Łączne sprawozdanie finansowe i jego badanie

Łączne sprawozdanie finansowe i jego badanie
Wpisany przez Krzysztof Maksymiuk
Sprawozdanie to podlega badaniu, zatwierdzeniu i ogłaszaniu jako całość, a nie jako
poszczególne sprawozdania finansowe jednostki i jej oddziałów.
Z łącznym sprawozdaniem finansowym mamy do czynienia w przypadku
sprawozdawczości jednostek, w których skład wchodzą jednostki organizacyjne, które
sporządzają samodzielne sprawozdania finansowe. Mimo że jest to sprawozdanie
pojedynczej jednostki gospodarczej, bardzo często bywa ono mylone ze
skonsolidowanym sprawozdaniem jednostkowym ze względu na pewne podobieństwa w
jego przygotowaniu.
Z załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości wynika obowiązek ujawnienia przez jednostkę, że
jej sprawozdanie finansowe zawiera dane łączne, jeżeli w skład jednostki wchodzą wewnętrzne
jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe. Takie
sprawozdanie jest sporządzane zgodnie z wytycznymi zawartymi w art. 51 ustawy o
rachunkowości przez spółki, w których skład wchodzą nieposiadające osobowości prawnej
jednostki organizacyjne (np. mające formę oddziałów, zakładów), które sporządzają
samodzielne sprawozdania finansowe. Należy podkreślić, że sprawozdania tych jednostek
organizacyjnych nie odbiegają pod względem formatu, treści i zakresu ujawnień od „zwykłych"
sprawozdań finansowych sporządzanych na podstawie ustawy o rachunkowości.
Sporządzając łączne sprawozdanie finansowe, jednostka sumuje swoje sprawozdanie
finansowe, w tym dane zawarte w informacji dodatkowej i sprawozdania wszystkich jej
wewnętrznych jednostek organizacyjnych, a następnie dokonuje niezbędnych wyłączeń.
Polegają one na „oczyszczeniu" łącznego sprawozdania finansowego z wzajemnych należności
i zobowiązań oraz innych podobnych rozrachunków, przychodów i kosztów z tytułu operacji
dokonywanych między jednostką a jej oddziałami oraz między oddziałami. Transakcje
pomiędzy oddziałami mogą przybierać rozmaitą postać, czyli obejmować nie tylko zakup i
sprzedaż produktów czy towarów, ale również alokowanie kosztów ogólnego zarządu na
oddziały, podział zysku lub pokrycie straty będących wynikiem zakładu, przeznaczanie
otrzymanych dotacji zewnętrznych na potrzeby oddziałów. Wyłączeniu podlega również wynik
finansowy operacji gospodarczych dokonywanych wewnątrz jednostki, zawarty w aktywach
jednostki lub jej oddziałów, czyli przede wszystkim niezrealizowane z punktu widzenia całej
jednostki marże na sprzedaży zapasów i środków trwałych. Można nie dokonywać powyższych
wyłączeń, jeżeli mimo tego łączne sprawozdanie finansowe przedstawia rzetelnie i jasno
1/3
Łączne sprawozdanie finansowe i jego badanie
Wpisany przez Krzysztof Maksymiuk
sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki.
Poza powyższymi wyłączeniami eliminacji podlegają również aktywa i fundusze wydzielone
oddziałów. W ustawie o rachunkowości nie sposób znaleźć definicji funduszy wydzielonych,
dlatego w praktyce przyjmuje się, że są to wydzielone dla danego oddziału części funduszy
(kapitałów) własnych jednostki.
Zasadniczo przyjmuje się, że zasady rachunkowości stosowane do sporządzania sprawozdań
finansowych oddziałów są zbieżne z zasadami jednostki - centrali. W razie rozbieżności
oczywiste jest, że na poziomie łącznego sprawozdania finansowego należy ujednolicić zasady
rachunkowości w obrębie całej jednostki.
Zasady stosowane przy sporządzaniu łącznych sprawozdań finansowych upodobniają te
sprawozdania do skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych. W obu
przypadkach (łącznego sprawozdania finansowego - jednostki wielooddziałowej i
skonsolidowanego - grupy kapitałowej) istota ich sporządzania sprowadza się do uzyskania
sprawozdania, które pokaże sytuację majątkową i finansową spółki (grupy), tak jakby
sumowane jednostki organizacyjne (jednostki zależne) stanowiły jedną jednostkę. Służą temu
właśnie opisane powyżej wyłączenia.
W skład jednostki wielooddziałowej mogą wchodzić również wewnętrzne jednostki
organizacyjne z siedzibą za granicą, które sporządzają swoje sprawozdania w walucie obcej.
2/3
Łączne sprawozdanie finansowe i jego badanie
Wpisany przez Krzysztof Maksymiuk
Ich dane włączane są do łącznego sprawozdania finansowego po przeliczeniu na złote według
następujących zasad:
- dane wynikające z bilansów tych jednostek, wyrażone w walutach obcych - po
obowiązującym na dzień bilansowy średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez
Narodowy Bank Polski,
- dane z rachunku zysków i strat - po kursie stanowiącym średnią arytmetyczną średnich
kursów na dzień kończący każdy miesiąc roku obrotowego, a w uzasadnionych przypadkach po kursie będącym średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący poprzedni rok
obrotowy i dzień kończący bieżący rok obrotowy, ogłoszonych dla danej waluty przez Narodowy
Bank Polski.
Powstałe na skutek tych przeliczeń różnice wykazuje się w łącznym sprawozdaniu finansowym
w pozycji „Różnice kursowe z przeliczenia", jako składnik kapitału z aktualizacji wyceny.
Łączne sprawozdanie finansowe podlega badaniu, zatwierdzeniu i ogłaszaniu jako całość, a nie
jako poszczególne sprawozdania finansowe jednostki i jej oddziałów. Oznacza to, że
obowiązkowemu badaniu i ogłaszaniu podlegają jednostki, które - razem z oddziałami - osiągną
określoną wielkość wyrażoną ich sumą bilansową (powyżej 2,5 mln euro), przychodami ze
sprzedaży i operacji finansowych (powyżej 5 mln euro) oraz liczbą zatrudnionych (powyżej 50
osób) lub spełnią inne kryteria, o których mowa w art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości.
Podane powyżej kryteria ilościowe przesądzają o obowiązku badania w przypadku spełnienia
przez jednostkę przynajmniej dwóch.
Biegły rewident podejmując się badania łącznego sprawozdania finansowego decyduje, w jakim
zakresie zbadane zostanie takie sprawozdanie. W celu uzyskania przez audytora
wystarczających zapewnień co do wiarygodności sprawozdania finansowego, pozwalających na
wyrażanie miarodajnej opinii o sprawozdaniu, musi on zdecydować czy i w jakim zakresie oprócz centrali - badaniu poddać księgi rachunkowe i sprawozdania oddziałów.
3/3