Artykuł - AHK Polen

78
PRAWO
RECHT
Marcin Jamroży
/ Rödl & Partner
Przeciwdziałanie
unikaniu opodatkowania
Schritte gegen
die Steuervermeidung
Od 15 lipca 2016 r. obowiązuje w polskim prawie podatkowym klauzula przeciwko
unikaniu opodatkowania. Celem klauzuli jest przeciwdziałanie obchodzeniu
przepisów prawa podatkowego oraz osiąganiu z tego tytułu korzyści podatkowych.
Można spodziewać się, że jej obowiązywanie zahamuje, przynajmniej selektywnie,
tzw. „agresywne” działania optymalizacyjne.
Seit 15. Juli 2016 ist im polnischen Steuerrecht die Klausel gegen die
Steuervermeidung in Kraft. Ziel dieser Klausel ist es, der Umgehung von
Vorschriften des Steuerrechts und den sich hieraus ergebenden Steuervorteilen
entgegenzuwirken. Zu erwarten ist, dass das Inkrafttreten der Klausel die
sog. „aggressiven“ Optimierungstätigkeiten bremst, zumindest selektiv.
Bez klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, skutki działań
podatników mieszczących się w granicach prawa podatkowego
zasadniczo musiały być respektowane przez organy podatkowe,
nawet gdy były nieadekwatne do ekonomicznej istoty działań
podjętych przez podatników. Obecnie, wobec obowiązywania
klauzuli, organ podatkowy może pominąć konsekwencje podatkowe wynikające z dokonanych transakcji, a określić je, opierając się na ekonomicznej treści zdarzeń. Zakwestionowane czynności pozostaną ważne w sferze prawa cywilnego, niezależnie
od tego, że podatkowe skutki zostaną określone inaczej przez
organ podatkowy.
Klauzula zakłada bowiem, że czynność dokonana przede
wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu
ustawy podatkowej, nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli sposób działania był sztuczny. Unikaniem opodatkowania jest więc podejmowanie czynności, formalnie zgodnych
z obowiązującym prawem, które jednak cechuje, po pierwsze,
sztuczność, czyli nieprzystawanie do ekonomicznych realiów.
O sztuczności może świadczyć np. nieuzasadnione dzielenie
operacji, czy angażowanie podmiotów pośredniczących. Po drugie, dokonane zostały one przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach
z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Regulacja
ta nie może ograniczać prawa podatników do działań optymalizacyjnych, jeżeli dokonują oni rzeczywistych działań gospodarczych. Prawo podatkowe nie zabrania wyboru najlepszego
(optymalnego) podatkowo rozwiązania, maksymalizującego
PRAWO
RECHT
zysk po opodatkowaniu. Przykładowo, przedsiębiorcy, którzy
wybrali prowadzenie działalności w specjalnych strefach ekonomicznych, nie płacą podatku dochodowego przez wiele lat.
Naiwnie byłoby jednak sądzić, że linia podziału pomiędzy
unikaniem opodatkowania a akceptowanym działaniem optymalizacyjnym jest klarowna. Często bowiem określony rezultat ekonomiczny można zrealizować w różny (pod względem
prawnym) sposób, np. poprzez aport, sprzedaż czy wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jeżeli ma miejsce
unikanie opodatkowania, to skutek podatkowy wywodzi się
z „czynności odpowiedniej”. Jeżeli sam podatnik wskaże czynność odpowiednią, to organ podatkowy powinien wziąć pod
uwagę stan rzeczy, jaki zaistniałby, gdyby dokonano tej czynności (art. 119b § 4 OP).
Przepisy o klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania znajdują zastosowanie nie tylko do czynności dokonanych po
dniu ich wejścia w życie (tj. po 15 lipca 2016 r.), ale także do
czynności dokonanych wcześniej, jeżeli korzyść podatkowa
uzyskana została po 15 lipca 2016 r. Oznacza to, że fiskus
może zakwestionować także transakcje, które miały miejsce wiele lat wcześniej, jeżeli w ich skutek podatnik nadal
czerpie korzyść podatkową, np. w przypadku umowy licencyjnej, w ramach której przez wiele lat wypłacane są należności licencyjne, albo czynności, wskutek których odliczana
jest strata podatkowa.
Klauzula nie znajduje zastosowania, gdy korzyść podatkowa
lub suma korzyści podatkowych nie przekracza 100 000 zł. Nie
stosuje się jej również do podatku od towarów i usług (VAT)
oraz do opłat (np. opłaty skarbowej) i niepodatkowych należności budżetowych (np. składek na ubezpieczenia społeczne).
Klauzuli nie stosuje się do podmiotu, który uzyskał tzw. opinię zabezpieczającą – w zakresie objętym opinią, do dnia doręczenia uchylenia lub zmiany opinii zabezpieczającej, a także do
podmiotu, którego wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej
nie został załatwiony w terminie – w zakresie objętym wnioskiem, do dnia doręczenia zmiany opinii zabezpieczającej.
Problematyka klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, z uwzględnieniem doświadczeń niemieckich, była przedmiotem obrad Komisji
Podatkowej przy AHK Polska w dniu 27 czerwca b.r. Na obrady
Komisji serdecznie zapraszamy zainteresowanych Członków Izby!
Ohne diese Klausel gegen die Steuervermeidung mussten die Folgen
von Handlungen der Steuerzahler, die sich im Grenzgebiet des
Steuerrechts bewegten, von den Steuerorganen grundsätzlich respektiert werden, selbst wenn diese dem von den Steuerpflichtigen
aufgenommenen Wesen ihrer Tätigkeit nicht entsprachen. Jetzt, da
die Klausel rechtsgültig ist, kann das Steuerorgan die steuerlichen
Folgen aus durchgeführten Transaktionen übergehen, und diese
selbst bestimmen, indem es sich auf den wirtschaftlichen Inhalt von
Ereignissen beruft. Die in Frage gestellten Handlungen bleiben im
Rahmen des Zivilgesetzes gültig, unabhängig davon, ob die steuerlichen Folgen durch das Steuerorgan anders bestimmt werden.
Die Klausel setzt nämlich voraus, dass eine Handlung, die vor
allem zwecks Erzielung eines Steuervorteils vorgenommen wurde und unter den gegebenen Umständen im Gegensatz zu dem
79
Gegenstand und dem Zweck der Steuervorschrift steht, keine
Steuervorteile nach sich zieht, wenn die Art dieser Tätigkeit künstlich war. Steuervermeidung ist also die Vornahme einer Handlung,
die formell im Einklang mit den geltenden Recht steht, die jedoch
zum einen durch Künstlichkeit charakterisiert ist, d.h. durch ihre
Unangemessenheit mit den wirtschaftlichen Realität. Einen Hinweis
auf besagte Künstlichkeit kann z.B. eine unbegründete Teilung einer
Operation oder die Teilnahme vermittelnder Wirtschaftssubjekte
bieten. Zum anderen, wenn eine Handlung in erster Linie zum
Erreichen von Steuervorteilen durchgeführt wird und unter den
gegebenen Umständen im Gegensatz zu dem Gegenstand und
dem Zweck der Steuergesetzt steht. Diese Regelung darf jedoch das
Recht des Steuerpflichtigen auf Optimierungsmaßnahmen nicht
einschränken, wenn dieser tatsächlich wirtschaftlichen Tätigkeiten
nachgeht. Durch die Steuervorschriften wird die Wahl der besten
(optimalen) Steuerlösung, welche den Gewinn nach Besteuerung
maximalisiert, nicht untersagt. Unternehmer beispielsweise, die
zur Führung ihrer gewerblichen Tätigkeit Sonderwirtschaftszonen
gewählt haben, zahlen über viele Jahre keine Einkommensteuer.
Es wäre daher naiv anzunehmen, die Trennlinie zwischen
Steuervermeidung und einer akzeptablen Steueroptimierung sei klar.
Sehr oft nämlich kann ein bestimmtes wirtschaftliches Ergebnis
auf (rechtlich) unterschiedliche Art und Weise realisiert werden,
z.B. durch Sacheinlagen, durch Verkauf oder durch Aussonderung
eines organisierten Unternehmensteils. Wenn es also zu einer
Steuervermeidung kommt, so lässt sich diese aus einer „entsprechenden Tätigkeit“ ableiten. Wenn der Steuerpflichtige selbst eine
entsprechende Tätigkeit angibt, sollte das Steuerorgan die Sachlage
berücksichtigen, die vorläge, würde diese Tätigkeit ausgeführt werden (Art. 119b, § 4 – Abgabenordnung).
Die Vorschriften der Klausel gegen Steuervermeidung finden nicht
nur bei Tätigkeiten Anwendung, die nach dem Inkrafttreten (d.h.
nach dem 15. Juli 2016) vorgenommen werden, sondern auch bei
bereits früher vorgenommenen Handlungen, wenn der Steuervorteil
nach dem 15. Juli 2016 erzielt wurde. Dies bedeutet, dass der Fiskus
auch Transaktionen in Frage stellen kann, die vor vielen Jahren
stattgefunden hatten, z.B. im Falle von Lizenzverträgen, in deren
Rahmen über Jahre Lizenzgebühren gezahlt wurden, oder auch bei
Tätigkeiten, infolge deren Steuerverluste abgezogen werden konnten.
Keine Anwendung findet die Klausel, wenn der Steuervorteil oder
die Summe von Steuervorteilen 100.000 Zloty nicht übersteigt.
Ebenfalls bei der Steuer auf Waren und Dienstleistungen (VAT)
sowie bei Gebühren (etwa der Stempelsteuer) und steuerfreien
Haushaltsforderungen (z.B. Beiträge für die Sozialversicherungen)
wird die Klausel nicht angewendet. Des Weiteren nicht bei
Subjekten, die einen sog. Sicherungsvermerk erlangt haben, und zwar
für den Zeitraum der Gültigkeit dieses Vermerks, bis zum Tag der
Aufhebung oder der Änderung des Sicherungsvermerks, desgleichen
bei Subjekten, deren Antrag auf Vergabe eines Sicherungsvermerks
nicht termingerecht abgeschlossen wurde – auch hier für den
Zeitraum der Gültigkeit des Vermerks, bis zum Tag der Aufhebung
oder der Änderung des Sicherungsvermerks.
Die Frage der Klausel über Gegenmaßnahmen zur Steuervermeidung
im Vergleich mit Erfahrungen aus der Bundesrepublik war
Gegenstand der Steuerausschusssitzung der AHK Polen am 27.
Juni d.J. Zu den Sitzungen des Ausschusses sind alle interessierten
Mitglieder der AHK herzlich eingeladen.