NEWSLETTER Nr 4/2014/Tax KOREKTA VAT – ROZLICZANIE

Wrocław, 06.02.2014 r.
NEWSLETTER Nr 4/2014/Tax1
KOREKTA VAT – ROZLICZANIE SKUTKÓW PODATKOWYCH
ZDARZENIA ZAISTNIAŁEGO PO POWSTANIU OBOWIĄZKU
PODATKOWEGO
W dniu 05.12.2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) wydał bardzo istotny dla
podatników podatku VAT wyrok o sygn. akt I FSK 1710/12.
W stanie faktycznym rozpatrywanym przez NSA podatnik wskazał, że prowadzi działalność
gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży różnych asortymentów węgla i współpracuje
z wieloma kontrahentami, którym dostarcza węgiel w oparciu o umowy sprzedaży. Umowy te
zawierały szczegółowe ustalenia dotyczące m.in. sposobu rozliczeń jakościowych i wtórnych.
Podstawą do określenia jakości każdej odebranej partii węgla w zakresie jego parametrów handlowych
były wyniki badań laboratoryjnych przeprowadzone przez sprzedającego i kupującego. Na ich
podstawie dokonywane były rozliczenia wtórne do pierwotnych dostaw w postaci zestawienia, które –
zaakceptowane przez sprzedającego – stanowiło podstawę ostatecznego rozliczenia finansowego
dostaw w danym miesiącu dla danego kontrahenta. Rozliczenie wtórne skutkowało koniecznością
obniżenia lub podwyższenia ceny dostawy węgla, a tym samym wystawienia faktury VATKOREKTA zmniejszającej lub zwiększającej podatek VAT należny. Ponieważ w każdym miesiącu
następowało wiele dostaw odrębnie fakturowanych, objętych rozliczeniem wtórnym, podatnik
wystawiał dla każdej faktury pierwotnej fakturę korygującą. Celem zmniejszenia kosztów podatnik
zdecydował, że będzie wystawiać zbiorczą fakturę VAT korygującą za dany miesiąc dla danego
kontrahenta, ze zbiorczym zestawieniem danych (kwot) dotyczących wszystkich dostaw
zrealizowanych za dany miesiąc oraz szczegółowe oznaczenie wszystkich faktur VAT pierwotnych,
a także inne dane wymagane przepisami wykonawczymi do ustawy o VAT2. Zdaniem podatnika,
w opisanym stanie faktycznym możliwe jest wystawienie jednej zbiorczej faktury VAT–KOREKTA,
dotyczącej miesięcznego okresu rozliczeniowego i zawierającej wszelkie elementy wymagane
przepisami prawa podatkowego, co do treści faktury korygującej (odniesienie do poszczególnych
korygowanych faktur). Ze stanowiskiem podatnika nie zgodził się jednak Minister Finansów. Wydaną
przez niego interpretację indywidualną podatnik zaskarżył skargą do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego (dalej: WSA), który podzielił stanowisko podatnika i potwierdził, że
„nieprzewidywalność” co do jakości sprzedawanego węgla w dacie wydania towaru i wystawienia
faktury pierwotnej powoduje konieczność rozliczeń wtórnych z uwzględnieniem wyników badań
laboratoryjnych. WSA wskazał, że w świetle obowiązujących przepisów prawa podatnik może
1
Niniejszy Newsletter nie stanowi porady prawnej ani podatkowej.
2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 j.t.).
wystawić zbiorczą fakturę korygującą, przy czym nie ma znaczenia, czy jest ona in plus czy in minus,
gdyż rozwiązanie przeciwne godziłoby w zasadę neutralności podatku VAT. Jego zdaniem, faktura
korygująca powinna zostać rozliczona na bieżąco, tj. ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała
przyczyna korekty, a rozliczenie korekty następuje w okresie wystawienia faktury korygującej,
z uwzględnieniem daty potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta.
Skargę kasacyjną do NSA od powyższego wyroku złożył Minister Finansów, jednakże NSA podzielił
w całości stanowisko WSA i wskazał, że w zaistniałym stanie faktycznym istotne są przyczyny
wystawienia faktury korygującej. W opisanym stanie faktycznym przyczyną tą nie była bowiem
pomyłka przy wystawianiu faktury pierwotnie dokumentującej zdarzenie rodzące zobowiązanie
podatkowe (pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury),
lecz zdarzenie rodzące zobowiązanie podatkowe, będące następstwem podwyższenia ceny po
wystawieniu faktury pierwotnej, na której podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w
prawidłowej wielkości, a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży (podwyższenie ceny)
stanowi podstawę dokonania korekty tegoż podatku, poprzez jego podwyższenie. W tym zatem
przypadku dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wielkość prawidłowo
wcześniej wykazanego zobowiązania podatkowego z tytułu dokonanej sprzedaży. NSA podkreślił
przy tym, że powyższa odmienność zdarzeń powodujących korektę podatku należnego ma również
wpływ na termin jej ujęcia w rozliczeniach podatnika: jeżeli wystawienie faktury korygującej podatek
należny jest efektem zdarzenia, które wystąpiło po upływie danego okresu rozliczeniowego,
np. podniesienie ceny w następnym miesiącu, dokonana korekta powinna zostać uwzględniona
w rozliczeniu za miesiąc, w którym to zdarzenie nastąpiło.
Wskazania wymaga dodatkowo, że na gruncie przepisów ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym
od 01.01.2014 r., obowiązkowo należy podać przyczynę wystawienia faktury korygującej w każdym
wypadku, czyli zarówno dla faktur korygujących „in plus”, „in minus”, jak i na dane formalne (co
wynika z art. 106j ust. 2 pkt. 3) lit. b) ustawy o VAT). W stanie prawnym obowiązującym do dnia
31.12.2013 r. przepisy nakazywały podanie przyczyny korekty tylko w stosunku do faktur
korygujących „in minus”, które prowadziły do zmniejszenia kwoty VAT. Obowiązek wskazywania
przyczyny wystawienia faktury-korekty nie występował więc w przypadku faktur „in plus” oraz faktur
korygujących na dane formalne.
W razie dalszych pytań pozostajemy do Państwa dyspozycji.
2