Skarbówka ostrożnie rozszerza zwolnienie na usługi wsparcia

OPODATKOWANIE
Skarbówka ostrożnie rozszerza
zwolnienie na usługi wsparcia
P
owszechną praktyką stosowaną w bankach jest korzystanie z outsourcingu
usług związanych z działalnością operacyjną, m.in. usług informatycznych
oraz usług księgowo-podatkowych.
Jedną z typowych usług nabywanych od podmiotów zewnętrznych są usługi informatyczne
w zakresie przetwarzania informacji związanych z operacjami dokonywanymi przez klien- LESZEK
DUTKIEWICZ
tów banków za pomocą kart płatniczych.
dyrektor biura
w Katowicach
Russell Bedford
Poland Sp. z o.o.
Zakres zwolnienia
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług o VAT (Dz.U. z 2011 r. nr 177,
poz. 1054 ze zm.) przewiduje katalog zwolnień
dla usług związanych z usługami finansowymi
i usługami świadczonymi przez banki. Zgodnie
bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów
środków pieniężnych, prowadzenia rachunków
pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych,
długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.
Z zakresu przedmiotowego zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 wynika, że zwolnieniem objęte są wszelkiego rodzaju „usługi
finansowe”, natomiast art. 43 ust. 13 ustawy o VAT
rozszerza zakres zastosowania tego zwolnienia
przedmiotowego, wskazując, że zwolnieniem objęte są również usługi pomocnicze dla usług finansowych, ubezpieczeniowych (dotyczy to usług
wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37–41 ustawy o VAT).
Z powołanego przepisu wynika również, że zwolnieniem mogą zostać objęte usługi pomocnicze, pod warunkiem że są one elementem usługi
głównej, lecz same stanowią odrębną całość, oraz
są właściwe i niezbędne do zrealizowania świadczenia usługi głównej.
Organy podatkowe wskazują, że warunek powyższy należy rozumieć w ten sposób, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku
usług pomocniczych do usług finansowych istotne jest to, aby określona usługa stanowiła ele-
ment usługi finansowej oraz stanowiąc odrębną
całość, zmierzała (była niezbędna) do realizacji
zasadniczych funkcji usługi finansowej objętej
zwolnieniem oraz była właściwa dla usługi głównej (por. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej
w Katowicach z 10 maja 2013 r., IBPP2/443106/13/RSz).
W praktyce podatnicy często spotykają się z wątpliwościami organów podatkowych dotyczącymi
zakresu zastosowania omawianego zwolnienia
w przypadku różnego rodzaju zaawansowanych
technologicznie nowoczesnych usług wsparcia
informatycznego i teleinformatycznego.
W konsekwencji w wielu przypadkach rozstrzygnięcie tego rodzaju wątpliwości wymaga zaangażowania dyrektorów izb skarbowych oraz sądów
administracyjnych.
Sprawy, które najczęściej trafiają na wokandy
i znajdują rozstrzygnięcie dopiero przed właściwym wojewódzkim sądem administracyjnym
albo Naczelnym Sądem Administracyjnym dotyczą rozbudowanych usług wsparcia, które może
nie są absolutnie niezbędne do wykonania usługi
głównej, natomiast w znacznym stopniu usprawniają jej realizację, wpływają na jakość jej wykonania, szybkość, efektywność i bezpieczeństwo.
Usługi back office
Jeden z podatników przedstawił organowi podatkowemu pytanie, czy zwolnienie przedmiotowe na
zasadzie usług pomocniczych może znaleźć zastosowanie w przypadku korzystania z usług określanych potocznie nazwą „back office”, czyli czynności
kustodialnych polegających na przetwarzaniu informacji w ramach wsparcia dla funkcji kustodialnej
wykonywanej przez odpowiedni podmiot z grupy B, w tym wykonywania technicznych czynności związanych z otwieraniem oraz utrzymywaniem
rachunków inwestycyjnych i pieniężnych funduszy, opracowywania miesięcznych raportów dla
zarządzających klientami i dla zarządów klientów,
sporządzania raportów dla organów nadzorczych,
przygotowywania raportów do weryfikacji przez
inne podmioty z grupy, dla których wnioskodawca
świadczy usługi, przedstawiające listę wyżej wspo-
PRAWO I PODATKI 14
11 KWIECIEŃ 2014
PRAWO I PODATKI
USŁUGI FINANSOWE
Każda usługa
wsparcia IT dla
banków wymaga
indywidualnej
analizy co do
możliwości
zastosowania
zwolnienia
mnianych rachunków oraz dodatkowe wsparcie i kontrolę
wewnętrzną (wykonywaną także sporadycznie) obejmujące
określone czynności.
W tej konkretnej sprawie dyrektor Izby Skarbowej, uznał,
że zwolnienie nie może znaleźć zastosowania, ponieważ są
to usługi wsparcia technicznego, które nie posiadają cech
funkcji charakterystycznych dla usługi zwolnionej przedmiotowo (czyli usługi finansowej).
Jak wyjaśnia organ podatkowy: „Tym samym, w przedmiotowej sprawie, usługi świadczonej przez wnioskodawcę nie można uznać za usługę właściwą, gdyż nawet jeżeli
stanowiłaby ona odrębną całość, nie obejmuje ona funkcji
charakterystycznej dla usług finansowych zwolnionych od
podatku VAT. Z treści wniosku nie wynika bowiem, aby
usługa świadczona przez Wnioskodawcę pociągała za sobą
zmianę sytuacji prawnej i finansowej ostatecznego nabywcy
usług finansowych świadczonych przez podmioty z grupy,
wprost przeciwnie, jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, czynności te ograniczone są wyłącznie do
aspektów technicznych” (por. interpretacja dyrektora Izby
Skarbowej w Katowicach z 10 maja 2013 r., IBPP2/443106/13/RSz).
Zbieranie informacji
W innej podobnej sprawie wnioskodawca skierował do
organu podatkowego zapytanie, czy ze zwolnienia przedmiotowego mogą skorzystać usługi świadczone na rzecz
instytucji finansowej, takie jak: gromadzenie informacji
na temat wymagań biznesowych, tworzenie dokumentacji
dla poszczególnych sprzedawców (vendorów), koordynacja projektów technologicznych.
Również w tej sprawie odpowiedź innego organu podatkowego była negatywna (sprawę rozpatrywał inny organ niż
w przypadku omawianym powyżej – dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie).
W uzasadnieniu swojej decyzji organ podatkowy wskazał,
że „usługi świadczone przez wnioskodawcę mają wyłącz-
nie charakter informatyczny i techniczno-administracyjny. Czynności te banki (instytucje finansowe) mogłyby
i często wykonują we własnym zakresie (przy użyciu wewnętrznych zasobów ludzkich i technicznych). Fakt, że
z powodów ekonomicznych decydują się zlecać je podmiotom zewnętrznym, nie przesądza o ich niezbędności dla wykonywania usług finansowych. Dla wykonania
przez kontrahentów usług finansowych usługi nabywane
od wnioskodawcy nie są niezbędne” (por. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 stycznia 2013 r.,
IPPP2/443-1045/12-2/RR).
Monitorowanie transakcji
Ten sam organ podatkowy w interpretacji z 18 września
2013 r. (sygn. IPPP1/443-604/13-4/AW), odpowiadając na
pytanie podatnika o możliwość zastosowania zwolnienia
przedmiotowego dla usług pomocniczych świadczonych
na rzecz banku polegających na: obsłudze oraz monitorowaniu transakcji finansowych dokonywanych w bankomatach tego banku, umożliwianiu przeprowadzania
transakcji finansowych dokonywanych za pomocą kart
płatniczych w bankomatach i prawidłowym rozliczeniu
pomiędzy uczestnikami systemu, stwierdził, iż usługa taka
będzie objęta zwolnieniem.
Co prawda organ podatkowy uznał, że opisane czynności
spełniają przesłanki uznania ich za jedną, integralną całość,
jednak nie stanowią one bezpośrednio świadczenia usług
w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów
pieniężnych, a jedynie polegają na udostępnianiu określonego rozwiązania wykorzystywanego przez banki bądź instytucje finansowe w prowadzonej działalności, jednakże
mogą one stanowić usługi pomocnicze do usług finansowych w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.
W uzasadnieniu organ podatkowy odwołał się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do
wykładni art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/
WE. Są to przepisy odpowiadające zapisom polskiej ustawy o VAT w zakresie zwolnienia przedmiotowego usług
finansowych i pomocniczych. Zgodnie z postanowieniami Dyrektywy zwolnieniem objęte są: transakcje, łącznie
z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych,
rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności, oraz transakcje, łącznie
z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały
w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających
tytuł prawny do towarów oraz praw lub papierów wartościowych.
W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter
(SDC) Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług,
ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień,
o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy,
pod warunkiem że usługi świadczone przez dany podmiot
PRAWO I PODATKI 14
12 KWIECIEŃ 2014
OPODATKOWANIE
są przez klienta banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej.
Praktyka sądów i skarbówki
Tendencją organów podatkowych obserwowaną przez nas
w ostatnim czasie jest bardzo ostrożne podejście do możliwości rozszerzenia omawianego zwolnienia przedmiotowego poprzez jego zastosowanie dla współczesnych usług
wsparcia technologicznego, z których korzystają obecnie
niemal wszystkie banki i instytucje finansowe.
Również sądy administracyjne w wielu przypadkach odmawiają możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do usług pomocniczych świadczonych na rzecz banków.
Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1139/12) sąd uznał, że
zwolnienie nie może znaleźć zastosowania w przypadku usług
wsparcia w udzielaniu pożyczek, obejmujących takie czynności, jak: analiza portfela pożyczek, monitoring procesów pożyczkowych, generowanie informacji o ryzyku kredytowym.
W opinii NSA wskazane usługi nie stanowią czynności właściwych i niezbędnych do świadczenia usług udzielania pożyczek.
NSA uznał również, że zwolnieniem przedmiotowym nie
są objęte usługi związane z pozyskaniem dla banku danych
kontaktowych potencjalnych klientów. W wyroku z 1 października 2013 r. (sygn. akt I FSK 1513/12) NSA uznał, że
jest to usługa posiadająca cechy usługi finansowej, jednakże
wchodząca w skład większej usługi kompleksowej o charakterze marketingowym, co przesądza o braku możliwości zastosowania zwolnienia.
Warto zwrócić uwagę na jeden z najnowszych wyroków WSA
w Warszawie z 31 października 2013 r., sygn. III SA/Wa 447/13.
Sąd rozstrzygał odwołanie podatnika od interpretacji indywidualnej wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
(sygn. IPPP3/443-749/12-4/SM). W przedmiotowej sprawie
podatnik zwrócił się z zapytaniem, czy kompleksowe usłu-
gi zarządzania systemem kart kredytowych i przetwarzania
operacji wykonywanych przy ich użyciu mogą korzystać ze
zwolnienia przedmiotowego jako usługi pomocnicze dla usług
finansowych świadczonych przez bank.
Odpowiedź dyrektora IS w Warszawie była negatywna, organ podatkowy nie zgodził się z możliwością zastosowania zwolnienia, wskazując, że usługa będąca przedmiotem
wniosku nie stanowi elementu usługi zasadniczej, a jedynie jest nabywana przez bank w celu wyświadczenia usługi
finansowej przez bank na rzecz jego klienta we własnym
zakresie. Organ podatkowy powołał się na wykładnię
wspomnianego wyżej art. 135 Dyrektywy 2006/112.
Sąd Administracyjny stwierdził natomiast, że organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności zastosować przepisy
polskiego prawa, czyli art. 43 ust. 1 pkt 40 i art. 43 ust. 13
ustawy o VAT. Zdaniem sądu w rozumieniu tych przepisów
usługi wsparcia informatycznego w zakresie obsługi kart
płatniczych dla banku mieszczą się w zakresie przedmiotowym usług pomocniczych w rozumieniu polskiej ustawy, a zatem mogą korzystać ze zwolnienia.
Wskazana jest interpretacja
Do dnia dzisiejszego brak jest jednolitej wykładni w zakresie
zastosowania zwolnienia przedmiotowego z VAT dla usług
pomocniczych świadczonych dla banków i instytucji finansowych. Wynika to przede wszystkim z dużego poziomu zaawansowania technologicznego usług teleinformatycznych
oraz opracowywania coraz to nowszych rozwiązań kompleksowego wsparcia IT dla banków. Każda taka usługa wymaga
indywidualnej analizy co do możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. W takich przypadkach zasadne jest
rozważenie wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną, przy czym dla uzyskania pozytywnego rozstrzygnięcia
istotny może być sposób opisania przedmiotu usługi i odpowiednia argumentacja.
Miesięcznik „PRAWO i PODATKI”
– zawsze do Państwa dyspozycji
W każdym numerze omawiamy:
• najnowsze zmiany w przepisach podatkowych,
• aktualne interpretacje regulacji prawnych,
• najnowsze orzecznictwo,
• analizy przepisów poparte podstawami prawnymi.
Polecam serdecznie
Marek Kutarba
dyrektor wydawniczy
Wiedza i Praktyka
Zamówienia na prenumeraty proszę kierować na adres e-mail [email protected],
telefonicznie 22 518 29 29, faksem 22 617 60 10.
PRAWO I PODATKI 14
13 KWIECIEŃ 2014