Zarządzanie w sektorze finansów publicznych – organizacja sektora

Artykuł pochodzi z publikacji: Człowiek i organizacja – dylematy
współczesnego zarządzania, (Red.) W. Harasim,
Wyższa Szkoła Promocji, Warszawa 2014
Zarządzanie w sektorze finansów
publicznych – organizacja sektora
publicznego, problem jawności
i przejrzystości
Elżbieta Kotowska*
Abstrakt
W artykule podjęto próbę oceny przyjętych rozwiązań prawnych w zakresie organizacji podmiotów sektora finansów publicznych
w kontekście realizacji zasady jawności i przejrzystości. Sformułowane zasady stanowią istotny element realizacji koncepcji zarządzania
publicznego, którego podstawowym celem jest dążenie do racjonalnego i efektywnego wykorzystania środków publicznych. W ramach tej
koncepcji na uwagę zasługuje zmiana postrzegania roli administracji
publicznej z punktu widzenia społeczeństwa obywatelskiego, wyrażająca się w formule public governance (współzarządzanie), gdzie obywatele to podmioty żywotnie zainteresowane decyzjami władz publicznych, co ma wpływ na stosowanie zasady jawności i przejrzystości.
Słowa kluczowe: zarządzanie publiczne, governance, środki publiczne, sektor finansów publicznych, jawność, przejrzystość
*doc dr Elżbieta Kotowska jest pracownikiem naukowym na wydziale Administracji i Nauk Społecznych Politechniki Warszawskiej oraz Wyższej szkoły Menedżerskiej w Warszawie.
122
Management in sector of public finance – public
sector organization, problem of publicness and
clarity - Abstrakt
The article takes attempt of estimate the legal solution in range of
public organization of public finance in context of realization of principle, publicness and clarity. Formulated principles present important
issue of realization of concept of public management, the basic purpos
of which is aspiration for rational and effective utilization of public center . Change of perception of role of public administration deserves note
within the confines of this concept from the point of view of civil society, co-management in formula expressing, public governance, where
citizens are subjects with vital interest in decisions of public authorities,
that has influence on principle of publicness and clarity application
Keywords: Public management, governance, public center, sector of
public finance, publicness, clarity
1. Wprowadzenie
New Public Management (w skrócie NPM), który pojawił się na
początku lat dziewięćdziesiątych, odzwierciedla próbę adaptacji działań administracji publicznej do gospodarki rynkowej w celu zapewnienia jej sprawności w kategoriach należytego wykorzystania środków
publicznych dla osiągnięcia zaprogramowanych celów. NPM, określane aktualnie w literaturze jako zarządzanie publiczne, a ostatnio coraz
częściej, z punktu widzenia społeczeństwa obywatelskiego jako public
governance (współzarządzanie) zajmuje się badaniem sposobu i zakresu systematyzowania działań prowadzących do skutecznego planowania, określania i realizacji celów organizacji/podmiotów publicznych,
zajmujących się dostarczaniem dób ze sfery użyteczności publicznej
oraz optymalnego wykorzystania zorganizowanego działania ludzi
w tych podmiotach lub za ich pośrednictwem nakierowanego na kreowanie publicznych wartości i realizacje interesu publicznego.1 Tak pojęte
public governance widzi obywateli jako podmioty aktywne, zainteresoZob. H. Izdebski, Od administracji publicznej do public governance, Wyd. Scholar, Zarządzanie
publiczne 01/2007, s. 10-18
1
123
wane decyzjami władz publicznych, uczestniczące w systemie decyzyjnym, co skutkuje postrzeganiem administracji, jako elementu systemu
społeczeństwa obywatelskiego.2 Aspekt finansowy był i jest w ramach
tych koncepcji szczególnie nośny, ponieważ ciągle aktualne są zarzuty
dotyczące mało racjonalnego wydatkowania środków publicznych, ich
dużego marnotrawstwa, braku bezpośredniej odpowiedzialności za
niegospodarność. Wynika to także z zagrożenia stabilizacji systemu
finansów publicznych w Polsce i praktycznie w każdej rozwiniętej
gospodarce w związku ze starzeniem się społeczeństw i kryzysem
gospodarczym. Jest również odpowiedzią na koncepcje społeczeństwa
obywatelskiego, które, ponosząc daniny na rzecz państwa (aktualnie
głównie w formie pieniężnej), mają prawo do publicznej informacji
o ich wykorzystaniu, by na tej podstawie podejmować decyzje dotyczące powoływania władzy w ramach demokracji przedstawicielskiej,
a następnie współuczestniczyć w podejmowaniu decyzji.
Celem tego artykułu jest krytyczne przybliżenie rozwiązań prawnych w zakresie organizacji sektora finansów publicznych pod kątem
poszukiwania odpowiedzi na pytanie, czy i w jakim zakresie służą one
realizacji przesłanki jawności i przejrzystości finansów publicznych, na
które to zasady kładzie się duży nacisk w ramach koncepcji zarządzania publicznego i koncepcji public governance.
2. Zarządzanie finansami publicznymi a sektor
finansów publicznych
Finanse publiczne są środkami pieniężnymi gromadzonymi
i wydatkowanymi na dobra i usługi o charakterze użyteczności publicznej. Tworzone są na podstawie władztwa finansowego podmiotu
publicznego opierającego się o przymusowe daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, opłaty oraz obowiązkowe składki. Nie uiszczenie ich we wskazanym przez odpowiednie ustawy terminie skutkuje
nałożeniem kar oraz sankcji.3
Zespół aktów prawnych wyznacza procedury prawno-administracyjne, które są istotą zarządzania finansami publicznymi. Podstawą
Zob. W. Rudolf, Koncepcja governance i jej zastosowanie – od instytucji międzynarodowych do
niższych szczebli władzy, Actauniversitatis Lodziensis, Folia Oeconimica 245, 2010, J. Supernat,
Administracja publiczna, governance i nowe publiczne zarządzanie, www.supernat.pl./wykłady/
plk/i_72_2
3
A. Pawłowska: Administracja publiczna. Zagadnienia wstępne, Lublin 1999.
2
124
gospodarowania jest budżet lub plany finansowe na poziomie jednostek
organizacyjnych sektora publicznego. Na kolejne ogniwa składają się
wieloletnie programy inwestycyjne i finansowe, będące załącznikami
do budżetu, które powstają na podstawie strategii rozwojowych państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Na ich podstawie tworzone są wieloletnie plany finansowe i budżety zadaniowe.4
Zakres i struktura środków publicznych ustalana jest i kontrolowana przez organy stanowiące władzę publiczną, które powoływane są
wskutek demokratycznych wyborów.
Celem gospodarowania finansami publicznymi jest dążenie do
zaspokojenia potrzeb ogółu społeczeństwa w zakresie jakości świadczonych usług publicznych, co odróżnia je od finansów prywatnych,
których zamiarem jest zaspokojenie potrzeb indywidualnych jednostki.
Zarządzanie środkami publicznymi nie jest oparte o kryterium zysku,
jak to ma miejsce w przypadku sektora prywatnego, co powoduje,
że ocena w zakresie gospodarowania tymi środkami jest dość trudna
i wymaga stosowania wielu specyficznych mierników, które, kierując
się przesłankami wynikającymi z koncepcji zarządzania publicznego,
powinny być:
•
adekwatne do celów, które jednostka, chce osiągnąć;
•
ściśle określone, o klarownej, niedwuznacznej definicji,
pozwalającej na konsekwentne pozyskiwanie danych;
•
aktualne, generujące dane na tyle regularnie, by śledzić
postępy, oraz na tyle szybko, by uzyskiwane dane były użyteczne;
•
rzetelne, czyli wystarczająco dokładne i reagujące na zmiany;
•
porównywalne z przyszłymi okresami lub z innymi podobnymi miernikami;
•
dające się zweryfikować, poparte wyraźną dokumentacją,
aby można było potwierdzić zasadność procesów generujących dany miernik
•
unikające stwarzania negatywnych bodźców, czyli takie,
które nie zachęcają do niepożądanego lub marnotrawnego
działania.5
Zob. E. Kotowska, Kluczowe problemy zarządzania w sektorze publicznym, Zarządzanie. Teoria
i Praktyka, nr2(7) rok 2013
5
W. Misiąg (pod red), Wzorcowy urząd, czyli jak usprawnić administrację samorządową, jak
mierzyć jej zadania i wyniki, Warszawa 2005, s. 112
4
125
Wykonywanie zadań publicznych/dostarczanie dóbr publicznych
wymaga stworzenia określonej sieci instytucji i nośników informacji,
za pomocą której zadania te będą realizowane, co wyraża się w funkcjonowaniu sektora publicznego. O ile zatem finanse publiczne odnoszą się do zjawisk i procesów pieniężnych, o tyle sektor publiczny ma
postać realną i zajmuje się świadczeniem usług publicznych (dostarcza
dobra i usługi tzw. spożycia zbiorowego). Dla sektora publicznego
– podobnie jak dla finansów publicznych – spoiwem jest nieprywatna
własność majątku i funduszy.
Związek sektora publicznego z finansami publicznymi dobrze
wyjaśnia S. Owsiak poprzez kryterium własności, wskazując, że
zarówno sektor publiczny, jak i finanse publiczne należą do tej samej
kategorii pojęciowej, której ramy określa nieprywatna własność (dlatego często te pojęcia używane są zamiennie).6 Sektor publiczny aby
funkcjonować (wytwarzać na bieżąco dobra publiczne) musi gromadzić – najczęściej w drodze przymusu, dochody pochodzące od innych
podmiotów sektora prywatnego.
Nieco inna definicja sektora publicznego zawarta jest w pracy
E. Malinowskiej – Misiąg i W. Misiąg, wg których sektor publiczny
to państwowe i samorządowe instytucje i jednostki organizacyjne,
finansowane (wyłącznie lub głównie ) ze środków Skarbu Państwa
i jednostek samorządu terytorialnego, wykonujące na zasadach niekomercyjnych zadania publiczne, zadania prawnie przypisane państwu
i samorządowi terytorialnemu.7 Powyższa definicja koncentruje się
na działalności podejmowanej przez podmioty publiczne głównie
w celach niezarobkowych – ze względu na interes publiczny, bez chęci
osiągnięcia zysku.
Od strony prawnej sektor finansów publicznych określa ustawa
o finansach publicznych (uofp).8 Definiuje ona jednostki, które zobligowane są do gromadzenia oraz rozdysponowywania finansów państwa,
tzw. jednostki sektora finansów publicznych. W ich skład, zgodnie z art.
9 ustawy, zalicza się:
•
organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz
sądy i trybunały,
S. Owsiak, Finanse publiczne, Teoria i praktyka, Warszawa 2005, 89-91
E. Malinowska - Misiąg , W. Misiąg, Finanse publiczne w Polsce, Lexis Nexis, Warszawa 2007,
s. 22
8
Ustawa z dnia 27 serpnia 2009r. o finansach publicznych .Dz.U. z 2009 r. nr 157, poz. 1240.
6
7
126
•
•
•
•
•
•
•
jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki,
jednostki budżetowe,
samorządowe zakłady budżetowe,
agencje wykonawcze,
instytucje gospodarki budżetowej,
państwowe fundusze celowe,
Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego
fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego
i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego,
•
Narodowy Fundusz Zdrowia,
•
samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
•
uczelnie publiczne,
•
Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne,
•
państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe,
•
inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone
na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań
publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, jednostek
badawczo-rozwojowych, banków i spółek prawa handlowego.
Wyłączenie w punkcie 14 art. 9 z sektora finansów publicznych
przedsiębiorstw, jednostek badawczo-rozwojowych, banków i spółek
prawa handlowego, które działają na zasadach komercyjnych, wskazuje, że zasady gospodarki finansowej, wynikające z tej ustawy, mają
odniesienie do sektora publicznego, który działa na zasadach niekomercyjnych. Jednocześnie świadczy to o tym, że wyżej wymienione
podmioty podlegają odrębnym regulacjom prawnym i regułom gry
rynkowej, której istotą jest dostosowanie działalności w zakresie produkcji towarów bądź usług do reguł rynkowych, wynikających z prawa
podaży i popytu, a naczelna, zasadą – zasada samofinansowania.9
Zob. E. Kotowska, Organizacja i funkcjonowanie sektora finansów publicznych, Zarządzanie.
teoria i Praktyka, nr1(5) rok 2012, s. 13-32
9
127
3. Analiza i ocena przyjętych rozwiązań
organizacyjnych w stosunku do podmiotów
publicznych
Ustawa o finansach publicznych posługuje się pojęciem jednostki
sektora finansów publicznych dla określenia form organizacyjno-prawnych tworzących sektor finansów publicznych. Elementami łączącymi
te formy są:
•
Publiczny charakter środków finansowych, jakimi dysponują, prowadząc gospodarkę finansową
•
Publiczny charakter zadań, do wykonywania których zostały
powołane
•
Budżetowanie, jako metoda dysponowania środkami
publicznymi
•
Jawność i przejrzystość jako zasada gospodarowania środkami finansowymi.
Poza tymi cechami wykazują jednak dużą różnorodność w zakresie kompetencji, organizacji i charakteru prawnego. W szczególności
różnice dotyczą:
•
podstaw prawnych działalności
•
zakresu zadań i kompetencji
•
posiadania lub nie osobowości prawnej
•
oraz związania zasadami gospodarki finansowej określonymi
w przepisach uofp.
Podkreślić należy, że działalność takich jednostek organizacyjnych,
jak: jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje
wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i fundusze celowe określają przepisy działu I, rozdz. 3 uofp, pozostałe zaś podmioty sektora
finansów publicznych wymienione w art. 9 uofp funkcjonują na podstawie odrębnych ustaw szczegółowych, co w istotny sposób ogranicza
czytelność zasad powoływania i zarządzania podmiotami tego sektora.
Dlatego też dla przeciętnego obywatela sektor finansów publicznych
jest mało przejrzysty, regulacje prawne dotyczące jego funkcjonowania
są rozproszone, a dostęp do informacji o rezultatach działalności dość
skomplikowany, pomimo rozwoju systemów informatycznych.
Według zapisów art. 9 ustawy o finansach publicznych, jednostkami organizacyjnymi tego sektora są organy władzy publicznej,
w tym organy administracji rządowej, organy kontroli, sądy i trybunały,
128
a także jednostki samorządu terytorialnego, co budzi pewne wątpliwości. Zaliczenie do tej samej grupy podmiotów organów administracji
rządowej – minister i ministerstwo – działające w formie jednostki
budżetowej, może być kontestowane ze względu na zakres kompetencji
i układ organizacyjno-prawny. W przypadku samorządu terytorialnego
sytuacja jest jeszcze bardziej złożona. Do sektora finansów publicznych
należeć będzie wójt, burmistrz albo prezydent, urząd gminy albo miasta
oraz dodatkowo posiadająca osobowość prawna jednostka samorządu
terytorialnego np. gmina, w imieniu i ramach której działać będzie np.
wójt. W praktyce wymienione powyżej podmioty są ze sobą ściśle
powiązane, wójt działa w imieniu gminy i kieruje urzędem, w ustawie
zaś potraktowano te podmioty jako odrębne, co powoduje złudzenie
niezależności, której w istocie nie ma.
Większość jednostek sektora finansów publicznych posiada osobowość prawną, niektóre zaś nie. Jednostki nieposiadające osobowości
prawnej są wyodrębnionymi organizacyjnie, ale majątek jednostek
budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych to majątek
Skarbu Państwa albo samorządu terytorialnego. Państwowe fundusze
celowe funkcjonują tylko w postaci rachunków bankowych. Niezależność w zakresie podejmowania decyzji finansowych w tych jednostkach
jest mocno ograniczona, a plany finansowe będące podstawą ich działania są weryfikowane przez uprawnione organa władzy publicznej.
Jednostki organizacyjne posiadające osobowość prawną to: państwowe i samorządowe osoby prawne tworzone są na podstawie odrębnych ustaw, a podstawą ich gospodarki finansowej są plany finansowe,
w których należy wyodrębnić:
1. Przychody z prowadzonej działalności
2. Dotacje budżetu panstwa lub budżetów jednostek samorządu
terytorialnego
3. Koszty, w tym:
wynagrodzenia i składniki w nich naliczane
płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań
zakup towarów i usług
4. Środki na wydatki majątkowe
5. Środki przyznane innym podmiotom
6. Stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku
7. Stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.
129
Posiadanie osobowości prawnej przez podmioty sektora publicznego jest kontestowane na gruncie prawa, co wyraźnie podkreśla np.
H. Izdebski. Mają one bowiem w istocie charakter hybrydowy, nie są
traktowane w podobny sposób jak przedsiębiorstwa, świadczą bowiem
usługi publiczne nie w celu osiągania zysku, mają dostęp do środków
publicznych (dotacje), a ich gospodarka finansowa nie jest w pełni
samodzielna.10
Wymienione w art.9 uofp jednostki finansów publicznych nie są
w jednakowy sposób powiązane z budżetem państwa lub budżetem
jednostki samorządu terytorialnego (JST). Jedne z nich charakteryzują
się całkowitym uzależnieniem od niego (metoda rozliczeń brutto), inne
wykazują częściową samodzielność pod względem finansowym (metoda rozliczeń netto), a pozostałe posiadają pełną samodzielność w zarządzaniu środkami pieniężnymi. Prowadzenie gospodarki finansowej
w ramach budżetu przy wykorzystaniu metody budżetowania brutto lub
netto jest wynikiem rozwoju historycznego budżetu i ma swoje zalety
i wady.
Jednostki budżetowe rozliczają się z budżetem metodą brutto,
odznaczają się one całkowitym brakiem autonomii finansowej, co
odzwierciedla pełne rozgraniczenie wydatków od dochodów. Wydatki
pokrywane są w pełniej wysokości przez budżet. Usługi są świadczone
nieodpłatnie. Ewentualny dochód musi zostać przekazany w całości
do właściwego budżetu, podobnie jak niewykorzystane w ciągu roku
rozliczeniowego środki finansowe, które zostały przekazane jednostce.
Nawiązując do znanych z literatury zasad budżetowych11, metoda ta
odzwierciedla zasadę zupełności w ujęciu klasycznym, jest to rozliczanie „pełnymi kwotami”.
Metoda budżetowa netto ogranicza zasadę zupełności, jest bardziej elastyczna w porównaniu z metodą brutto. Taka metoda powiązań
przewidziana jest dla samorządowego zakładu budżetowego, który
koszty swojej działalności powinien pokrywać z uzyskiwanych przychodów, a ewentualną nadwyżkę, po odprowadzeniu podatku dochodowego od osób prawnych, przekazać do właściwego budżetu, chyba
że organ stanowiący JST podjął inną uchwałę w tej kwestii. Podobny
system powiązań występuje w odniesieniu do agencji wykonawczych.
Por. H.Izdebski, Przyszłość samodzielnych Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej, Instytut
Spraw Publicznych, http.//www.isp.org.pl/files
11. Zob S. Owsiak,..., op cit, T. Ziółkowska, Finase publiczne, Teoria i zastosowanie, Poznań
2011
10
130
Ten sposób rozliczania określany jest jako system rozliczeń poprzez
„wynik finansowy”.
Powiązania wielorakie stanowią odejście od zasady zupełności. Ta
metoda wiąże się z wyłączeniem pewnych środków publicznych spod
kontroli budżetowej i gospodarki budżetowej. W ten sposób rozliczają
się niektóre fundusze celowe.
Ponadto podmiotami samofinansującymi się są państwowe
i samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych
aktów prawnych, w stosunku do ustawy o finansach publicznych. Przykładem takich instytucji są NFOŚiGW i WFOŚiGW.
Jednostki sektora finansów publicznych w różnym stopniu zobowiązane są do stosowania jednolitych zasad gospodarki finansowej.
Niektóre z nich stosują zasady gospodarki finansowej określone w
uofp (art. 10 ust.1), inne zaś, zwłaszcza te tworzone na bazie odrębnych
ustaw, w różnym zakresie (art.10ust. 2)12.
Istotną zmianą w całym sektorze finansów publicznych jest
konieczność tworzenia budżetów zadaniowych. Art. 32 uofp stanowi,
że agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej, dysponenci państwowych funduszy celowych oraz państwowe osoby prawne
sporządzają plany finansowe w układzie zadaniowym na rok budżetowy i dwa kolejne lata.
Opisany w ustawie o finansach publicznych sektor tych finansów posiada aktualnie charakter zdecentralizowany, co jest wynikiem
podziału zadań między państwo a samorząd terytorialny i inne jednostki organizacyjne. I chociaż aktualnie uofp tego nie precyzuje, to podział
na sektory: rządowy, samorządowy i ubezpieczeń społecznych wydaje
się być zasadny.
Na podkreślenie zasługują zapisy uofp, dotyczące agencji, funkcjonujących w Polsce od początu lat dziewięćdziesiątych w oparciu
o różne regulacje prawne. Aktualnie obowiązująca uofp nadała im jednolitą formę. Przyjęte rozwiązania prawne dla agencji wykonawczej są
wzorowane na rozporządzeniu Rady Unii Europejskiej z 19.12.2002r.,
ustanawiającym statut agencji wykonawczych, które realizują niektóre
zadania w zakresie zarządzania programami wspólnotowymi. Kluczowe aspekty tych regulacji to: jednolitość agencji wykonawczych pod
względem instytucjonalnym, struktury, zadań, funkcjonowania, systemu budżetowego, szczególnie istotne są przyjęte regulacje prawne,
12
Zob. Finanse publiczne (red) ,W. Lachiewicz, Wyd. Beck, Warszawa, 2010, s. 92
131
które mają za zadanie przyczynić się do zwiększenia kontroli i nadzoru
nad ich gospodarką finansową i jej przejrzystością.
Jednostką organizacyjną, której gospodarka finansowa w szczególności objęta jest zasadą jawności, jest instytucja gospodarki budżetowej, która poprzez wpis do Krajowego Rejestru Sądowego otrzymuje
osobowość prawną, z czym wiążą się też określone wymogi, w tym
m.in. obowiązek składania sprawozdań finansowych. Rejestr zaś, co do
zasady, jest jawny i powszechnie dostępny13.
Podsumowanie organizacji podmiotów sektora finansów publicznych działających na podstawie zapisów uofp w sposób syntetyczny
przedstawia poniższa tabela
Tabela nr.1. Zasady funkcjonowania podmiotów sektora finansów
publicznych wymienione w uofp
Metoda
rozliczeń z
budżetem
Wynik finansowy
i jego przeznaczenie
Użytkowanie
Brutto
Brak zysku
JST
Użytkowanie
Netto
Budżet JST/
na podstawie
uchwały organu
stanowiącego
JST do dyspozycji
posiada
Państwo
Własność
Netto
Budżet państwa/
uchwała Rady
Ministrów może
postanowić inaczej
Instytucje
gospodarki
budżetowej
posiada
Państwo
Własność
Netto
Prawo do dysponowania zyskiem
Państwowe
fundusze
celowe
brak
Państwo
Brak/
rachunek
bankowy
Netto
Brak zysku
Odpowiedzialność
za zobowiązania
Prawo do
majątku
brak
Państwo
lub JST
brak
Osobowość
prawna
Jednostki
budżetowe
Samorządowe zakłady
budżetowe
Agencje
Wykonawcze
Źródło: Opracowanie własne
Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Dz. U. z 2001r. nr.17, poz.
209. z późn. zm.
13
132
Zaprezentowane w tabeli rozwiązania prawno-organizacyjne
dotyczą tylko części podmiotów sektora finansów publicznych. Trzeba
pamiętać, że takie podmioty, jak: uczelnie publiczne, Polska Akademia
Nauk, Zakład Ubezpieczeń Społecznych, Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Narodowy Fundusz Zdrowia, Samodzielne publiczne
zakłady opieki zdrowotnej, Instytucje kultury i inne osoby prawne np.
Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (NFOŚiGW) funkcjonują na podstawie ustaw szczegółowych14. Zatem ich
gospodarka finansowa, zasady powiązań z budżetem, odpowiedzialności za zobowiązania i samodzielności w zakresie zarządzania majątkiem rzeczowym i finansowym jest regulowana poprzez te ustawy.
Różnorodność podmiotów sektora publicznego i rozproszenie regulacji
prawnych dotyczących jego funkcjonowania nie służy realizacji zasady
jawności i przejrzystości, traktowanych jako jedne z fundamentalnych
zasad zarządzania sprawami publicznymi koncepcji public governance.
Ponadto taki układ i tak sformułowane zapisy prawne oraz ich częste
zmiany (formy prawno-organizacyjne sektora publicznego parę razy
już były zmieniane) nie sprzyjają należytej komunikacji społecznej,
wprowadzając szumy informacyjne, stwarzając możliwość manipulacji
w różnych przekrojach w zakresie formułowania jednoznacznych wniosków dotyczących oceny efektów działalności całego sektora publicznego, jak i jego poszczególnych podmiotów. Tymczasem komunikacja
społeczna, z uwzględnieniem elementu informacyjnego, może w istotny sposób przyczyniać się lub nie do rozwoju społeczeństwa obywatelskiego. Jej pozytywne aspekty oraz niegodziwości i niebezpieczeństwa
zostały w sposób przejrzysty opisane w pracach W. Stelmacha15.
4. Jawność i przejrzystość sektora finansów
publicznych
Jawność i przejrzystość to podstawowe zasady zarządzania środkami publicznymi, tak w zakresie budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, jak i wszystkich podmiotów zajmujących się
dostarczaniem dóbr publicznych.
E. Kotowska, …,p. cit.
Zob. W. Stelmach, Władza i kierowanie. Teorie i praktyki biurokracji, Wyd. Placet, Warszawa
2010, s. 167-169, ;W. Stelmach, Socjologia i socjotechnika kierowania, Wydawnictwo Wyższej
szkoły Menedżerskiej w Warszawie, Warszawa 2014
14
15
133
W znaczeniu ekonomicznym jawność to swobodny dostęp obywatela do informacji o działalności państwa i innych podmiotów ze
sfery użyteczności publicznej, w wymiarze finansowym. Inaczej można
powiedzieć, że to sytuacja, w której zainteresowani obywatele oraz
prawnie ustanowione instytucje kontrolne mają swobodny dostęp do
danych o rezultatach gospodarowania środkami publicznymi.
W znaczeniu prawnym jawność finansów publicznych oznacza
z kolei możliwość poznania i zrozumienia istniejącego stanu finansów
publicznych, dzięki stosowaniu jednolitych reguł klasyfikacji dochodów i wydatków, przychodów i rozchodów, zasad rachunkowości
i planów kont oraz jednolitej sprawozdawczości Jest to możliwe, jeśli
finanse publiczne ukazywane są w sposób jasny, szczegółowy, rzetelny i zrozumiały, co wiąże się z zasadą przejrzystości. Przejrzystość
bowiem rozumiana jest jako czytelność sytuacji sektora finansów
publicznych, umożliwia praktyczną przyswajalność udostępnianych
materiałów, ich analizę i ocenę. Przejrzystość zapewnia również ustalenie zakresu odpowiedzialności poszczególnych osób i instytucji dysponujących zasobami publicznymi, a także przestrzeganie określonych
zasad związanych z wydatkowaniem. Przejrzyste zarządzanie środkami
publicznymi to stosowanie jednolitych zasad klasyfikacji dochodów
i wydatków publicznych, tych samych reguł księgowości i sprawozdawczości przez wszystkie jednostki sektora finansów publicznych16.
Przejrzystość odpowiada za zagwarantowanie publicznej odpowiedzialności za politykę finansową państwa w sposób taki, iż podaje
obywatelom informacje dotyczące budżetu w zrozumiałej formie, służy
umocnieniu demokratycznego ładu w państwie, wzmocnieniu kontroli
publicznej nad działalnością organów państwowych i samorządowych,
sprzyja poprawie realizacji dochodów i wydatków publicznych. Polega
na tym, że układ budżetu powinien pozwalać na rozpoznanie procesów
zachodzących w obszarze budżetu państwa i JST. Jest uzupełnieniem
zasady jawności i stanowi jej gwarancję. Publicznie znane i jasno określone winne być kwestie dotyczące:
•
Zakresu finansów publicznych,
•
Podziału zadań i kompetencji między podmiotami sektora
publicznego
A. Ciąglewicz-Mista, Jawność i przejrzystość finansów publicznych, www.eksperbach.pl z 8.02.
2012, C. Kosikowski, Prawne aspekty realizacji zasad jawności i przejrzystości finansów publicznych, www.nik.gov.pl/plik/id.1558.pdf
16
134
•
Stosowane w sektorze procedury i zasady postępowania
w tym zasady prezentacji wyników poszczególnych jednostek sektora publicznego oraz sektora w całości
•
Sposoby realizacji i harmonogram planowanych przedsięwzięć
Środki publiczne pochodzą głównie z danin publicznych/podatków
płaconych przez obywateli i przedsiębiorstwa. Organa władzy publicznej mają zatem obowiązek ujawnić, jaki jest udział obywateli w tworzeniu dochodów publicznych, a także to, w jaki sposób i na jakie
wydatki są dzielone. Informacja o tym, w jaki sposób władze publiczne
planują, organizują, zarządzają i kontrolują gospodarowanie środkami
publicznymi, jest konieczna w demokratycznym państwie prawnym,
w szczególności w procesie dokonywania wyborów władzy publicznej,
na tym miedzy innymi opiera się koncepcja menagement i governance.
Kolejną istotną rolą jawności i przejrzystości finansów publicznych jest
przyczynienie się do wzrostu efektywności gospodarowania środkami
publicznymi, a dostęp do danych poprzez budowanie e-administracji sprzyja publicznemu nadzorowi17. Podatnicy zainteresowani są
oszczędnym, racjonalnym i efektywnym wykorzystaniem płaconych
podatków. Społeczna kontrola jest zatem instrumentem motywującym
do optymalnej gospodarki finansowej podmioty publiczne, zgodnie
z interesem publicznym po to, aby ograniczać nadużycia i marnotrawstwo pieniędzy publicznych. Funkcjonalne znaczenie zasady jawności
finansów publicznych sprowadza się zatem do narzędzia, które może
i powinno być wykorzystywane do efektywnego rozdysponowywania
środków przeznaczonych na cele użyteczności publicznej.
Problematyka jawności i przejrzystości finansów publicznych
zawarta jest w rozdziale 4 uofp, a związek z zapisami tego rozdziału mają też inne przepisy uofp określające procesy przygotowania,
uchwalania i wykonania: budżetu państwa, środków europejskich
i innych środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, budżetów
jednostek samorządu terytorialnego, jak również przepisy ustaw ustrojowych określające zasady gospodarki finansowej gmin, powiatów
i województw oraz ustawa prawo zamówień publicznych. Na szczególne wyróżnienie zasługuje ustawa o dostępie do informacji publicznej,
Zob. J. Banasikowska, Stan realizacji i perspektywy rozwoju e-administracji w Polsce, Katowice
2011
17
135
która niezależnie od ustalonych przepisów w tym zakresie ustala prawne podstawy do udzielania informacji publicznej.18
Jawność publicznej gospodarki finansowej stanowi jedną
z gwarancji realizacji konstytucyjnej zasady prawa do informacji
o działalności organów władzy publicznej oraz osób pełniących funkcje
publiczne19. To właśnie w ustawie o dostępie do informacji publicznej
skonkretyzowane zostało konstytucyjne prawo dostępu do informacji,
jak i obowiązki organów publicznych w tym zakresie. Zgodnie z zapisami art.1 ust.1 i art.6 ust1 ustawy, informacją publiczną jest każda
informacja o sprawach publicznych, w tym w szczególności o majątku publicznym. Zatem regulacje dotyczące zasady jawności zawarte
w uofp stanowią uszczegółowienie problematyki informacji publicznej
podlegające jawności w zakresie sposobów i form jej udostępniania.
Są komplementarne w stosunku do ustawy o dostępie do informacji publicznej i koncentrują się na tematyce finansów publicznych.
W świetle zapisów uofp główne zasady/instrumenty jawności gospodarowania środkami publicznymi dotyczą tak finansów państwa, jak
i finansów JST. Konstytucyjne prawo do informacji, w tym do informacji dotyczącej finansów publicznych, podlega limitowaniu. Granice
tego prawa określa już sama Konstytucja, która w art. 61 ust. 3 upoważnia ustawodawcę do tworzenia, w drodze ustawy, różnego rodzaju
ograniczeń. Jednocześnie wskazany przepis wyznacza przesłanki ograniczenia prawa do informacji – są nimi określone w innych w ustawach:
ochrona wolności i praw innych osób oraz podmiotów gospodarczych,
ochrona porządku publicznego, bezpieczeństwa lub ważnego interesu
gospodarczego państwa. Faktyczny poziom jawności życia publicznego wynika więc z ustawowych regulacji wyłączających tę jawność.
Sektor państwowy realizuje zasadę jawności poprzez: jawność
debaty nad sprawozdaniem z wykonania budżetu państwa w Sejmie,
jawność debaty budżetowej w Sejmie i Senacie oraz podawanie do
publicznej wiadomości określonych danych (m.in. zbiorczych danych,
które dotyczą finansów publicznych, kwot dotacji, które zostały udzielone z budżetu państwa, informacji o wykonaniu budżetu państwa za
okresy miesięczne, kwot dotacji udzielanych przez państwowe fundusze celowe). Minister Finansów jest obowiązany do przestrzegania
Ustawa z dnia 6 września 2001r o dostępie do informacji publicznej DZ. U. nr. 112, poz. 1198
z poź zm.
19
Art. 61 Konstytucji RP z 2. 04 1997r. Dz. U. Nr. 78, poz. 483 z poź. Zm.
18
136
i nadzorowania stosowania zasady jawności. Ustawa o finansach
publicznych nakłada między innymi obowiązek podawania do wiadomości publicznej informacji dotyczących wykonania ustawy budżetowej, zatwierdzonej przez Radę Ministrów.
Ponadto, Minister Finansów powiadamia obywateli o wykonaniu
budżetu w poszczególnych miesiącach oraz związanych z nimi kwotami deficytu i nadwyżki, a także o ogóle operacji finansowych sektora
finansów publicznych, na które składają się między innymi: udzielanie
gwarancji i poręczeń, dochody i wydatki, zobowiązania oraz należności, przychody i dochody.
Minister Finansów podaje kwotę i relację do PKB następujących
kwot: długu Skarbu Państwa, państwowego długu publicznego oraz
kwotę niewymagalnych zobowiązań z tytułu poręczeń i gwarancji
udzielonych przez Skarb Państwa.
Na szczeblu samorządowym zasada jawności jest realizowana
między innymi poprzez jawność debat budżetowych oraz debat nad
sprawozdaniami z wykonania budżetów JST (jednostkach samorządu
terytorialnego) oraz debaty nad projektem uchwały w sprawie wieloletniej prognozy finansowej jednostki, zasad wykonywania i naliczania
odpłatności za świadczone przez jednostki sektora finansów publicznych usługi.
Oprócz organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego,
organ wykonawczy także posiada pewne obowiązki w zakresie zapewnienia stosowania zasady jawności. Zarząd udziela informacji na temat
wykonania budżetu jednostki, a ponadto kwot nadwyżki albo deficytu.
Do 31 maja roku następnego na zarządzie ciąży obowiązek podania
informacji m.in. o: wykonaniu budżetu JST w poprzednim roku budżetowym, kwocie deficytu albo nadwyżki, kwocie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz uzyskanych dotacjach.
Także pozostałe jednostki sektora finansów publicznych są obowiązane do podawania informacji o sposobach i rezultatach zarządzania środkami publicznymi, co dotyczy np.: kwot dotacji udzielonych
podmiotom prywatnym, kwot udzielonych ulg, umorzonych, rozłożonych na raty podatków, opłat prolongacyjnych. Uofp przesądza
o instrumentach, które podmioty publiczne mają stosować w zakresie
zasady jawności, terminach podawania konkretnych informacji do
wiadomości publicznej, miejscu publikacji podstawowych informacji.
W zakresie finansów państwa jest to głównie Monitor Polski, na pozio-
137
mie JST – mogą i powinny być stosowane formy zróżnicowane, ale
takie aby informacje docierały do obywateli, aktualnie dość dobrze
sprawdza się system przekazu informacji za pośrednictwem stron internetowych, co jest wynikiem wdrażania zapisów ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.20
Biorąc pod uwagę zapisy uofp, można stwierdzić, iż zasada
jawności gospodarki środkami publicznymi powinna być bezwzględnie respektowana przez jednostki odpowiedzialne za gromadzenie
i wydatkowanie środków publicznych. Dodatkowo podkreślić trzeba,
że podmioty wydatkujące środki publiczne podlegają obligatoryjnej
kontroli przez odpowiednie instytucje kontrolne (NIK, RIO, Urzędy
Kontroli Skarbowej) oraz samych obywateli. Wobec tak szeroko sformułowanych zasad, jednostki rozporządzające publicznymi pieniędzmi są obowiązane do prowadzenia gospodarki w sposób racjonalny
i oszczędny, co jest jedną z przesłanek wdrażania narzędzi zarządzania
publicznego.
Zaprezentowana powyżej zasada jawności wymaga uprzedniego
przestrzegania zasady przejrzystości, co na gruncie zarządzania środkami publicznymi realizowane jest poprzez normy prawne dotyczące:
• Jednolitych zasad klasyfikacji dochodów i wydatków, przychodów i rozchodów budżetu państwa, budżetów JST i planów finansowych podmiotów publicznych
• Rachunkowości jednostek sektora finansów publicznych
• Sprawozdawczości jednostek sektora finansów publicznych.
Zasady tzw. klasyfikacji budżetowej reguluje rozporządzenie
Ministra Finansów21. Przyjęta w art. 39 ust.4 uofp klasyfikacja dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących
ze źródeł zagranicznych została ustalona według działów, uwzględnia
już unijną klasyfikację działalności i co jest oznaczone symbolem trzycyfrowym, w ramach których wyszczególniono pięciocyfrowe symbole
rozdziałów. Z kolei w rozdziałach ujmuje się dochody i wydatki oraz
przychody, których symbole są czterocyfrowe (art. 39 ust.1). Ponadto
przepisy rozporządzenia wyodrębniają paragrafy dochodów i wydatUstawa z dnia 17 lutego 2005r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania
publiczne, Dz. U. nr 64, poz565 z poź. Zm.
21
Rozporządzenie z dnia 2 marca 2010r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych i rozporządzenie z dnia 2 marca 2010 z 10.03.2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków
strukturalnych, Dz.U. z 2010 r. Nr 38, poz. 207, Nr 44, poz. 255
20
138
ków majątkowych, co umożliwia jednorodne powiązanie z zapisami
uofp, nakazującymi wyszczególnienie w ramach ogółu dochodów
i wydatków budżetowych ich dalszego podziału według kryteriów „bieżące” oraz „majątkowe”. Dodatkowym kryterium podziału paragrafów
wydatków jest ich rodzajowe zgrupowanie dokonane w zależności
od charakteru wydatków. Z kolei uszczegółowienie przychodów (art.
5 ust. 1 pkt 4 uofp oraz rozchodów z art. 6 ust. 2 uofp) następuje według
paragrafu, którego symbol jest trzycyfrowy.
Klasyfikacja budżetowa jest istotnym elementem realizacji zasady
przejrzystości finansów publicznych z uwagi na jednorodne, wspólne dla jednostek sektora finansów publicznych sposoby określania
gospodarki środkami publicznymi, dokonywanej na podstawie ustawy
budżetowej, uchwał budżetowych jednostek samorządu terytorialnego
oraz sporządzanych planów finansowych. Naruszenie powołanej zasady jednorodności klasyfikacyjnej przez podmioty zobowiązane do jej
stosowania może być uznane za naruszenie prawa. Jednakże konieczne
jest podkreślenie, że dla przeciętnego obywatela, który nie zna jej istoty, przekaz informacji wg wskazanych zasad jest mało czytelny i nie
wzmacnia zasady jawności, co znalazło nawet swój wyraz w powiedzeniu: „po co są działy i rozdziały - po to, aby gały nie wiedziały, gdzie
pieniądze się podziały”.
Szczególne zasady rachunkowości budżetowej modyfikują normy
ustawy o rachunkowości22 i zawarte zostały w art. 40 ust. 2 uofp. Stanowią one odpowiednio, że plany kont dla budżetu państwa, budżetów
jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych
oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza
granicami Rzeczypospolitej Polskiej powinny uwzględniać:
1. dochody i wydatki ujmowane w terminie ich zapłaty, niezależnie od rocznego budżetu, którego dotyczą;
2. wyszczególnienie wszystkich etapów rozliczeń, które
poprzedzają płatność dochodów i wydatków, a w zakresie
wydatków i kosztów – także zaangażowanie środków;
Rozporządzenie z 05.07.2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów
kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych,
samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych
jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr
128, poz. 861).
22
139
3.
odsetki od nieterminowych płatności, które nalicza się i ewidencjonuje nie później niż na koniec każdego kwartału;
4. wyceny składników aktywów i pasywów wyrażone w walutach obcych nie później niż na koniec kwartału.
Szczególne zasady rachunkowości dla wyżej wyszczególnionych jednostek, o czym stanowi art. 40 ust. 3 uofp, dotyczą: ewidencji
wykonania budżetu, w tym budżetu w układzie zadaniowym, ewidencji
aktywów trwałych stanowiących własność Skarbu Państwa lub JST,
wyceny poszczególnych składników aktywów i pasywów, sporządzania sprawozdań finansowych oraz ich odbiorców.
Rozporządzenie Ministra Finansów nadało jednolity kształt
rachunkowości budżetowej, co stanowi z kolei podstawę do tworzenia sprawozdań finansowych podmiotów publicznych, bez dostępu do
których nie mogłaby być realizowana zasada jawności, umożliwiająca
analizę i ocenę działalności sektora publicznego w różnych przekrojach
i różnym czasie.
Jednolite rodzaje, formy, terminy i sposoby sporządzania sprawozdań, w tym wzory sprawozdań, zawarte są w rozporządzeniu Ministra
Finansów23. Rozporządzenie określa rodzaje, formy, terminy i sposoby
sporządzania sprawozdań: z wykonania budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wykonania planów finansowych podmiotów sektora finansów publicznych oraz z poniesionych przez jednostki sektora
finansów publicznych wydatków strukturalnych. Z treści rozporządzenia wynika, że sprawozdawczość budżetowa jest bardzo rozbudowana.
Wyróżnieniu podlega 36 sprawozdań budżetowych, sporządzanych w
czterech płaszczyznach: jednostkowych, łącznych, zbiorczych oraz
skonsolidowanych.
Obowiązki sporządzania, przekazywania i publikacji sprawozdań
oraz jednolite reguły ich sporządzania postrzegane są na gruncie prawa
jako gwarancje jawności i przejrzystości finansów publicznych. Podkreślić jednak trzeba, że aby faktycznie spełniały taką rolę, odbiorcy/
społeczeństwo, powinni dysponować pewnym zasobem wiedzy, ponieważ obszar rachunkowości budżetowej jest dość specyficzny.
Rozporządzenie Ministra Finansów z 3 marca 2010r w sprawie sprawozdawczości budżetowej.
Dz. U. nr.20, poz. 03
23
140
5. Podsumowanie
Aktualna organizacja sektora finansów publicznych i obowiązująca w stosunku do nich zasada jawności i przejrzystości uwzględnia
przesłanki wynikające z koncepcji zarządzania publicznego, idące
w kierunku tworzenia warunków do bardziej racjonalnego i efektywnego wykorzystania publicznych zasobów pieniężnych. Jednakże zarówno organizacja sektora finansów publicznych, jak i jawność gospodarowania środkami publicznymi określają nie tylko przepisy ustawy
o finansach publicznych, lecz również regulacje innych aktów prawnych. W znacznej mierze przepisy różnych aktów prawnych, wzajemnie się uzupełniając, umożliwiają realizację konstytucyjnej zasady
prawa do informacji o działalności organów władzy publicznej oraz
pozytywnie oddziałują na podmioty publiczne w kierunku poszukiwania oszczędności i wdrażania nowych narzędzi dotyczących wykonywanych zadań. Analiza stanu prawnego regulującego owe kwestie
nasuwa jednak wniosek, iż sytuowanie w wielu aktach prawnych
o zróżnicowanym charakterze omawianych unormowań utrudnia dokonywanie jasnej i przejrzystej wykładni przepisów, co opóźnia podejmowanie decyzji, utrudnia też dostęp i należyte wykorzystanie informacji
w nich zawartych przez obywateli. Taki stan prawny i częste nowelizacje wymagają, aby obywatele posiadali pewną wiedzę na temat organizacji sektora finansów publicznych i zasad jego funkcjonowania oraz
świadomość konieczności jej pogłębiania, inaczej bowiem partycypacja obywateli w rządzeniu/zarządzaniu pozostanie jedynie zapisem
formalnym. W ramach koncepcji public governance od administracji
zaś wymagać należy nowego podejścia do obywateli, którzy w ramach
systemu organizacji społecznej mają prawo być postrzegani jako interesariusze. Zadaniem administracji jest zatem podejmowanie działań
na rzecz współrządzenia, w którym uczestniczą podmioty publiczne
i prywatne, często w postaci sieci, o sprzężeniach zwrotnych. Zasada
jawności i przejrzystości winna towarzyszyć tym relacjom.
Literatura:
1.
Banasikowska J., Stan realizacji i perspektywy rozwoju e-administracji w Polsce, Wyd. Uniwersytetu Ekonomicznego w Katowicach, Katowice 2011
141
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
Ciąglewicz-Mista A, Jawność i przejrzystość finansów publicznych, www.eksperbach.pl z 8.02. 2012,
Izdebski H., Od administracji publicznej do public governance,
Wyd. Scholar, Zarządzanie publiczne 01/2007
Izdebski H., Przyszłość samodzielnych Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej, Instytut Spraw Publicznych, http./
WWW.isp.org.pl/files
Kotowska E., Organizacja i funkcjonowanie sektora finansów
publicznych, Zarządzanie. Teoria i Praktyka, nr1(5) rok 2012
Kotowska E., Kluczowe problemy zarządzania w sektorze
publicznym, Zarządzanie. Teoria i Praktyka, nr2(7) rok 2013
Kosikowski C., Prawne aspekty realizacji zasad jawności i przejrzystości finansów publicznych, www.nik.gov.pl/plik/id.1558.pdf
Lachiewicz W. ( red. ), Finase publiczne, Wyd. Beck, Warszawa
2010
Malinowska – Misiąg E., Misiąg W., Finanse publiczne w Polsce,
Lexis Nexis, Warszawa 2007,
Misiąg W. (pod red), Wzorcowy urząd, czyli jak usprawnić administrację samorządową, jak mierzyć jej zadania i wyniki, Warszawa 2005
Owsiak S., Finanse publiczne, Teoria i praktyka, Warszawa 2005
Pawłowska A., Administracja publiczna. Zagadnienia wstępne,
Lublin 1999
Rudolf W, Koncepcja governance i jej zastosowanie – od instytucji międzynarodowych do niższych szczebli władzy, Actauniversitatis Lodziensis, Folia Oeconimica 245, 2010
W. Stelmach, Władza i kierowanie. Teorie i praktyki biurokracji,
Wyd. Placet, Warszawa 2010
W. Stelmach, Socjologia i socjotechnika kierowania, Wydawnictwo Wyższej Szkoły Menedżerskiej W Warszawie, Warszawa
2014
Supernat A., Administracja publiczna, governance i nowe publiczne zarządzanie, www.supernat.pl./wykłady/plk/i_72_2
Ziółkowska T., Finanse publiczne, Teoria i zastosowanie, Poznań
2011
142
Akty prawne:
1. Konstytucji RP z 2. 04 1997r. Dz. U. Nr. 78, poz. 483 z póź. zm.
2. Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Dz. U. z 2001r. nr.17, poz. 209. z pożn. zm.
3. Ustawa z dnia 6 września 2001r o dostępie do informacji publicznej DZ. U. nr. 112, poz. 1198 z poź zm.
4.
Ustawa z dnia 17 lutego 2005r. o informatyzacji działalności
podmiotów realizujących zadania publiczne, Dz. U. nr.64, poz565
z poź. Zm.
5. Ustawa z dnia 27 serpnia 2009r. o finansach publicznych .Dz.U.
z 2009 r. nr 157, poz. 1240.
6. Rozporządzenie z dnia 2 marca 2010r. w sprawie szczegółowej
klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz
środków pochodzących ze źródeł zagranicznych
7. Rozporządzenie z dnia 2 marca 2010 z 10.3.2010 r. w sprawie
szczegółowej klasyfikacji wydatków strukturalnych ,Dz.U. z 2010
r. Nr 38, poz. 207, Nr 44, poz. 255
8. Rozporządzenie Ministra Finansów z 3 marca 2010r w sprawie
sprawozdawczości budżetowej. Dz. U. nr.20, poz.!03
9. Rozporządzenie z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad
rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów
jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych,
samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy
celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających
siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 128,
poz. 861).
143