This copy is for personal use only - distribution prohibited.
Transkrypt
This copy is for personal use only - distribution prohibited.
ibu tio np roh This copy is for personal u - Zakres rachunkowości jako nauki dis tr Kazimierz Sawicki Wprowadzenie is c op y is for pe rso na lu se on ly - Rozważając rachunkowość w aspekcie teorii i praktyki warto przypomnieć, że wykształciła się ona w ciągu ponad pięciu wieków od wydania fundamentalnej pracy L. Pacioliego Zasady arytmetyki, geometrii, proporcji i proporcjonalności (Pacioli, 2007). W poszczególnych etapach rozwoju następowały zmiany w zakresie teorii, celu i zadań, przedmiotu i podmiotu, metod i narządzi, coraz szerzej pojmowanej rachunkowości. Inspiracją, a równocześnie determinantą tych zmian był postęp naukowy, techniczny, ekonomiczny i organizacyjny, a także zmiany społeczne, gospodarcze, kulturowe i terytorialne. Wyszczególnienie i analiza wszystkich czynników, które wpłynęły i nadal oddziałują na kształtowanie, zadania, funkcje i elementy obecnej rachunkowości jest praktycznie niemożliwe. Uzasadnia to ograniczenie treści artykułu do wybranych tematów. Warto zaznaczyć, że zarówno w publikacjach naukowych i przeznaczonych dla praktyków, przedstawiania poglądów na konferencjach, jak i w dyskusjach w różnych gremiach z udziałem teoretyków i praktyków, w tym menedżerów, głównych księgowych, komisarzy skarbowych, analityków bankowych, biegłych rewidentów, podejmowane są próby znalezienia odpowiedzi dotyczących możliwości określenia pojęcia i funkcji współczesnej rachunkowości, zakresu współczesnej rachunkowości, zasadności uznania jej za naukę. Celem artykułu jest: (a) prezentacja i analiza wybranych definicji rachunkowości, (b) rozważenie zasadności terminu rachunkowość jako nauka, (c) próba określenia zakresu elementów współczesnej rachunkowości w aspekcie teorii i praktyki. Aby osiągnąć cel postawiony przed artykułem, przeprowadzono studia literatury przedmiotu. Zastosowano metodę analizy poglądów wybranych autorów dotyczących systemu rachunkowości jako nauki. Do sformułowania wniosków wykorzystano metodę dedukcji. Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, tom 71 (127), SKwP, Warszawa 2013, s. 211–226 Prof. dr hab. Kazimierz Sawicki, profesor zwyczajny, Instytut Rachunkowości Uniwersytetu Szczecińskiego, e-mail: [email protected] on ly - dis tr Analogicznie do zmian innych pojęć z zakresu ekonomii, zmieniła się istota rachunkowości. Wspomniany we wprowadzeniu postęp naukowo-techniczny, gospodarczy i organizacyjny, wymusił dostosowanie się rachunkowości do nowych wymagań, zwłaszcza informacyjnych i kontrolnych. Różnorodność rozumienia terminu „rachunkowość” występowała nie tylko w minionych okresach rozwoju, lecz istnieje nadal. W niektórych definicjach akcentuje się podmiot i przedmiot rachunkowości, jej funkcje i zadania, w innych głównie lub dodatkowo metodę bilansową i dostarczanie informacji finansowych, szczególnie odbiorcom zewnętrznym. Spośród licznych sformułowań dotyczących pojęcia rachunkowości w tabeli 1 przedstawiono te, które charakteryzują rachunkowość jako system informacyjny lub informacyjno-kontrolny jednostki gospodarczej. pe rso na Rachunkowość ogólnie można określić jako system informacyjny, służący do podejmowania decyzji gospodarczych, szczególnie finansowych oraz rozliczania kierownictwa z efektywności zarządzania powierzonym majątkiem. Rachunkowość – jako system informacyjny – jest podstawową bazą informacji dla decyzji ekonomicznych podejmowanych przez jednostkę gospodarczą. Różnorodność tych decyzji wymaga naturalnie różnych informacji dostarczanych przez rachunkowość; terminów rachunkowość finansowa, rachunkowość dla zarządzania, rachunkowość podatkowa używa się często do określenia danych szeroko wykorzystywanych informacji ekonomicznych jednostki gospodarczej. Rachunkowość jest powszechnie uznawana za system informacyjny przedsiębiorstwa, który stanowi skomplikowany układ czynników rzeczowych, finansowych, organizacyjnych i ludzi oraz działa w dynamicznie zmieniającym się otoczeniu. Zakres informacji tworzonych w rachunkowości i ich prezentacja wiążą się też z dużym kręgiem odbiorców o różnych, nieraz odmiennych potrzebach… w rachunkowości następuje rozszerzenie horyzontów poznawczych, wychodzenie poza tradycyjne ujęcia, twórcze korzystanie z dorobku wielu dyscyplin naukowych oraz tworzenie nowych paradygmatów i prób syntezy. W najbardziej ogólnym ujęciu rachunkowość jest systemem wartościowego odzwierciedlenia zdarzeń gospodarczych. Głównym zadaniem rachunkowości jest opracowanie rzetelnych i wiarygodnych informacji ekonomicznych, umożliwiających obiektywną ocenę jednostki gospodarczej oraz stwarzających podstawy efektywnego zarządzania. Rachunkowość we współczesnej organizacji gospodarczej jest przede wszystkim systemem informacyjnym, w którym zasadniczą rolę odgrywa informacja ekonomiczna (w szerszym kontekście) lub informacja finansowa (w węższym kontekście) oraz którego podstawowym przeznaczeniem jest zaspokajanie potrzeb użytkowników (zarówno organizacji, jak też wewnątrz niej). T. Kiziukiewicz (2003, s. 31) J. Turyna (1997, s. 63) op y is for Z. Messner (2006, s. 7) Definicja lu Autor A. Jarugowa (Jarugowa i in., 1991, s. 12–13) M. Gmytrasiewicz, A. Karmańska, I. Olchowicz (1996, s. 20) se Tabela 1. Pojęcie rachunkowości jako systemu informacyjnego lub informacyjnokontrolnego is c This copy is for personal use only - distribution prohibited. - ibu tio np roh 1. Pojęcie, funkcje i rodzaje współczesnej rachunkowości Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Kazimierz Sawicki - This copy is for personal use only - distribution prohibited. 212 ibu tio np roh This copy is for personal u Zakres rachunkowości jako nauki 213 - Autor Rachunkowość jest uniwersalnym i elastycznym systemem informacyjnokontrolnym odzwierciedlającym dokonania i potencjał gospodarczy jednostki. Rachunkowość jest to szczególny system informacyjny organizacji gospodarczych o charakterze retrospektywnym i prospektywnym, który ma własny algorytm ustalania, planowania i analizy wyniku finansowego w rozpatrywanym okresie oraz określenia kondycji finansowej w ściśle wyznaczonym momencie. dis tr Micherda (2005, s. 13) W. Brzezin (2005, s. 642) on ly - Źródło: opracowanie własne na podstawie pozycji literatury wymienionych w tabeli. op y is for pe rso na lu se Oprócz definicji określających rachunkowość jako system informacyjny, w literaturze przedmiotu spotyka się inne charakterystyki tego terminu. Według E. Nowaka (2008, s. 15) rachunkowość jest specyficznym systemem ewidencyjnym, prowadzonym w sposób systematyczny i ciągły. W innym określeniu tego specyficznego systemu zaznacza się, że jego „podstawowym celem jest dokonywanie pomiaru i wyceny działalności jednostki gospodarczej” (Sojak, 2002, s. 19). W nielicznych określeniach rachunkowości wskazuje się, że jest ona dyscypliną naukową. Zdaniem T. Gabrusewicza (2010, s. 41–42) „rachunkowość jest nauką o pomiarze ekonomicznym, jeśli przymiotnik «ekonomiczny» użyjemy do pomiaru wielkości, przede wszystkim pieniężnych, których znajomość jest niezbędna właśnie w procesie gospodarowania”. Na uwagę zasługuje też definicja A. Szychty (2007, s. 499–500), według której rachunkowość w ogóle, a w szczególności rachunkowość zarządcza, stanowi ważną dziedzinę wiedzy ekonomicznej, dyscyplinę empiryczną stosowaną, opartą współcześnie na kilku paradygmatach, a także podstawowy system informacyjny jednostek gospodarczych. W literaturze ekonomicznej definicje systemu rachunkowości są często uzupełniane spełnianymi przez niego funkcjami i rodzajami. Do przedstawionych uprzednio funkcji: informacyjnej1, informacyjno-kontrolnej i ewidencyjnej, autorzy publikacji dodają wszystkie lub tylko niektóre inne funkcje. Zazwyczaj są to funkcje: dowodowa, rozliczeniowa, sprawozdawcza, analityczna, motywacyjna i optymalizacyjna2. 1 is c A. Definicja Można ją podzielić na: ● wewnętrzną funkcję informacyjną, polegającą na dostarczeniu informacji ekonomiczno-finansowych na potrzeby zarządzania przedsiębiorstwem na różnych szczeblach zarządzania przedsiębiorstwem na poszczególnychszczeblach hierarchii organizacyjnej przedsiębiorstw; ● zewnętrzną funkcję informacyjną, w ramach której rachunkowość powinna dostarczać informacji odpowiednim jednostkom z otoczenia przedsiębiorstwa (Nowak, 2008, s.16, 17). 2 W artykule pomija się objaśnienie poszczególnych funkcji, ponieważ są one szczegółowo omówione w wielu podręcznikach i innych publikacjach z rachunkowości (Czubakowska, 2009, s. 24; Wielgórska-Leszczyńska, 2011, s. 31; Babińska, 2012, s. 15–19). Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - cd. tabeli 1. Kryterium podziału Rodzaj rachunkowości Rachunkowość jednostkowa podmiotu Rachunkowość krajowa, prowadzona obligatoryjnie na podstawie prawa krajowego Rachunkowość międzynarodowa, prowadzona według międzynarodowych standardów lub standardów /przepisów, do których stosowania zobowiązane są jednostki w państwach należących do określonej grupy, na przykład Unii Europejskiej Rachunkowość retrospektywna/historyczna Rachunkowość prospektywno-retrospektywna (w trybie ex ante i ex post) Rachunkowość jednostek gospodarczych/przedsiębiorstw Rachunkowość bankowa (banków) Rachunkowość ubezpieczeniowa (zakładów ubezpieczeń) Rachunkowość budżetowa (jednostek budżetowych) Rachunkowość organizacji pozarządowych (jednostek nieprowadzących działalności gospodarczej) Rachunkowość rolnicza (przedsiębiorstw rolniczych) Rachunkowość produkcyjna Rachunkowość usługowa Rachunkowość handlowa Rachunkowość podatkowa Rachunkowość ekologiczna Rachunkowość finansowa (użytkownicy zewnętrzni) Rachunkowość zarządcza (użytkownicy wewnętrzni) on ly - Obszar zastosowania dis tr Tabela 2. Klasyfikacja rachunkowości Czas rso Główni użytkownicy (odbiorcy) informacji ekonomiczno-finansowej pe Dziedzina (obszar) prowadzonej rachunkowości na lu se Podmiot prowadzący rachunkowość Źródło: opracowanie własne na podstawie Bąk (2003, s. 27). op y is Przedstawiona klasyfikacja rachunkowości może być poszerzona o nowe kryteria. Rachunkowość zarządczą można podzielić na strategiczną i operacyjną, w ramach rachunkowości usługowej da się wyróżnić rachunkowość usług transportowych i budowlanych itp. is c 2. Zasadność określenia rachunkowości jako nauki Odkrycie metody bilansowej było początkiem rozwoju rachunkowości. Dopiero w połowie wieku XIX, gdy powstały duże przedsiębiorstwa przemysłowe, wymagające rozbudowanego rachunku kosztów, zaczęto uznawać rachunkowość za dyscyplinę opartą przede wszystkim na rozwiązaniach wykorzystywanych w jednostkach gospodarczych. Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - ibu tio np roh W zależności od przyjętego kryterium klasyfikacji oraz rozwiązań stosowanych w praktyce, można wyróżnić odpowiednie rodzaje rachunkowości. Podstawowe rodzaje rachunkowości zawarto w tabeli 2. for This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Kazimierz Sawicki - This copy is for personal use only - distribution prohibited. 214 ibu tio np roh 215 is c op y is for pe rso na lu se on ly - dis tr Wyrazem tego są publikacje autorów polskich, które ukazały się do 1914 r. Prace A. Barcińskiego, H. Charkowskiego, W. Góry, K. Wieniawy-Chmielewskiego miały charakter podręczników i poradników dla księgowych, natomiast J.F. Walicki i P. Ciompa wnieśli istotny wkład w tworzenie podstaw teorii rachunkowości (Bień, 2007, s. 14–16; Wysłocka, 2004, s. 307–309). W początkowych latach okresu międzywojennego, w złożonych warunkach społeczno-politycznych, przedmiotem zainteresowania pedagogów i księgowych był rozwój i doskonalenie rachunkowości jako dziedziny praktycznych umiejętności. Wraz z upływem czasu w pracach T. Lulka, W. Skalskiego, H. Sachsa, A. Mroziewicza i W. Góry dużo miejsca zajmowały również teoretyczne podstawy rachunkowości. Na wyróżnienie zasługuje książka M. Scheffsa z 1930 r. Księgowość naukowo pojęta, w której autor uzasadniał konieczność traktowania rachunkowości nie tylko jako dziedziny umiejętności praktycznych, ale także jako dyscypliny naukowej (Bień, 2007, s. 54–57). Istotne znaczenie dla ewolucji teorii i praktyki rachunkowości w Polsce miał okres gospodarki scentralizowanej (1945–1989). W okresie tym wprowadzono obowiązek stosowania rachunkowości w uspołecznionych jednostkach gospodarczych, doskonalono rozwiązania organizacyjno-techniczne, uchwalono pierwszą ustawę o prawach i obowiązkach głównych księgowych, na wydziałach ekonomicznych wyższych uczelni wykładano podstawy rachunkowości i inne jej rodzaje, absolwenci uzyskiwali dyplomy ukończenia studiów pierwszego i drugiego stopnia w zakresie rachunkowości, a po spełnieniu innych warunków stopnie doktora i doktora habilitowanego nauk ekonomicznych. Ponadto przedmiotem publikacji, prezentacji poglądów i dyskusji na konferencjach była rachunkowość jako nauka. Punktem wyjścia rozważań dotyczących rachunkowości może być twierdzenie (Skrzywan, 1949, s. 12), że „jest ona bowiem stosunkowo młodą nauką praktyczną z zakresu gospodarki przedsiębiorstw. Przedmiotem jej jest nie tylko teoria prawidłowego rachunku gospodarczego, odpowiadającego najlepiej współczesnym potrzebom i poziomowi rozwojowemu przedsiębiorstw gospodarczych, ale istotna treść ujętych przez ten rachunek danych, a więc badanie przyczyn i skutków, wysuwanie wniosków i wykrywanie prawidłowości zjawisk występujących w gospodarce przedsiębiorstw”. W związku z tym, że na I zjeździe katedr rachunkowości w grudniu 1953 r. w Warszawie „rachunkowość została potraktowana jako nauka pomocnicza w grupie nauk ekonomicznych” (Kossut, 1959, s. 65), a w pracy E. Wojciechowskiego brak jest odpowiedzi na pytanie, „co jest przedmiotem nauki rachunkowości: systemy, zasady i sposoby sporządzania rachunku gospodarczego, czy zjawiska, których (…) prawidłowości i uogólnienia bada rachunkowość” (Kossut, 1959, s. 67), warto zwrócić uwagę na pracę E. Terebuchy (1957). Rozróżnia on teorię od praktyki rachunkowości. Jego zdaniem, „przedmiotem rachunkowości jako nauki są systemy, metody, formy oraz zasady organizacji i techniki dokonywania systematycznych, chronologicznych, ciągłych, zupełnych, udokumentowanych zapisów, jak też ich uogólnień Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Zakres rachunkowości jako nauki ibu tio np roh Kazimierz Sawicki is c op y is for pe rso na lu se on ly - dis tr w postaci określonych, ze sobą powiązanych wskaźników finansowych, odzwierciedlających zjawiska i procedury gospodarcze zachodzące w przedsiębiorstwach i instytucjach. Przedmiotem rachunkowości jako funkcji gospodarczej są zjawiska i procesy gospodarcze odzwierciedlane głównie za pomocą miernika pieniężnego i uogólniane w ramach przedsiębiorstw i instytucji” (Terebucha, 1957, s. 25). Podobne stanowisko zajmuje Kossut (1959, s. 70–71), który twierdzi, co następuje: 1. Należy odróżnić teorię od praktyki rachunkowości. 2. Fakt, że w rachunkowości ewidencjuje się działanie gospodarcze człowieka, nie oznacza, że w nauce rachunkowości odkrywa się prawidłowości ekonomiczne występujące w tym działaniu. Chodzi tu tylko o te prawidłowości, które mają bezpośredni związek z ewidencją działania gospodarczego (na przykład cztery rodzaje operacji gospodarczych z punktu widzenia ich wpływu na bilans). 3. Przedmiotem ewidencji rachunkowej jest działalność gospodarcza, ale tylko ta, która ma bezpośredni wpływ na zmianę wyników lub bilansu jednostki gospodarczej. 4. Do ewidencji w rachunkowości konieczne jest ustalenie możliwie najbardziej racjonalnych sposobów ewidencji działania gospodarczego. Ustaleniem sposobów tej ewidencji zajmuje się teoria rachunkowości, wychodząc z obiektywnie istniejących współzależności, związków przyczynowych zjawisk gospodarczych. Ewidencja działalności gospodarczej powodującej zmiany w wynikach lub w bilansie jednostki gospodarczej – to przedmiot zainteresowań teoretyka rachunkowca. 5. Praktyczna działalność gospodarcza, jej ewidencja oraz sposoby tej ewidencji – to trzy kolejne ściśle ze sobą powiązane stopnie, które należy uwzględniać przy definiowaniu przedmiotu nauki rachunkowości . W końcowej części pracy Kossut (1957, s. 77) zaznacza, że dzięki poprawnym, właściwym z ekonomicznego punktu widzenia sposobom ewidencji w rachunkowości, nauka rachunkowości zyskała ścisły związek z naukami ekonomicznymi i że sama może być zaliczana do tej grupy nauk. Wskazując doniosłość nauki rachunkowości jako nauki stosowanej K.G. Szymański (1988, s. 55) sformułował tezę, że „nauka rachunkowości jako nauka praktyczna jest również nauką teoretyczną. Z tego względu (…) określa się ją krótko jako naukę stosowaną. Można co najwyżej mówić w stosunku do określonego działu tej nauki, o jego charakterze bardziej praktycznym, stosowanym (na przykład rachunkowość szczegółowa) czy też bardziej teoretycznym (na przykład ogólna teoria rachunkowości). Charakter teoretyczny nauki rachunkowości wyraża się w formułowaniu zdań opisowych i wyjaśniających, natomiast charakter stosowany (praktyczny) w wykorzystaniu dyrektyw celowościowych”3. Aby zrozumieć metodologię nauki rachunkowości, powinno się wziąć pod uwagę elementy tej nauki, czego nie uwzględnia się zarówno w opracowaniach naukowych Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - 216 3 Pojęcie to oznacza sformułowanie przez teoretyków rachunkowości wskazania skutecznego zachowania się w określonych warunkach działania (Szymański, 1988, s. 52). ibu tio np roh 217 dis tr i podręcznikach akademickich bądź w ogóle, bądź przedstawia się to jako temat nie zasługujący na szersze omówienie. W tej sytuacji zasadne jest podzielenie nauki rachunkowości na grupę działów podstawowych i grupę działów z pogranicza nauki rachunkowości oraz wyróżnienie w każdej grupie działów szczegółowych (Szymański, 1988, s. 29). Systematykę działów nauki rachunkowości i ich charakterystykę ilustruje rysunek 1. Działy (elementy, części nauki rachunkowości) for pe rso na Rachunkowość szczegółowa Przedmiot: Analiza zastosowań rachunkowości/systemów rachunkowości. Dostarcza stosownego pola badawczego dla metodologii nauki rachunkowości. Stanowi podstawę do opracowania różnorodnych modeli dydaktycznych rachunkowości. Podstawowe metody formułowania twierdzeń ogólnych są to metody wnioskowania uprawdopodobniającego, a bazą dla tych twierdzeń są twierdzenia spostrzeżeniowe. Konkretne (szczegółowe) teorie tworzone są przy zastosowaniu podejścia indukcjonistycznego, wyjaśniającego, hipotetyczno-dedukcyjnego. is c op y is Ogólna teoria rachunkowości Przedmiot badań, problemy: ewidencja księgowa rachunek kosztów analiza i interpretacja sprawozdań finansowych kontrola i rewizja finansowo-księgowa organizacja i technika rachunkowości (bez wnikania w szczegółowe, branżowe problemy Podstawowe metody stosowane w procesie formułowania twierdzeń: metody wnioskowania dedukcyjnego podejście dedukcyjne i idealizacyjne w trakcie tworzenia teorii lu se Grupa działów podstawowych on ly - Rysunek 1. Systematyka działów nauki rachunkowości Grupa działów z pogranicza nauki rachunkowości Działy: historia rachunkowości (historia nauki, praktyki i polityki rachunkowości) teoria kontroli i rewizji finansowo-księgowej teoria organizacji i techniki rachunkowości teoria analizy sprawozdawczości finansowej metodyka nauczania rachunkowości Źródło: opracowanie własne na podstawie Szymański (1988, s. 29–31). Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Zakres rachunkowości jako nauki Jeżeli zdaniem Brzezina (1997) na układ przedmiotowy (strefowy) nałoży się funkcje nauki rachunkowości, to uzyskuje się skomplikowany układ przedmiotowofunkcjonalny, który pozwala wyznaczyć odpowiednie pola badawcze w obrębie tej nauki. Układ ten przedstawia rysunek 2. ibu tio np roh Kazimierz Sawicki Rysunek 2. Pola badawcze w nauce rachunkowości - Funkcja eksplanacyjna Funkcja prognostyczna Nauka rachunkowości Nauka rachunkowości Nauka rachunkowości Polityka rachunkowości Polityka rachunkowości Praktyka rachunkowości Praktyka rachunkowości dis tr Funkcja opisowa Polityka rachunkowości Praktyka rachunkowości on ly - Nauka rachunkowości Źródło: Brzezin (1997, s. 13). is c op y is for pe rso na lu se Rysunek 2 jest niezrozumiały ze względu na włączenie do nauki rachunkowości nauk rachunkowości w formie funkcji opisowej, ekspanacyjnej i prognostycznej. Logiczne byłoby objęcie nauką rachunkowości (jako pól, obszarów, zagadnień badawczych) teorii, polityki i praktyki rachunkowości, czyli analogicznie jak wyróżnił autor w systemie nauk poświęconych rachunkowości sferę teorii, sferę polityki i sferę praktyki (Brzezin, 1997, s. 7). W rozważaniach nad pojęciem „nauka rachunkowości” dużą rolę odgrywa teoria rachunkowości formułowana na podstawie wyników przeprowadzanych badań. Literatura ekonomiczna zawiera wiele teorii, które „różnią się między sobą, na przykład zakresem, szczegółowym przedmiotem odniesienia, metodą budowy, stopniem powiązań z praktyką rachunkowości itd.” (Szychta, 1997, s. 204). Oprócz zaprezentowanych uprzednio poglądów polskich naukowców na temat teorii rachunkowości warto poznać jej definicje sformułowane przez uczonych zagranicznych, zwłaszcza amerykańskich. Jednym z podstawowych określeń teorii rachunkowości jest sformułowanie E.S. Hendriksena. Definiuje on teorię rachunkowości jako „logiczne wnioskowanie w formie zbioru szerokich zasad dostarczających ogólnej podstawy odniesienia, dzięki której można ocenić praktykę rachunkowości, a także wytyczających rozwój nowych rozważań i procedur. Teoria rachunkowości może też być wykorzystana do objaśnienia stosowanych rozwiązań praktycznych, w celu lepszego ich zrozumienia. Najważniejszym jednak celem teorii powinno być dostarczenie spójnego zbioru logicznych zasad, które kształtują ogólne ramy odniesienia, w celu oceny i formułowania prawidłowych rozwiązań praktycznych” (Szychta, 1997, s. 204). W publikacjach anglojęzycznych (R. Mattesicha, I. Ijiriego, E.S. Hendriksena) oraz niemieckojęzycznych (F.J. Schära, E. Schmalenbacha, E. Kosiola, M. Schweitzera) znajdują się też inne definicje teorii rachunkowości i jej podziału. Na podstawie analizy opracowań autorów wymienionych powyżej i innych (Szychta, 1997) można wyróżnić kilka odmian teorii rachunkowości, których charakterystykę zawiera tabela 3. Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal u 218 ibu tio np roh 219 Tabela 3. Rodzaje i typy teorii rachunkowości 1.2.Teorie pragmatyczno-normatywne Formułowane były w nich, głównie w latach 1950–1975, wnioski wynikające z badań apriorycznych różnych zagadnień (tematów). Badania dotyczyły, między innymi: określenia podstawowych postulatów i zasad rachunkowości finansowej, zasad wyceny bieżącej w systemie rachunkowości na podstawie kosztów odtworzenia, określenia kształtu współczesnej rachunkowości, jeżeli wycena dokonywana jest według rynkowej ceny sprzedaży, teorii pomiaru zysku przedsiębiorstwa, aksjomatycznej teorii pomiaru i ustalenia wyniku działalności Y. Ijiriego, opartej na wycenie w koszcie historycznym, aksjomatycznych teorii pagatorycznego rachunku wyników w opracowaniu M. Schweitzera. 1.3. Teorie warunkowo-normatywne Teorie te odrzucają przy budowie teorii pojęcia „celów absolutnych” i „wartości absolutnych”, a opowiadają się za ujawnieniem w określonej teorii sądów wartościujących (norm) zależnych od celu systemu rachunkowości, dla którego teoria jest formułowana, co nadaje jej w pewnym stopniu walor obiektywności. Wymaga się opisania związku między normami a środkami oraz udowodnienia, że dany środek najlepiej przyczynia się do osiągnięcia założonego lub pożądanego celu. 2. Teoria pozytywna Opiera się na przekonaniu, że teoria nie jest systemem norm czy praw, lecz systemem wyjaśnień faktów i procesów zachodzących w praktyce rachunkowości. Jej zadaniem nie może być dostarczanie proskrypcji (przepisów, zaleceń) dla praktyki rachunkowości, lecz teoria musi zawierać deskrypcję i wyjaśnienia tego „co jest”, a to ma pozwolić na predykcje wielkości ekonomicznych i zachowań rachunkowców. Przy formułowaniu pozytywnej teorii rachunkowości stosuje się badania empiryczne, polegające na wysuwaniu hipotez i ich sprawdzeniu na podstawie przeprowadzanych wywiadów, ankiet i eksperymentów kontrolowanych. Do weryfikacji hipotez stosuje się różne metody statystyczne, na przykład analizę korelacji i regresji, testy istotności, modelowanie szeregów czasowych i inne, często bardzo skomplikowane techniki. We współczesnej nauce rachunkowości, oprócz dociekań pozytywnej teorii rachunkowości, wśród badań empirycznych wyróżnia się najczęściej: studia w zakresie rynku kapitałowego, badania behawioralne, badania zorientowane na określenie wartości prognostycznej sprawozdań finansowych, badania istotności decyzyjnej danych sprawozdań finansowych. pe rso na lu se on ly - Rachunkowość nie przedstawia określonej rzeczywistości ekonomicznej jednostki gospodarczej, lecz ją tworzy. Nie może być neutralnym systemem ewidencyjno-informacyjnym, lecz musi ponosić odpowiedzialność za skutki społeczne, które „pomaga” wywołać. Th is c op y is for This copy is for personal use only - distribution prohibited. Formułują sądy wartościujące w odniesieniu od określonego podmiotu rozważań. Odpowiadają na pytanie, jak być powinno. Powstają przede wszystkim przez zastosowanie dedukcyjnej metody budowy teorii w postaci prostej systematyzacji dedukcyjnej twierdzeń lub w postaci systemu dedukcyjnego. Z kolei postulaty dedukcyjnych teorii rachunkowości powinny być osiągnięte na drodze indukcyjnej, aby dana teoria odzwierciedlała ekonomiczne, społeczne i polityczne uwarunkowania, w których rachunkowość jest stosowana. 1.1. Teorie etyczno-normatywne This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Cechy charakterystyczne dis tr Rodzaj i typ (odmiana) teorii 1. Teorie normatywne - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal u Zakres rachunkowości jako nauki Źródło: opracowanie własne na podstawie (Szychta, 1997, s. 204–208). ibu tio np roh Kazimierz Sawicki is c op y is for pe rso na lu se on ly - dis tr Politykę rachunkowości, znajdującą się między teorią a praktyką rachunkowości, Brzezin (1995, s. 32) definiuje jako „całą sferę działalności organów państwowych (np. Departament Rachunkowości Ministerstwa Finansów) lub instytucji powołanych przez krajowe i międzynarodowe stowarzyszenia księgowych, zmierzające do normalizacji czy też standaryzacji rachunkowości”. Według Międzynarodowego Standardu Rachunkowości (MSR) nr 8 (2007) „zasady (polityka) rachunkowości są to konkretne prawidłowe metody, konwencje, reguły i praktyki przyjęte przez jednostkę gospodarczą przy sporządzaniu i prezentacji sprawozdań finansowych. Kompletnym zbiorem zasad (polityki) rachunkowości są MSSF, których zastosowanie decyduje o przydatności i wiarygodności informacji zawartych w sprawozdaniu finansowym”. Wprowadzając treści MSR/MSSF do rozwiązań krajowych, w ustawie o rachunkowości (1994) zawarto objaśnienie, że przez pojęcie „przyjęte zasady (politykę) rachunkowości rozumie się wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone przez ustawę, w tym także określone w MSR, zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych. Istotny jest zapis, że „W celu rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji jednostka może, ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, bez względu na datę podjęcia decyzji, zmienić dotychczas stosowane rozwiązania na inne przewidziane ustawą. Zmiany i skutki dotychczas stosowanych rozwiązań należy określić w informacji dodatkowej. W związku ze zmianami w zakresie polityki rachunkowości spowodowanymi zmianami w przepisach prawa krajowego, standardach międzynarodowych, warunkach gospodarczych, sytuacji społecznej itp. ważne jest ustalenie i stosowanie polityki rachunkowości, która umożliwi dostarczenie informacji jednocześnie rzetelnych, odpowiadających wymaganiom jakościowym, stawianym takim informacjom, a zarazem będzie dopasowana do operacyjnych i strategicznych celów działania jednostki (Wielgórska-Leszczyńska, 2011, s. 167). Przy rozważaniu „polityki rachunkowości” uzasadnione wydaje się rozróżnienie dwóch zakresów tego terminu. Pierwszy dotyczy polityki ustawodawczej państwa, które może również przyjąć MSR jako krajowe prawo bilansowe (zakres makroekonomiczny); drugi (zakres mikroekonomiczny) odnosi się do jednostek gospodarczych, stosujących odpowiednio wybrane rozwiązania (Szmerekieta, 1999, s. 51; Sawicki, 2009, s. 19). Politykę rachunkowości o charakterze ogólnym można traktować jako element nauki, politykę rachunkowości przedsiębiorstwa zaliczyć zaś do rozwiązań praktycznych. Jeżeli przyjmie się definicję (Nowy słownik języka polskiego, 2002, s. 507) „Nauka: ogół uporządkowanej i należycie uzasadnionej wiedzy ludzkiej”, to rachunkowość spełnia te podstawowe warunki. Powstaje jednak pytanie, do jakiej grupy lub rodzaju nauk należy zaliczyć rachunkowość? Aby znaleźć odpowiedź na to pytanie, w tabeli 4 zebrano poglądy wybranych autorów dotyczące określenia rodzaju nauki rachunkowości. Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - 220 ibu tio np roh 221 Tabela 4. Nauka rachunkowości Rodzaj (kwalifikacje rodzaju nauki rachunkowości) Dyscyplina ekonomiczna M. Dobija (2010, s. 20) Rachunkowość jako nauka stanowi dyscyplinę ekonomiczną, w której teoretycy zajmują się, przy zastosowaniu zespołu stałych zasad, z niezbywalną i dominującą zasadą dualizmu, pomiarem i analizą stanu zmian kapitału i innych wielkości ekonomicznych, charakteryzujących sytuację ekonomiczną i okresowe rezultaty działalności jednostki organizacyjnej. Nauka ekonomiczna E. Hellich (2006, s. 99) Rachunkowość jest zaliczana do rodziny nauk ekonomicznych. Działalność gospodarcza jest opisywana przez różne dyscypliny właściwymi dla nich narzędziami. Można wyróżnić trzy kierunki podejścia ekonomicznego: makroekonomiczne, mikroekonomiczne, społeczna rachunkowość przedsiębiorstw. Nauka (ekonomiczna) stosowana A. Jarugowa (1991, s. 12–13) Rachunkowość nie jest sztuką ani czystą teorią. Rachunkowość jest nauką ze względu na metodologię, a nauką stosowaną ze względu na zorientowanie na cel. System wiedzy społeczno-ekonomicznej M. Dobija (1997, s. 30) Desygnatem rachunkowości społeczno-ekonomicznej jest system wiedzy obejmujący obecną rachunkowość wraz z rozszerzeniem tego systemu na wymiar społeczny. W nazwie jest podkreślona relacja zwierania się dwóch systemów wiedzy: rachunkowości tradycyjnej w rachunkowości społeczno-ekonomicznej. Nauka ekonomiczno-społeczna M. Cieślak (2011, s. 24) Działalności gospodarczej nie można rozpatrywać w oderwaniu od szerszego kontekstu ekonomiczno-społecznego jedynie przez pryzmat interesów i odpowiedzialności wobec inwestorów, ale należy brać pod uwagę także kontekst jej odpowiedzialności za współtworzenie, kształtowanie całego systemu społecznego. Nauka społeczna, stosowana A. Szychta (2003, s. 122) Objaśnienia lu na rso pe for This copy is for personal use only - distribution prohibited. y is - Rachunkowość może być rozpatrywana jako praktyka oraz jako „dyscyplina naukowa, będąca nauką społeczną, stosowaną”. op Źródło: opracowanie własne na podstawie cytowanych pozycji literatury. is c W początkowym okresie ewolucji rachunkowości uznawano ją za naukę ekonomiczną ściśle związaną z działalnością jednostek gospodarczych, czego wyrazem był często przymiotnik „stosowana”. W ostatnich latach następują daleko idące zmiany nie tylko w gospodarce indywidualnych jednostek, grup przedsiębiorstw i światowej, lecz również w sferze społecznej, wobec których rachunkowość nie może pozostawać obojętna. Na podstawie informacji dostarczanych przez rachunkowość oraz opartych głównie na szacunkach i innych źródłach, sporządzane są „raporty społecznej odpowiedzialności biznesu (Corporate Social Responsibility), których zadaniem jest przedstawienie, jak zarząd Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - se on ly - dis tr Autor - This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal u Zakres rachunkowości jako nauki ibu tio np roh Kazimierz Sawicki dis tr jednostki rozlicza się z jej właścicielem, a jednostka ze społeczeństwem. Nie negując słuszności takiego podejścia, co najmniej wątpliwe jest jednak przyznanie informacjom o społecznej odpowiedzialności biznesu określenia rachunkowości społecznej. Informacje te nie są prezentowane w obligatoryjnych sprawozdaniach finansowych, a ich częściowe ujęcie w sprawozdaniu z działalności zarządu, które jest tylko dołączane do rocznego sprawozdania finansowego (Gierusz, Martyniuk, 2009, s. 132–134), trudno nazwać rachunkowością społeczną czy rachunkowością jako nauką społeczną. on ly - 3. Problemy zakresu i kierunków rozwoju współczesnej rachunkowości is c op y is for pe rso na lu se Przedstawiony w artykule proces ewolucji rachunkowości umożliwia sformułowanie twierdzenia, że w czasach, gdy jednostka gospodarcza prowadziła rachunkowość na potrzeby własne i nielicznych interesariuszy zewnętrznych, ustalenie jej pojęcia, zakresu i zadań było relatywnie łatwe. Tworzyła ona określony, specyficzny system, w rozumieniu tego pojęcia zdefiniowanego w słownikach języka polskiego, służący wykonywaniu wyznaczonych mu funkcji ewidencyjnych, informacyjnych i kontrolnych. Termin rachunkowość oznaczał skoordynowany układ elementów, zbiór tworzący pewną całość, uwarunkowaną logicznym uporządkowaniem jego części składowych, Częściami tymi były: księgowość, rachunek kosztów i sprawozdawczość finansowa. Rozważając problem zakresu współczesnej rachunkowości niektórzy autorzy wyrażają pogląd, że rachunkowość jest jedna (Gmytrasiewicz, 2007, s. 84), chociaż w teorii i praktyce wyróżnia się jej części, traktując je jako „osobne rachunkowości”. Dla uznania jedności rachunkowości podstawowe znaczenie ma bowiem jednoczesne stosowanie metody bilansowej oraz metody podmiotowej, gdyż rachunkowość odnosi się zawsze do określonego podmiotu (Burzym, 2000, s. 13). Mimo przyjęcia tych metod rachunkowości, w wyniku rozwoju gospodarczego, technicznego, technologicznego, świadomości społecznej itp., coraz trudniej jest określić zakres rachunkowości jako nauki obejmującej teorię, politykę i praktykę. Jedną z przeszkód jest różnorodność nazewnictwa rachunkowości. Obok uznawania nazw: system rejestrowania operacji gospodarczych, język biznesu, system pomiaru dokonań jednostki za synonim terminu rachunkowość, „zamęt pojęciowy” wprowadza „rachunkowość przymiotnikowa”4. W ostatnich latach powstały nowe rozwiązania z udziałem specjalistów zajmujących się rachunkowością. Wyraźnie ukształtował się controlling, w którym istotną Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - 222 4 W trochę ironicznie zatytułowanym artykule Sojak (2011, s. 265, 266) wymienia ponad siedemdziesiąt „nowych” przymiotników rachunkowości, zaznaczając, że ich lista z pewnością nie jest kompletna. Znajdują się na niej, między innymi, nazwy: rachunkowość czarno-biała, internetowa, pojedyncza, pokoleniowa, toksyczna, zielona. Problem „nowomowy” nie jest jednak przedmiotem niniejszego artykułu. ibu tio np roh 223 is c op y is for pe rso na lu se on ly - dis tr część stanowią informacje pochodzące z rachunkowości. Według jednej z definicji przedstawionej przez Nowaka (2003, s. 12), controlling określa się „jako opartą na rachunkowości koncepcję koordynacji, planowania, sterownia i kontroli w przedsiębiorstwie, ukierunkowaną na zapewnienie rozwoju i wzrostu pozycji przedsiębiorstwa w konkurencyjnej walce”. W artykule Nowaka (2003, s. 14) zawarty jest też rysunek ilustrujący controlling jako: funkcjonalnie rozszerzoną tradycyjną rachunkowość, zmodyfikowaną, zorientowaną na problemy i użytkownika rachunkowość, rachunkowość zorientowaną na zarządzanie. Jeżeli zaakceptuje się ostatnie sformułowanie, to controlling = rachunkowość zarządcza, a więc jest on elementem rachunkowości. Włączenie controllingu do rachunkowości budzi sprzeciw „reprezentantów controllingu”, którzy uważają, że wzajemne relacje controlling/rachunkowość kształtują się odwrotnie. Ich zdaniem to rachunkowość jest jednym z elementów controllingu. Podobne wątpliwości dotyczące zakresu nauki rachunkowości powstają przy klasyfikacji innych tematów/dziedzin, w tym usankcjonowanych przepisami prawa i potwierdzonych w praktyce. Wprawdzie klasyfikację przedmiotu przeprowadza się według różnych kryteriów podziału, ale powstają problemy, gdzie zaliczyć kontrolę i audyt wewnętrzny? Czy do zarządzania (nauk o zarządzaniu), czy do rachunkowości (nauki o rachunkowości), jeżeli kontrola i audyt wewnętrzny są przedmiotem zainteresowania naukowców obu tych dyscyplin, którzy prowadzą oddzielnie lub wspólnie badania w tym zakresie? Czy planowanie finansowe można obiektywnie potraktować jako składową rachunkowości? Czy zakres rachunkowości obejmuje analizę finansową, której nie uwzględnia polskie prawo bilansowe, czy zasadne będzie jej zaliczenie do analizy ekonomicznej? Analizując ewolucję rachunkowości w ciągu ostatnich dziesięcioleci można stwierdzić dwie przeciwstawne tendencje. Jedną jest „atomizacja” rachunkowości, która powoduje, że przestaje być ona systemem homogenicznym. Wydziela się specyficzne części systemu, którym po niewielkiej modyfikacji nadaje się nową nazwę. Drugą tendencję charakteryzuje stałe rozszerzenie zakresu podmiotowego i przedmiotowego rachunkowości. W praktyce jej podmiotami są w zasadzie wszystkie jednostki, w których występują zdarzenia/operacje gospodarcze, z wyjątkiem niektórych przedsiębiorców i gospodarstw domowych. Wyrazem powiększania zakresu przedmiotowego jest włączenie do rachunkowości nowych składników o charakterze niematerialnym (instrumentów pochodnych, kapitału intelektualnego), gromadzenie i prezentowanie wzrastającego zasobu danych i informacji. Warto zaznaczyć, że trudności w określeniu zakresu współczesnej rachunkowości wiążą się również z wprowadzeniem rozwiązań bez uprzedniej weryfikacji racjonalności i przydatności ich stosowania. Zbyt mało uwagi zwraca się na wyniki prac badawczych, których nie uwzględnia się w procesie stanowienia prawa bilansowego. Na Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Zakres rachunkowości jako nauki ibu tio np roh on ly - dis tr obecny stan rachunkowości mają też wpływ inne czynniki: ekonomiczne, organizacyjne, socjalne, etyczne, społeczne, tak liczne, że nie ma właściwie możliwości ich przedstawienia. W literaturze często wyrażany jest pogląd, że doskonalone koncepcyjne podstawy sprawozdawczości finansowej, coraz większa harmonizacja rachunkowości w skali europejskiej i światowej sprzyjają tworzeniu jednolitego systemu rachunkowości globalnej, który będzie tworzył wieloprzekrojowe informacje wysokiej jakości. Osiągnięcie tego celu jest jednak procesem wieloletnim (Ignatowski, 2007). Podsumowanie pe rso na lu se Rachunkowość, która powstała w wieloletnim procesie ewolucji, była początkowo zwartym systemem, składającym się z księgowości, rachunku kosztów i sprawozdawczości finansowej. Wraz z upływem czasu, w wyniku zmian i rozwoju w zakresie gospodarki, technologii informacyjnej, rynków kapitałowych, metod zarządzania, poziomu wiedzy i umiejętności menedżerów i pracowników zwiększyła się zarówno rola rachunkowości, jak i jej zakres, funkcje i obowiązki. Powstały różne teorie, polityki i rozwiązania praktyczne dotyczące rachunkowości, będące elementami nauki rachunkowości. Sformułowano poglądy, że rachunkowość jest nauką ekonomiczną, społeczno-ekonomiczną, ekonomiczno-społeczną, społeczną. Obecnie, ze względu na nowe tematy (dziedziny) nauki i praktyki, które można zaliczyć do rachunkowości lub nie, rachunkowość nie jest systemem homogenicznym. Przyjmuje się założenie, że dzięki harmonizacji i standaryzacji rachunkowości w dłuższym okresie możliwe będzie stworzenie systemu tworzącego informacje wysokiej jakości. for This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Kazimierz Sawicki - y is Literatura is c op Babuśka E.W. (2012), Ewolucja zakresu pojęciowego i struktury współczesnej rachunkowości, [w:] S. Sojak (red.), Rachunkowość. Wybrane problemy naukowo-badawcze, Wydawnictwo Naukowe Uniwersytetu Mikołaja Kopernika, Toruń. Bąk M. (2003), Obszary zainteresowań współczesnej rachunkowości, [w:] S. Sojak (red.), Historia, współczesność i perspektywy rachunkowości w Polsce, Wydawnictwo Uniwersytetu Mikołaja Kopernika, Toruń. Bień W. (2007), Historia organizacji księgowych w Polsce, SKwP, Warszawa. Brzezin W. (1995), Nauka, polityka i praktyka rachunkowości, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej”, t. 32, SKwP, Warszawa. Brzezin W. (1997), Ogólna teoria rachunkowości na przełomie XX i XXI wieku, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej”, t. 40, SKwP, Warszawa. Brzezin W. (2005), Rachunkowość, [w:] M. Gmytrasiewicz (red.), Encyklopedia rachunkowości, LexisNexis, Warszawa. Burzym E. (2000), Rola i funkcje rachunkowości w roku 2000, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej”, t. 16, SKwP, Warszawa. Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. 224 ibu tio np roh 225 is c op y is for pe rso na lu se on ly - dis tr Cieślak M. (2011), Podejście etyczne w rachunkowości a jakość sprawozdań finansowych, Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego w Poznaniu, Poznań. Czubakowska K. (2009), Metodologia rachunkowości, [w:] K. Czubakowska (red.), Rachunkowość według prawa bilansowego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa. Dobija M. (1997), Bilans i sprawozdanie o wartości dodanej w rachunkowości społeczno-ekonomicznej, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej”, t. 40, SKwP, Warszawa. Dobija M. (2010), Rachunkowość jako dyscyplina naukowa, „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, t. 59 (115), SKwP, Warszawa. Gabrusewicz T. (2010), Rachunkowość odpowiedzialności społecznej w kształtowaniu zasad nadzoru korporacyjnego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa. Gierusz B., Martyniuk T. (2009), Rola rachunkowości w świetle społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstwa (CSR), [w:] Problemy współczesnej rachunkowości, Szkoła Główna Handlowa, Warszawa. Gmytrasiewicz M. (2007), Rachunkowość globalna a teoria rachunkowości, [w:] J. Turyna (red.), Finansowe uwarunkowania rozwoju organizacji gospodarczych. Informacja finansowa i jej wykorzystanie w warunkach stosowania MSR/MSSF, Wydawnictwo Naukowe Wydziału Zarządzania Uniwersytetu Warszawskiego, Warszawa. Gmytrasiewicz M., Karmańska A., Olchowicz I. (1996), Rachunkowość finansowa, cz. 1, Difin, Warszawa. Helich E. (2006), Teoria podmiotu gospodarczego w rachunkowości jednostek sektora publicznego, [w:] Z. Messner (red.), Standardy rachunkowości wobec wyzwań współczesnej gospodarki, t. 1, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej w Katowicach, Katowice. Ignatowski R. (2007), Dokąd zmierzamy, czyli wizja rozwoju rachunkowości jako nauki i zawodu, [w:] T. Cebrowska, A. Kowalik, R. Stępień (red.), Rachunkowość wczoraj, dziś, jutro, SKwP, Warszawa. Jarugowa A. (1991), Niektóre wyznaczniki rozwoju rachunkowości, [w:] A. Jarugowa (red.), Współczesne problemy rachunkowości, PWE, Warszawa. Kiziukiewicz T. (2003), Rachunkowość w systemie zarządzania, [w:] T. Kiziukiewicz (red.), Zarządcze aspekty rachunkowości, PWE, Warszawa. Kossut Z. (1959), Rachunkowość jako nauka, PWG, Warszawa. Messner Z. (2006), Wprowadzenie, [w:] Z. Messner (red.), Standardy rachunkowości wobec wyzwań współczesnej gospodarki, koncepcje rachunkowości, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej w Katowicach, t. 1, Katowice. Micherda B. (2005), Podstawy rachunkowości. Aspekty teoretyczne i praktyczne, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa. Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 8 (2007), Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów, International Accounting Standard Board, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa. Nowak E. (2003), Controlling a rachunkowość, [w:] E. Nowak (red.), Rachunkowość a controlling, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej we Wrocławiu, Wrocław. Nowak E. (2008), Rachunkowość. Kurs podstawowy, PWE, Warszawa. Nowy słownik języka polskiego (2002), red. J. Sobel, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa. Pacioli L. (2007), Tractatus XI. De Computis et Scipturis. Summa de Arithmetica, Gemetria, Proportioni et Proportionalita, Traktat o rachunkowości z okazji 100-lecia organizacji księgowych na ziemiach polskich 1907–2007, SKwP, Warszawa. Sawicki K. (2009.), Polityka bilansowa jako element polityki ekonomicznej w zarządzaniu, [w:] K. Sawicki (red.), Wykorzystanie polityki bilansowej i analizy finansowej w zarządzaniu przedsiębiorstwem, Ekspert, Wrocław. Skrzywan S. (1949), Rachunkowość przedsiębiorstw handlowych i przemysłowych, cz. I, Trzaska, Evert i Michalski, Warszawa. Sojak S. (2002), System rachunkowości, [w:] S. Sojak, J. Stankiewicz, Podstawy rachunkowości, TNOiK „Dom Organizatora”, Toruń. Th This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Zakres rachunkowości jako nauki ibu tio np roh na lu se on ly - dis tr Sojak S. (2011), Rachunkowość przymiotnikowa, „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, t. 62 (118), SKwP, Warszawa. Szmerekieta A. (1999), Polityka rachunkowości przedsiębiorstwa – zagadnienia wybrane, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej”, t. 52, SKwP, Warszawa. Szychta A. (1997), Współczesne kierunki rozwoju teorii rachunkowości, „Zeszyty Teoretyczne RadyNaukowej”, t. 40, SKwP, Warszawa. Szychta A. (2003), Cele jednostek gospodarczych a główne tendencje rozwoju praktyki i teorii rachunkowości, „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, t. 17 (73), SKwP, Warszawa. Szychta A. (2007), Etapy ewolucji i kierunki integracji metod rachunkowości zarządczej, Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego, Łódź. Szychta A. (2010), Współczesne kierunki zainteresowania teorii rachunkowości finansowej w świetle zarysu jej rozwoju, „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, t. 56 (112), SKwP, Warszawa. Szymański K.G. (1988), Problemy metodologiczne nauki rachunkowości, Szkoła Główna Planowania i Statystyki, Warszawa. Terebucha E. (1957), O przedmiocie i metodach rachunkowości, maszynopis powielony, Politechnika Szczecińska, Zakład Rachunkowości, Szczecin. Turyna J. (1997), System informacyjny rachunkowości w podejmowaniu decyzji zarządczych, Wydawnictwo Naukowe Wydziału Zarządzaniu Uniwersytetu Warszawskiego, Warszawa. Wielgórska-Leszczyńska J. (2011), Ewolucja sprawozdawczości finansowej jednostki z uwzględnieniem specyfiki działalności bankowej, Oficyna Wydawnicza SGH, Warszawa. Wysłocka E. (2004), Wkład Polaków w rozwój rachunkowości na przełomie XIX i XX wieku, [w:] M. Gmytrasiewicz, A. Karmańska (red.), Polska szkoła rachunkowości, Szkoła Główna Handlowa, Warszawa. pe rso Streszczenie Celem artykułu jest prezentacja i analiza wybranych definicji rachunkowości, rozważenie zasadności terminu „rachunkowość jako nauka”, podjęcie próby określenia zakresu i elementów współczesnej rachunkowości z punktu widzenia teorii i praktyki. Przeprowadzono analizę podstawowych pozycji literatury dotyczących powstania i rozwoju rachunkowości jako nauki stosowanej. Stwierdzono różnorodność poglądów odnoszących się do charakterystyki rachunkowości jako nauki teoretycznej i praktycznej oraz nauki ekonomicznej i społecznej. Wyniki analiz i rozważań wykorzystano do wskazania kierunku rozwoju rachunkowości w wieku XXI. Słowa kluczowe: rachunkowość – teoria, polityka, praktyka, nauka. for This copy is for personal u This copy is for personal use only - distribution prohibited. - Kazimierz Sawicki - is c op y is Summary The scope of accounting as a science The purpose of the article is the presentation and analysis of chosen definitions of accounting, consideration of the term „accounting as a science”, and making an attempt at determining the scope and elements of modern accounting from the point of view of theory and practice. The author analyzes basic literature dealing with the creation and development of accounting as an applied science, and stresses the diversity of views on the characterization of accounting as a theoretical and practical science as well as economic and social science. The results of the analysis were used to indicate the direction of the development of accounting in the 21st century. Keywords: accounting – theory, policies, practice, science. Th This copy is for personal use only - distribution prohibited. - This copy is for personal use only - distribution prohibited. 226