in the nineteenth
century in England and the United States.