Egzekucyjna sprzedaż nieruchomości

Egzekucyjna sprzedaż nieruchomości
Wpisany przez Elżbieta Rogala
Czy komornik dokonujący egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości może być uznany za płatnika
VAT?
Z przepisów art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 8 Ordynacji
podatkowej wynika, że w przypadku egzekucji z majątku dłużnika płatnikami są organy
egzekucyjne. Poniżej o tym, że komornik dokonujący egzekucyjnej sprzedaży
nieruchomości nie może być uznany za płatnika VAT.
W interpretacji Ministra Finansów z dnia 1 marca 2006 r. nr PP5-0331-04/MZ/2006/PP-249
został zaprezentowany pogląd, iż przypadku egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości płatnikiem
podatku od towarów i usług jest komornik sądowy. Uzasadniając swoje stanowisko Minister
Finansów podkreślił, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy dokonanej w
trybie egzekucji, jeżeli wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy
natomiast rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie
uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.
Wykonywanie przez sąd niektórych czynności, takich jak przybicie, wezwanie do złożenia do
depozytu sądowego oraz przysądzenie, nie oznacza, że w przypadku egzekucji z
nieruchomości komornik nie wykonuje żadnych czynności egzekucyjnych. Wobec tego, zgodnie
z art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, Minister Finansów stwierdził, iż komornik
sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy dokonanej w wyniku przeprowadzenia określonego
rodzaju egzekucji, ilekroć podejmuje on czynności egzekucyjne.
W piśmiennictwie podatkowym prezentowany był jednak pogląd odmienny od wyrażonego we
wskazanej powyżej interpretacji Ministra Finansów (por. np. K. Baran, Egzekucje z
nieruchomości - komornik płatnikiem VAT, Doradztwo Podatkowe 2006, nr 2, s. 14; M.
Kalinowski, Komornik jako płatnik VAT - skutki podatkowe, Prawo i Podatki 2007, nr 1, s. 23 i
nast.). Autorzy skłaniali się ku tezie, iż skoro komornik nie bierze udziału w czynnościach, które
skutkują wystąpieniem czynności opodatkowanej, to nie może być również płatnikiem podatku
od towarów i usług z tytułu czynności, która jest dokonywana bez jego udziału.
Należy również podkreślić to, że kwestia płatnika podatku od towarów i usług w przypadku
egzekucji z nieruchomości wywoływała już wątpliwości pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia
1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.).
Na tle obowiązującego wówczas art. 12a ww. ustawy Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek
Zamiejscowy w Łodzi w wyroku z dnia 18 grudnia 2003 r. (I SA/Łd 8/02) orzekł, iż w przypadku
sprzedaży nieruchomości w drodze egzekucji prowadzonej pod nadzorem sądu, komornik nie
jest płatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż nie dokonuje czynności egzekucyjnych
stanowiących sprzedaż towarów dłużnika. Jednakże w wyroku z dnia 29 lipca 2005 r. NSA w
Warszawie (I FSK 111/05) zawarł pogląd, iż w sytuacji, gdy toczy się postępowanie związane z
egzekucją sądową płatnikiem jest komornik sądowy, nawet gdy egzekucja prowadzi do
przeniesienia własności nieruchomości poprzez licytację. Wyrok ten był jednak przedmiotem
krytycznych komentarzy w piśmiennictwie podatkowym (por. B. Brzeziński, M Kalinowski, Glosa
1/4
Egzekucyjna sprzedaż nieruchomości
Wpisany przez Elżbieta Rogala
do wyroku NSA z dnia 29 lipca 2005 r., I FSK 111/05, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego
2006, nr 4, s. 305 i nast.)
Odnosząc się do obecnie obowiązującego stanu prawnego należy stwierdzić, że z powołanych
powyżej przepisów art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 8 Ordynacji
podatkowej wynika, iż w przypadku egzekucji z majątku dłużnika płatnikami są organy
egzekucyjne. Wobec tego rozważenia wymagają dwie podstawowe kwestie, a mianowicie, czy
komornicy są organami egzekucyjnymi w przypadku egzekucji z nieruchomości oraz czy w tym
przypadku mogą być płatnikami w rozumieniu art. 8 Ordynacji podatkowej.
Ustosunkowując się do pierwszej kwestii należy stwierdzić, że w przypadku egzekucji z
nieruchomości czynności egzekucyjne zostały podzielone pomiędzy komornika i sąd, z tym, że
czynnością, która prowadzi do przeniesienia własności nieruchomości jest prawomocne
postanowienie sądu o przysądzeniu własności wydane w trybie przepisów kodeksu
postępowania cywilnego. Komornik sądowy nie jest zatem właściwym organem egzekucyjnym
w odniesieniu do licytacyjnej sprzedaży nieruchomości. Płatnikiem podatku od towarów i usług
może być tylko ten organ egzekucyjny, który dokonuje czynności egzekucyjnej rozumianej jako
działanie uprawnionego organu wywołujące skutek prawny.
Wykonanie zatem przez komornika sądowego szeregu czynności egzekucyjnych na wstępnym
etapie postępowania egzekucyjnego z nieruchomości nie powoduje po stronie komornika
obowiązku pobrania i wpłacenia podatku. Komornik sądowy nie dokonuje bowiem sprzedaży
nieruchomości w drodze egzekucji, lecz dokonuje jedynie czynności wskazanych w ustawie.
Przede wszystkim wszczyna egzekucję na żądanie wierzyciela, dokonuje opisu i oszacowania
nieruchomości. Pod nadzorem sądu prowadzi licytację, przyjmuje rękojmię od przystępującego
do przetargu, podaje do publicznej wiadomości informacje o przedmiocie przetargu i faktycznie
go przeprowadza. Dalsze stadia egzekucji z nieruchomości należą natomiast do sądu
rejonowego. W szczególności sąd dokonuje czynności prowadzących do nabycia prawa
własności.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w wyroku z dnia 27 lutego 2007 roku (sygn. akt I
SA/Po 1095/06) rozpatrując kwestię, czy w przypadku egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości
przez komornika może być on uznany za płatnika podatku od towarów i usług, uznał, że nie
może. Jako główny argument Sąd ten podał, że komornik nie dokonuje czynności
egzekucyjnych stanowiących dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i
usług. Wobec tego Sąd podkreślił, że obowiązek wynikający z art. 18 ustawy o podatku od
towarów i usług nie może być skutecznie skierowany do komorników sądowych. Jednak
2/4
Egzekucyjna sprzedaż nieruchomości
Wpisany przez Elżbieta Rogala
ewentualne nałożenie na sąd określonych obowiązków w sferze prawa podatkowego może
dokonać się jedynie w granicach określonych ustawowo. Podstawy takiej nie stwarza zaś
ustawa o podatku od towarów i usług w obowiązującym obecnie brzmieniu.
W ocenie Sądu wyrażanym w cyt. wyżej wyroku z dnia 27 lutego 2007 roku, w przypadku
egzekucji z nieruchomości komornicy sądowi nie spełniają warunków niezbędnych, by mogli
być uznani za płatników w rozumieniu art. 8 Ordynacji podatkowej.
Zgodnie z tym przepisem płatnicy są zobowiązaniu do obliczenia i pobrania od podatnika
podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Warunkiem
koniecznym, by płatnik mógł wywiązać się z nałożonego na niego zadania jest zatem
dysponowanie kwotą pieniężną, której część, po dokonaniu stosownego obliczenia, płatnik
wpłaca w formie podatku (lub zaliczki na podatek) na rachunek organu podatkowego we
właściwym terminie. Warunek ten nie zostaje spełniony w przypadku egzekucji z
nieruchomości, gdyż komornik nie ma w praktyce możliwości pobrania z uzyskanej ceny
sprzedaży jakiejkolwiek kwoty i wpłacenia jej na rachunek organu podatkowego. Kwotami
uzyskanymi w trakcie egzekucji dysponuje bowiem sąd, a nie komornik. Na rachunek
komornika wpływa jedynie kwota rękojmi, która musi zostać przekazana na rachunek sum
depozytowych sądu.
W konsekwencji Sąd ten stwierdził, że skoro komornik nie dysponuje kwotą pieniężną, z której
mógłby pobrać podatek i przekazać go w imieniu podatnika na rachunek właściwego organu
podatkowego, to w nie może pełnić funkcji płatnika podatku od towarów i usług w przypadku
egzekucji z nieruchomości. Komornik nie ma bowiem ani prawnych, ani faktycznych podstaw do
pobrania od dłużnika kwoty podatku z ceny uzyskanej w toku postępowania egzekucyjnego i w
konsekwencji wpłacenia jej na rachunek właściwego organu podatkowego.
Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem WSA w Poznaniu w przypadku egzekucji z
nieruchomości komornik sądowy nie ma również obowiązku wystawienia faktury na mocy § 24
powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. Zgodnie z tym przepisem
organy egzekucyjne, określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu
egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968, z późn. zm.) oraz komornicy
sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada
1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.) w przypadku
sprzedaży towarów wystawiają w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające
dokonanie sprzedaży tych towarów; kopię faktury otrzymuje dłużnik. Z treści tego przepisu nie
można wywieść obowiązku wystawiania faktur przez komorników w sytuacji, gdy nie będą oni
płatnikami podatku od towarów i usług.
3/4
Egzekucyjna sprzedaż nieruchomości
Wpisany przez Elżbieta Rogala
Obowiązek wystawienia faktury nie ma bowiem charakteru samoistnego i nie można go
rozpatrywać w oderwaniu od podstawowego obowiązku podatkowego. Faktura ma
dokumentować przebieg czynności wchodzącej w zakres przedmiotowy podatku i rodzi
określone konsekwencje podatkowe dla podmiotu, który ją wystawia. Z zaprezentowanych
powyżej rozważań wynika, że komornicy nie dokonują czynności opodatkowanej w przypadku
prowadzenia egzekucji z nieruchomości i w związku z tym nie ciążą na nich obowiązki płatnika
podatku od towarów i usług. Tym samym § 24 ww. rozporządzenia Ministra Finansów nie może
być rozumiany w ten sposób, że nakłada na komorników obowiązek wystawienia faktury, gdyż
nie dokonują sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji i nie są płatnikami podatku od
towarów i usług od tej czynności.
4/4