E W O K

Transkrypt

E W O K

11 (195)
BIULETYN INSTYTUTU STUDIÓW PODATKOWYCH
DORADZTWO PODATKOWE
Warsztaty dla księgowych: Podatki 2013 – Zakopane, 22-25 stycznia 2013 r.
W NUMERZE:
– TRZECIA USTAWA DEREGULACYJNA – JAKIE
ZMIANY CZEKAJĄ PODATNIKÓW?
– ASPEKTY PRAWNE I PODATKOWE KONTRAKTU
MENEDŻERSKIEGO
ku
podat
o
.
r
2004 nami
a
c
r
a
m
zmia
1
1
i
m
a
i
y
n
dn
wy z projektowa
rze:
a
e
t
m
s
u
u
Wn
tekst ug wraz z
y
t
i
l
Jedno rów i usł
wa
od to
NR
11
LISTOPAD 2012 CENA 31 ZŁ (w tym 5% VAT) MIESIĘCZNIK ISSN 1427-2008 NR INDEKSU 346330 NAKŁAD 5000
W NUMERZE...
DORADZTWO PODATKOWE
BIULETYN
INSTYTUTU STUDIÓW PODATKOWYCH
Wydawca:
INSTYTUT STUDIÓW PODATKOWYCH
MODZELEWSKI I WSPÓLNICY Sp. z o.o.
04-367 Warszawa, ul. Kaleńska 8
e-mail: [email protected]
tel. (22) 517-30-60, fax 870-41-78
Dział Sprzedaży Wydawnictw
tel. (22) 517-30-60 wew. 141
NIP 113-02-34-978
Rach. Bank. PEKAO SA X Oddz. Warszawa
65 1240 1095 1111 0000 0336 0556
ISSN 1427-2008
www.isp-modzelewski.pl
Redakcja:
WITOLD MODZELEWSKI
(redaktor naczelny)
ANDRZEJ SARNA
(zastępca redaktora naczelnego)
MARIUSZ UNISK
(podatki dochodowe, podatki lokalne)
KRYSTIAN ŁATKA
(podatki pośrednie)
Projekt okładki: RYSZARD BOJARSKI
Materiałów nie zamówionych redakcja nie zwraca. Zastrzega sobie prawo skracania tekstów,
zmiany tytułów, wprowadzania śródtytułów oraz
poprawek stylistycznych.
Przekazując tekst do redakcji Autor przenosi
na wydawcę wyłączne prawo do jego publikacji – prawa autorskie i wydawnicze.
Poglądy wyrażone i publikowane w artykułach
na łamach „Biuletynu” nie mogą być traktowane
jako oficjalne stanowisko organów państwowych; są one osobistymi poglądami autorów.
WSZELKIE PRAWA ZASTRZEŻONE:
kopiowanie, przedruk i rozpowszechnianie (w
całości lub części)
bez zgody wydawcy zabronione.
Adres redakcji:
INSTYTUT STUDIÓW PODATKOWYCH
MODZELEWSKI I WSPÓLNICY Sp. z o.o.
04-367 Warszawa, ul. Kaleńska 8
tel. (22) 517 30 86,
Podatki oraz prawo podatkowe wobec zjawisk kryzysogennych
Prof. dr hab. Cezary Kosikowski
Urzędowa interpretacja przepisów prawa podatkowego................................................................. 3
ARTYKUŁY I STUDIA
Wojciech Safian
Leasing, zastaw bankowy, zajęcie środka transportowego przez komornika i wszczęcie postępowania
upadłościowego – skutki podatkowe w podatku od środków transportowych......................................
12
Anna Żarkowska, Jacek Budziszewski
Skutki podatkowe leasingu zwrotnego nieruchomości.................................................................... 14
Marcin Szymocha
Ustalenie dla celów amortyzacji wartości początkowej środka trwałego na przykładzie nabycia
samochodu...................................................................................................................................... 18
Anna Kiersnowska-Drzewiecka
Sprzedaż samochodu osobowego przez podatnika zwolnionego podmiotowo w kontekście utraty
prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług...................................................................... 20
Przemysław Milczek
Zabezpieczenie akcyzowe – wybrane problemy............................................................................. 22
Sylwester Cekała
Szczególny obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych.....................................................................................................................................................
24
Skutki podatkowe wniesienia aportem i otrzymania środka trwałego – część 2............................. 26
Łukasz Sawczuk
Podatek akcyzowy od olejów smarowych w świetle prawa Unii Europejskiej................................. 30
Andrzej Pietrzak
Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów wraz z posadowionymi na nich
obiektami budowlanymi w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych..................................... 31
Jan Furtas, Przemysław Milczek
Nowelizacja ustawy o podatku akcyzowym – zmiany od dnia 1 stycznia 2013 r. wprowadzone
tzw. ustawą okołobudżetową........................................................................................................... 35
Barbara Głowacka, Jan Furtas
Trzecia ustawa deregulacyjna – jakie zmiany czekają podatników? . ............................................ 39
Łukasz Sawczuk
Wydatki na zakup odzieży dla pracowników jako koszty uzyskania przychodów........................... 43
Karol Potocki
Zasady kursowe w podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2013 r..................................... 45
ANALIZY I OPINIE
Ulga na złe długi a zbycie wierzytelności........................................................................................ 47
Andrzej Widawski
Projekt z dnia 31 lipca 2012 r. dyrektywy Rady zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie
wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do mechanizmu szybkiego
reagowania na nadużycia związane z podatkiem VAT.................................................................... 48
Michał Łabęcki
Problematyka wyeliminowania ryzyka wielokrotnego pomniejszania podstaw opodatkowania
w oparciu o zagadnienie ustalania wartości początkowej środków trwałych................................... 50
Aspekty prawne i podatkowe kontraktu menedżerskiego............................................................... 51
Anna Romińska
Obejście prawa podatkowego – wybrane zagadnienia................................................................... 59
Powierzenie mienia spółki w związku z wykonywaniem mandatu członka rady nadzorczej w świetle
przepisów prawa podatkowego....................................................................................................... 61
Malwina Sik
Strata odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym
w świetle uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r............................................... 64
Justyna Zając-Wysocka, Marcin Parulski
Zakup licencji w ramach importu usług – moment powstania obowiązku podatkowego................. 66
Barbara Głowacka
Zwolnienie od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej
prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej................................................................. 68
PODATKI DLA KSIĘGOWYCH
Skład i łamanie:
Grzegorz Onufrowicz
Koszt prenumeraty rocznej
372 zł (w tym 5% VAT)
Jacek Budziszewski
Podatki w praktyce.......................................................................................................................... 74
JUDYKATURA I INTERPRETACJE
Orzecznictwo podatkowe TSUE – październik 2012 r..................................................................... 78
LEGISLACJA PODATKOWA
Prenumerata realizowana przez RUCH S.A:
Zamówienia na prenumeratę w wersji papierowej i na e-wydania można składać bezpośrednio na stronie www.prenumerata.ruch.com.pl
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ..................................................... Rozporządzenia wykonawcze Ministra Finansów do ustawy o podatku od towarów i usług.......... 82
195
Ewentualne pytania prosimy kierować na
adres e-mail: [email protected]
lub kontaktując się z Telefonicznym Biurem
Obsługi Klienta pod numerem: 801 800 803 lub
22 717 59 59 – czynne w godzinach 700 – 1800.
Koszt połączenia wg taryfy operatora.
Anna Żarkowska
Informacje podsumowujące w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów – vademecum.............. 234
Karol Potocki
Proponowane zmiany dotyczące fakturowania od dnia 1 stycznia 2013 r...................................... 235
Marcin Szymocha
Nowy projekt rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia
ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących............................................................................. 237
Bogdan Zatorski
Kontrola biznesowa szansą na wzrost bezpieczeństwa finansowego przedsiębiorstwa................ 241
INFORMACJE DLA CZYTELNIKÓW
Doradztwo Podatkowe – Biuletyn Instytutu Studiów Podatkowych Nr 11/2012
Drodzy Czytelnicy
Z dniem 1 stycznia 2013 r. („feralna trzynastka”)
wejdą w życie aż trzy odrębne nowelizacje przepisów
o podatku od towarów i usług, przy czym jedna z
nich zmieni ustawę nowelizując te ustawy, a dokładnie przepisy ustawy z dnia 16 lutego 2010 r. w tej
części, w jakiej mają one charakter przepisów przejściowych. Wiadomo, są to – jak twierdzą politycy –
zmiany „oczekiwane przez podatników” oraz wprowadzające „dalsze uproszczenia podatków”. Jedna
z tych ustaw wciąż nie została w pełni uchwalona (
z dnia 23 listopada 2012 r. – ma być dopiero przedmiotem obrad Senatu). My jednak publikujemy już
tekst ujednolicony, uwzględniający wszystkie powyższe zmiany w nadziei, że pomoże on choć trochę
zrozumie, to co uchwalił nasz „liberalny” ustawodawca.
Ze smutkiem muszę stwierdzić, że prace nad tymi
przepisami udowodniły już dostatecznie, że podatek
ten jest zbyt trudny dla rządzących nami miłościwie
polityków, a sposób tworzenia przepisów przez ekspertów z biznesu doradczego, „społecznych doradców” (również z tego biznesu) oraz młodych urzędników, który prawdopodobnie niedługo też przejdą
do biznesu doradczego, prowadzi do katastrofalnych
skutków zarówno dla podatników jak i budżetu państwa. Politycy są w większości zarozumiali, a jednocześnie niekompetentni w dziedzinie podatków,
które faktycznie tworzą ludzie nie mający pojęcia o
tym co robią, albo… nie działają oni w interesie
publicznym. I często nawet wprost przyznają, że tak
jest, bo wszystkie powyższe zmiany określają jako
wyjście naprzeciw jakimś „oczekiwaniom podatników”, a przecież biznes doradczy to też „podatnicy”.
Być może o nich idzie.
Mam jednak okazję słuchać opinii pozostałych
podatników na temat tych zmian: są miażdżące dla
ich twórców. Sprawdza się po raz nie wiem który
teza, że poziom wiedzy marszałka w każdej armii
wyznacza poziom wiedzy kaprala. Wszyscy znamy
od ponad pięciu lat aroganckie wypowiedzi obecnego szefa resortu finansów, m.in. na tematy podatkowe. Spod jego ręki wychodzą również prawie wszystkie powyższe nowelizacje, które zapewne będą
dobrze przyjęte przez biznes podatkowy, informatyczny i szkoleniowy a stracą podatnicy oraz budżet
państwa. Państwo nasze jest swoistą zdobyczą,
która, przynajmniej w podatkach, nie działa w interesie publicznym. Szkoda, że tak się dzieje.
z poważaniem
redaktor naczelny
Referat wygłoszony na konferencji „Podatki oraz prawo podatkowe wobec zjawisk kryzysogennych” w dniu
17 października 2012 r. na Uniwersytecie Warszawskim
Urzędowa interpretacja przepisów prawa podatkowego
Prof. dr hab. Cezary Kosikowski
Uniwersytet w Białymstoku
1.
Pojęcie urzędowej interpretacji
przepisów prawa podatkowego (dalej w
skrócie „UIPPP”) odnoszę do instytucji
uregulowanej w art. 14a‑14p polskiej
Ordynacji podatkowej z 1997 r. (dalej w
skrócie „O.p.”), w wersji obowiązującej
od 1 stycznia 2012 r. Jest to kolejna już
regulacja prawna tej instytucji w polskim
prawie podatkowym. Tym razem zmiany objęły przede wszystkim tzw. interpretacje ogólne. Przyjęte w tym zakresie rozwiązania budzą wiele wątpliwości. Natomiast praktyka funkcjonowania
interpretacji indywidualnych nakazuje
również postawić pytanie, czy instytucja
UIPPP jest w ogóle potrzebna, a jeśli
już, to z jakiego powodu i w jakim celu
oraz zakresie ma być stosowana, a
także przez kogo i w jakim trybie? Sądzę, że udzielenie odpowiedzi na to
zasadnicze pytanie jest znacznie ważniejsze dla teorii i praktyki niż samo
tylko komentowanie nowej regulacji tej
instytucji.
Dodajmy, że zarówno w Polsce, jak
i w innych państwach, które znają także
instytucję UIPPP 1, nie stanowi ona
wykładni operatywnej (wykonywanej w
związku ze stosowaniem prawa). Nie
jest też wykładnią autentyczną, ponieważ do wydawania UIPPP są uprawnione podmioty, które w najlepszym
razie (Minister Finansów) tworzą tylko
część przepisów prawa podatkowego
(głównie akty wykonawcze). Poza dyskusją jest natomiast to, że największą
gwarancję prawidłowego rozumienia
przepisów prawa podatkowego daje
poprawność legislacyjna i stabilność
obowiązywania prawa podatkowego, a
także odpowiednia jego znajomość
wśród podmiotów biernych i czynnych
prawa podatkowego. Gdyby do tego
dodać możliwą przecież i konieczną
popularyzację prawa podatkowego, jak
i komentowanie jego zbiorów przez
doktrynę oraz korzyści płynące z doradztwa podatkowego, to okazałoby
się, że wydawanie UIPPP stałoby się
zbędne w ogóle lub konieczne jedynie
w pewnym, ograniczonym, zakresie.
2.
Aby odpowiedzieć na pytanie postawione na wstępie (pkt 1), należy przede
wszystkim wyjaśnić to, kto i z jakiego
powodu oraz czego oczekuje od
UIPPP? Trzeba mieć na uwadze to, że
oczekiwanie może wynikać zwłaszcza
z braku zarówno subiektywnego, jak i
obiektywnego zrozumienia istoty danych przepisów prawa podatkowego lub
braku pewności co do ich prawidłowego
stosowania. Dolegliwość ta może przy
tym dotyczyć nie tylko podmiotów biernych prawa podatkowego (podatników,
płatników, inkasentów, osób trzecich
ponoszących odpowiedzialność podatkową), lecz także podmiotów stosujących przepisy prawa podatkowego
(organy podatkowe i organy kontroli
skarbowej oraz sądy). Skutki prawne
błędnego odczytania istoty określonych
przepisów prawa podatkowego są jednakże różne dla obu grup podmiotów.
W prawie podatkowym obowiązuje
również zasada ignorantia iuris nocet.
Zachowania podmiotów biernych niezgodne z przepisami prawa podatkowego podlegają więc sankcjom podatkowym sensu stricto i sankcjom karnym
skarbowym, niezależnie od tego, czy
zachowania tych podmiotów mają charakter niezamierzony i nieświadomy, jak
i wtedy, gdy ich zamiarem jest uniknięcie lub uchylenie się od podatku bądź
obejście prawa podatkowego. Różna
może być tylko skala odpowiedzialności. Zrozumiałym jest zatem oczekiwanie podmiotów biernych prawa podatkowego na to, aby możliwe było wcześ-
niejsze uzyskanie oficjalnego (urzędowego) wyjaśnienia co do prawidłowego
rozumienia określonych przepisów
prawa podatkowego. Podatnikowi nie
chodzi zatem na ogół o uzyskanie jakiejkolwiek wykładni wskazanych przepisów prawa podatkowego, lecz o wykładnię potwierdzającą urzędowo rację
podatnika. To zaś oznacza, że podatnik
najczęściej oczekuje takiej interpretacji,
z której wynika, że w określonym stanie
faktycznym i prawnym nie dotyczą go
określone obowiązki podatkowe lub
odnoszą się one do niego tylko wtedy,
gdy są dla niego korzystne. Na tej podstawie podatnik pragnie oprzeć swoje
przyszłe zachowania objęte stanem
podatkowym. Wobec tego trzeba zapytać, czy spełnienie takiego oczekiwania
jest w ogóle możliwe i czy może je
spełnić w szczególności podmiot reprezentujący interesy fiskusa?
W zupełnie innej sytuacji znajdują
się podmioty stosujące prawo podatkowe. Prawo zapewnia im samodzielność
w zakresie podejmowania indywidualnych aktów normatywnych (organy
podatkowe i organy kontroli skarbowej)
lub niezawisłość orzekania w sprawach
podatkowych (sądy). Podmioty te działają na podstawie prawa (zasada legalności i praworządności). Do nich należy
też wykładnia stosowanych w danej
sprawie przepisów prawa podatkowego. Zakłada się więc, że organy i sądy
stosujące prawo podatkowe znają jego
przepisy i potrafią je prawidłowo stosować. Dwuinstancyjność postępowania
podatkowego oraz postępowania sądowoadministracyjnego sprawia zaś, że
ustawodawca zapewnił prawną możliwość wzruszania zarówno indywidualnych aktów administracyjnych dotyczących podatków, jak i orzeczeń sądowych wydawanych w tych sprawach.
Ponadto, nad jednolitym stosowaniem
prawa przez sądy administracyjne czuwa NSA, a jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej ma zapewnić Minister Finansów.
Sądy administracyjne są o tyle w
lepszej sytuacji, że w razie wątpliwości
mają możliwość zwrócenia się do NSA
z wnioskiem o podjęcie uchwały zawierającej rozstrzygnięcie zagadnienia
prawnego budzącego poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej lub o podjęcie uchwały
mającej na celu wyjaśnienie przepisów
prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądowoadministracyjnym2. Natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej nie mają formalnej możliwości
zwracania się do Ministra Finansów z
wnioskiem o udzielenie im pomocy w
wyjaśnieniu istoty niezrozumiałych dla
nich przepisów prawnych. Mogą co
najwyżej korzystać z wyjaśnień lub z
informacji przekazywanych im w ramach różnego rodzaju szkoleń i instruktażu bądź płynących od nauki. Dla nich
zatem wydawanie interpretacji ogólnych przez Ministra Finansów może być
pomocne.
Mając powyższe na uwadze, trzeba
stwierdzić, że każda grupa podmiotów
prawa podatkowego ma odmienne
oczekiwania związane z UIPPP. Podatnicy oczekują przede wszystkim interpretacji korzystnych dla siebie. Organy
podatkowe i organy kontroli skarbowej,
motywowane finansowo za wpływy dochodów publicznych, nawet jeśli mają
wątpliwości co do prawidłowego stosowania określonych przepisów prawa
podatkowego, to i tak dbają głównie o
to, aby przepisy prawa podatkowego
pełniły funkcję profiskalną. Natomiast
sądy administracyjne starają się przede
wszystkim utrzymywać stałość własnej
linii orzeczniczej przy badaniu zaskarżonych aktów indywidualnych.
Tak różne, wręcz przeciwstawne
czasami oczekiwania, jakie wyłaniają
się pod adresem UIPPP, są trudne do
pogodzenia również przy tworzeniu ich
konstrukcji prawnej. Tym więc można
tłumaczyć to, że przepisy prawne poświęcone UIPPP wywołują tak wiele
wątpliwości w teorii i w praktyce oraz
są tak często zmieniane. Dlatego też
konieczne staje się bardziej zasadnicze
i wnikliwe spojrzenie na instytucję
UIPPP oraz potrzebę jej utrzymywania.
Oddzielnie trzeba jednak oceniać zasadność i potrzebę utrzymywania interpretacji ogólnych (pkt 3) oraz interpretacji indywidualnych (pkt 4).
3.
W odniesieniu do oceny przydatności wydawania ogólnych interpretacji
przepisów prawa podatkowego (dalej w
skrócie cyt. jako „interpretacje ogólne”)
trzeba przede wszystkim stwierdzić, że
zdecydowana większość państw nie
posługuje się taką instytucją, chociaż
nie jest im obca praktyka wydawania w
ramach sprawowanego przez Ministra
Finansów nadzoru podatkowego różnego rodzaju instrukcji i okólników mających na celu ujednolicanie stosowania
prawa podatkowego przez organy podatkowe (np. w Luksemburgu i we
Francji oraz w Czechach). Akty te są
adresowane do organów podatkowych
i podlegają publikacji w dzienniku urzędowym Ministra Finansów. Zawarte w
nich interpretacje mają charakter aktów
wewnętrznych, które są wiążące w
procesie stosowania prawa podatkowego przez podległe Ministrowi Finansów
organy podatkowe. W ten sposób możliwe staje się ujednolicanie stosowania
prawa podatkowego przez aparat podatkowy. Są to akty, które Minister Finansów wydaje z urzędu i w razie potrzeby, na co wskazują analizy wykonywane przez aparat urzędniczy Ministra
Finansów. Nie wchodzi w grę wydawanie owych aktów na wniosek jakichkolwiek podmiotów, chociaż Minister Finansów nie wzbrania się przed analizą
sygnałów płynących w sprawie niejednolitego stosowania prawa podatkowego z różnych stron (np. od nauki lub od
mediów, a także od organizacji samorządu gospodarczego i zawodowego).
W podobnym ujęciu wydawane były
okólniki i instrukcje zawierające interpretacje niektórych, budzących wątpliwości, przepisów prawa podatkowego
w Polsce, gdy obowiązywała ustawa z
19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach
podatkowych. Nie inaczej stało się
także, gdy weszła w życie Ordynacja
podatkowa z 1997 r. Wtedy to wyraźnie
postanowiono, że Minister Finansów
sprawuje ogólny nadzór w sprawach
podatkowych i dąży do zapewnienia
jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz
organy kontroli skarbowej, dokonując
w szczególności jego interpretacji, przy
uwzględnieniu orzecznictwa sądów
oraz Trybunału Konstytucyjnego (TK) i
Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS). Za interpretacje uznano
wszelkie wyjaśnienia treści obowiązującego prawa podatkowego, kierowane
do organów podatkowych i organów
kontroli skarbowej, dotyczące problemów prawa podatkowego. Co więcej,
gwarantowano ustawowo, że zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub
inkasenta, a także następcę prawnego
lub osobę trzecią odpowiedzialną za
zaległości podatkowe, nie może im
szkodzić, a zwłaszcza nie powoduje
powstania dodatkowych zobowiązań
oraz odpowiedzialności opartej na
przepisach prawa podatkowego i prawa
karnego skarbowego. Przez lata, aż do
1 stycznia 2012 r., nikomu nie przeszkadzało to, że ustawodawca nie
unormował formy ani trybu wydawania
tych interpretacji.
Zmiana nastąpiła dopiero ostatnio i
to ona sprawia, że sens posługiwania
się ogólnymi interpretacjami staje się
mocno wątpliwy. W wersji obowiązującej od 1 stycznia 2012 r. cel wydawania
ogólnych interpretacji przepisów prawa
podatkowego nie uległ zmianie. Na
Ministrze Finansów spoczywa bowiem
nadal obowiązek zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe
oraz organy kontroli skarbowej, czemu
służyć ma w szczególności dokonywanie ich interpretacji, przy uwzględnieniu
orzecznictwa sądów oraz TK lub ETS.
Zmiana polega natomiast na tym, że
interpretacje ogólne mogą być wydawane zarówno z urzędu, jak i na wniosek. Prawodawca skoncentrował całą
swoją uwagę na regulacji uprawnień i
procedury zgłaszania wniosków o wydanie interpretacji ogólnej oraz na
unormowaniu trybu ich wydawania.
Samej zaś istocie interpretacji ogólnych, ich charakterowi prawnemu oraz
skutkom prawnym ustawodawca nie
poświęcił szerszej uwagi. Może to pośrednio świadczyć o tym, że ustawodawca nie przywiązuje należytej wagi
do funkcjonowania w Polsce interpretacji ogólnych. To zaś jest błędem.
Potwierdza to praktyka. Do 1 stycznia 2012 r. Minister Finansów, działając
wyłącznie z urzędu, w 2007 r. nie wydał
żadnej interpretacji ogólnej, w 2008 r.
wydał ich 9, a w 2009 r. – 63. W 2010 r.
wydał 6 takich interpretacji, a w 2011 r.
– 9 interpretacji4, co na tle dalece niejednolitego w skali państwa orzecznictwa podatkowego stanowi wielkości
wręcz symboliczne. Zmiana art. 14a,
obowiązująca od 1 stycznia 2012 r.
sprawiła zaś, że tylko w ciągu pierwszego miesiąca obowiązywania tej zasady
do Ministra Finansów wpłynęły 4 wnioski o wydanie interpretacji ogólnych.
Nie ulega wątpliwości fakt, że aby
wydawać z urzędu interpretacje ogólne
wskazujące na potrzebę jednolitego
stosowania przepisów prawa podatkowego, należałoby na szczeblu Ministerstwa Finansów prowadzić w sposób
stały i ciągły odpowiednią obserwację i
analizę orzecznictwa podatkowego
organów podatkowych i organów kontroli skarbowej oraz sądów administracyjnych, a także TK i Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE). Tylko bowiem
na tej podstawie można byłoby ocenić,
czy w Polsce ma miejsce niejednolitość
w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, a jeśli tak, to w jakim zakresie
i z jakiego powodu. Wtedy też można
byłoby dopiero podejmować odpowiednie działania organizacyjne (wydawanie
interpretacji ogólnych) lub legislacyjne
(projektowanie zmian ustawowych lub
zmiana rozporządzeń Ministra Finansów). Obserwacja praktyki wskazuje
tymczasem na to, że na szczeblu Ministerstwa Finansów nie prowadzono i nie
prowadzi się nadal takich badań i analiz. Działania Ministra Finansów ograniczają się przede wszystkim do usuwania niezgodności przepisów prawnych z Konstytucją RP, gdy o niezgodności takiej orzekł TK. Minister Finansów nie poprawia natomiast prawa
podatkowego, nawet wtedy, gdy Polska
przegrywa nagminnie procesy toczące
się przed sądami europejskimi.
Czy zmiana przepisów dotyczących
wydawania interpretacji ogólnych, obowiązująca od 1 stycznia 2012 r., może
zmusić Ministra Finansów do podjęcia
działań zapewniających przywrócenie
jednolitości w stosowaniu przepisów
prawa podatkowego przez polskie organy podatkowe i organy kontroli skarbowej? W moim przekonaniu – nie, bo
nowa konstrukcja prawna wydawania
interpretacji ogólnych jest wadliwa i to
z kilku powodów.
Po pierwsze, dopuszczenie możliwości wydawania interpretacji ogólnych
nie tylko z urzędu, lecz także na wniosek podatników i płatników (z wyłączeniem podmiotów będących organami
administracji publicznej), może utwierdzić Ministra Finansów w mylnym
przekonaniu, że nie istnieje potrzeba
badania i analizy na szczeblu Ministerstwa Finansów, czy organy podatkowe
i organy kontroli skarbowej jednolicie
stosują przepisy prawa podatkowego,
skoro nie przeszkadza to podatnikom i
płatnikom, bowiem nie wnioskują oni o
wydanie interpretacji ogólnych. Rozumowanie takie jest uprawnione i bardzo
możliwe, gdy weźmiemy pod uwagę
znikomą liczbę interpretacji ogólnych
wydawanych dotychczas z urzędu. Nie
trzeba przy tym przekonywać, jak dalece taka sytuacja może okazać się
szkodliwa dla praktyki stosowania przepisów prawa podatkowego.
Po drugie, ustawodawca nie rozważył dogłębnie celowości uprawnienia podatników i płatników do występowania z wnioskiem o wydanie interpretacji ogólnych. Gdyby to bowiem
uczynił, to z pewnością nie przyjąłby
rozwiązań prawnych, które dotyczą
charakteru prawnego interpretacji
ogólnych oraz procedury i trybu ich
wydawania na wniosek. Wystarczy
uzmysłowić sobie fakt, że interpretacji
ogólnych nie wydaje się na rzecz wnioskodawców i że nie są one wiążące dla
organów podatkowych i organów kontroli skarbowej.
Wnioskodawcy mogą być jednak
zainteresowani wydaniem interpretacji
ogólnych, gdy dzięki nim Minister Finansów da co najmniej wyraz swojej
dezaprobaty dla niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego
przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej. Ma bowiem wówczas
zastosowanie zasada nieszkodzenia i
zastosowania się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą, zawarta w art. 14k
O.p., a na tym już podatnicy i płatnicy
mogą skorzystać.
Gdy bliżej przyjrzymy się rozwiązaniom zawartym obecnie w art. 14a O.
p., to szybko przekonamy się o tym, że
ustawodawca uczynił wszystko, aby
zniechęcić zainteresowanych do występowania z wnioskami o wydanie interpretacji ogólnych. Oto argumenty w tej
kwestii.
Po pierwsze, ustawodawca nie
oznaczył wyraźnie nawet tego, komu
przysługuje prawo składania wniosków
o wydanie interpretacji ogólnych. To
dopiero z formularza wzoru wniosku
wynika, że prawo to przyznano każdemu podmiotowi posiadającemu identyfikator podatkowy oraz numery systemu
REGON i numer w KRS. W tej grupie
mogą zaleźć się nie tylko podatnicy i
płatnicy, lecz także organizacje samorządu gospodarczego i zawodowego,
występujące w imieniu swoich członków, nie zaś w interesie własnym jako
jednostki organizacyjnej wyposażonej
w REGON i wpisanej do KRS. Ponadto
z ustawy wynika, że prawo występowania z wnioskiem nie dotyczy organów
administracji publicznej. Nie jestem
pewien, czy wyłączenie to jest słuszne.
Organy te wykonują przecież funkcje
płatnika niektórych danin publicznych i
mogą również dostrzegać niejednolite
stosowanie przepisów prawa podatkowego w zakresie ich dotyczącym. Nie
stałoby się także nic złego, gdyby organy podatkowe i organy kontroli skarbowej miały możliwość zwrócenia się do
organu sprawującego nad nimi nadzór
podatkowy z wnioskiem o wyjaśnienie
istoty przepisów prawa podatkowego
budzących ich wątpliwości.
Po drugie, nie jestem pewien, czy
zasadnie została wykluczona możliwość wnioskowania o wydanie interpretacji ogólnej w sprawach, w których w
dniu złożenia wniosku w stosunku do
wnioskodawcy toczy się postępowanie
podatkowe lub postępowanie kontrolne
organu kontroli skarbowej albo w sprawach, w których zostało przez wnioskodawcę wniesione odwołanie od decyzji
lub zażalenie na postanowienie. Nie
należało przecież spodziewać się występowania z wnioskami o wydanie
interpretacji ogólnych wtedy, gdy wnioskodawcy nie mają żadnych wątpliwości co do stosowania przepisów prawa
podatkowego. Potrzeba taka pojawia
się natomiast wtedy, gdy wnioskodawcy
„na własnej skórze” zaczynają odczuwać negatywne skutki niejednolitego
stosowania prawa podatkowego. Wydanie interpretacji ogólnej może zaś
prowadzić do usunięcia wadliwego
stosowania prawa podatkowego. Sądzę
zatem, że łatwiej byłoby zrezygnować
z przyjętego ograniczenia i w jego miejsce przewidzieć możliwość zawieszenia
toczącego się postępowania podatkowego lub postępowania w zakresie
kontroli skarbowej do czasu wydania
wnioskowanej interpretacji ogólnej.
Po trzecie, ustawodawca uzależnił
przyjęcie i rozpatrzenie wniosku od
spełnienia trudnych wymogów. Z formalnego punktu widzenia wniosek o
wydanie interpretacji ogólnej można
złożyć tylko na formularzu określonym
we wzorze wniosku (wraz z załącznikami), który został opublikowany przy
rozporządzeniu Ministra Finansów z
dnia 27 grudnia 2011 r.5 Można mieć
uzasadnioną obawę o to, że złożenie
wniosku w inny sposób spowoduje
pozostawienie go bez rozpatrzenia.
Ponadto złożenie wniosku powiązano
z obowiązkiem wniesienia opłaty, która
podlega jednak zwrotowi, gdy do wydania wnioskowanej interpretacji ogólnej
dojdzie.
Nie ma jednak żadnej pewności, że
to nastąpi, bowiem wniosek o wydanie
interpretacji ogólnej powinien odpowiadać wymaganiom określonym w art. 14a
§ 2 O.p. Przepis ten wymaga, aby wniosek o wydanie interpretacji ogólnej
zawierał uzasadnienie konieczności
wydania interpretacji ogólnej, w szczególności: przedstawiał zagadnienie
oraz wskazywał przepisy prawa podatkowego wymagające wydania interpretacji ogólnej; a także zawierał wskazanie niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w określonych
decyzjach, postanowieniach oraz interpretacjach indywidualnych wydanych
przez organy podatkowe oraz organy
kontroli skarbowej w takich samych
stanach faktycznych lub zdarzeniach
przyszłych i w takich samych stanach
prawnych.
Szczególnie trudnym elementem
wniosku o wydanie interpretacji ogólnej
może okazać się wskazanie w nim na
okoliczności potwierdzające fakt niejednolitego stosowania przepisów prawa
podatkowego. Ustawodawca jednoznacznie wymaga, aby wskazanie to
dotyczyło określonych decyzji, postanowień oraz interpretacji indywidualnych wydanych przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej w takich
samych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych oraz w takich samych stanach prawnych.
Poza sporem jest to, że wnioskodawca wskazując na określone decyzje
i postanowienia lub interpretacje ogólne, powinien oznaczyć je w taki sposób,
aby organ rozpatrujący wniosek był w
stanie zidentyfikować te akty. Tymczasem, w przeciwieństwie do orzeczeń
sądów administracyjnych publikowanych na stronie internetowej NSA, decyzje i postanowienia oraz interpretacje
indywidualne organów podatkowych i
organów kontroli skarbowej nie są publikowane w formie elektronicznej. Dostęp do nich jest więc trudny. Ograniczony jest również dostęp do akt
sprawy, ponieważ prawo to nie przysługuje każdemu. Wnioskodawca może
mieć zatem spore trudności z dotarciem
do aktów wydanych przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej,
wskazujących na niejednolitość stosowania przez te organy przepisów prawa
podatkowego.
Tymczasem jeśli wnioskodawca ma
uzasadnić fakt występowania niejednolitości w stosowaniu przepisów prawa
podatkowego, to powinien w tym celu
wskazać na co najmniej kilka decyzji,
postanowień i interpretacji indywidualnych, których rozstrzygnięcia ten fakt
potwierdzają. To może okazać się bardzo trudne, zwłaszcza że wchodzą w
grę nie tyle akty adresowane do samego wnioskodawcy i że nie mogą to być
akty podejmowane w toku toczącego
się postępowania podatkowego lub
postępowania związanego z kontrolą
skarbową. Powstaje więc prozaiczne
pytanie o liczbę takich wskazań. Jeśli
będzie ona niewielka, to organ rozpatrujący wniosek zawsze może odpowiedzieć, że przywołane przykłady decyzji,
postanowień lub interpretacji indywidualnych są sporadyczne i nie wyrażają
rzeczywistej linii orzeczniczej. Gdy zaś
okaże się ponadto, że sądy administracyjne odnoszą się aprobująco do zaskarżonych aktów stosowania prawa
podatkowego, to teza o niejednolitości
stosowania przepisów prawa podatkowego zawarta we wniosku będzie łatwa
do obalenia.
Po czwarte, wydawanie interpretacji
ogólnych na wniosek należy i powinno
należeć do wyłącznej kompetencji Ministra Finansów. Ustawodawca przewidział jednak w art. 14a § 10 możliwość
upoważnienia w drodze rozporządzenia
Ministra Finansów podległych mu organów do wykonywania niektórych czynności związanych z przyjmowaniem
wniosków o wydanie interpretacji ogólnej oraz poddania ich sprawdzeniu, czy
podlegają one rozpatrzeniu i wymagają
wydania interpretacji ogólnej. Rozwiązanie to ma na celu usprawnienie obsługi wnioskodawców. Minister Finansów skorzystał z tej możliwości i upoważnił pięciu wybranych dyrektorów izb
skarbowych do wykonywania tego zadania. Właściwość rzeczową upoważnionych dyrektorów oznaczono w zależności od rodzaju podatku lub opłaty
publicznej6.
Zadaniem organu, do którego skierowano wniosek o wydanie interpretacji
ogólnej, jest przede wszystkim sprawdzenie, czy został on skierowany zgodnie z właściwością rzeczową upoważnienia, a także czy została wniesiona
wymagana opłata (40 zł). Natomiast
pod względem merytorycznym badanie
złożonego wniosku polega na sprawdzeniu, czy podlega on rozpatrzeniu.
Upoważniony organ sprawdza więc,
czy:
1) są spełnione warunki, o których
mowa w art. 14a § 2 O.p., dotyczące zawartości wniosku;
2) w dniu złożenia wniosku w sprawach, o których mowa w art. 14a § 2
pkt 2 O.p., nie toczyło się postępowanie podatkowe lub postępowanie
kontrolne organu kontroli skarbowej
albo od wskazanej decyzji lub na
postanowienie nie zostało wniesione odwołanie lub zażalenie;
3) wniosek spełnia inne wymogi określone przepisami prawa;
4) przedstawione we wniosku zagadnienie jest przedmiotem interpretacji ogólnej i stan prawny nie uległ w
tym zakresie zmianie.
Ocena merytoryczna wniosku opiera się w gruncie rzeczy na swobodnym
uznaniu upoważnionego organu. Może
on bez żadnych ograniczeń uznać, iż
wskazana we wniosku niejednolitość
stosowania przepisów prawa podatkowego ma jedynie charakter szczątkowy
lub przypadkowy. Istnieje zatem uzasadniona obawa, że „czyszczenie
przedpola” przez upoważnionych dyrektorów izb skarbowych może być zbyt
gorliwe i uniemożliwiać wydanie interpretacji ogólnej. Przewiduje się co
prawda zastosowanie art. 130 O.p.,
czyli wyłączenia pracownika organu
podatkowego, ale to jest zbyt mało dla
zachowania obiektywizmu i bezstron-
ności przez upoważnione organy. W ich
interesie leży to, aby wnioskodawca nie
miał racji, a więc aby nie doszło do
stwierdzenia niejednolitości w stosowaniu prawa podatkowego. Nie należy
więc oczekiwać, że upoważnione organy z entuzjazmem i obiektywizmem
odnosić się będą do składanych wniosków. Należy się raczej obawiać, że
chętnie korzystać będą z uprawnienia
do wydawania postanowień do pozostawiania wniosków bez rozpatrzenia.
Dlatego też włączenie upoważnionych
organów do procesu wydawania interpretacji ogólnych należy uznać za
rozwiązanie wadliwe. Nie powinno się
być „sędzią we własnej sprawie”.
Jeżeli upoważniony organ oceni, że
wniosek nie spełnia któregokolwiek z
czterech wymienionych warunków jego
rozpatrzenia, to wydaje w tej sprawie
postanowienie, na które służy zażalenie
do Ministra Finansów. Jeśli natomiast
organ sprawdzający oceni, że wszystkie
(łącznie) warunki i wymagania stawiane
przed wnioskiem są spełnione, to następnie powinien przedstawić Ministrowi Finansów wniosek do rozpatrzenia i
wydania interpretacji ogólnej. Przepisy
ustawy oraz przepisy rozporządzenia
nie normują tego, jaka dokumentacja
sprawy wniosku powinna być przedłożona Ministrowi Finansów przez upoważniony organ. Pozostaje to w gestii
wewnętrznych ustaleń. Można sobie
wyobrazić dwa skrajne rozwiązania.
Jedno polegające na tym, że organ
sprawdzający ogranicza się do stwierdzenia, że wniosek został sprawdzony
i podlega rozpatrzeniu. Drugie zaś,
bardziej praktyczne, polegające na
przedstawieniu Ministrowi Finansów nie
tylko takiej oceny i załączeniu do niej
zgromadzonej dokumentacji sprawdzającej, lecz także prezentacji stanowiska
organu, zawierającego również ew.
projekcję treści interpretacji ogólnej.
Trzeba bowiem przyjąć, że uznanie
wniosku za podlegający rozpatrzeniu
powinno oznaczać obowiązek wydania
interpretacji ogólnej przez Ministra Finansów.
Zgodnie z mającym tutaj zastosowanie art. 14d O.p. interpretacja ogólna
powinna być wydana w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, nie
wliczając w to terminów określonych w
art. 139 § 4. Bieg terminu powinien być
liczony od dnia otrzymania wniosku
przez upoważniony organ, nie zaś od
dnia, w którym organ ten przedłożył
sprawdzony wniosek Ministrowi Finansów. Nie może być bowiem tak, aby
zarówno organ sprawdzający, jak i organ wydający interpretację ogólną
mieli odrębnie po 3 miesiące na załatwienie sprawy. Sprzeciwia się temu
zasada szybkości postępowania wyrażona w art. 125 O.p., do której odsyła
art. 14a. Ustawodawca świadomie założył, że do wydawania interpretacji
ogólnych nie stosuje się zasady dotyczącej wydawania interpretacji indywidualnych i naruszenia związanego z
tym terminu (art. 14o O.p.). Nie ma więc
zastosowania wobec interpretacji ogólnych instytucja tzw. milczącej interpretacji.
Powszechnie ocenia się, że interpretacje ogólne nie są wiążące dla
nikogo, ani dla organów podatkowych
i organów kontroli skarbowej, ani dla
podatników, płatników i inkasentów. Z
natury rzeczy nie wiążą one również
sądów i trybunałów. Znaczenia interpretacji ogólnych w procesie stosowania prawa nie należy jednak lekceważyć. Zasadnie podnosi się, że „podatnik lub płatnik przyjmując wykładnię
prawa zaprezentowaną w interpretacji
ogólnej Ministra Finansów, działa
zgodnie z zasadą zaufania do organów
państwa, wyprowadzoną przez Trybunał Konstytucyjny z zasady państwa
prawnego”7. W art. 14a O.p. mamy zaś
odesłanie do zasady zaufania do organu podatkowego (art. 121 § 1 O.p.).
Także zdaniem sądu niezastosowanie
się przez organ podatkowy do urzędowej wykładni prawa dokonanej przez
Ministra Finansów oznacza rażące
naruszenie przez organ podatkowy
zasady prowadzenia postępowania
podatkowego w sposób budzący zaufanie obywatela do prawa i organów
podatkowych8.
Reasumując, stwierdzam, że skoro
celem wydawania interpretacji ogólnych
jest ujednolicenie stosowania przepisów prawa podatkowego, to niestosowanie się organów podatkowych i organów kontroli skarbowej do takiej
wykładni czyni z niej instytucję zbędną.
Czy wobec tego nie wystarczyłoby zamiast uprawnienia do składania wniosków o wydanie interpretacji ogólnej
zagwarantować podatnikom możliwość
sygnalizowania Ministrowi Finansów
dostrzeżonych przejawów niejednolitego stosowania przepisów prawnych,
połączoną z obowiązkiem Ministra Finansów do udzielenia merytorycznego
wyjaśnienia i odpowiedzi wnioskodawcy?
Lepiej byłoby również zrezygnować
ze skomplikowanej konstrukcji zawartej
obecnie w art. 14a O.p. i powrócić do
rozwiązań zawartych w pierwszej wersji przepisów O.p. z 1997 r.9 W ramach
sprawowanego nadzoru podatkowego
obowiązkiem Ministra Finansów powinno być dążenie do zapewnienia jednolitości stosowania przepisów prawa
podatkowego przez organy podatkowe
i organy kontroli skarbowej. W tym celu
Minister Finansów powinien wydawać
z urzędu wiążące te organy interpretacje ogólne. Zastosowanie się do nich
przez podmioty bierne prawa podatkowego nie powinno zaś im szkodzić.
Ponadto, Minister Finansów powinien
podejmować także inne działania mające na celu poprawę stanu prawa podatkowego, jego przejrzystość i jednolite stosowanie. Temu celowi nie mogą
służyć wyłącznie interpretacje ogólne.
Działania te powinny mieć także postać
inicjatyw legislacyjnych oraz czynności
organizatorskich (szkoleń, instruktaży,
popularyzacji prawa podatkowego w
mediach). Minister Finansów powinien
wykonywać te czynności poprzez własny aparat ministerialny, nie zaś przez
angażowanie do tego nadzorowanych
organów podatkowych, którym przychodzi w ten sposób oceniać m.in. własną
pracę. Natomiast wobec niejednolitości
orzecznictwa sądowego w sprawach
podatkowych na Ministrze Finansów
powinien spoczywać obowiązek zawiadamiania o tym sądu właściwego do
zapewniania jednolitości orzecznictwa
sądowego.
4.
Na tle nielicznych państw, które
znają instytucję interpretacji indywidualnych, Polska sięgnęła po tę instytucję stosunkowo późno. W pierwszej
wersji O.p. z 1997 r. nie użyto formalnie
nazwy „interpretacje indywidualne”.
Przewidziano natomiast obowiązek
właściwych organów podatkowych
I instancji udzielania na żądanie podatnika, płatnika lub inkasenta pisemnych
informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indy-
widualnych sprawach, w których nie
wszczęto postępowania podatkowego
lub kontroli podatkowej (art. 14 § 4). Od
żądających udzielenia informacji wymagano wyczerpującego przedstawienia
stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Ustawa nie regulowała wówczas niczego więcej. Nie
przesądzała też o tym, czy udzielona
informacja jest wiążąca dla organu,
który jej udzielił, ani też nie określała
skutków prawnych zachowania się
wnioskodawców zgodnie z udzieloną
informacją.
W późniejszym czasie przepisy O.
p. dotyczące interpretacji indywidualnych wciąż zmieniano i poprawiano,
przy czym najważniejsze zmiany obowiązują od 1 lipca 2007 r.10 Jednocześnie, z uwagi na troskę o przedsiębiorców, w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o
swobodzie działalności gospodarczej11
(cyt. dalej jako „u.s.d.g.”) wprowadzono
równolegle do przepisów O.p. odrębną
instytucję interpretacji przepisów podatkowych mających zastosowanie wobec
przedsiębiorców (art. 10 i art. 10a).
Skomplikowało to stan prawny dotyczący wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych, o czym szerzej piszę
niżej. Stan ten stał się przedmiotem
odrębnych komentarzy i licznych publikacji naukowych12, a także orzeczeń
sądowych13.
Praktyka funkcjonowania indywidualnych interpretacji podatkowych jest
następująca. W latach 2007‑2012 liczby wydanych interpretacji indywidualnych kształtowały się następująco:
2007 r. (od 1 lipca) – 4406, 2008 r. –
24 214, 2009 r. – 28 151, 2010 r. –
30 918, 2011 r. – 35 929, 2012 r. (do
21 września) – 26 03114. Liczby te nie
obejmują interpretacji wydanych przez
samorządowe organy podatkowe, lecz
wielkości te były wręcz śladowe (mniej
niż 10 w roku). Potwierdza to tezę o
nietrafności powierzenia tym organom
kompetencji w zakresie wydawania
indywidualnych interpretacji podatkowych. Praktyka wskazuje bowiem na to,
że organy te same nie radzą sobie z
problemami właściwego stosowania
przepisów prawa podatkowego.
Z przytoczonych danych liczbowych
wynika, że wyznaczone organy (obecnie pięciu już upoważnionych przez
Ministra Finansów dyrektorów izb skarbowych oprócz samorządowych orga
nów podatkowych) wydają co roku
więcej indywidualnych interpretacji
podatkowych. Ich liczbę można szacować na poziomie ok. 1% ogółu podatników, płatników i inkasentów. W skali
ogólnej jest to niby niewiele, ale jakby
nie patrzeć rozpoznanie i wydanie indywidualnych interpretacji podatkowych
wymaga zaangażowania i utrzymania
odrębnego aparatu urzędniczego oraz
włączenia sądów administracyjnych do
rozpoznawania skarg na wydane interpretacje. Tymczasem wniosek o wydanie interpretacji wciąż kosztuje niewiele (40 zł).
Z analizy podmiotowej złożonych
wniosków wynika, że:
– z wnioskami o wydanie interpretacji
podatkowych występują przede
wszystkim podatnicy prowadzący
działalność gospodarczą; były to
zarówno osoby fizyczne, jak i osoby
prawne; nie było wśród tych ostatnich podmiotów z zakresu sektora
publicznego;
– z wnioskami sporadycznie występowały natomiast osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej;
– wśród wnioskodawców nie było też
raczej płatników i inkasentów oraz
podmiotów zamierzających dopiero
w przyszłości podjąć działalność
gospodarczą;
– przy takiej strukturze wnioskodawców zaskakującym jest to, że ani
wnioskodawcy będący przedsiębiorcami, ani organy interpretacyjne nie
powołują się na przepisy art. 10 i
10a znowelizowanej u.s.d.g., których zastosowanie jest korzystniejsze dla przedsiębiorców niż oparcie
interpretacji na przepisach O.p.15
Z analizy wniosków wynika również,
że:
– we wnioskach o wydanie interpretacji pytano niemalże o wszystko, w
tym głównie o to, co żadnego wyjaśnienia nie wymagało ze względu
na niebudzący wątpliwości charakter wskazywanych przepisów prawnych odnoszących się do opisywanych stanów faktycznych; można
przyjąć, że w tych wypadkach jedynym motywem występowania z
wnioskiem o wydanie interpretacji
była chęć uzyskania urzędowego
potwierdzenia prawidłowości własnego stanowiska w sprawie i posłu-
giwania się uzyskaną interpretacją
w przyszłości;
– drugą grupę wniosków można byłoby określić mianem próby wysondowania lub wręcz przekonania organu podatkowego do słuszności racji
wnioskodawcy w sytuacji, gdy racja
ta była wątpliwa lub nie było jej w
ogóle;
– dopiero trzecią grupę wniosków
tworzyły wnioski zawierające opis
autentycznie skomplikowanych
stanów faktycznych, nieocenianych
dotychczas w praktyce podatkowej
lub ocenianych różnie przez poszczególne organy podatkowe; być
może tylko ta grupa wniosków zasługiwałaby w przyszłości na uwagę
interpretacyjną organów zobowiązanych do wydawania interpretacji.
Natomiast z analizy wydanych indywidualnych interpretacji podatkowych
wynika m.in. że:
– są one wydawane niemalże w ostatnich dniach 3‑miesięcznego terminu, a doręczane dużo później;
– nagminnie są pisane „przez kalkę”,
czyli są redagowane w wersji interpretacji wydawanych wcześniej
przez ten sam lub inny organ interpretacyjny;
– nie zawierają pogłębionego uzasadnienia stanu faktycznego i prawnego;
– nie odnoszą się do argumentów
powoływanych przez wnioskodawcę, lecz opierają się jedynie na
własnych racjach;
– nie wynika z nich, aby organy interpretacyjne wykazywały troskę o
jednolitość stosowania przepisów
prawa podatkowego przez organy
podatkowe i organy kontroli oraz
aby znały dobrze orzecznictwo sądowe w sprawach objętych wnioskami i uwzględniały je w wydawanych
interpretacjach.
Krytyczna ocena praktyki funkcjonowania instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych staje się jaskrawo
widoczna w świetle danych dotyczących zaskarżania ich do sądów administracyjnych oraz na tle wydawanych
orzeczeń sądowych i ich wykonywania.
Oczywiście zaskarżano tylko te interpretacje, które były niekorzystne dla ich
wnioskodawców, czyli takie, co do których organ interpretacyjny stwierdził, że
stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Ze względu na ułomności
statystyki publicznej oraz braki występujące w informacji publicznej nie
można podać wprost liczby wydanych
interpretacji indywidualnych, które zostały zaskarżone do sądów administracyjnych. Można natomiast obliczyć, ile
i w jaki sposób sądy administracyjne
rozpoznały w danym roku wniesione
skargi na indywidualne interpretacje
(skarga administracyjna) lub na dotyczące ich orzeczenia wojewódzkich
sądów administracyjnych (skarga kasacyjna).
Obliczenia te dają następujące wyniki:
– w latach 2008‑2012 (do 5 października) sądy administracyjne wydały
815 orzeczeń w sprawach dotyczących skarg administracyjnych i
skarg kasacyjnych, przy czym merytorycznie rozpoznano 750 skarg
administracyjnych, wobec których
wydano 495 wyroków wojewódzkich
sądów administracyjnych i 255 wyroków NSA, natomiast co do
75 skarg wydano postanowienia;
– w poszczególnych latach (odpowiednio od 2008 r.) sądy administracyjne wydały: w 2008 r. – 35 orzeczeń (w tym 3 NSA), w 2009 r. –
124 orzeczenia (w tym 8 NSA), w
2010 r. – 297 orzeczeń (w tym 153
NSA), w 2011 r. – 187 orzeczeń (w
tym 37 NSA), w 2012 r. – 172 orzeczenia (w tym 62 NSA);
– w latach 2008‑2012 sądy administracyjne wydały wyroki: w 2008 r.
– 30 (w tym 3 NSA), w 2009 r. – 112
(w tym 7 NSA), w 2010 r. – 281 (w
tym 150 NSA), w 2011 r. – 169 (w
tym 35 NSA), w 2012 r. – 158 (w tym
60 NSA).
W latach 2008‑2012 wojewódzkie
sądy administracyjne: oddaliły 32,3%
rozpoznanych skarg administracyjnych,
a w 67,3% orzeczono uchylenie zaskarżonych interpretacji indywidualnych.
Dla poszczególnych lat dane te kształtują się odpowiednio: w 2008 r. oddalono 37% rozpoznanych skarg administracyjnych i w 63% uchylono zaskarżone interpretacje; w 2009 r. oddalono
23,8% rozpoznanych skarg administracyjnych i w 76,2% uchylono zaskarżone
interpretacje; w 2010 r. oddalono 38,2%
rozpoznanych skarg administracyjnych
i w 61,8% uchylono zaskarżone inter-
pretacje; w 2011 r. oddalono 32% rozpoznanych skarg administracyjnych i w
68% uchylono zaskarżone interpretacje; w 2012 r. oddalono 32,6% skarg
administracyjnych i w 67,4% uchylono
zaskarżone interpretacje.
NSA również nie pozostawał bezkrytyczny wobec wydanych interpretacji
indywidualnych i wyroków WSA w tych
sprawach. W latach 2008‑2012 NSA
oddalił 27,8% skarg kasacyjnych, w tym
9,4% skarg kasacyjnych wniesionych w
imieniu Ministra Finansów, natomiast w
62,2% orzeczono uchylenie zaskarżonych wyroków WSA i przekazanie
sprawy do ponownego rozpoznania.
Dla poszczególnych lat dane te kształtowały się następująco: w 2008 r.
wszystkie zaskarżone wyroki uchylono
i przekazano sprawy do ponownego
rozpoznania; w 2009 r. oddalono 85,7%
skarg kasacyjnych, w tym 14,2% skarg
kasacyjnych Ministra Finansów oraz
uchylono do ponownego rozpoznania
14,2% skarg kasacyjnych; w 2010 r.
14% skarg kasacyjnych oddalono, w
tym 6% skarg wniesionych przez Ministra Finansów oraz 86% skarg załatwiono poprzez uchylenie zaskarżonych
wyroków i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania; w 2011 r. oddalono 74,3% skarg kasacyjnych, w tym
40% skarg wniesionych przez Ministra
Finansów; w 2012 r. oddalono 53,3%
skarg kasacyjnych, w tym 40% skarg
wniesionych przez Ministra Finansów i
46,7% skarg załatwiono przez uchylenie zaskarżonych wyroków i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania.
Jeżeli wziąć pod uwagę, w jakim
stopniu zaskarżone do sądów administracyjnych (w tym do NSA) interpretacje indywidualne zostały przez te sądy
uchylone i nie weszły do obrotu prawnego, to wskaźnik dla lat 2008‑2012
wynosi 69%. Natomiast dla poszczególnych lat kształtował się następująco:
w 2008 r. – 66,7%; w 2009 r. – 66,1%;
w 2010 r. – 73,7%; w 2011 r. – 67,5%;
w 2012 r. – 67,7%. To zaś oznacza, że
w praktyce dwie na trzy wydane interpretacje zaskarżone do sądu administracyjnego są przez ten sąd uchylane.
Pożytek z działalności polegającej na
wydawaniu indywidualnych interpretacji
podatkowych jest więc wątpliwy.
Można oczywiście argumentować,
że znaczny odsetek wydawanych inter-
pretacji indywidualnych nie jest jednak
zaskarżany do sądów administracyjnych. Z rachunkowego punktu widzenia
tak to może rzeczywiście wyglądać.
Trzeba jednak wiedzieć, że na składanie skarg do niektórych WSA szkoda
jest czasu i papieru, ponieważ z bliżej
nieznanych powodów oddalają one
gremialnie (ponad 95% skarg) skargi
administracyjne na indywidualne interpretacje podatkowe (patrz WSA w Poznaniu i we wszystkich małych ośrodkach sądów wojewódzkich). Na drugim
biegunie znajdują się natomiast WSA,
które rzadko oddalają skargi na indywidualne interpretacje i w ponad 90%
swoich wyroków uchylają te interpretacje (Wrocław, Warszawa, Kraków).
W związku z funkcjonowaniem indywidualnych interpretacji podatkowych
podnieść trzeba także inne kwestie, w
tym zagadnienie czasu płynącego od
złożenia wniosku o wydanie interpretacji do wejścia interpretacji do obrotu
prawnego. W skrajnych i niekorzystnych dla podatnika okolicznościach
może to być nawet okres kilkunastu
miesięcy, a w każdym razie nie krócej
niż rok. Organ interpretacyjny ma
3 miesiące na wydanie i doręczenie
interpretacji wnioskodawcy. Praktyka
pokazuje, że organy interpretacyjne
uznając stanowisko wnioskodawcy za
prawidłowe, często złośliwie nie potwierdzają tego faktu na piśmie, lecz
każą wnioskodawcom czekać na upływ
3 miesięcy, po którym dopiero można
przyjąć, że stanowisko wnioskodawcy
było prawidłowe (tzw. interpretacja
milcząca). Gdy natomiast organ interpretacyjny decyduje się na wydanie
negatywnej interpretacji, to zwykle
czyni to w upływającym terminie. Mając
na uwadze zaś to, że wnioskodawca
niezadowolony z wydanej interpretacji
najpierw musi wezwać organ interpretacyjny do usunięcia rażących naruszeń
prawa, jak i czas, w którym organ interpretacyjny, który najczęściej nie usuwa
wskazanych naruszeń, powinien o tym
zawiadomić wnioskodawcę, że może
on złożyć skargę administracyjną do
WSA.
Sąd administracyjny musi mieć
także czas na zbadanie dopuszczalności skargi i w najlepszym układzie, gdy
podlega ona rozpoznaniu, wyznacza
termin rozprawy. W zależności od możliwości danego sądu można czekać od
kilku do kilkunastu miesięcy na rozpoznanie sprawy i ogłoszenie wyroku oraz
przesłanie jego uzasadnienia. To bowiem dopiero umożliwia złożenie skargi kasacyjnej do NSA. Tam powtarza
się procedura postępowania, przy czym
na wyznaczenie terminu rozpoznania
skargi w NSA czeka się najkrócej jeden
rok. W ten to sposób wnioskodawca
niezadowolony z wydanej interpretacji
musi czekać na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy ok. 2 lat. Tymczasem
interpretacja indywidualna miała pozwolić mu na wczesne podjęcie decyzji
co do zamierzonej działalności podlegającej opodatkowaniu. W czasie krążenia sprawy od organu interpretacyjnego do obu instancji sądu administracyjnego stan prawny w zakresie podatków może zresztą ulec zmianie (a nawet
na pewno ulegnie), na skutek czego
cały wysiłek interpretacyjny i sądowy
pójdzie na marne.
Dodajmy także i to, że często po
uprawomocnieniu się wyroku sądu
administracyjnego uchylającego zaskarżoną interpretację organ interpretacyjny nie poczuwa się do obowiązku
wydania nowej interpretacji. Powstaje
wobec tego stan pustki, bowiem formalnie interpretacji nie ma, a wyrok sądowy
uchylający zaskarżoną interpretację nie
może jej zastępować. Jedynie zastosowanie wykładni, że w tej sytuacji trzeba
uznać stanowisko wnioskodawcy za
prawidłowe, może rozwiązywać problem. Kto jednakże poza nauką wpadnie
na taki pomysł? Całokształt podniesionych wyżej okoliczności nakazuje bardzo poważnie zastanowić się nad tym,
czy dalsze utrzymywanie instytucji interpretacji indywidualnych ma sens?
Innym zagadnieniem wymagającym zwrócenia uwagi są koszty związane z funkcjonowaniem instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych. To są nie tylko koszty wnioskodawcy związane z wnoszoną opłatą za
wydanie interpretacji. Ta bowiem jest
symboliczna. Wnioskodawca ponosi
najczęściej znaczne koszty związane
z opłaceniem pełnomocnika procesowego, a także z pozyskaniem stosownych opinii biegłych i rzeczoznawców
oraz opłatami sądowymi. Minister Finansów generuje koszty związane z
utrzymywaniem Biura Krajowej Informacji Podatkowej oraz pięciu dodatkowych ośrodków izb skarbowych, które
10
zajmują się wyłącznie sprawami interpretacji podatkowych. To są już koszty
niebagatelne. Do tego rachunku należy także dodać koszty ponoszone
przez sądy administracyjne (WSA i
NSA). Są one związane z powiększonym zatrudnieniem sędziów i ich obsługi. Gdy zaś do tego nie dochodzi,
to sądy mając więcej pracy, wydłużają
terminy rozpoznania innych spraw, bo
od tego odrywa je potrzeba zajęcia się
skargami na interpretacje podatkowe.
Całość wymienionych kosztów, chociaż nikt ich nie oblicza, porównana do
symbolicznych wręcz korzyści wyniesionych przez wnioskodawców interpretacji, nie pozostawia złudzeń co
zbędności dalszego utrzymywania instytucji interpretacji indywidualnych.
Niepokojąca jest jeszcze jednak
kwestia. Z wadliwego funkcjonowania
interpretacji indywidualnych prawie nikt
nie wyciąga stosownych wniosków.
Minister Finansów, nie prowadząc stosownych analiz i statystyk, nie występuje z inicjatywami w zakresie poprawienia stanu prawnego, który w świetle
składanych wniosków i wydawanych
interpretacji oraz wyroków sądowych
budzi różne wątpliwości. Minister Finansów nie usuwa tych wątpliwości poprzez wydawanie interpretacji ogólnych.
Organy interpretacyjne nie starają się
nawet poprawić swego orzecznictwa i
wciąż popełniają te same błędy, wytykane im bezlitośnie w wyrokach sądowych. Niektóre sądy administracyjne są
w swych orzeczeniach nastawione zbyt
profiskalnie, co odbiera skarżącym
szansę na uchylenie zaskarżonych interpretacji indywidualnych. NSA często
obnaża braki tkwiące w wyrokach WSA,
uchylając je i przekazując do ponownego rozpoznania. Dopiero wtedy, i to nie
zawsze, dochodzi do wydania innego
wyroku. Wreszcie, niepoprawnie naiwni są wnioskodawcy, którzy składając
wnioski interpretacyjne do tego samego
wciąż organu i skarżąc wydane interpretacje do tego samego, nieżyczliwego dla podatników, sądu administracyjnego, ciągle wierzą, że wydanie interpretacji nastąpi szybko, nie pociągnie
żadnych kosztów i będzie korzystne dla
podatnika.
Reasumując, stwierdzam, że za
zniesieniem instytucji indywidualnych
interpretacji podatkowych przemawia
to, że:
– mają one wadliwą konstrukcję prawną;
– nie funkcjonuje instytucja interpretacji przepisów prawa podatkowego
oparta na przepisach u.s.d.g.;
– wydawanie i wprowadzanie do obrotu prawnego interpretacji indywidualnych trwa tak długo, że w
praktyce nie można na nie tak długo
czekać;
– wydawanie interpretacji indywidualnych jest bardzo kosztowne dla finansów publicznych (utrzymywanie
pięciu odrębnych ośrodków interpretacyjnych Ministra Finansów
oraz koszty ponoszone przez sądy
administracyjne);
– uzyskanie pozytywnej interpretacji
indywidualnej przez wnioskodawców jest często nie tylko długotrwałe, lecz także niepewne lub niemożliwe, a przy tym również kosztowne
i uniemożliwiające podejmowanie
decyzji gospodarczych w stosownym czasie;
– praktyka pokazuje, że mimo doskonalenia przepisów dotyczących
konstrukcji prawnej interpretacji indywidualnych nie poprawia się
praktyka składania wniosków o
wydanie interpretacji, wydawania
ich i osądzania przez sądy administracyjne ich zgodności z prawem,
a także egzekucji wykonania tych
wyroków;
– Minister Finansów, nie prowadząc
stałych analiz i ocen funkcjonowania
interpretacji indywidualnych, nie
czyni wiele, aby na tej podstawie
poprawić stan prawa podatkowego
(brak inicjatyw legislacyjnych) oraz
zapewnić jednolitość jego stosowania przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej (interpretacje
ogólne).
Zniesienie instytucji interpretacji
indywidualnych oznaczać może nie
tylko oszczędności w wydatkach publicznych, lecz przede wszystkim zapewnienie równego traktowania wszystkich
adresatów prawa (podmiotów biernych). Istnieją działy prawa, niemniej
skomplikowane i trudne w odbiorze
przez ich adresatów (np. prawo cywilne,
karne, gospodarcze itd.), w których nie
uruchamia się instytucji interpretacji ich
przepisów prawnych. Od zainteresowanych należy wymagać elementarnej
znajomości prawa, a wobec jej braku
należy pozostawić wolne pole do działania przez adwokatów i radców prawnych oraz wszelkiego typu profesjonalnych doradców (np. doradców podatkowych). W odwodzie zawsze pozostaje nauka prawa i jej przedstawiciele.
Więcej troski należy wkładać w poprawę stanu prawa podatkowego oraz w
dopuszczenie do jego urzędowej interpretacji osób do tego profesjonalnie
przygotowanych (urzędnicy, sędziowie).
ZESZYT 218
NOWOŚĆ WYDAWNICZA
Komentarz do ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych
pod redakcj¹ prof. dr hab. Witolda Modzelewskiego
Przypisy:
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
Patrz szerzej W. Morawski, Interpretacje
prawa podatkowego i celnego – stabilność
i zmiana, Warszawa 2012, s. 344 i n.
Patrz art. 15 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia
30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu
przed sądami administracyjnymi (tekst
jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270).
W. Morawski, op. cit., s. 287.
Patrz E. Matuszewska, Interpretacje ogólne
mogą być martwe, „Dziennik Gazeta Polska” z 6 lutego 2012 r., nr 25.
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia
27 grudnia 2011 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji ogólnej oraz
sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz.
U. Nr 296, poz. 1756).
Rozporządzenie Ministra Finansów z
dnia 27 grudnia 2011 r. w sprawie upoważnienia do wydawania postanowień o
pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosków
o wydanie interpretacji ogólnych oraz wykonywania niektórych czynności związanych
ze złożonymi wnioskami (Dz.U. Nr 296,
poz. 1757).
R. Mastalski, Interpretacja ogólna i indywidualna Ministra Finansów w procesie
stosowania prawa podatkowego (w:) Ius
fis cale. Studia z dziedziny prawa finansowego. Księga pamiątkowa dedykowana
Profesorowi Marianowi Weralskiemu,
Warszawa 2012, s. 230.
Patrz wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia
12 marca 2003 r. sygn. SA/B 658/03,
„Przegląd Orzecznictwa Podatkowego” z
2003 r., nr 5, poz. 129.
Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926.
Patrz szerzej W. Morawski, op. cit., s. 223
i n.
Tekst jednolity Dz.U. z 2010 r. Nr 220,
poz. 1447 ze zm.
Patrz m.in. J. Brolik, Urzędowe interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2010, oraz W. Morawski, op. cit.
Patrz szerzej C. Kosikowski (w:) C. Kosikowski, L. Etel, J. Brolik, R. Dowgier,
M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz,
wydanie 5, Warszawa 2012 (w druku).
Dane Departamentu Organizacji Administracji Podatkowej Ministerstwa Finansów.
Patrz C. Kosikowski, Ustawa o swobodzie
działalności gospodarczej. Komentarz,
wydanie 6, Warszawa 2011, s. 100 i n.
Niniejszym oddajemy do rąk Czytelników ósme już wydanie pracy zbiorowej
będącej komentarzem do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Pierwsze ukazało się nakładem instytutu Studiów Podatkowych w 1999 r. W
komentarzu uwzględniono stan prawny na dzień 1 czerwca 2012 r.
Poprzednie siedem wydań niniejszej książki spotkało się z dużym
zainteresowaniem Czytelników. W ich opinii uznano je za najobszerniejszą
i najpełniej udokumentowaną koncepcję komentarza do ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych, Do książek tych sięgnęła większość
zainteresowanych – nie tylko praktycy – doradcy podatkowi, ale również
księgowi, radcowie prawni, rewidenci, a przede wszystkim dyrektorzy finansowi
osób prawnych, a także członkowie zarządów spółek prawa handlowego.
Pozwalamy sobie wyrazić nadzieję, że również niniejsze wydanie komentarza
wzbudzi zainteresowanie Czytelników udzielając odpowiedzi, jeśli nie na
wszystkie, to przynajmniej na większość stawianych pytań
Niniejsza książka powstała w wyniku prac badawczych i analitycznych
prowadzonych w Instytucie Studiów Podatkowych. Jest również pokłosiem
działalności doradczej, w tym zwłaszcza kilkuset opinii i ekspertyz
opracowanych na temat tego podatku zarówno dla potrzeb toczących się
postępowań podatkowych i sądowych, jak i Sejmu i Senatu RP oraz przede
wszystkim podatników.
Wydanie VIII, format B5, cena 180 zł
11
ARTYKUŁY I STUDIA
Leasing, zastaw bankowy, zajęcie środka transportowego
przez komornika i wszczęcie postępowania upadłościowego
– skutki podatkowe w podatku od środków transportowych
Wojciech Safian
Autor jest pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
W artykule przedstawiono problematykę skutków podatkowych leasingu, zastawu bankowego, zajęcia środka
transportowego przez komornika oraz wszczęcia postępowania upadłościowego na gruncie podatku od środków
transportowych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia
12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych1, obowiązek podatkowy
w zakresie podatku od środków transportowych ciąży na osobach fizycznych
i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Jak
właścicieli traktuje się również jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany, oraz posiadaczy środków transportowych zarejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako powierzone
przez zagraniczną osobę fizyczną lub
prawną podmiotowi polskiemu. Dla
podatników problematyczne wydaje się
jednak zagadnienie obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych, jeżeli środki te są przedmiotem umowy leasingu, zastawu bankowego, zajęcia środka transportowego
przez komornika i wszczęcia postępowania upadłościowego.
Instytucja leasingu uregulowana jest
w art. 7091 ustawy z dnia 23 kwietnia
1964 r. Kodeks cywilny 2. Zgodnie z
powołanym przepisem przez umowę
leasingu finansujący zobowiązuje się,
w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz
korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas
oznaczony, a korzystający zobowiązuje
się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne,
równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez
finansującego. A zatem istotą leasingu
12
nie jest przeniesienie prawa własności,
lecz prawo do korzystania z rzeczy.
Leasingobiorcy przysługują wyłącznie
uprawnienia do używania rzeczy lub
używania i pobierania z niej pożytków.
Do momentu wykupu pojazdu przez
użytkującego, właścicielem środka
transportowego, a więc i podatnikiem
podatku od środków transportowych,
jest leasingodawca.
W praktyce zdarza się, że w umowach leasingowych leasingodawca
zobowiązuje leasingobiorcę do ponoszenia kosztów związanych m.in. z
eksploatacją pojazdu, w tym także
opłacania podatku od środków transportowych. Zamieszczenie takiego
zapisu w umowie nie zmienia jednak
sytuacji podatkowoprawnej zarówno
leasingobiorcy, jak i leasingodawcy.
Umowa leasingu jest bowiem umową
cywilnoprawną, a jak wskazuje orzecznictwo NSA, umowa cywilnoprawna nie
wywiera żadnych skutków w zakresie
obowiązków podatnika3. Stąd też postanowienia umowne nie mogą modyfikować strony podmiotowej stosunku
podatkowoprawnego, a w konsekwencji
ustanawiać podatnikiem podatku od
środków transportowych innego podmiotu niż jego właściciel. Dlatego zasadny wydaje się wniosek, że istota
zapisów umów leasingowych, zobowiązująca leasingobiorcę do opłacania
podatku od środków transportowych,
sprowadza się do przeniesienia ekonomicznego ciężaru uiszczenia świadczenia na rzecz leasingodawcy. Obowiązek
podatkowy będzie bowiem nadal spoczywał na leasingodawcy, ale ciężar
ekonomiczny poniesie leasingobiorca.
Przy tym kwestią problematyczną jest
zapłata kwoty podatku przez leasingobiorcę w imieniu i na rzecz leasingodawcy 4 . Rozsądniejsze wydaje się
rozwiązanie, gdy to leasingodawca
płaci podatek, a leasingobiorca niejako
„zwraca” kwotę tego podatku właścicielowi środka transportowego.
Odmiennie natomiast prezentuje się
zagadnienie opodatkowania pojazdu
będącego własnością zagranicznej firmy leasingowej. Zgodnie z art. 9 ust. 1
ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., jak
właścicieli traktuje się posiadaczy środków transportowych zarejestrowanych
na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
jako powierzone przez zagraniczną
osobę fizyczną lub prawną podmiotowi
polskiemu. Jeżeli zatem polskie przedsiębiorstwo zawrze umowę leasingu z
zagranicznym leasingodawcą, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku
od środków transportowych będzie
ciążył na leasingobiorcy, czyli polskim
przedsiębiorstwie.
Kolejnym zagadnieniem, na które
należy zwrócić uwagę, jest zastaw
bankowy środka transportowego i jego
relacja do prawa własności. Jak stanowi przepis art. 93 ust. 1 ustawy z dnia
29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe5, w
celu zabezpieczenia wierzytelności,
które wynikają z czynności bankowych,
bank może żądać zabezpieczenia przewidzianego w Kodeksie cywilnym i
prawie wekslowym oraz zwyczajami
przyjętymi w obrocie krajowym i zagranicznym. Zabezpieczeniem takim może
być zastaw umowny. Zgodnie z art. 306
§ 1 k.c. w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można rzecz ru-
ARTYKUŁY I STUDIA
chomą obciążyć prawem, na mocy
którego wierzyciel będzie mógł dochodzić zaspokojenia z rzeczy, bez względu na to, czyją stała się własnością, i z
pierwszeństwem przed wierzycielami
osobistymi właściciela rzeczy, wyjąwszy tych, którym z mocy ustawy przysługuje pierwszeństwo szczególne.
Zastosowany przez ustawodawcę zwrot
„bez względu na to, czyją stała się
własnością” pozwala wysunąć tezę, że
istotą zastawu nie jest przeniesienie
prawa własności. Zastaw stanowi bowiem tylko środek zabezpieczenia
wierzytelności. Banki w celu zabezpieczenia danej wierzytelności (np. spłaty
kredytu na zakup środka transportowego) najczęściej ustanawiają zastaw
rejestrowy uregulowany w ustawie z
dnia 6 grudnia 1996 r. o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów6. Możliwość taką dopuszcza art. 308 k.c. dotyczący bankowego zastawu rejestrowego. Na jego podstawie wierzytelność
można także zabezpieczyć zastawem
rejestrowym, który regulują odrębne
przepisy (w tym przypadku ustawa z
dnia 6 grudnia 1996 r.). Należy podkreślić, że ustanowienie zastawu rejestrowego na rzeczy ruchomej (np. środku
transportowym) jedynie ogranicza właściciela w wykonywaniu jego prawa
własności, ale nie przesądza o pozbawieniu tego prawa. Zastaw jest bowiem
środkiem zabezpieczenia wierzytelności7. Jego istotą nie jest przeniesienie
prawa własności. Jeżeli więc na środku
transportowym, którego właścicielem
jest podatnik podatku od środków transportowych, zostanie ustanowiony zastaw, to nadal będzie on podatnikiem
tego podatku.
Wpływu na status podatkowoprawny podmiotów w podatku od środków
transportowych nie ma również zajęcie
środka transportowego przez komornika. Zastosowanie w tym przypadku
znajdują przepisy działu II rozdziału 6
ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o
postępowaniu egzekucyjnym w administracji8, z których wynika, że zajęcie
rzeczy ruchomej stanowi pierwszy etap
egzekucji z ruchomości. Zgodnie z
art. 97 § 1 ww. ustawy do egzekucji z
ruchomości zobowiązanego poborca
skarbowy przystępuje przez ich zajęcie.
Zajęciem egzekucyjnym jest czynność
organu egzekucyjnego, w wyniku której
organ egzekucyjny nabywa prawo roz
porządzania składnikiem majątkowym
zobowiązanego w zakresie niezbędnym
do wykonania obowiązku objętego tytułem wykonawczym 9. Zastosowanie
przez ustawodawcę sformułowania
„nabywa prawo rozporządzania składnikiem majątkowym zobowiązanego”
oznacza, iż na etapie zajęcia egzekucyjnego nie dochodzi do zmiany właściciela środka transportowego, a jedynie do ograniczenia tego prawa. Zajęta
rzecz ruchoma wciąż jest bowiem
składnikiem majątkowym zobowiązanego. Stąd też, jeżeli nastąpiło zajęcie
egzekucyjne środka transportowego
przedsiębiorstwa, podmiot ten nadal
będzie właścicielem pojazdu, a więc to
na nim będzie ciążył, w tym zakresie,
obowiązek podatkowy 10. Do zmiany
właściciela dochodzi natomiast na drugim etapie egzekucji rzeczy ruchomych,
jakim jest sprzedaż. Do sprzedaży
środka transportowego przez komornika zastosowanie znajdzie przepis art. 9
ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.,
zgodnie z którym w przypadku zmiany
właściciela środka transportowego zarejestrowanego, obowiązek podatkowy
ciąży na poprzednim właścicielu do
końca miesiąca, w którym nastąpiło
przeniesienie własności. Jeżeli zatem
środek transportowy należący do przedsiębiorstwa zostanie sprzedany przez
komornika np. w dniu 22 listopada
2012 r., to obowiązek podatkowy za listopad będzie ciążył na tym przedsiębiorstwie. Począwszy natomiast od dnia
1 grudnia 2012 r., obowiązek podatkowy spoczywał będzie na nowym właścicielu pojazdu.
Oprócz postępowania egzekucyjnego, wobec podmiotu może zostać
wszczęte również postępowanie upadłościowe. Aby odpowiedzieć na pytanie,
jakie skutki podatkowe w podatku od
środków transportowych implikuje
wszczęcie takiego postępowania, należy sięgnąć do art. 156 ust. 1 ustawy z
dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze11. Jak stanowi powołany przepis, syndyka powołuje się w
razie ogłoszenia upadłości obejmującej
likwidację majątku upadłego. Upadły
jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać wszystkie dokumenty dotyczące
jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla
celów podatkowych i korespondencję12.
Syndyk, zarządca oraz nadzorca sądowy działają w imieniu własnym, ale
dokonują czynności na rachunek upadłego13. Stąd też należy przyjąć, że w
przypadku ogłoszenia upadłości nie
dochodzi do zmiany właściciela środka
transportowego 14. Podobnie WSA w
Rzeszowie orzekł, iż upadłość nie prowadzi do następstwa prawnego, a
syndyk jest tylko podmiotem zarządzającym majątkiem upadłego. Dysponując
mieniem spółki, realizuje on ciążące na
takim podmiocie obowiązki w podatku
od środków transportowych15. Podmiot,
w stosunku do którego ogłoszono upadłość, nadal będzie więc podatnikiem
podatku od środków transportowych
(oczywiście, pod warunkiem że w masę
upadłości wchodzi środek transportowy
objęty zakresem przedmiotowym tego
podatku). W tym przypadku jednak
deklarację na podatek powinien złożyć
syndyk, wskazując w niej jako podatnika ten właśnie podmiot.
Przypisy:
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
poz. 613 ze zm., zwana dalej „ustawą z
dnia 12 stycznia 1991 r.”.
Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., zwana dalej
„Kodeksem cywilnym” lub „k.c.”.
Wyrok NSA z dnia 21 października 1992 r.
sygn. akt SA/Ka 930/92.
Zob. m.in. uchwała siedmiu sędziów NSA z
dnia 26 maja 2008 r. sygn. akt I FPS 8/07
oraz postanowienie NSA z dnia 23 listopada 2007 r. sygn. akt I FSK 1453/06.
poz. 665 ze zm.
dnia 6 grudnia 1996 r.”.
Prawo rzeczowe pod red. E. Gniewka,
Warszawa 2007, s. 688; A. Kawałko,
H. Witczak, Prawo cywilne, Warszawa 2008, s. 333.
Tekst jednolity Dz.U. z dnia 13 września
2012 r. poz. 1015 ze zm., zwana dalej
„ustawą z dnia 17 czerwca 1966 r.”.
Art. 1a pkt 18 ustawy z dnia 17 czerwca
1966 r.
Podobnie wyrok WSA w Lublinie z dnia
7 lipca 2004 r. sygn. akt I SA/Lu 117/04.
poz. 1361 ze zm., zwana dalej „Prawem
upadłościowym i naprawczym”.
Art. 57 ust. 1 Prawa upadłościowego i
naprawczego.
Art. 160 ust. 1 Prawa upadłościowego i
naprawczego.
P. Zimmerman, Prawo upadłościowe i
naprawcze. Komentarz, Warszawa 2007,
s. 102.
Wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 13 maja
2008 r. sygn. akt I SA/Rz 223/08.
13
ARTYKUŁY I STUDIA
Skutki podatkowe leasingu zwrotnego nieruchomości
Anna Żarkowska
Autorka jest ekonomistką, doradcą podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Jacek Budziszewski
Autor jest prawnikiem, doradcą podatkowym, Dyrektorem Działu Audytu Podatkowego Instytutu Studiów Podatkowych
Istotą leasingu zwrotnego jest to, że leasingobiorca odprzedaje leasingodawcy swój majątek, a następnie korzysta
z niego na podstawie umowy leasingu. Są to zatem dwie odrębne, następujące po sobie transakcje: nabycie przez
podatnika składników majątkowych na podstawie umowy sprzedaży oraz zawarcie umowy leasingu finansowego
(zrównanego dla potrzeb podatku od towarów i usług z dostawą towarów).
Istota leasingu zwrotnego
dla potrzeb opodatkowania
podatkiem od towarów
i usług
Leasing stanowi źródło finansowania działalności gospodarczej. Jednym
z jego rodzajów jest leasing zwrotny,
którego celem jest poprawa płynności
finansowej przedsiębiorstwa. Istotą leasingu zwrotnego jest to, że leasingobiorca odprzedaje leasingodawcy swój
majątek, a następnie korzysta z niego
na podstawie umowy leasingu. Powiązanie umowy leasingu z poprzedzającą
ją umową sprzedaży polega na tym, że
leasingobiorca sprzedaje nabyte przez
siebie środki inwestycyjne, z równoczesnym zastrzeżeniem dla siebie
prawa jego dalszego użytkowania na
warunkach ustalonych w umowie leasingu. Przedmiotem transakcji jest więc
zamiana prawa własności składnika
majątkowego na takie prawo, które
pozwoli na korzystanie z niego po cenie, która odzwierciedla jego bieżącą
wartość rynkową.
Od momentu zawarcia umowy
sprzedaży właścicielem składnika majątku jest finansujący (nabywca). Pomimo wyzbycia się majątku w drodze
sprzedaży leasingobiorca nadal z niego
korzysta.
Leasing zwrotny pełni funkcję kredytową, ponieważ w przypadku trudnej
sytuacji finansowej przedsiębiorstwa,
któremu grozi utrata bieżącej płynności
finansowej, może ono sprzedać własne
14
środki trwałe. Wskazana powyżej konstrukcja umowy powoduje, że jednostka uzyskuje środki pieniężne, które
może wykorzystać w bieżącej działalności, przy zachowaniu możliwości
korzystania ze zbytych środków trwałych. Leasing zwrotny może przynieść
korzyści przede wszystkim tym jednostkom, które posiadają wysoką
wartość środków trwałych, przy jednoczesnych niedostatkach kapitału obrotowego.
Korzyści wynikające z leasingu
zwrotnego to:
1) odzyskanie kapitału zamrożonego
w środkach trwałych,
2) poprawa bieżącej płynności finansowej,
3) obniżenie zobowiązań podatkowych,
4) „wzmocnienie” bilansu,
5) wyższa wiarygodność kredytowa,
6) zachowanie dotychczasowych linii
kredytowych,
7) stałe płatności (raty leasingowe), co
pomaga przedsiębiorstwu zaplanować przepływy pieniężne i budżet.
Przedmiotem leasingu zwrotnego
może być każdy podlegający amortyzacji składnik majątku trwałego jednostki. Ważnym elementem w transakcji
leasingu zwrotnego jest wycena składnika majątku będącego przedmiotem
umowy. Wartością przedmiotu leasingu
jest wartość rynkowa. Nie bierze się w
tym przypadku pod uwagę wartości
księgowej.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług1 opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
kraju. Przez towary rozumie się rzeczy
oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ustawowa definicja towaru
obejmuje więc też nieruchomości. Natomiast przez dostawę towarów rozumie się:
1) zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ww.
ustawy – przeniesienie prawa do
rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa
użytkowania wieczystego gruntów;
2) zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ww. ustawy – wydanie towarów na podstawie umowy
dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
umowy o podobnym charakterze
zawartej na czas określony lub
umowy sprzedaży na warunkach
odroczonej płatności, jeżeli umowa
przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą
umową lub z chwilą zapłaty ostatniej
raty prawo własności zostanie przeniesione, oraz jeżeli w wyniku zawartej umowy zgodnie z przepisami
o podatku dochodowym odpisów
amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub przedmiotem umowy
leasingu są grunty (są to umowy
kwalifikowane dla celów podatków
dochodowych jako leasing finansowy).
ARTYKUŁY I STUDIA
Na mocy art. 17f ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych2 do przychodów finansującego i odpowiednio do
kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części
stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości
niematerialnych i prawnych, jeżeli są
spełnione łącznie następujące warunki:
1) umowa leasingu została zawarta na
czas oznaczony;
2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny
podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości
niematerialnych i prawnych;
3) umowa zawiera postanowienie, że
odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu
dokonuje korzystający.
W świetle wyżej powołanych
przepisów wydanie towarów w ramach umowy leasingu finansowego
należy uznać za dostawę towarów.
Jeżeli wydanie towaru na podstawie
umowy leasingu finansowego stanowi
u leasingodawcy dostawę towaru, to u
leasingobiorcy należy ją traktować jako
nabycie towaru.
Stawki podatku – zbycie
prawa użytkowania
wieczystego
Należy wskazać, że zasadą jest, iż
zbycie prawa użytkowania wieczystego
podlega zwolnieniu bądź opodatkowaniu według takiej stawki podatku od
towarów i usług, jaką opodatkowane są
budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w przypadku gdy
budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, to
zbycie prawa użytkowania wieczystego
gruntu również będzie korzystać ze
zwolnienia od podatku.
Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania
niektórych przepisów ustawy o podatku
od towarów i usług3 zwolnione jest od
opodatkowania zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w przypadku
dostawy budynków lub budowli trwale
z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli bu
dynki te lub budowle albo ich części są
zwolnione od podatku. Natomiast na
mocy § 7 ust. 7 pkt 1 tego rozporządzenia obniżoną do wysokości 8% stawkę
podatku stosuje się do zbycia prawa
wieczystego użytkowania gruntu w
przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
części takich budynków lub budowli,
jeżeli budynki te lub budowle albo ich
części są opodatkowane stawką 8%. W
pozostałych przypadkach zbycie prawa
użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu stawką podstawową.
Stawki podatku – budynki
i budowle
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zwalnia się
od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
1) dostawa jest dokonywana w ramach
pierwszego zasiedlenia lub przed
nim,
2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem
a dostawą budynku, budowli lub ich
części upłynął okres krótszy niż
2 lata.
Powyższa regulacja posługuje się
zdefiniowanym w ustawie pojęciem
„pierwszego zasiedlenia”. Stosownie do
art. 2 pkt 14 ww. ustawy przez pierwsze
zasiedlenie rozumie się oddanie do
użytkowania, w wykonaniu czynności
podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi
budynków, budowli lub ich części, po
ich:
1) wybudowaniu lub
2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym,
stanowiły co najmniej 30% wartości
początkowej.
Aby można było mówić o pierwszym
zasiedleniu, oddanie do użytkowania
budynku, budowli lub ich części musi
nastąpić na rzecz pierwszego ich nabywcy lub użytkownika w tym sensie,
iż będzie to pierwsza czynność albo po
wybudowaniu danego budynku, budowli lub ich części, albo po ich ulepszeniu,
jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie
początkowej. Co więcej, aby można
było mówić o pierwszym zasiedleniu,
musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w
wykonaniu czynności podlegających
opodatkowaniu. Sformułowanie „w
opodatkowaniu” należy rozumieć jako
czynności wymienione w art. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. i dokonywane
w okresie jej obowiązywania, jak również dokonane pod rządami poprzednio
obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia
1993 r. o podatku od towarów i usług
oraz o podatku akcyzowym4.
Pierwsze zasiedlenie wystąpi więc
wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek, budowla lub ich
część zostaną sprzedane lub np. oddane w dzierżawę, ponieważ zarówno
sprzedaż, jak i dzierżawa są co do zasady czynnościami podlegającymi
opodatkowaniu, także wtedy, gdy na
podstawie przepisów szczególnych
korzystają one ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Pojęcie „oddanie do użytkowania”,
o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r., należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa
nad budynkami, budowlami lub ich
częściami, możliwość dysponowania
nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były
oddane do użytkowania.
Ustalenie właściwej stawki podatku
wymaga zatem analizy możliwości zastosowania przedmiotowych regulacji
do poszczególnych budynków/budowli
mających być przedmiotem dostawy. W
świetle orzecznictwa sądów administracyjnych przez pierwsze zasiedlenie
należy rozumieć oddanie do używania
budynku lub budowli w wykonaniu
czynności podlegających opodatkowaniu (dostawa towarów, świadczenie
usług np. najem, dzierżawa, leasing).
Należy też wskazać, że art. 43
ust. 10 ww. ustawy daje podatnikowi
prawo do zrezygnowania ze zwolnienia
od podatku i wybrania opodatkowania
dostawy budynków, budowli lub ich
części, pod warunkiem że dokonujący
dostawy i nabywca budynku, budowli
lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy
VAT czynni;
2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu
dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie
15
ARTYKUŁY I STUDIA
dostawy budynku, budowli lub ich
części.
Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:
1) imiona, nazwiska lub nazwę, adresy
oraz numery identyfikacji podatkowej dostawcy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy
dostawy nieruchomości;
3) adres nieruchomości.
W przypadku gdy nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w
art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia
11 marca 2004 r., należy przeanalizować spełnienie przesłanek do zastosowania w tym zakresie zwolnienia, o
którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a
tej ustawy. Na podstawie tego przepisu
zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10,
pod warunkiem że:
1) w stosunku do tych obiektów nie
przysługiwało dokonującemu ich
dostawy prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego;
2) dokonujący ich dostawy nie ponosił
wydatków na ich ulepszenie, w
stosunku do których miał prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego
o kwotę podatku naliczonego, a
jeżeli ponosił takie wydatki, to były
one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów; warunku tego
nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części podatnik wykorzystywał w stanie ulepszonym do
wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
Przesłanki wskazane w art. 43
ust. 1 pkt 10a lit. a i b powołanej ustawy
muszą być spełnione łącznie, co oznacza, że niespełnienie jednej z nich powoduje utratę prawa do zastosowania
zwolnienia od podatku i zarazem konieczność opodatkowania transakcji
stawką podatku w wysokości 23%.
Należy zaznaczyć, że w razie nabycia prawa użytkowania wieczystego
oraz obiektów budowlanych ze zwolnieniem od opodatkowania, podatnikowi
nie będzie przysługiwało prawo do
obniżenia kwoty podatku naliczonego.
Będzie mógł on więc skorzystać przy
oddaniu do używania na podstawie
umowy leasingu finansowego (zrównanego dla potrzeb podatku od towarów i
usług z dostawą towarów) ze zwolnienia
16
od podatku na podstawie art. 43 ust. 1
pkt 10a, jeżeli:
1) nie będzie ponosił wydatków na
ulepszenie budynków i budowli
posadowionych na gruncie, w stosunku do których będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia lub
2) wydatki te będą niższe niż 30%
wartości początkowej tych budynków i budowli, lub
3) budynki i budowle lub ich części
będą wykorzystywane w stanie
ulepszonym do wykonywania czynności opodatkowanych przez co
najmniej 5 lat.
W przedstawionych okolicznościach
przy transakcji nabycia składników
majątku zwolnionych od opodatkowania
nie będzie zatem przysługiwało prawo
do odliczenia podatku naliczonego, ale
jednocześnie oddanie tych składników
majątku w leasing finansowy będzie
zwolnione od opodatkowania.
W razie rezygnacji ze zwolnienia i
opodatkowania transakcji sprzedaży
składników majątku, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile nabyte towary będą
wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np. opodatkowanie oddania
nabytych składników majątku w leasing
finansowy – zgodną wolą stron transakcji leasingu zwrotnego jest nabycie
omawianego majątku w celu oddania
go w leasing zwrotny).
W przypadku nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego będzie przysługiwało prawo
do odliczenia podatku naliczonego,
ponieważ oddanie tego gruntu w leasing finansowy będzie podlegało opodatkowaniu.
Jak już wskazano, zbycie składników majątku na podstawie umowy
sprzedaży oraz oddanie ich do używania na podstawie umowy leasingu finansowego stanowi – dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług
– odpłatną dostawę towarów. Skutki
podatkowe dla obu umów należy więc
rozpoznawać na podstawie tych samych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
Podstawa opodatkowania
Podstawą opodatkowania w przypadku obrotu nieruchomościami jest
kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podat-
ku. Kwota należna obejmuje całość
świadczenia należnego od nabywcy.
Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r., w przypadku
dostawy budynków lub budowli trwale
związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy
opodatkowania nie wyodrębnia się
wartości gruntu. Zasady tej nie stosuje
się jednak do czynności oddania w
użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale związanych
z gruntem albo części takich budynków
lub budowli. Warto zaznaczyć, że
art. 29 ust. 5a tej ustawy odnosi się
jedynie do oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, nie dotyczy natomiast
zbycia prawa użytkowania wieczystego. Należy zatem przyjąć, iż w przypadku dostawy budynków, budowli lub
ich części dokonywanej wraz ze zbyciem prawa użytkowania wieczystego
gruntu zastosowanie znajdzie reguła
określona w art. 29 ust. 5 ww. ustawy.
Wartości prawa użytkowania gruntu
podatnik nie będzie więc wyodrębniał
z podstawy opodatkowania dostawy
budynków, budowli lub ich części. Konsekwencją tego jest również zastosowanie odpowiedniej stawki podatku lub
zwolnienia do sprzedawanego wraz z
budynkiem lub budowlą gruntu (w tym
zbycia użytkowania wieczystego gruntu).
Obowiązek podatkowy
Obowiązek podatkowy w przypadku
zbycia nieruchomości zależy od tego,
jaka nieruchomość jest przedmiotem
transakcji:
1) w przypadku dostawy (sprzedaży)
budynków i lokali obowiązek podatkowy powstaje na mocy art. 19
ust. 10 ustawy z dnia 11 marca
2004 r. z chwilą otrzymania całości
lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania;
2) w pozostałych przypadkach obrotu
nieruchomościami (tj. dostaw gruntów, w tym użytkowania wieczystego oraz budowli) obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych określonych w art. 19 ust. 1 i 4
tej ustawy, a więc z chwilą wydania
nieruchomości, a jeśli wydanie nieruchomości ma być potwierdzone
fakturą – z chwilą wystawienia fak-
ARTYKUŁY I STUDIA
tury, nie później jednak niż w 7 dniu,
licząc od dnia wydania.
Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są
budynki, w tym również grunt, powstanie z chwilą otrzymania całości lub
części zapłaty, nie później niż 30 dnia
od dnia wydania, rozumianego jako
faktyczne i ekonomiczne przeniesienie
prawa własności nieruchomości. W
odniesieniu do części gruntu zabudowanego budowlami zastosowanie
znajdą ogólne zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego, tj. art. 19 ust. 1 i 4 ustawy z dnia
11 marca 2004 r.
Wpływ na obliczenie
współczynnika proporcji
Proporcję określa się procentowo w
stosunku rocznym na podstawie obrotu
osiągniętego w roku poprzedzającym
rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Przy ustalaniu tego współczynnika do obrotu nie
wlicza się obrotu uzyskanego m.in. z
dostawy towarów, które na podstawie
przepisów o podatku dochodowym są
zaliczane do środków trwałych podlegających amortyzacji (tj. budynków i
budowli oraz praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do
środków trwałych podatnika) – używanych przez podatnika na potrzeby jego
działalności. Do obrotu nie wlicza się
obrotu uzyskanego z tytułu transakcji
dotyczących nieruchomości, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.
Podatek od czynności
cywilnoprawnych
Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia
9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych5 nie podlegają
temu podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej
zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze
stron z tytułu dokonania tej czynności
jest:
1) opodatkowana podatkiem od towarów i usług;
2) zwolniona z podatku od towarów i
usług, z wyjątkiem umów sprzedaży
i zamiany, których przedmiotem jest
nieruchomość lub jej część, albo
prawo użytkowania wieczystego,
spółdzielcze własnościowe prawo
do lokalu, prawo do domu jednoro
dzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.
Powyższa regulacja rozgranicza
zakres opodatkowania podatkiem od
czynności cywilnoprawnych oraz podatkiem od towarów i usług. Co do zasady,
jeżeli dana czynność ma charakter
zawodowy, to podlega ona przepisom
ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w przeciwnym wypadku – podlega przepisom
ustawy z dnia 9 września 2000 r. Wyjątek od zasady ogólnej stanowi opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umów sprzedaży i zamiany
zwolnionej z podatku od towarów i
usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo
użytkowania wieczystego. Objęcie podatkiem od czynności cywilnoprawnych
transakcji zwolnionych z podatku od
towarów i usług ma na celu efektywne
opodatkowanie wskazanych czynności
i zwiększenie wpływów budżetowych z
tego źródła dochodów.
Jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży lub zamiany jest nieruchomość
(prawo użytkowania wieczystego), w
tym budynki jako części składowe tej
nieruchomości, bądź nieruchomości
budynkowe (lokalowe), które są zwolnione od podatku od towarów i usług,
to wartość całej nieruchomości, w tym
i budynki, stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z tytułu sprzedaży nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego) powstanie obowiązek zapłaty albo
podatku od towarów i usług, albo podatku od czynności cywilnoprawnych.
Nie może wystąpić sytuacja, gdy przynajmniej część ceny sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu
żadnym z tych podatków.
Przypisy:
1
2
3
4
5
poz. 1054, zwana dalej „ustawą z dnia
11 marca 2004 r.”.
dnia 15 lutego 1992 r.”.
Dz.U. Nr 73, poz. 392 ze zm., zwane
dalej „rozporządzeniem z dnia 4 kwietnia
2011 r.”.
Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.
dnia 9 września 2000 r.”.
NOWOŚĆ WYDAWNICZA
ZESZYT 236
generalna
przebudowa podatku
od towarów i us£ug:
1 Stycznia 2013 r.
i 1 STYCZNIA 2014 R.
Oddajemy do rąk Czytelników nowe
wydawnictwo, które ma za zadanie
kompleksowo przybliżyć proponowane
zmiany w ustawie o podatku od towarów
i usług, których wejście w życie jest
planowane częściowo na dzień 1 stycznia
2013 r. a częściowo na dzień 1 stycznia
2014 r. Obecnie planowana nowelizacja
dotyczyć będzie w szczególności zmian w
fakturowaniu, podstawie opodatkowania
i obowiązku podatkowym w podatku od
towarów i usług.
Opracowanie adresowane jest przede
wszystkim do osób praktycznie
zajmujących się problematyką podatku
od towarów i usług: prawników,
doradców podatkowych, księgowych
oraz wszystkich, którzy chcą pogłębić
swą wiedzę dotyczącą tego podatku,
niezbędną do prowadzenia rozliczeń,
sporów podatkowych itp. Książka
zainteresować powinna także studentów
prawa, studentów wyższych szkół
ekonomicznych, jak również słuchaczy
studiów podyplomowych.
17
ARTYKUŁY I STUDIA
Ustalenie dla celów amortyzacji wartości początkowej
środka trwałego na przykładzie nabycia samochodu
Marcin Szymocha
Autor jest prawnikiem, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Poprawne ustalenie wartości początkowej środków trwałych ma kluczowe znaczenie dla określenia wysokości
odpisów amortyzacyjnych. Zarówno zawyżenie, jak i zaniżenie wartości początkowej wpłynie bezpośrednio na
wyliczenie wysokości tych odpisów. W celu uniknięcia nieprawidłowości należy ze szczególną uwagą dokonać
ustalenia tej wartości. W niniejszym artykule przedstawiono sposób ustalania wartości początkowej środków
trwałych na przykładzie odpłatnego nabycia samochodu, z uwzględnieniem najnowszego orzecznictwa i interpretacji podatkowych.
Zgodnie z ogólną definicją kosztów
podatkowych, wyrażoną w art. 22 ust. 1
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
dochodowym od osób fizycznych1, kosztami uzyskania przychodów są koszty
poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem
kosztów wymienionych w art. 23.
Natomiast w myśl ust. 8 tego artykułu kosztem uzyskania przychodów są
odpisy z tytułu zużycia środków trwałych
oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a‑22o, z
uwzględnieniem art. 23.
W art. 22a ust. 1 ww. ustawy wskazano przedmioty podlegające amortyzacji – są to stanowiące własność lub
współwłasność podatnika, nabyte lub
wytworzone we własnym zakresie,
kompletne i zdatne do użytku w dniu
przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania
dłuższym niż rok, wykorzystywane
przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego
działalnością gospodarczą albo
oddane do używania na podstawie
umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1,
zwane środkami trwałymi.
18
Podstawą dla ustalenia wysokości
odpisów amortyzacyjnych jest wartość
początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
W art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. zdefiniowano pojęcie
wartości początkowej środków trwałych
oraz wartości niematerialnych i prawnych – w przypadku odpłatnego nabycia
jest to cena nabycia.
W art. 22g ust. 3 tej ustawy zdefiniowano natomiast pojęcie ceny nabycia – jest to kwota należna zbywcy,
powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania
środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku
i wyładunku, ubezpieczenia w drodze,
montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych,
opłat notarialnych, skarbowych i innych,
odsetek, prowizji, oraz pomniejszona o
podatek od towarów i usług, z wyjątkiem
przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi
przepisami podatek od towarów i usług
nie stanowi podatku naliczonego albo
podatnikowi nie przysługuje obniżenie
kwoty należnego podatku o podatek
naliczony albo zwrot różnicy podatku w
rozumieniu ustawy z dnia 11 marca
2004 r. o podatku od towarów i usług2.
W przypadku importu cena nabycia
obejmuje cło i podatek akcyzowy od
importu składników majątku.
Cena nabycia może zostać określona np. na podstawie faktury czy umowy.
Przy określaniu ceny nabycia na podstawie umowy, nie należy ograniczać się
tylko do umów sprzedaży, gdyż regulacja
ta ma znacznie szerszy zakres stosowania. W szczególności art. 22g ust. 3
dotyczy wszystkich sytuacji odpłatnego
nabycia, w tym np. umowy zamiany. W
wyroku z dnia 14 lutego 2012 r. (sygn.
akt II FSK 987/11) NSA potwierdził poprawność działania podatnika, który
„nabył samochód za cenę określoną na
15 000 zł, ubezpieczył go na kwotę
70 000 zł oraz wprowadził do ewidencji
środków trwałych i następnie amortyzował, określając jego wartość początkową
na 15 000 zł”. Sąd ten podkreślił, że nie
można utożsamiać wartości pojazdu
określanej na potrzeby ubezpieczenia z
wartością pojazdu wynikającą z umowy
kupna, zwłaszcza gdy stan samochodu,
a w szczególności stopień jego zużycia,
nie został ustalony.
Minister Finansów uznał, m.in. w
interpretacji z dnia 11 czerwca 2012 r.
(sygn. IPTPB1/415-218/12-4/KSU), że
jeżeli wnioskodawca, jako właściciel,
posiada fakturę dokumentującą zakup
samochodu, może on przyjąć za wartość początkową na potrzeby amortyzacji koszt zakupu pojazdu wynikający
z tej faktury. W analizowanym w tej interpretacji stanie faktycznym wnioskodawca, rozpoczynając działalność z
dniem 1 lipca 2011 r., wprowadził do
przedsiębiorstwa jako środek trwały
samochód osobowy, który zakupiono w
1998 r. w salonie samochodowym.
ARTYKUŁY I STUDIA
Wnioskodawca poprawnie przyjął jako
cenę nabycia kwotę określoną na fakturze zakupu, powiększoną o nakłady
poniesione na ulepszenie samochodu.
Należy zauważyć, że regulacja ta jest
szczególnie korzystna dla podatników,
którzy wprowadzają jako środek trwały
składniki, których cena zakupu została
udokumentowana umową lub fakturą,
a następnie ich wartość spadła z upływem czasu. Przede wszystkim dotyczy
to przedmiotów takich jak luksusowe
samochody, nowoczesny sprzęt komputerowy czy sprzęt AGD i RTV. Mimo
utraty przez te składniki wartości, podatnik będzie mógł przyjąć dla celów
amortyzacji ich cenę nabycia.
Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przed dniem założenia ewidencji
lub sporządzenia wykazu, o których
mowa w art. 22n, wartość początkową
tych środków, zgodnie z art. 22g ust. 8
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny
dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku
poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu
i stopnia ich zużycia. Należy zaznaczyć,
że regulacja ta będzie miała zastosowanie tylko wtedy, gdy nie można ustalić
wartości początkowej nabytego w drodze kupna środka trwałego. Zgodnie z
wyrokiem WSA w Bydgoszczy z dnia
21 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Bd
751/11): „wskazana w art. 22g ust. 8 i 9
u.p.d.o.f. metoda ustalenia wartości
środka trwałego nie jest alternatywą dla
zasad ustalania tej wartości określonych
w ust. 1, lecz obarczona jest warunkiem
istnienia obiektywnej niemożności posiadania dokumentów potwierdzających
wysokość poniesionych przez podatnika
wydatków na nabycie lub wytworzenie
środka trwałego. Taka sytuacja ma miejsce zwykle wówczas, gdy do ewidencji
wprowadzany jest środek trwały nabyty
i wykorzystywany przez podatnika do
celów poza działalnością gospodarczą.
(…) W okolicznościach, gdy przedmiotowa nieruchomość przed wprowadzeniem jej do ewidencji środków trwałych
była wykorzystywana w działalności
gospodarczej, Skarżąca, licząc się z
zamiarem ujęcia jej jako środka trwałego, winna dokumentować koszty poniesione na jego wytworzenie”.
Po ustaleniu wartości początkowej
środka trwałego zgodnie z art. 22 ust. 3
lub 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.,
stosownie do art. 22g ust. 17 tej ustawy,
gdy środek ten został ulepszony w
wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, jego
wartość początkową powiększa się o
sumę wydatków na jego ulepszenie, w
tym także o wydatki na nabycie części
składowych lub peryferyjnych, których
jednostkowa cena nabycia przekracza
3500 zł. Środki trwałe uważa się za
ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę,
rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost
wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych
do używania, mierzonej w szczególności
okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych
za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Wydatki
na ulepszenie, o których mowa w
art. 22g ust. 17, nie stanowią kosztów
uzyskania przychodów, lecz powiększają wartość początkową środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania
odpisów amortyzacyjnych.
Jednym z problemów w przypadku
ulepszenia środka trwałego jest potrzeba odpowiedniego udokumentowania
poniesionych wydatków. Zgodnie z
wyrokiem WSA w Olsztynie z dnia
12 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I SA/Ol
66/12): „Nie do zaakceptowania jest
stanowisko skarżącego, iż w związku z
tym, że samochód wykorzystywany był
do potrzeb prywatnych/osobistych, nie
przechowywał on dokumentów potwierdzających poniesione wydatki na remont
pojazdu”. Uznać należy, że to na podatniku powołującym się na dokonanie
napraw i remontu pojazdu ciąży obowiązek udowodnienia faktu poniesienia
kosztów. W przypadku braku rachunków,
podatnik powinien przynajmniej uprawdopodobnić konieczność dokonania
napraw, ich zakres, wskazać wykonawcę. W przeciwnym razie naraża się on
na zarzut niewykazania dowodów potwierdzających poniesione wydatki.
Ulepszeniem jest przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub
modernizacja środka trwałego. Definicja ta jest zamknięta, dlatego też tylko
wydatki, które są objęte zakresem tych
pojęć, mogą być uznane za wydatki na
ulepszenie środka trwałego. W szczególności kłopotliwe dla podatników jest
rozróżnienie kosztów stanowiących
modernizację oraz kosztów remontu,
które nie są ulepszeniem środka trwałego. Próbę wyjaśnienia tej kwestii
podjęto m.in. w wyroku NSA z dnia
27 listopada 2000 r. (sygn. akt I SA/Ka
1933/99): „wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i
użytkowy środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych – można uznać za remont. Natomiast przez ulepszenie należy rozumieć
unowocześnienie (modernizację) środka
trwałego, które podnosi jego wartość
techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne
jego przeznaczenie albo nadanie temu
składnikowi innych cech użytkowych”.
Na przykład w wyroku z dnia 20 grudnia
2011 r. (sygn. akt II FSK 784/10) NSA
uznał zakup fotela kierowcy, dwóch zestawów foteli obitych szarą skórą oraz
zlecenie wymiany tapicerki na skórzaną
za wydatki, które powinny zostać zakwalifikowane jako koszty ulepszenia samochodu, również gdy wiązało się to z
demontażem starych elementów oraz
montażem nowych. W ocenie tego sądu
to podatnik powinien udowodnić, że w
okresie eksploatacji samochodu wystąpiła konieczność wymiany poszczególnych elementów wnętrza.
Podsumowując, należy stwierdzić,
że problematyka ustalania wartości
początkowej środków trwałych może
prowadzić do licznych sporów z organami podatkowymi. Szczególnie częstym błędem popełnianym przez podatników jest nadużywanie art. 22g ust. 8
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. poprzez
dokonywanie wyceny środka trwałego
w oparciu o wartość rynkową, jeżeli
posiadają oni lub powinni posiadać
dokumenty nabycia tego środka. W celu
minimalizacji ryzyka podatkowego konieczne jest więc skrupulatne dokumentowanie poniesionych wydatków zarówno na zakup samochodu, jak i na
wszelkie ulepszenia.
Przypisy:
1
2
Tekst jednolity Dz.U. z dnia 3 kwietnia
2012 r. poz. 361 ze zm., zwana dalej „ustawą z dnia 26 lipca 1991 r.”.
poz. 1054.
19
ARTYKUŁY I STUDIA
Sprzedaż samochodu osobowego przez podatnika
zwolnionego podmiotowo w kontekście utraty prawa
do zwolnienia od podatku od towarów i usług
Anna Kiersnowska-Drzewiecka
Autorka jest prawnikiem, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Obecnie sprzedaż samochodu osobowego przez podatnika podmiotowo zwolnionego z podatku od towarów i
usług grozi zaistnieniem sporu z organem podatkowym, z uwagi na występującą ostatnio tendencję do wydawania
niekorzystnych interpretacji indywidualnych, w których wyrażany jest pogląd o utracie prawa do zwolnienia z
opodatkowania tym podatkiem w przypadku dokonania sprzedaży samochodu osobowego. W niniejszym artykule przedstawiono związane z tą czynnością ryzyko oraz propozycje rozwiązania tego problemu dla podmiotów
zamierzających dokonać tego rodzaju transakcji.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług1 opodatkowaniu tym
podatkiem podlegają odpłatna dostawa
towarów i odpłatne świadczenie usług
na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6
tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym
od dnia 1 stycznia 2011 r., towarami są
rzeczy oraz ich części, a także wszelkie
postacie energii. Natomiast stosownie
do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak
właściciel.
Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r., w brzmieniu
obowiązującym od dnia 1 stycznia
2011 r., zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w
poprzednim roku podatkowym kwoty
150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie
wlicza się kwoty podatku, a także odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego
świadczenia usług zwolnionych od podatku oraz towarów, które na podstawie
przepisów o podatku dochodowym są
zaliczane przez podatnika do środków
trwałych oraz wartości niematerialnych
i prawnych podlegających amortyzacji.
W myśl art. 113 ust. 5, jeżeli wartość
sprzedaży u podatników zwolnionych
od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę 150 000 zł, zwolnienie
20
traci moc w momencie przekroczenia
tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej
kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.
Jak wynika z art. 113 ust. 13 powołanej ustawy, zwolnień, o których mowa
w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu
towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich
nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz
podatników:
1) dokonujących dostaw:
a)wyrobów z metali szlachetnych
lub z udziałem tych metali,
b)towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem
energii elektrycznej (PKWiU
35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o
podatku akcyzowym,
c) nowych środków transportu,
d)terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;
2) świadczących usługi prawnicze oraz
usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
3) niemających siedziby lub miejsca
zamieszkania na terytorium kraju;
4) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium
kraju.
Wyrobami akcyzowymi są wyroby
energetyczne, energia elektryczna,
napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do
ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym2.
Samochody osobowe nie są uznawane za wyroby akcyzowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jednak na podstawie art. 100 w niektórych
przypadkach ich sprzedaż (nabycie)
podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
Stosownie do art. 100 ust. 1 powołanej
ustawy przedmiotem opodatkowania
akcyzą jest:
1) import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami
o ruchu drogowym;
2) import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami
o ruchu drogowym;
3) nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium
kraju zgodnie z przepisami o ruchu
drogowym;
4) pierwsza sprzedaż na terytorium
kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium
kraju zgodnie z przepisami o ruchu
drogowym:
a) wyprodukowanego na terytorium
kraju,
ARTYKUŁY I STUDIA
b) od którego nie została zapłacona
akcyza z tytułu czynności, o
których mowa w pkt 1 albo 2.
Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż na terytorium
kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po sprzedaży, o której mowa
w ust. 1 pkt 3, jeżeli wcześniej akcyza
nie została zapłacona w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo
postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.
dnia 6 grudnia 2008 r., jeżeli w stosunku do samochodu osobowego
powstał obowiązek podatkowy w
związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu,
to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności
podlegającej opodatkowaniu, w przypadku gdy kwota akcyzy została
określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Przepis ten wyraża
jedną z głównych zasad podatku akcyzowego – jednokrotność opodatkowania. Jednofazowość opodatkowania
podatkiem akcyzowym sprzedaży samochodów osobowych przejawia się
tym, że akcyza płacona jest wyłącznie
na pierwszym etapie obrotu na terytorium kraju. Każda następna transakcja,
której przedmiotem będą samochody
osobowe, nie powinna już podlegać
opodatkowaniu tym podatkiem, a podmiot dokonujący takiej transakcji nie
powinien być traktowany jak podatnik
akcyzy. Obecnie obowiązujące przepisy
o podatku akcyzowym odwołują się do
opodatkowania konkretnej czynności
związanej z operacją, jaka przeprowadzana jest na środku trwałym, a nie do
samochodu jako towaru akcyzowego.
Brzmienie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b
pozwala postawić tezę, że w przedmiotowej sytuacji idzie o dostawę towarów
opodatkowanych podatkiem akcyzowym na tym właśnie etapie obrotu.
Jeżeli więc podatek akcyzowy w związku ze sprzedażą samochodu osobowego został zadeklarowany w należnej
wysokości na poprzednim etapie obrotu, w momencie dokonywania dostawy
tego samochodu przez podatnika zwolnionego podmiotowo nie jest to już towar opodatkowany podatkiem akcyzowym.
Niezależnie od powyższego, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. zwalnia się od
podatku dostawę towarów używanych,
pod warunkiem że w stosunku do tych
towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2,
rozumie się ruchomości, których okres
używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół
roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43
ust. 2).
Jeżeli podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczonego (a nie mogło przysługiwać, skoro
mowa o podatniku zwolnionym podmiotowo), samochód taki był używany
przez okres co najmniej pół roku, nie jest
nowym środkiem transportu, a tym samym na gruncie ustawy z dnia 11 marca
2004 r. jest towarem używanym, to
zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2
tej ustawy podatnik taki ma prawo do
zastosowania zwolnienia od podatku
przy sprzedaży tego samochodu.
Powyższy pogląd podzielano w
niektórych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów3. Niemniej jednak obecnie można
zaobserwować zmianę stanowiska w
analogicznych sprawach4, zmierzającą
do uznania, że w przypadku dokonania
sprzedaży samochodu osobowego
następuje utrata prawa do zwolnienia z
opodatkowania podatkiem od towarów
i usług. Rodzi to poważne ryzyko sporu
z organami podatkowymi.
Należy jednak stwierdzić, iż prezentowane przez nie stanowisko nie jest
prawidłowe. Mimo że w art. 113 ust. 13
pkt 1 lit. b ustawy z dnia 11 marca
2004 r. wskazano, iż podatnik dokonujący dostaw towarów opodatkowanych
podatkiem akcyzowym nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, to
jedynie słuszna jest konstatacja, że
idzie tu o transakcje, które w danych
okolicznościach opodatkowane są podatkiem akcyzowym. Ze względu na to,
że sprzedaż samochodu w kolejnej
fazie obrotu nie jest już opodatkowana
akcyzą, zwolnienie podmiotowe z podatku od towarów i usług powinno być
zachowane.
Niejednolite stanowisko organów
podatkowych odnośnie do możliwości
korzystania ze zwolnienia podmiotowego w przypadku sprzedaży samochodów osobowych było powodem złożeniem zapytania poselskiego do Ministra
Finansów (zapytanie poselskie nr 1655).
W odpowiedzi poinformowano, że w
ustawie z dnia 11 marca 2004 r. wprowadzane są zmiany, wskutek których
art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tej ustawy nie
będzie miał zastosowania do samochodów osobowych innych niż nowe środki transportu, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych
podlegających amortyzacji. Stwierdzono też, iż projektowana nowelizacja,
która ma wejść w życie w dniu 1 stycznia 2013 r., powinna skutecznie wyeliminować omawiany problem. Minister
Finansów zwrócił również uwagę, że w
obecnym stanie prawnym nie jest możliwe dokonanie takiej interpretacji
art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy z dnia
11 marca 2004 r., aby na jej podstawie
podatnik dokonujący dostawy używanego samochodu osobowego nie utracił prawa do zwolnienia podmiotowego
określonego limitem wartości sprzedaży do 150 000 zł. Literalne brzmienie
tego przepisu nie dopuszcza bowiem
jego odmiennej wykładni. Dotyczy to
zarówno spraw, w których już została
(lub będzie) wydana interpretacja indywidualna, jak i spraw, w których nie
złożono wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie Ministra
Finansów jedynie nowelizacja obowiązującego prawa pozwoli podatnikom
dokonującym transakcji zbycia używanego samochodu osobowego na zachowanie prawa do zwolnienia podmiotowego.
Omawiany problem, będący przedmiotem rozbieżnych interpretacji, został
faktycznie dostrzeżony przez resort finansów. W dniu 16 października 2012 r.
złożono do Sejmu projekt ustawy o
zmianie ustawy o podatku od towarów
i usług, w którym wskazano, że zmiana
art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ma umożliwić
dalsze korzystanie ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i
usług przy sprzedaży samochodów
osobowych niebędących nowymi środkami transportu. Utrata prawa do korzystania z tego zwolnienia dotyczy wprawdzie sprzedaży towarów opodatkowa-
21
ARTYKUŁY I STUDIA
nych podatkiem akcyzowym, jednak nie
obejmie dostaw ww. samochodów.
W art. 1 rządowego projektu ustawy
o zmianie ustawy o podatku od towarów
i usług oraz niektórych innych ustaw z
dnia 1 października 2012 r. (druk sejmowy nr 805) zaproponowano nadanie
następującego brzmienia art. 113
ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.:
„Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9
nie stosuje się do podatników:
a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem:
– energii elektrycznej (PKWiU
35.11.10.0),
– wyrobów tytoniowych,
– samochodów osobowych,
innych niż wymienione w
lit. e, zaliczanych przez
podatnika, na podstawie
przepisów o podatku dochodowym, do środków
trwałych podlegających
amortyzacji,
c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których
mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10
lit. a i b,
d) terenów budowlanych,
e) nowych środków transportu;
2) świadczących usługi:
a) prawnicze,
b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą
zwierząt, a także związanego ze
sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
c) jubilerskie;
kraju”.
Z uzasadnienia do projektu wynika,
iż celem tej zmiany jest precyzyjne
wskazanie, że wyłączenie ze zwolnienia przewidziane dla towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym w
rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, nie dotyczy dostawy takich
samochodów. Ma to pozwolić na uniknięcie sytuacji, w której podatnik zwolniony ze względu na obrót, sprzedając
używany samochód osobowy, który
stanowi jego środek trwały, traci to
zwolnienie. Należy jednak podkreślić,
że nowe uregulowanie odnosi się jedynie do sprzedaży samochodu zaliczonego do środków trwałych. Nie
obejmuje zatem samochodów kupionych w celu odprzedaży. Zgodnie z
projektem nowelizacji przepis w zmienionym brzmieniu ma wejść w życie z
dniem 1 stycznia 2013 r.
Obecnie sprzedaż samochodu osobowego przez podatnika zwolnionego
podmiotowo z podatku od towarów i
usług rodzi poważne ryzyko sporu z
organem podatkowym z uwagi na występującą ostatnio tendencję do wydawania w tym zakresie niekorzystnych
interpretacji indywidualnych. W związku
z powyższym zasadne wydaje się, by
podatnicy ci – w celu zachowania prawa
do zwolnienia od podatku – rozważyli
możliwość sprzedaży samochodów już
po wejściu w życie znowelizowanych
przepisów.
Przypisy:
1
2
3
4
11 marca 2004 r.”.
Zob. np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z
dnia 5 stycznia 2012 r. sygn. ILPP2/4431412/11-2/EN, interpretacja indywidualna
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia
2 listopada 2011 r. sygn. IPTPP1/443661/11-2/IG.
Zob. np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia
14 czerwca 2012 r. sygn. IPTPP1/443226/12-2/IG oraz interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
z dnia 3 lipca 2012 r. sygn. IPPP2/443544/12-2/DG i z dnia 14 czerwca 2012 r.
sygn. IPTPP1/443-226/12-2/IG.
Zabezpieczenie akcyzowe – wybrane problemy
Przemysław Milczek
Autor jest konsultantem podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
W artykule przedstawiono wybrane zagadnienia związane z zabezpieczeniem akcyzowym.
Zabezpieczenie akcyzowe jest instytucją, za pomocą której władza
publiczna chroni wpływy do budżetu
państwa z tytułu podatku akcyzowego.
Sposób jej funkcjonowania jest relatywnie prosty. Podatnik musi złożyć
określoną kwotę, która może zostać
wykorzystana przez organy podatkowe
22
do pokrycia niezapłaconej kwoty akcyzy.
Kwestię zabezpieczenia akcyzowego uregulowano w art. 63 i n. ustawy z
dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym 1 . Jest ono wykorzystywane
przez organy podatkowe do pokrycia
określonej lub zadeklarowanej kwoty
akcyzy, która nie została zapłacona w
terminie. Art. 63 powołanej ustawy
wymienia podmioty obowiązane do
składania zabezpieczeń akcyzowych.
Są to:
1) podmiot prowadzący skład podatkowy;
2) zarejestrowany odbiorca;
ARTYKUŁY I STUDIA
3) zarejestrowany wysyłający;
4) podatnik, o którym mowa w art. 13
ust. 3 ww. ustawy;
5) podatnik, o którym mowa w art. 78
ust. 1 ww. ustawy;
6) podmiot pośredniczący;
7) przedstawiciel podatkowy.
Zabezpieczenie akcyzowe może
być złożone na czas oznaczony albo
nieoznaczony, dla zagwarantowania
pokrycia jednego albo wielu zobowiązań podatkowych.
Na wniosek podmiotu obowiązanego do złożenia zabezpieczenia akcyzowego, właściwy naczelnik urzędu
celnego przyjmuje zabezpieczenie
akcyzowe złożone zamiast tego podmiotu lub łącznie z tym podmiotem
przez:
1) przewoźnika lub spedytora – w
przypadku przemieszczania przez
nich wyrobów akcyzowych podmiotu obowiązanego do złożenia
zabezpieczenia akcyzowego z
zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, dla zagwarantowania pokrycia zobowiązań
podatkowych mogących powstać
w stosunku do tych wyrobów akcyzowych,
2) właściciela wyrobów akcyzowych,
3) odbiorcę wyrobów akcyzowych,
4) wszystkie lub kilka podmiotów, o
których mowa w pkt 1‑3
– w kwocie pokrywającej zabezpieczenie akcyzowe w wymaganej
wysokości.
Osoba, która w ten sposób złożyła
zabezpieczenie akcyzowe lub której
zabezpieczeniem akcyzowym zostało
objęte zobowiązanie podatkowe podmiotu wysyłającego, odpowiada całym
swoim majątkiem za zobowiązanie
podatkowe podmiotu obowiązanego do
złożenia zabezpieczenia akcyzowego
wraz z odsetkami za zwłokę, solidarnie
z tym podmiotem, do wysokości kwoty
złożonego zabezpieczenia akcyzowego.
W przypadku przemieszczania na
terytorium kraju wyrobów akcyzowych
między składami podatkowymi, zobowiązanie podatkowe podmiotu wysyłającego może być, na jego wniosek,
objęte zabezpieczeniem akcyzowym
podmiotu odbierającego, złożonym na
terytorium kraju w formach określonych
w art. 67 ust. 1 pkt 1‑3, za zgodą podmiotu odbierającego. Osoba, która w
ten sposób złożyła zabezpieczenie
akcyzowe, także odpowiada całym
swoim majątkiem za zobowiązanie
podatkowe podmiotu obowiązanego do
złożenia zabezpieczenia akcyzowego
wraz z odsetkami za zwłokę, solidarnie
z tym podmiotem, do wysokości kwoty,
którą zostało obciążone zabezpieczenie generalne, lub kwoty zobowiązania
podatkowego objętego zabezpieczeniem ryczałtowym, wraz z odsetkami za
zwłokę.
Istnieje jednak możliwość zwolnienia podmiotu prowadzącego skład podatkowy z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego, jeżeli spełnia
on następujące warunki:
1) ma swoją siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2) stosuje procedurę zawieszenia poboru akcyzy co najmniej od roku;
3) jego sytuacja finansowa i posiadany
majątek zapewniają wywiązywanie
się z zobowiązań podatkowych;
4) nie posiada zaległości z tytułu cła i
podatków stanowiących dochód
budżetu państwa oraz składek na
ubezpieczenia społeczne i zdrowotne lub właściwy organ odroczył lub
rozłożył na raty jego zaległe płatności, lub wstrzymał wykonanie wydanej wobec niego decyzji;
5) zobowiązał się do zapłacenia, na
pierwsze pisemne żądanie właściwego naczelnika urzędu celnego,
kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty z tytułu powstania zobowiązania podatkowego.
W przypadku spełnienia tych przesłanek, organ jest obowiązany zwolnić
podatnika z konieczności składania
zabezpieczenia akcyzowego. Należy
jednak wskazać, że kryterium dotyczące sytuacji finansowej i posiadanego
majątku ma charakter ocenny, a zatem
organ dysponuje w tej kwestii dużą
swobodą decyzyjną.
Co istotne, omawianego zwolnienia
z obowiązku składania zabezpieczenia
akcyzowego nie stosuje się w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy lub objętych zwolnieniem od
akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.
Zwolnienie to ma natomiast zastosowanie do przemieszczania rurociągiem ropopochodnych wyrobów akcyzowych pomiędzy składami podatkowy-
mi prowadzonymi przez ten sam podmiot na terytorium kraju. Jeżeli jednak
wymienione wyżej warunki zostaną
naruszone, naczelnik urzędu celnego
cofa zwolnienie.
W zakresie analizowanej problematyki pojawia się zasadnicze pytanie, czy
złożenie zabezpieczenia akcyzowego
może zastąpić obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. W kwestii tej wypowiedział się NSA w wyroku z dnia
6 lipca 2011 r. (sygn. akt II GSK 735/10).
W stanie faktycznym będącym przedmiotem rozstrzygnięcia, osoba, która w
lutym 2009 r. uzyskała zezwolenie naczelnika urzędu celnego na prowadzenie składu podatkowego do 2012 r., już
w czerwcu 2009 r. utraciła je ze względu na to, że nie płaciła w terminie wpłat
dziennych za sprzedany gaz. Podatnik
twierdził, że w przeddzień wydania
decyzji o cofnięciu zezwolenia wpłacił
wszelkie należności z tytułu podatku
akcyzowego. W dniu wydania decyzji
nie miał więc zaległości. Naczelnik
urzędu celnego mógł też potrącić kwotę należnego podatku akcyzowego ze
złożonego zabezpieczenia. NSA orzekł,
że obowiązek złożenia zabezpieczenia
akcyzowego nie zastępuje obowiązku
zapłaty akcyzy w wysokości i terminach
wynikających z przepisów prawa podatkowego. Czym innym jest bowiem zabezpieczenie akcyzowe, a czym innym
zaległość podatkowa.
Inna problematyczną kwestią jest
to, czy zabezpieczenie akcyzowe należy złożyć także wtedy, gdy wyroby,
których ono dotyczy, objęte są zerową
stawką podatku. Jak wynika z wyroku
NSA z dnia 7 października 2011 r.
(sygn. akt I GSK 551/10), podmiot prowadzący skład podatkowy obowiązany
jest do złożenia zabezpieczenia akcyzowego nie tylko w sytuacji, gdy wyroby
akcyzowe objęte są stawką akcyzy
wyższą niż zero, lecz również w sytuacji, gdy produkowane przez niego wyroby akcyzowe objęte są stawką wynoszącą zero złotych.
Przypisy:
1
23
ARTYKUŁY I STUDIA
Szczególny obowiązek dokumentacyjny wynikający
z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Sylwester Cekała
W artykule omówiono wybrane aspekty szczególnego obowiązku dokumentacyjnego wynikającego z art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Dokumentacja podatkowa sporządzona
zgodnie z tym przepisem ma wykazać, że ceny w transakcji zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostały
ustalone na poziomie rynkowym.
W myśl art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
osób prawnych1 podatnicy dokonujący
transakcji z podmiotami powiązanymi
lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z tych
transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu
mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w
kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej
dokonanych transakcji.
Dokumentacja ta ma wykazać, że
ceny w transakcji zawartej pomiędzy
podmiotami powiązanymi zostały ustalone na poziomie rynkowym, czyli nieróżniącym się od warunków, które
ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. Obowiązek jej sporządzania daje
podatnikom możliwość przedstawienia
wszelkich okoliczności dających podstawę do uwzględnienia rynkowego
charakteru tych transakcji. Art. 9a powołanej ustawy spełnia więc w przedstawionym zakresie przede wszystkim
funkcję gwarancyjną (zob. wyrok WSA
w Warszawie z dnia 5 lutego 2008 r.
sygn. akt III SA/Wa 1728/07)2.
Przepis ten został wprowadzony do
porządku prawnego z dniem 1 stycznia
2001 r. Określa on wymogi dokumentowania transakcji dokonywanych
między podmiotami powiązanymi. Obowiązek dokumentowania tych transakcji
ma ułatwić weryfikację stosowanych
cen przez odpowiednie organy kontroli podatkowej. Zadaniem organu podat
24
kowego jest bowiem ocena, czy wysokość przyjętych cen ma uzasadnienie.
Jeżeli ceny zastosowane w transakcjach między podmiotami powiązanymi
różnią się od cen rynkowych, organ
podatkowy może oszacować osiągnięty zysk w wysokości wartości rynkowej3.
Organ podatkowy dokonuje oszacowania cen transakcji zgodnie z zasadami wynikającymi z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września
2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w
drodze oszacowania oraz sposobu i
trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku
korekty zysków podmiotów powiązanych4.
Jeżeli podatnik nie sporządza dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., to po
oszacowaniu nakłada się na niego
obowiązek zapłaty podatku według
stawki 50%, liczonej od różnicy pomiędzy dochodem zadeklarowanym przez
podatnika a określonym przez organy
podatkowe.
Szczególny obowiązek dokumentacyjny dla celów podatkowych dotyczy:
1) transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4
powołanej ustawy, przy czym obowiązek przedłożenia dokumentacji
dotyczy wszystkich podmiotów powiązanych w rozumieniu przepisów;
2) transakcji, w związku z którymi zapłata należności następuje (bezpo-
średnio lub pośrednio) na rzecz
podmiotu z tzw. raju podatkowego,
czyli podmiotu mającego miejsce
zamieszkania, siedzibę lub zarząd
na terytorium lub w kraju stosującym
szkodliwą konkurencję podatkową;
3) podatników podlegających na terytorium RP ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, prowadzących
działalność na terytorium RP poprzez położony na terytorium RP
zagraniczny zakład, który został
określony w art. 4a pkt 11 ww. ustawy.
Lista krajów i terytoriów, które
stosują szkodliwą konkurencję podatkową, określona została w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia
16 maja 2005 r. w sprawie określenia
krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową dla celów
podatku dochodowego od osób prawnych 5.
Należy zaznaczyć, że obowiązek
dokumentowania transakcji dotyczy
grup kapitałowych w zakresie transakcji
realizowanych wewnątrz takiej grupy. Z
obowiązku tego zwolnione są spółki
tworzące podatkową grupę kapitałową
zgodnie z art. 11 ust. 8 ustawy z dnia
15 lutego 1992 r. Tym samym, jedynie
spełnienie wymogów określonych w
przepisach warunkujących utworzenie
podatkowej grupy kapitałowej zwalnia
z obowiązku sporządzania szczególnej
dokumentacji podatkowej.
Szczególny obowiązek dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi powstaje, jeżeli łączna kwota
ARTYKUŁY I STUDIA
wynikająca z umowy lub rzeczywiście
zapłacona łączna kwota wymagalnych
w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:
1) 100 000 euro – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału
zakładowego;
2) 30 000 euro – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych
i prawnych;
3) 50 000 euro – w pozostałych przypadkach;
4) 20 000 euro – w przypadku transakcji dokonywanych z podmiotami
z tzw. rajów podatkowych; obowiązek sporządzenia dokumentacji
transakcji powstaje, jeżeli łączna
kwota wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona łączna kwota
wymagalnych w roku podatkowym
świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro.
W art. 9a ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. określono zatem dwa sposoby
ustalenia kwoty transakcji, której przekroczenie powoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji.
Decydująca jest łączna kwota wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona łączna kwota wymagalnych w roku
podatkowym świadczeń. Wskazane
wyżej limity dotyczą kwoty brutto wynikającej z umowy lub rzeczywiście zapłaconej w trakcie roku; przelicza się je
z euro na walutę polską po średnim
kursie ogłaszanym przez NBP, obowiązującym w ostatnim dniu roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy,
w którym została zawarta transakcja
objęta obowiązkiem6.
Należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie określają obowiązującego wzoru omawianej dokumentacji. Wymieniają jedynie elementy,
które powinna ona zawierać. Wytyczne
te nie są jednak precyzyjne. Sporządzenie sztywnego wzorca byłoby bowiem utrudnione ze względu na różnorodność zawieranych przez przedsiębiorców transakcji. Z drugiej strony, ten
brak precyzji umożliwia podatnikom
przygotowanie dokumentacji według
własnego uznania.
Niewątpliwie istotnym elementem
dokumentacji podatkowej jest wskazanie przyjętej metody i sposobu obliczania zysków i określenia ceny przedmiotu transakcji.
Jeżeli na wartość transakcji miała
wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
w dokumentacji powinna ona być scharakteryzowana; należy też wskazać
inne czynniki, które zostały uwzględnione przez podmioty uczestniczące w
transakcji w celu określenia wartości
przedmiotu transakcji. W przypadku
umów dotyczących świadczeń o charakterze niematerialnym, dokumentacja
powinna zawierać określenie oczekiwanych korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń przez podmiot zobowiązany do sporządzenia dokumentacji.
W praktyce na gruncie przepisów o
podatku dochodowym z wydatkami na
usługi niematerialne wiąże się wiele
problemów. Są to np. trudności w wykazaniu związku pomiędzy wydatkiem
na ich nabycie zakwalifikowanym jako
koszt a przychodem, który dzięki nim
został osiągnięty, a także kwestia dokonywania przez organy podatkowe
oceny racjonalności, zasadności i celowości poniesionego wydatku, problemy dowodowe związane z brakiem
podstawy dokumentacyjnej potwierdzającej wykonanie usługi, problemy
z oceną dowodów, które zostały przedstawione jako potwierdzenie wykonania usług o charakterze niematerialnym. W ostatnim czasie organy podatkowe – szczególnie gdy usługa nabywana jest z zagranicy – najczęściej
przyjmują, że ma ona charakter know‑how, a zatem wiążą się z tym różne
obowiązki spółki jako płatnika. Obserwacja praktyki wskazuje, że kontrole
podatkowe są początkiem sporów z
organami podatkowymi dotyczących
przedmiotowej kwestii7.
Przypisy:
1
2
3
6
7
4
5
D. Strzelec, Komentarz do art. 9a ustawy
o podatku dochodowym od osób prawnych,
Lex 2012.
P. Małecki, Komentarz do art. 9a ustawy o
podatku dochodowym od osób prawnych,
Lex 2011.
Dz.U. Nr 160, poz. 1268.
Dz.U. Nr 94, poz. 791.
D. Strzelec, op. cit.
Ibidem.
NOWOŚĆ WYDAWNICZA
ZESZYT 235
Faktografia,
czyli myœli
o œwitaniu
Niniejsza książka jest drugim,
tym razem pełnym, zbiorem
felietonów prof. dr hab. Witolda
Modzelewskiego , które ukazały się
na łamach „Faktu” w dodatku „Fakt
Pieniądze” w latach 2010–2012.
To już piąta tego rodzaju publikacja
naszej oficyny wydawniczej. Jej
poprzednie wydania wzbudziły
wyjątkowe zainteresowanie
Czytelników. Mamy nadzieję, że i
tym razem warto będzie sięgnąć
po te teksty, nazywane niekiedy
ekonomicznymi felietonami
śledczymi.
Wydawnictwo Instytutu Studiów
Podatkowych
Cena 35 zł
25
ARTYKUŁY I STUDIA
Skutki podatkowe wniesienia aportem i otrzymania
środka trwałego – część 2
Anna Żarkowska
Jacek Budziszewski
Podatnik może realizować określone przedsięwzięcia za pośrednictwem utworzonej spółki celowej, będącej bezpośrednim użytkownikiem środka trwałego wniesionego w drodze aportu. Należy jednak rozważyć również inne
formy przekazania składników majątkowych oraz skutki podatkowe udostępnienia środka trwałego w celu realizacji przedsięwzięcia.
I. Alternatywne formy
przekazania środka
trwałego do spółki celowej
a. Sprzedaż
1. Podatek dochodowy od osób
prawnych
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o
podatku dochodowym od osób prawnych1 nie zawiera odrębnych przepisów
dotyczących ustalania przychodu w
przypadku sprzedaży składników majątkowych wprowadzonych lub niewprowadzonych do ewidencji środków
trwałych. W omawianej sytuacji zastosowanie znajdzie więc art. 12 ust. 3 tej
ustawy, zgodnie z którym za przychody
związane z działalnością gospodarczą
i z działami specjalnymi produkcji rolnej,
osiągnięte w roku podatkowym, uważa
się także należne przychody, choćby
nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych
towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Należy pamiętać również o regulacji
zawartej w art. 14 ust. 1 powołanej
ustawy, w myśl której przychodem z
odpłatnego zbycia rzeczy lub praw
majątkowych jest ich wartość wyrażona
w cenie określonej w umowie. Jeżeli
jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód
26
ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
dnia 15 lutego 1992 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione
w celu osiągnięcia przychodów lub
zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty
poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank
Polski z ostatniego dnia roboczego
poprzedzającego dzień poniesienia
kosztu. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1
lit. b ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na
nabycie lub wytworzenie we własnym
zakresie innych niż grunty i prawo wieczystego użytkowania gruntów środków
i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.
Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z
odrębnymi przepisami, pomniejszone o
sumę odpisów amortyzacyjnych, o
których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1,
są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia
środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
czas ich poniesienia. Oznacza to, że
jeżeli środek trwały był wprowadzony
do ewidencji środków trwałych podat-
nika, który dokonywał od niego odpisów
amortyzacyjnych, zastosowanie znajdzie zasada, zgodnie z którą kosztem
uzyskania przychodu będzie wartość
początkowa środka trwałego ustalona
na dzień wniesienia aportu, wykazana
w księgach, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. W
przypadku gdy środek trwały nie był
wprowadzony do ewidencji środków
trwałych, kosztem uzyskania przychodu
ze sprzedaży będzie wartość jego nabycia.
W omawianej sytuacji spółka celowa będzie mogła wprowadzić zakupiony środek trwały do ewidencji środków
trwałych i dokonywać od jego wartości
początkowej odpisów amortyzacyjnych
zgodnie z art. 16a‑16m ustawy z dnia
15 lutego 1992 r. Odpisy te, na mocy
art. 15 ust. 6 tej ustawy, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.
2. Podatek od towarów i usług
Skutki sprzedaży środka trwałego
do spółki celowej w podatku od towarów
i usług dla obu stron transakcji są analogiczne jak dla czynności wniesienia
aportu. Podatnik inaczej jednak niż w
przypadku wniesienia aportu określi
podstawę opodatkowania, tj. zgodnie z
art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca
2004 r. o podatku od towarów i usług2.
Na mocy tego przepisu podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest
ARTYKUŁY I STUDIA
kwota należna pomniejszona o kwotę
należnego podatku. Kwota należna
obejmuje zaś całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.
Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni
wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o
kwotę należnego podatku. Natomiast
stosownie do art. 29 ust. 4 ww. ustawy
podstawę opodatkowania zmniejsza się
o kwoty udokumentowanych, prawnie
dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych
towarów, zwróconych kwoty nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach
oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.
b. Darowizna
prawnych
a) Darczyńca
Poniżej omówione zostanie przeniesienie własności środka trwałego na
rzecz spółki celowej w drodze darowizny.
Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia
23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny3
przez umowę darowizny rozumie się
umowę, w której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na
rzecz obdarowanego, kosztem swego
majątku. Jest to świadczenie jednostronne i nieekwiwalentne, tzn. kwota
darowizny przekazana na rzecz obdarowanego nie może wiązać się ze
świadczeniem wzajemnym z jego strony względem darczyńcy.
Należy stwierdzić, że czynność
polegająca na przekazaniu darowizny
przez darczyńcę na rzecz obdarowanego nie będzie podlegać opodatkowaniu
podatkiem dochodowym od osób prawnych, bowiem w jej efekcie nie powstanie po stronie darczyńcy przychód
podlegający opodatkowaniu. Kwota
darowizny nie może być natomiast
uznana za koszt uzyskania przychodu,
gdyż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie
uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodza
ju, z wyjątkiem darowizn dokonywanych
między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na
rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej,
z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena
produktów spożywczych, o których
mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 tej ustawy,
przekazanych na rzecz organizacji
pożytku publicznego w rozumieniu
przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia
2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie4, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności
charytatywnej prowadzonej przez te
organizacje.
Ponadto, należy wskazać, że w tym
przypadku nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r., zgodnie z którym
nie uważa się za koszty uzyskania
przychodów wydatków na nabycie lub
wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawo wieczystego
użytkowania gruntów środków trwałych
oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w
skład nabytego przedsiębiorstwa lub
jego zorganizowanych części. Wydatki
te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę
odpisów amortyzacyjnych, o których
mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak
kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków
trwałych lub wartości niematerialnych i
prawnych, bez względu na czas ich
poniesienia. Z powyższego wynika, że
darczyńca nie będzie mógł zaliczyć do
kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej dotychczas wartości
środka trwałego.
Jeżeli środek trwały był wprowadzony do ewidencji środków trwałych,
darczyńca będzie zobowiązany do
zdjęcia tego środka trwałego z ewidencji środków trwałych oraz wartości
niematerialnych i prawnych (jako środka trwałego podlegającego amortyzacji)
i zaprzestania dokonywania odpisów
amortyzacyjnych. W myśl art. 16h ust. 1
pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
odpisów amortyzacyjnych dokonuje się
od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i
prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k,
począwszy od pierwszego miesiąca
następującego po miesiącu, w którym
ten środek lub wartość wprowadzono
do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e,
do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową
lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich
niedobór. Suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których
zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się
za koszty uzyskania przychodów. Przekazana darowizna nie będzie podlegała odliczeniu od dochodu darczyńcy na
podstawie art. 18 ust. 1 ww. ustawy.
b) Obdarowany
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. przychodem jest
w szczególności wartość otrzymanych
nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie
rzeczy lub praw, a także wartość innych
nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń
związanych z używaniem środków
trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu
ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych5 oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym
udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, od Skarbu
Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
Wartość otrzymanej darowizny należy ustalić zgodnie z art. 12 ust. 5
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., który
stanowi, że wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się
na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami
tego samego rodzaju i gatunku, z
uwzględnieniem w szczególności ich
stanu i stopnia zużycia oraz czasu i
miejsca ich uzyskania.
Powyższe stanowisko znajduje
potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach organów podatkowych, np.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 14 lipca 2011 r. (sygn.
IPTPB3/423-18/11-2/KJ) stwierdził, że:
„otrzymanie darowizny kreuje u obdarowanego nią podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przychód podatkowy. Zgodnie bowiem z
przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem
jest wartość otrzymanych nieodpłatnie
lub częściowo odpłatnie rzeczy lub
27
ARTYKUŁY I STUDIA
praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
W przypadku, gdy przedmiotem
darowizny nie są pieniądze, lecz rzeczy
lub prawa majątkowe, wartość darowizny, zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy,
określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami
lub prawami tego samego rodzaju i
gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz
czasu i miejsca ich uzyskania”.
Spółka celowa będzie miała prawo
do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka
trwałego otrzymanego w drodze darowizny. W myśl art. 16g ust. 1 pkt 3
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. za wartość początkową środków trwałych w
razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób,
uważa się ich wartość rynkową z dnia
nabycia, chyba że umowa darowizny
albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu
określa tę wartość w niższej wysokości.
Jeżeli zawarta umowa darowizny będzie
więc zawierać wartość darowanych
składników majątku i będzie ona niższa
od ich wartości rynkowej, to podatnik
będzie musiał ustalić wartość początkową w wartości podanej w umowie, a nie
w wartości rynkowej.
Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia
11 marca 2004 r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w
szczególności przekazanie lub zużycie
towarów na cele osobiste podatnika lub
jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców,
akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich
domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków
stowarzyszenia oraz wszelkie inne
darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego
o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. A contrario, w
przypadku gdy przy nabyciu środka
trwałego podatnikowi nie przysługiwało
prawo do odliczenia, darowizna tego
składnika majątku nie będzie podlegała opodatkowaniu.
28
II. Wykorzystanie środka
trwałego w projektach
prowadzonych przez spółkę
celową
a. Udostępnianie odpłatnie
środka trwałego
prawnych
dnia 15 lutego 1992 r. za przychody
się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po
wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W
myśl art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę
powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3e, dzień wydania
rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub
wykonania usługi albo częściowego
wykonania usługi, nie później niż dzień
wystawienia faktury albo uregulowania
należności.
W przypadku odpłatnego udostępnienia środka trwałego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, po
stronie udostępniającego (tj. spółki
celowej) powstanie przychód z tej działalności. Moment przychodu należy
rozpoznawać zgodnie ze wskazanym
powyżej art. 12 ust. 3a ustawy z dnia
15 lutego 1992 r.
Stosownie do art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są
koszty poniesione w celu osiągnięcia
przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
wyjątkiem kosztów wymienionych w
art. 16 ust. 1. Pojęcie kosztów obejmuje zatem także wydatki mające na celu
zabezpieczenie lub zachowanie źródła
przychodów.
Aby określony wydatek można było
uznać za koszt uzyskania przychodu,
musi między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu istnieć związek
przyczynowo‑skutkowy tego typu, że
poniesienie wydatku ma wpływ lub
przynajmniej może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu albo
zachowanie lub zabezpieczenie źródła
przychodów. Wydatek ten musi dać się
ocenić jako niezbędny bądź przynajmniej pożyteczny w zakresie uzyskania
przychodu. Nie wystarczy, że podatnik
zadeklaruje poniesienie wydatku w celu
uzyskania przychodu. Wydatek ten
musi dać się ocenić jako niezbędny
bądź przynajmniej pożyteczny w zakresie uzyskania przychodu lub co najmniej zabezpieczenia, zachowania
źródła przychodów. Jednocześnie możliwe są sytuacje, w których ów związek
przyczynowo‑skutkowy nie jest dostatecznie wyraźny. Ustalenia istnienia
tego związku powinno się wówczas
dokonywać zgodnie z zasadą zdrowego
rozsądku. Każda konkretna sytuacja
wymaga bowiem odrębnego potraktowania6.
Aby wydatek mógł być zaliczony do
kosztów uzyskania przychodu, konieczne jest wykazanie przez podatnika
związku – choćby pośredniego – poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą 7. Jednocześnie
przepisy nie wymagają wykazania, że
konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu, ale że
określony koszt został poniesiony w
celu uzyskania przychodu lub co najmniej zabezpieczenia albo zachowania
jego źródła. Kosztem uzyskania przychodu będą zatem także takie wydatki,
które – choć nie przyniosły w danej
sytuacji przychodu – to jednak, obiektywnie rzecz oceniając, mogły go przynieść, bo służyły osiągnięciu przychodu,
lub przyniosą one przychód w okresie
późniejszym. Nie jest więc okolicznością uniemożliwiającą zaliczenie danych
wydatków do kosztów uzyskania przychodu fakt, że przychód nie został
osiągnięty lub został osiągnięty w wysokości zbyt niskiej8.
Ponadto, aby dany wydatek mógł
zostać zaliczony do kosztów uzyskania
przychodów, nie może być wymieniony
w katalogu zamieszczonym w art. 16
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
Wydatki związane z osiąganym
przychodem z tytułu odpłatnego udostępniania środka trwałego będą mogły
stanowić koszty uzyskania przychodu
po stronie spółki celowej.
Odpłatne udostępnienie środka
trwałego stanowi odpłatne świadczenie
usług podlegające opodatkowaniu na
podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. i wymaga wystawiania faktur VAT. Spółka celowa musi
więc rozliczyć podatek od towarów i
ARTYKUŁY I STUDIA
usług z tytułu każdego otrzymanego
wynagrodzenia w związku z odpłatnym
udostępnieniem środka trwałego.
Obowiązek podatkowy z tytułu
świadczenia usług powstanie na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 19
ust. 1 i 4 ww. ustawy. Stosownie do tych
uregulowań obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub
wykonania usługi. Jeżeli jednak dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w
7 dniu, licząc od dnia wydania towaru
lub wykonania usługi.
kowaniu na podstawie art. 12 ust. 1
pkt 1 ww. ustawy. Jeżeli na podstawie
umowy strony nie wykonają względem
siebie żadnych świadczeń, to wykluczyć
należy też przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w
art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.
Jak założono, każda strona umowy
o współpracy zobowiąże się do poniesienia określonych kosztów. Wydatki
poniesione w związku z realizacją umowy każda ze stron rozliczy zatem jako
koszty uzyskania przychodu w podatku
dochodowym od osób prawnych na
zasadach ogólnych.
B. Udostępnianie
nieodpłatnie przy realizacji
wspólnych przedsięwzięć
W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1
pkt 1, rozumie się każde świadczenie
na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie
stanowi dostawy towarów w rozumieniu
art. 7, w tym również przeniesienie
praw do wartości niematerialnych i
prawnych, bez względu na formę, w
jakiej dokonano czynności prawnej.
W powyższym przepisie przyjęto
generalną zasadę, zgodnie z którą
usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów.
Definicja „świadczenia usług” ma więc
charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji
zasady powszechności opodatkowania
podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w
ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługą jest także przeniesienie praw do wartości niematerialnych
i prawnych, bez względu na formę, w
jakiej dokonano czynności prawnej.
W przypadku jednak, gdy podmioty
działają w celu osiągnięcia wspólnego
rezultatu gospodarczego, przynoszącego każdej ze stron korzyści, których
strony nie mogłoby uzyskać, gdyby
podmioty te działały samodzielnie, zazwyczaj każdy podmiot realizuje część
wspólnego przedsięwzięcia, jednak
świadczenie to nie wiąże się z uzyskaniem bezpośredniej korzyści przez
drugi podmiot. Jak wskazano powyżej,
świadczeniem usług jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy to-
prawnych
W przypadku podjęcia współpracy
w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia trzeba rozstrzygnąć, czy zobowiązania stron współpracujących ze
sobą traktować należy jako wzajemne,
odpłatne świadczenia, czy też powinny
być traktowane jako czynności wykonywane w ramach wspólnego przedsięwzięcia (we własnym interesie każdego
z podmiotów), które nie stanowią świadczenia wzajemnego. Należy wskazać,
że umowa o współpracy powinna zobowiązywać strony do poniesienia określonych kosztów w celu uzyskania rezultatu z korzyścią dla każdej ze stron.
Strony umowy nie będą świadczyły
sobie nic wzajemnie.
dnia 15 lutego 1992 r. za przychody
się także należne przychody, choćby
nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych
towarów, udzielonych bonifikat i skont.
W omawianym przypadku żadna ze
stron umowy nie uzyska wynagrodzenia
za jakiekolwiek świadczenie. Nie powstanie zatem przychód należny podlegający opodatkowaniu. Strony umowy
nie otrzymają od siebie wzajemnie
żadnych pieniędzy, nie powstanie więc
również przychód podlegający opodat-
warów. O świadczeniu usługi w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
można mówić wyłącznie w przypadku
świadczenia, w którym istnieje jego
bezpośredni beneficjent, odnoszący
korzyść z tego świadczenia. W przeciwnym razie nie jest wykonywana czynność podlegająca opodatkowaniu. W
związku z powyższym odnośnie do
wspólnej realizacji określonego przedsięwzięcia można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie
dochodzi do wzajemnego odpłatnego
świadczenia usług. W tego rodzaju
przedsięwzięciach obie strony umowy
osiągają zamierzone cele, których
osiągnięcie nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem drugiej strony
umowy. W przypadku wspólnego przedsięwzięcia podatnik nie dokonuje żadnych świadczeń na rzecz innych podmiotów uczestniczących w jego realizacji. Czynności te każdy podmiot podejmuje we własnym interesie i na swoją
rzecz. Takie też stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych9.
Należy podkreślić, że każdorazowo
należy dokonać szczegółowej analizy
zawartego porozumienia o współpracy
w celu ustalenia, czy w danym przypadku nie występuje odpłatne świadczenie
usług.
Przypisy:
1
2
3
4
5
6
7
8
9
11 marca 2004 r.”.
poz. 1536 ze zm.
Zob. m.in. wyrok NSA z dnia 29 listopada
1994 r. sygn. akt SA/Wr 1242/94.
Wyrok NSA z dnia 3 listopada 1992 r. sygn.
akt S/PO 1393/92.
Zob. m.in. wyrok NSA z dnia 29 listopada
1994 r. sygn. akt SA/Wr 1242/94.
Zob. m.in. wyrok NSA z dnia 9 października 2008 r. sygn. akt I FSK 291/08 oraz
wyroki WSA w Warszawie z dnia 12 lutego
2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3363/08 i z
dnia 7 kwietnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa
2151/09.
29
ARTYKUŁY I STUDIA
Podatek akcyzowy od olejów smarowych w świetle prawa
Unii Europejskiej
Łukasz Sawczuk
W artykule przedstawiono problematykę podatku akcyzowego od olejów smarowych w świetle prawa Unii Europejskiej, z uwzględnieniem wyroku NSA z dnia 29 października 2012 r. (sygn. akt I GPS 1/12).
Kwestia objęcia podatkiem akcyzowym olejów smarowych od kilku lat
budzi kontrowersje zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych. Przepisy ustawy o
podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia
2008 r.1 stanowią, że oleje smarowe
wykorzystywane do celów innych niż
napędowe lub grzewcze podlegają
opodatkowaniu jako wyroby akcyzowe
w rozumieniu tej ustawy. Zdaniem części zainteresowanych uregulowania te
są niezgodne z art. 1 ust. 3 Dyrektywy
Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia
2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG2, w myśl
którego: „Państwa członkowskie mogą
nakładać podatki na:
a) produkty inne niż wyroby akcyzowe;
b) świadczenie usług, w tym związanych z wyrobami akcyzowymi, które
to podatki nie mają charakteru podatków obrotowych.
Nakładanie takich podatków nie
może jednak powodować zwiększenia
formalności przy przekraczaniu granic
w handlu pomiędzy państwami członkowskimi”.
Wątpliwości budziła również zgodność omawianych przepisów ustawy o
podatku akcyzowym z Dyrektywą Rady
2003/96/WE z dnia 27 października
2003 r. w sprawie restrukturyzacji
wspólnotowych przepisów ramowych
dotyczących opodatkowania produktów
energetycznych i energii elektrycznej3,
z której uregulowań wynika zwolnienie
30
przedmiotowych wyrobów z opodatkowania podatkiem akcyzowym.
Wyrażany był też pogląd, że przepisy polskiej ustawy dotyczące objęcia
akcyzą olejów smarowych są także
sprzeczne z art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w którym
jest mowa o zakazie zwiększania formalności związanych z przekraczaniem
granicy w handlu między członkami
Unii, różnicujących sytuację podatkową
przedsiębiorców poszczególnych
państw Wspólnoty.
Jak zatem w sytuacji budzącej uzasadnione zastrzeżenia powinny postępować organy podatkowe? Zgodnie z
prawem Unii Europejskiej, jeżeli możliwe jest bezpośrednie zastosowanie
przepisów dyrektywy, to należy je stosować z pominięciem prawa państwa
członkowskiego. W analizowanym
przypadku bez wątpienia można bezpośrednio zastosować postanowienia
dyrektyw zwalniające z opodatkowania
podatkiem akcyzowym oleje smarowe
wykorzystywane do celów innych niż
napędowe lub grzewcze. Organy podatkowe prezentowały jednak stanowisko profiskalne. Niestety, kwestii tej
nie rozwiązano również w orzecznictwie NSA, w którym formułowano
odmienne poglądy. Warto wskazać
m.in. na orzeczenia z dnia 31 stycznia
2012 r. (sygn. akt I GSK 817/10 i I GSK
801/10) czy orzeczenie z dnia 14 lutego
2012 r. (sygn. akt I GSK 880/10). Z
uwagi na wyrażane diametralnie różne
opinie, niezbędne okazało się dokładniejsze wyjaśnienie omawianego problemu.
Podatnicy zajmujący się sprowadzaniem z innych krajów Unii Europejskiej olejów smarowych w celu ich
sprzedaży na terenie kraju lub też dalszej sprzedaży na rynki zewnętrzne,
podnosili przede wszystkim, że formalności, zwłaszcza te o charakterze administracyjnym, których muszą dopełnić, aby mieć możliwość wprowadzenia
tych produktów do obrotu, w znacznym
stopniu utrudniają im prowadzenie
działalności gospodarczej i tym samym
naruszają przepisy unijne, w szczególności zasadę swobodnego przepływu
kapitału.
W związku z powyższymi wątpliwościami, w ostatnim okresie zarówno sądy
administracyjne, jak i organy podatkowe decydowały się na zawieszenie
prowadzonych postępowań do momentu wydania uchwały przez NSA. Najbardziej rozsądnym działaniem byłoby
chyba jednak wystąpienie przez ten sąd
do TSUE z pytaniem prejudycjalnym o
interpretację przepisów dyrektyw odnoszących się do olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż
napędowe lub grzewcze.
W dniu 29 października 2012 r. NSA
w składzie siedmiu sędziów orzekł w
sprawie akcyzy nakładanej w Polsce na
oleje smarowe. Należy podkreślić, że
orzeczenie to zapadło na gruncie stanu
prawnego obowiązującego do lutego
2009 r., jednak będzie mieć skutek
również dla uregulowań ustawowych
stosowanych obecnie. Wyrok ten został
wydany w odpowiedzi na następujące
pytanie postawione składowi siedmiu
sędziów NSA w dniu 19 kwietnia
ARTYKUŁY I STUDIA
2012 r.: „Czy objęcie podatkiem akcyzowym wyrobów, o których mowa w
art. 2 pkt 2 w związku z poz. 2 załącznika nr 2 i art. 62 ust. 1 ustawy z dnia
23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.), w
tym produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania,
mieści się w upoważnieniu do wprowadzenia lub utrzymania podatków, określonym w art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady
92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych
podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania
(Dz.U. UE L 92.76.1)?”.
W uchwale NSA stwierdzono, że
objęcie podatkiem akcyzowym wyrobów, o których mowa w art. 2 pkt 2 w
związku z poz. 2 załącznika nr 2 i
art. 62 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia
2004 r. o podatku akcyzowym4, w tym
produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo
silnikowe lub paliwo do ogrzewania,
mieści się w upoważnieniu do wprowadzenia lub utrzymania podatków, określonym w art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady
92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych
podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania5.
W dalszej części uzasadnienia podkreślono, że wyroby takie jak oleje smarowe nie są objęte systemem ujednoliconego podatku akcyzowego, państwa
członkowskie mogą więc nałożyć na nie
podatek konsumpcyjny, także taki, który nosi tę samą nazwę i jest uregulowany tym samym aktem prawnym, co
akcyza nakładana na wyroby objęte
systemem zharmonizowanym. NSA
uznał, że „przepisy wspólnotowe zastrzegają jedynie, że dane państwo
członkowskie UE nie może wprowadzać
podatku na oleje, którego skutkiem
byłyby utrudnienia przy przekraczaniu
granicy. Nie sprzeciwiają się one zatem
wprowadzeniu jakichkolwiek formalności”.
Podsumowując, należy uznać, że
uchwała NSA – korzystna dla budżetu
państwa – będzie miała pewne znaczenie zarówno dla podatników, jak i organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Wyjaśnia bowiem część
powstałych w ostatnich latach wątpli-
wości w zakresie podatku akcyzowego
od olejów smarowych. Zaprezentowane
stanowisko stoi jednak w sprzeczności
z dotychczas formułowanymi, głównie
przez podatników, poglądami. Czy powyższe orzeczenie zakończy więc
spory i jednoznacznie rozwiąże omawiany problem?
Przede wszystkim należy podkreślić, że w przedmiotowej kwestii najwłaściwszą decyzją – zarówno sądu
kierującego pytanie do składu siedmiu
sędziów NSA, jak i sądu rozstrzygającego sprawę – byłoby skierowanie pytania prejudycjalnego do TSUE, który
dokonując wykładni kontrowersyjnych
uregulowań, wyjaśniłby wątpliwości
sądów krajowych.
Przypisy:
1
2
3
4
5
Dz.U. Nr 108, poz. 626 j.t.
Dz. Urz. UE L 9 z dnia 14 stycznia 2009 r.,
s. 12.
Dz. Urz. UE L 283 z dnia 31 października
2003 r., s. 51.
Dz. Urz. UE L 76 z dnia 23 marca 1992 r.,
s. 1.
Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług
sprzedaży gruntów wraz z posadowionymi na nich
obiektami budowlanymi w świetle orzecznictwa sądów
administracyjnych
Andrzej Pietrzak
Autor jest ekonomistą, doradcą podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
W artykule omówiono zagadnienie zastosowania odpowiedniej stawki podatku od towarów i usług przy sprzedaży
nieruchomości zabudowanych w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych.
I. Przepisy prawne
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług1 towarami są rzeczy
oraz ich części, a więc również budynki i budowle (a także ich części). Ustawa ta nie zawiera jednak definicji tych
pojęć. Należy zatem sięgnąć do uregulowań ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. –
Prawo budowlane2 oraz obowiązującej
dla celów podatku od towarów i usług
Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia
30 grudnia 1999 r.3
W myśl art. 3 pkt 2 ustawy z dnia
7 lipca 1994 r. budynek to obiekt budowlany, który jest trwale związany z
gruntem, wydzielony z przestrzeni za
pomocą przegród budowlanych oraz
posiada fundamenty i dach. Zgodnie
natomiast z art. 3 pkt 3 tej ustawy przez
budowlę należy rozumieć każdy obiekt
31
ARTYKUŁY I STUDIA
budowlany niebędący budynkiem lub
obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty,
estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z
gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki,
wolno stojące instalacje przemysłowe
lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów,
stacje uzdatniania wody, konstrukcje
oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze,
pomniki, a także części budowlane
urządzeń technicznych (kotłów, pieców
przemysłowych, elektrowni wiatrowych,
elektrowni jądrowych i innych urządzeń)
oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Obiekt liniowy zaś to obiekt budowlany,
którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności
droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa,
wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg,
rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i,
umieszczona bezpośrednio w ziemi,
podziemna, wał przeciwpowodziowy
oraz kanalizacja kablowa, przy czym
kable w niej zainstalowane nie stanowią
obiektu budowlanego lub jego części
ani urządzenia budowlanego.
Według definicji zawartej w objaśnieniach do PKOB budynek to zadaszony obiekt budowlany wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywany dla potrzeb
stałych, przystosowany do przebywania
ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów, natomiast obiekt budowlany to
konstrukcja połączona z gruntem w
sposób trwały, wykonana z materiałów
budowlanych i elementów składowych,
będąca wynikiem prac budowlanych.
Pojęcie budynku w rozumieniu PKOB
zasadniczo jest więc tożsame z tym
zdefiniowanym na potrzeby ustawy z
dnia 7 lipca 1994 r.
PKOB nie zawiera definicji budowli.
Niemniej jednak należy uznać, że są
one zaklasyfikowane jako „obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, którymi są
wszystkie obiekty budowlane nieklasyfikowane jako budynki, tj. drogi kołowe,
32
drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne itp.
Od dnia 1 stycznia 2009 r. obowiązuje nowa definicja pierwszego zasiedlenia. Ma ona duże znaczenie dla celów
opodatkowania budynków, budowli
bądź ich części podatkiem od towarów
i usług – zasadą jest bowiem zwolnienie
od podatku. Wyjątek stanowi jednak
dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub dostawa przed
upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia – wtedy jest ona opodatkowana
(choć ustawodawca w niektórych przypadkach przewidział także odstępstwa
od wspomnianych wyjątków).
Definicję legalną pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 ust. 1 pkt 14
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. – jest
to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich
części, po ich:
1) wybudowaniu lub
2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym,
początkowej.
Oddanie do użytkowania odnosi się
do faktycznej czynności przekazania
budynku, budowli lub ich części. Aby
można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi nastąpić oddanie ich do
użytkowania w wykonaniu czynności
podlegających opodatkowaniu. Jeżeli
zatem inwestor wybuduje obiekt budowlany lub go zmodernizuje, przy czym
nakłady na ulepszenie przekroczą 30%
wartości początkowej, a następnie
obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie
oddany do użytkowania, nie oznacza
to, że został on zasiedlony. Oddanie do
użytkowania nie nastąpiło bowiem w
tym przypadku w wykonaniu czynności
podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nastąpi natomiast
wtedy, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub
np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Sprzedaż, najem, dzierżawa i leasing są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.
Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu
podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Przez dostawę towarów rozumie
się zaś przeniesienie prawa do rozpo-
rządzania towarami jak właściciel (art. 7
ust. 1).
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
ww. ustawy dostawa budynków, budowli lub ich części podlega zwolnieniu. Od
tej zasady przewidziano jednak wyjątki.
Zwolnienie nie ma zastosowania, gdy:
1) dostawa jest dokonywana w ramach
pierwszego zasiedlenia lub przed
nim;
2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem
a dostawą budynku, budowli lub ich
części upłynął okres krótszy niż
2 lata.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zwolniona od opodatkowania jest również
dostawa budynków, budowli lub ich
części nieobjęta zwolnieniem, o którym
mowa wyżej, pod warunkiem że:
1) w stosunku do tych obiektów nie
przysługiwało dokonującemu ich
dostawy prawo do obniżenia kwoty
naliczonego;
2) dokonujący ich dostawy nie ponosił
wydatków na ich ulepszenie, w
stosunku do których miał prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego
o kwotę podatku naliczonego, a
jeżeli ponosił takie wydatki, to były
one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Warunku, o którym mowa w ust. 1
pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie
ulepszonym były wykorzystywane przez
podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43
ust. 7a powołanej ustawy).
Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. zbywający budynek może zrezygnować ze zwolnienia
od podatku, o którym mowa w art. 43
ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie
tej transakcji, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku:
1) są zarejestrowani jako podatnicy
VAT czynni;
2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu
dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie
dostawy budynków.
Oświadczenie, o którym mowa wyżej, musi też zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podat-
ARTYKUŁY I STUDIA
kowej dokonującego dostawy oraz
nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy
dostawy budynku, budowli lub ich
części;
3) adres budynku, budowli lub ich
części.
II. Zbycie budynku wraz
z gruntem
Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego4 do części składowych gruntu należą (z pewnymi wyjątkami) w szczególności budynki i inne urządzenia trwale
z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia
lub zasiania. Odzwierciedleniem tej
regulacji jest art. 29 ust. 5 ustawy z dnia
11 marca 2004 r., który stanowi, iż w
przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
części takich budynków lub budowli z
podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W kontekście
powyższego, rozpatrując opodatkowanie (w tym zastosowanie właściwej
stawki podatku) bądź zwolnienie od
podatku sprzedawanej nieruchomości
zabudowanej, należy kierować się
stawką podatku od towarów i usług
właściwą dla budynku lub budowli.
Grunt, na którym znajduje się dany
obiekt budowlany, „przejmuje” bowiem
stawkę podatku właściwą dla tego
obiektu. Jak jednak należy postąpić w
sytuacji, gdy budynek został posadowiony na cudzym gruncie, a właściciel
tego gruntu ma zamiar go zbyć użytkownikowi budynku? Jak opodatkować
taką transakcję, jeżeli budynek korzysta
ze zwolnienia, a sprzedawany de facto
grunt podlega opodatkowaniu (art. 43
ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca
2004 r. stanowi bowiem, że wolne od
podatku są grunty niezabudowane inne
niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę)? Problem ten był
rozważany m.in. przez WSA w Krakowie oraz WSA w Olsztynie, jednak
stanowisko sądów administracyjnych
nie było jednolite.
W wyroku WSA w Krakowie z dnia
14 maja 2010 r.5 przedmiotem rozważań było nabycie przez spółdzielnię
działek, na których posadowione były
budynki stanowiące własność tej spółdzielni. Grunty były jednak własnością
gminy. Sąd stwierdził, że skoro właścicielem nieruchomości gruntowej jest
gmina, to ona jest także właścicielem
budynków jako części składowych nieruchomości. A zatem w analizowanej
sprawie następuje dostawa zabudowanego gruntu, który opodatkowany jest
tą samą stawką jak budynki na nim
położone. Gdyby bowiem nawet podzielić przedmiot transakcji na dwie części
– budynki i grunt, to grunt (w stanie
faktycznym opisanym we wniosku)
nadal byłby gruntem zabudowanym.
Odmienne stanowisko zaprezentował natomiast WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 16 grudnia 2009 r.6 Z opisu
stanu faktycznego wynikało, że strona
miała zamiar sprzedać grunt wraz z
wybudowanym przez dzierżawcę na
tym gruncie budynkiem mieszkalnym z
częścią rekreacyjną. Zdaniem tego
sądu, na tle przepisów ustawy z dnia
11 marca 2004 r. rysuje się ewidentny
brak koncepcji ustawodawcy podatkowego w zakresie uwzględnienia związków prawa podatkowego z prawem
cywilnym: „(…) ustawa o VAT w art. 29
ust. 5 przyjmuje (mutatis mutandis)
regułę odwrotną niż zasada superficies
solo cedit. Zgodnie z tą drugą budynek
podziela los prawny gruntu, podczas
gdy zgodnie z art. 29 ust. 5a ustawy o
VAT grunt podziela los budynku (w tym
sensie, że przy dostawie budynku nie
wyodrębnia się do podstawy opodatkowania wartości gruntu)”. W ocenie WSA
w Olsztynie podstawą opodatkowania
w analizowanej sytuacji była wyłącznie
wartość gruntu, z wyłączeniem wartości
budynku, zastosowanie znajdzie więc
art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca
2004 r., zgodnie z którym podstawą
opodatkowania jest obrót, zaś obrotem
jest kwota należna z tytułu sprzedaży,
pomniejszona o kwotę należnego podatku. Art. 29 ust. 5 oraz art. 43 ust. 1
pkt 10a tej ustawy w ogóle nie znajdą
zastosowania, gdyż nie nastąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, a jedynie dostawa terenu budowlanego, która
jest wyłączona ze zwolnienia od opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 1
pkt 9.
Składy orzekające sądów administracyjnych nie podzielały jednak poglądu zaprezentowanego w powyższym
orzeczeniu, np. NSA w wyroku z dnia
10 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I FSK
1232/10) stwierdził, że: „Konstrukcja
dzieląca jedną transakcję na dostawę
niezabudowanego gruntu i nieodpłatną
dostawę towarów nie zmienia okoliczności, że grunt podlegający dostawie,
to wciąż grunt zabudowany, do dostawy
którego należy stosować treść tak
art. 29 ust. 5, jak i art. 43 ust. 1 pkt 10
u.p.t.u. W efekcie przedmiotem opodatkowania dostawy zabudowanego gruntu będzie wartość całej transakcji, mimo
że ekonomicznie odpowiadać będzie
jedynie wartości gruntu. Sprzedaż gruntów z budynkami należy objąć stawką
VAT właściwą dla dostawy budynków.
Nie należy oddzielnie opodatkowywać
gruntu i budynków. W przypadku budynków i budowli trwale związanych z
gruntem albo części tych budynków z
podstawy opodatkowania VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu”.
Podobnie orzekł WSA w Krakowie
w wyroku z dnia 23 listopada 2011 r.
(sygn. akt I SA/Kr 1536/11): „sprzeczne
z przepisami prawa cywilnego jest
dzielenie dostawy gruntu zabudowanego na dwie samodzielne i odrębne
transakcje dostawy gruntu oraz dostawy budynku. Trudno jest również znaleźć uzasadnienie dla takiego podziału
na gruncie regulacji u.p.t.u., nie można
bowiem uznać, że przeniesienie własności budynku, wybudowanego de
facto przez nabywcę, nie stanowi dostawy towaru”.
III. Zbycie udziału
w nieruchomości
W przypadku współwłasności każdy
ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości czy w
prawie wieczystego użytkowania.
Udział we współwłasności jest prawem
majątkowym, które należy wyłącznie do
współwłaściciela. Wyraża on zakres
uprawnień względem rzeczy wspólnej.
Żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje wyłączne prawo do fizycznie
określonej części rzeczy7.
Istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności do rzeczy.
Rozporządzenie udziałem obejmuje
czynność przeniesienia tego udziału, a
nie rzeczy. Przedmiotem zbycia w takim
przypadku jest udział we własności
rzeczy (czy w prawie użytkowania wieczystego) jako prawo majątkowe, a nie
rzecz. Z udziału we współwłasności nie
można tworzyć odrębnego prawa rzeczowego. Jest to uprawnienie wszystkich współwłaścicieli wobec jednej
rzeczy8.
33
ARTYKUŁY I STUDIA
Do niedawna wątpliwości interpretacyjne budziła kwestia, czy sprzedaż
przedmiotowych udziałów stanowi usługę, czy dostawę towarów. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wskazuje się
na niematerialny charakter udziału w
nieruchomości. W wyroku z dnia
8 stycznia 2002 r.9 sąd ten uznał, że w
przypadku sprzedaży udziału, zbycie
dotyczy tego udziału, a nie fizycznie
wyodrębnionej części nieruchomości,
gdyż żaden ze współwłaścicieli nie ma
prawa do takiej części dopóty, dopóki
istnieje stosunek współwłasności. Stanowisko to podzielały również sądy
administracyjne, np. w wyroku z dnia
22 czerwca 2006 r. (sygn. akt I FSK
664/05) NSA stwierdził, że: „(…) skoro
jednak udział we współwłasności jest
prawem, jego sprzedaż we współwłasności rzeczy jako prawa, nie może być
utożsamiana ze sprzedażą rzeczy,
mającej charakter materialny”. Podobnie orzeczono w wyroku z dnia 5 lipca
2007 r. (sygn. akt I FSK 1058/06).
Wątpliwości te ostatecznie wyjaśnił
NSA, który w uchwale z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 2/11)
podjętej w składzie siedmiu sędziów
uznał, że sprzedaż udziału w prawie
użytkowania wieczystego gruntu oraz
udziału we współwłasności budynków
stanowi dostawę towarów w rozumieniu
art. 7 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 6
ustawy z dnia 11 marca 2004 r.: „(…)
przy rozstrzyganiu w sytuacjach wątpliwych czy dana czynność jest dostawą
towarów czy też usługą należy w pierw-
szym rzędzie badać gospodarczy charakter takiej czynności opisany poprzez
art. 7 ust. 1 ustawy o VAT tj. ustalać czy
dochodzi do odpłatnego przeniesienia
prawa do rozporządzania towarami jak
właściciel. Na ten aspekt wielokrotnie
zwracano uwagę w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego,
także w przywołanej w postanowieniu
uchwale składu siedmiu sędziów tego
Sądu z dnia 8 stycznia 2007 r. (sygn.
akt I FPS 1/06). W przypadku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we
współwłasności budynków takie przeniesienie prawa występuje. Współwłasność, jak wynika z art. 195 k.c., stanowi rodzaj własności, który charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo
własności tej samej rzeczy (w tym przypadku nieruchomości) przysługuje
więcej niż jednej osobie. Jak podkreśla
się w doktrynie każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo
prawo, którego zakres może być tylko
różny ze względu na sam sposób podziału wspólnego prawa tzn. na wielkość udziału w nim (S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga
druga, Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 2001 r. s. 221‑222). W
związku z tym sprzedaż udziału we
współwłasności budynku, tak jak i
udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia
na nabywcę takiego udziału prawa do
rozporządzania tymi towarami tak jak
właściciel.
W związku z tym na gruncie ustawy
o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż
sprzedaż towaru przez jedynego właściciela (użytkownika wieczystego),
która niewątpliwie – w świetle art. 7
ust. 1 ustawy o podatku od towarów i
usług – stanowi dostawę towarów bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”.
Przypisy:
1
2
3
4
5
6
7
8
9
11 marca 2004 r.”.
dnia 7 lipca 1994 r.”.
Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia
30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)
(Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).
Sygn. akt I SA/Kr 581/10, opubl. Centralna
Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych
http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
Sygn. akt I SA/Ol 681/09, opubl. Centralna
Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych
http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
A. Błachuta i in., Kodeks cywilny. Komentarz, tom 1, Wydawnictwo Prawnicze,
E. Gniewek, Kodeks cywilny. Księga druga.
Własność i inne prawa rzeczowe, Zakamycze 2001.
Sygn. akt I CKN 978/00, opubl. LexPolonica.
warunki prenumeraty
Prenumerata roczna na 12 miesiêcy – 372 z³ (w tym 5% VAT)
Prenumerata dwuletnia na 24 miesi¹ce – 744 z³ (w tym 5% VAT)
Numer konta bankowego
Bank PEKAO S.A. X O/Warszawa 65 1240 1095 1111 0000 0336 0556
34
ARTYKUŁY I STUDIA
Nowelizacja ustawy o podatku akcyzowym – zmiany
od dnia 1 stycznia 2013 r. wprowadzone tzw. ustawą
okołobudżetową
Jan Furtas
Autor jest prawnikiem, konsultantem podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Przemysław Milczek
Autor jest konsultantem podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Rządowy projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (tzw. ustawa
okołobudżetowa) jest ściśle związany z rządowym projektem ustawy budżetowej na rok 2013. W głównej mierze
ma on na celu podjęcie działań, które zapobiegną przekroczeniu zarówno poziomu deficytu budżetowego państwa
przewidzianego na rok 2013, jak i kolejnego progu ostrożnościowego relacji długu publicznego do PKB. Projekt
ustawy okołobudżetowej wprowadza ponadto znaczące zmiany w innych ustawach, w tym w szczególności w
ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.
I. Opodatkowanie akcyzą
suszu tytoniowego
1. Zagadnienia ogólne
Zasadniczą zmianą w zakresie podatku akcyzowego, jaką przewiduje tzw.
ustawa okołobudżetowa, jest objęcie
tym podatkiem suszu tytoniowego. Na
gruncie obecnie obowiązującej ustawy
z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym1 susz tytoniowy (suchy tytoń
niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym) nie jest wyrobem akcyzowym.
Konieczność objęcia akcyzą tego produktu motywuje się koniecznością walki
z rozwojem nielegalnej produkcji wyrobów tytoniowych. W praktyce bowiem,
aby susz tytoniowy nadawał się do palenia, a tym samym mógł zostać uznany
za tytoń do palenia (wyrób akcyzowy),
wystarczy, że zostanie pocięty lub inaczej podzielony. Co istotne, przepisy
unijne nie regulują kwestii opodatkowania akcyzą tego wyrobu. Susz tytoniowy,
w takim znaczeniu, nie będzie wyrobem
tytoniowym ani w rozumieniu przepisów
ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r., ani w
rozumieniu dyrektyw unijnych. Opodatkowanie akcyzą suszu tytoniowego nie
narusza jednak uregulowań tzw. dyrektywy horyzontalnej2, której art. 1 ust. 3
lit. a zezwala na nakładanie podatków
na produkty inne niż wyroby akcyzowe
(w rozumieniu tej dyrektywy). W ocenie
projektodawców opodatkowanie akcyzą
suszu tytoniowego nie spowoduje zwiększenia formalności przy przekraczaniu
granic w handlu między państwami
członkowskimi.
2. Definicja suszu tytoniowego
W projektowanym art. 99a ustawy z
dnia 6 grudnia 2008 r. zamieszczono
definicję suszu tytoniowego – jest to
suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem
tytoniowym. Podstawą opodatkowania
będzie jego ilość wyrażona w kilogramach. Stawkę akcyzy na susz tytoniowy
ustalono na poziomie stawki na tytoń do
palenia. Wyższą stawkę akcyzy przewidziano dla podmiotów obracających suszem tytoniowym, jeżeli wyrób ten podlega akcyzie (sytuacje wymienione w
art. 9b ust. 1 pkt 1‑3), a nie jest oznaczony znakami akcyzy, oraz dla podmiotów
posiadających ten susz nieoznaczony
znakami akcyzy w okolicznościach podlegających opodatkowaniu akcyzą (sytuacja określona w art. 9b ust. 1 pkt 6).
Planuje się też wprowadzenie definicji pośredniczącego podmiotu tytoniowego, którym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania
na terytorium kraju, dokonujący sprze-
daży suszu tytoniowego (dodany art. 2
ust. 1 pkt 23b lit. a), a także rolnik,
który wyprodukował susz tytoniowy
(dodany art. 2 ust. 1 pkt 23b lit. b).
Należy jednak podkreślić, że rolnik z
samego tylko tytułu uprawy suszu tytoniowego będzie miał status pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Rolnicy
działający jako pośredniczące podmioty
tytoniowe będą zobowiązani do sprzedaży suszu tytoniowego innym pośredniczącym podmiotom tytoniowym lub podmiotom prowadzącym składy podatkowe.
Jeżeli zostanie ujawniony susz tytoniowy
u osoby, która nie posiada statusu pośredniczącego podmiotu tytoniowego lub
podmiotu prowadzącego skład podatkowy, będzie prowadzone postępowanie w
celu określenia pochodzenia tego suszu
i ustalenia, dlaczego został on sprzedany
poza oficjalnym systemem. W sytuacji
gdy rolnik będzie dokonywał sprzedaży
suszu, który zakupił od innych podmiotów, będzie musiał pisemnie powiadomić
właściwego naczelnika urzędu celnego i
uzyskać pisemne potwierdzenie przyjęcia
tego powiadomienia.
3. Przedmiot opodatkowania
Przedmiotem opodatkowania akcyzą w przypadku suszu tytoniowego
jest:
35
ARTYKUŁY I STUDIA
1) nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot
niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot
tytoniowy, o którym mowa w art. 2
ust. 1 pkt 23b lit. a ustawy z dnia
6 grudnia 2008 r.;
2) sprzedaż innemu podmiotowi niż
podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot
tytoniowy, o którym mowa w art. 2
ust. 1 pkt 23b lit. a ww. ustawy;
3) import przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy
lub pośredniczący podmiot tytoniowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1
pkt 23b lit. a ww. ustawy;
4) zużycie przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5) zużycie przez podmiot prowadzący
skład podatkowy do innych celów
niż produkcja wyrobów tytoniowych;
6) nabycie lub posiadanie przez inny
podmiot niż podmiot prowadzący
skład podatkowy lub pośredniczący
podmiot tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w
należnej wysokości i nie można
ustalić podmiotu, który dokonał jego
sprzedaży.
Rolnik produkujący susz tytoniowy,
aby nie podlegać opodatkowaniu z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego
lub importu suszu tytoniowego, będzie
musiał pisemnie powiadomić właściwego naczelnika urzędu o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako
pośredniczący podmiot tytoniowy. W
przypadku zakupu suszu tytoniowego
przez rolnika, będą do niego miały zastosowanie te same zasady, jak dla
pośredniczącego podmiotu tytoniowego,
o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23b
lit. a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r.
Obowiązek ten nie będzie dotyczył rolnika jedynie w zakresie obrotu suszem
tytoniowym, który sam wyprodukuje.
Nie będą podlegały opodatkowaniu
nabycie wewnątrzwspólnotowe oraz
import suszu tytoniowego, jeżeli przemieszczenia tego wyrobu na terytorium
kraju dokonuje podmiot niemający siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju i jest on przemieszczany
do składu podatkowego lub do pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Opodatkowaniu nie będzie podlegała także
sprzedaż suszu tytoniowego, w przypad
36
ku gdy nabywcą tego suszu jest podmiot
niemający siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju, który dokonuje przemieszczenia tego wyrobu poza
terytorium kraju, w ramach dostawy
wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.
Z powyższego wynika, że co do
zasady opodatkowaniu akcyzą będzie
podlegał obrót suszem tytoniowym
odbywający się między podmiotami
innymi niż pośredniczące podmioty tytoniowe lub podmioty prowadzące skład
podatkowy. Nie będzie natomiast opodatkowane posiadanie suszu tytoniowego przez podmiot, który sam ten wyrób
wyprodukował (np. plantator). Na równi
ze sprzedażą będą traktowane czynności związane z przeniesieniem własności
suszu tytoniowego. Projektowany art. 9b
ust. 3 normuje zasadę jednokrotnego
opodatkowania tego wyrobu. Jeżeli więc
kwota akcyzy zostanie z tytułu dokonania określonej czynności podlegającej
opodatkowaniu określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu
dokonania dalszej czynności podlegającej opodatkowaniu.
W projekcie nowelizacji przewiduje
się nałożenie na sprzedawcę obowiązku ustalenia, czy sprzedaje on susz
tytoniowy podmiotowi prowadzącemu
skład podatkowy lub pośredniczącemu
podmiotowi tytoniowemu. Dodatkowo
uprawniono sprzedawcę do żądania od
nabywcy suszu tytoniowego przedstawienia zezwolenia na prowadzenie
składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze
rozpoczęcia działalności gospodarczej
jako pośredniczący podmiot tytoniowy.
Będzie on uprawniony do żądania
przedstawienia potwierdzenia przyjęcia
przedmiotowego powiadomienia również od rolnika, który dokonuje zakupu
tego wyrobu od innych podmiotów,
nawet jeżeli jest producentem suszu
tytoniowego.
4. Obowiązek podatkowy
Obowiązek podatkowy w przypadku
suszu tytoniowego będzie powstawał z
chwilą:
1) nabycia wewnątrzwspólnotowego
tego suszu;
2) wydania tego suszu, w przypadku
jego sprzedaży na terytorium kraju;
3) wykonania czynności, takich jak: zamiana, w rozumieniu przepisów
ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. –
Kodeks cywilny3, wydanie w zamian
za wierzytelności, wydanie w miejsce
świadczenia pieniężnego, darowizna,
w rozumieniu przepisów Kodeksu
cywilnego, wydanie w zamian za
dokonanie określonej czynności,
przekazanie lub wykorzystanie na
potrzeby reprezentacji albo reklamy,
przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy,
członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących
osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez
niego pracowników oraz byłych pracowników – w przypadkach uznania
ich za sprzedaż tego suszu;
4) zużycia tego suszu;
5) nabycia lub wejścia w posiadanie
tego suszu przez inny podmiot niż
podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, jeżeli nie została od nich zapłacona akcyza w należnej wysokości
i nie można ustalić podmiotu, który
dokonał sprzedaży tego suszu;
6) powstania długu celnego, w przypadku importu tego suszu.
Podkreślenia wymaga, że w przypadku opodatkowania nabycia lub
wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot
prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, jeżeli
nie została od nich zapłacona akcyza
w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży
tego suszu, nie dokonano rozróżnienia
na rolnika i pozostałe pośredniczące
podmioty tytoniowe. Przepisy te będą
się więc odnosiły do podmiotów innych
niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, nawet jeżeli podmiotem będzie
rolnik, który zakupił susz tytoniowy.
Projekt nowelizacji zakłada dodanie
art. 24a w ustawie z dnia 6 grudnia
2008 r., który reguluje kwestie związane
z obowiązkiem składania przez podatnika dokonującego czynności opodatkowanych akcyzą, deklaracji podatkowych oraz rozliczania należnej akcyzy
z tytułu dokonania tych czynności.
Przepis ten ustanawia obowiązek
składania deklaracji podatkowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego
oraz obliczania i wpłacania akcyzy na
ARTYKUŁY I STUDIA
rachunek właściwej izby celnej w terminie 10 dni od dnia, w którym powstał
obowiązek podatkowy. Nie przewiduje
się natomiast możliwości wydłużania
tego terminu i dlatego, dodając art. 24a,
nie dokonano jednocześnie zmiany w
art. 26 ust. 2 pkt 2, zgodnie z którym
minister właściwy do spraw finansów
publicznych może określić dłuższe
okresy rozliczeniowe i terminy składania deklaracji lub wpłat akcyzy.
Znowelizowano także art. 116,
wprowadzając nowy ust. 1a, który nakłada obowiązek oznaczania znakami
akcyzy suszu tytoniowego na podmioty
dokonujące:
1) nabycia wewnątrzwspólnotowego
suszu tytoniowego, w przypadku
gdy są to inne podmioty niż podmiot
prowadzący skład podatkowy lub
pośredniczący podmiot tytoniowy;
2) sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
3) importu suszu tytoniowego przez
inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.
Podmioty te będą otrzymywały podatkowe znaki akcyzy zgodnie z ogólną
procedurą określoną w rozdziale 3
ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r., a także
będą korzystały z prawa do obniżenia
kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy
prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe suszu tytoniowego.
5. Rozszerzenie katalogu
podatników akcyzy
Projekt ustawy okołobudżetowej
wprowadza też w podatku akcyzowym
zmianę polegającą na rozszerzeniu
katalogu podmiotów będących podatnikami tego podatku o podmiot będący
nabywcą lub posiadaczem suszu tytoniowego, niebędący podmiotem prowadzącym skład podatkowy lub pośredniczącym podmiotem tytoniowym, jeżeli
od tego wyrobu nie została zapłacona
akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał
sprzedaży tego wyrobu. Wskazać należy, że katalog ten nie obejmuje podmiotu posiadającego susz tytoniowy, który
sam wyprodukował (np. plantatora), a
także, który sam go wyprodukował i
jednocześnie nabywa susz tytoniowy.
Podatnikami akcyzy ustanowiono
również podmioty będące pośredniczącymi podmiotami tytoniowymi zużywającymi susz tytoniowy (w tym także
rolników, którzy zakupili susz tytoniowy)
oraz podmioty prowadzące skład podatkowy zużywające susz tytoniowy do
innych celów niż produkcja wyrobów
tytoniowych.
6. Powiadomienie o zamiarze
prowadzenia działalności jako
pośredniczący podmiot
tytoniowy
Projekt nowelizacji nakłada na pośredniczący podmiot tytoniowy, podobnie jak na pośredniczący podmiot węglowy, obowiązek pisemnego powiadomienia właściwego naczelnika urzędu
celnego o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy. Zmieniony art. 16
ust. 3a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r.
precyzuje, co powinno zawierać to powiadomienie, a ponadto jednoznacznie
wskazuje, że – tak jak pośredniczący
podmiot węglowy – pośredniczący podmiot tytoniowy, prowadząc działalność
gospodarczą w tym charakterze, nie
musi składać zgłoszenia rejestracyjnego
właściwemu naczelnikowi urzędu celnego. Właściwy naczelnik urzędu celnego
bez zbędnej zwłoki potwierdza przyjęcie
powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia
działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy.
Pośredniczące podmioty tytoniowe
będą wpisywane na listę pośredniczących podmiotów tytoniowych, do której
publikacji w Biuletynie Informacji Publicznej, bez zbędnej zwłoki, zobowiązany będzie minister właściwy do spraw
finansów publicznych lub upoważniony
przez niego organ. Jednocześnie pośredniczący podmiot tytoniowy będzie
miał obowiązek aktualizacji danych
zawartych w pisemnym powiadomieniu
o zamiarze rozpoczęcia działalności
gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz obowiązek poinformowania właściwego naczelnika urzędu
celnego o zaprzestaniu prowadzenia
działalności w tym charakterze.
Wskazać należy, że powyższe zasady nie będą dotyczyły rolnika w zakresie obrotu przez niego suszem tytoniowym, który sam wyprodukował, będą
go natomiast dotyczyły w przypadku
zakupu przez niego tego wyrobu.
II. Rozszerzenie katalogu
wyrobów akcyzowych,
do których ma mieć
zastosowanie procedura
zawieszenia poboru akcyzy
Projekt ustawy okołobudżetowej
zakłada też m.in. rozszerzenie katalogu
wyrobów akcyzowych, do których ma
mieć zastosowanie procedura zawieszenia poboru akcyzy, o wyroby o kodach:
1) CN 3811 11 10 – środki przeciwstukowe do paliw do silników spalinowych, na bazie tetraetyloołowiu;
2) CN 3811 11 90 – środki przeciwstukowe do paliw do silników spalinowych, na bazie związków ołowiu (z
wyłączeniem na bazie tetraetyloołowiu);
3) CN 3811 19 00 – środki przeciwstukowe do paliw do silników spalinowych (z wyłączeniem na bazie
związków ołowiu);
4) CN 3811 90 00 – inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic,
dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów
mineralnych, włącznie z benzyną,
lub do innych cieczy, stosowanych
do tych samych celów, co oleje mineralne (z wyłączeniem środków
przeciwstukowych i dodatków do
olejów smarowych).
Tym samym projekt realizuje postanowienia decyzji wykonawczej Komisji
2012/209/UE z dnia 20 kwietnia 2012 r.4,
która zastąpiła decyzję wykonawczą
Komisji 2011/545/UE z dnia 16 września 2011 r.5
W uzasadnieniu do projektu wskazano, że do wyrobów akcyzowych wymienionych w decyzji Komisji 2012/209/
UE, jako objętych systemem zharmonizowanej akcyzy, będą miały zastosowanie jednolite, obowiązujące na terytorium całej Unii Europejskiej zasady
przemieszczania wyrobów akcyzowych.
Podmioty krajowe dokonujące obrotu
tymi wyrobami unikną zatem wielu
wątpliwości i komplikacji wynikających
z odmiennego traktowania tych wyrobów w różnych państwach członkowskich. W szczególności do powyższych
wyrobów akcyzowych na terytorium
całej Unii Europejskiej stosowany będzie elektroniczny system przemieszczania wyrobów akcyzowych z zasto-
37
ARTYKUŁY I STUDIA
sowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy (EMCS). Stosowanie tej
procedury do wyrobów wymienionych
w decyzji Komisji 2012/209/UE umożliwi więc podatnikom przesunięcie
obowiązku zapłaty akcyzy do momentu
wydania tych wyrobów do konsumpcji.
Dodatkowo, odnośnie do wskazanych wyrobów akcyzowych wyeliminowane zostaną sytuacje, gdy przemieszczanie tych wyrobów i dokumentowanie
tego przemieszczania na terytorium UE
odbywa się częściowo w procedurze
zawieszenia poboru akcyzy (w państwie
członkowskim, w którym przedmiotowe
wyroby są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy), a częściowo poza
tą procedurą (w państwie członkowskim, w którym do wyrobów tych nie
stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy).
III. Wzrost stawek podatku
akcyzowego na papierosy
Rządowy projekt ustawy o zmianie
niektórych ustaw w związku z realizacją
ustawy budżetowej zakłada również
wzrost stawek podatku akcyzowego na
papierosy.
Zgodnie z uzasadnieniem do tego
projektu wzrost stawek podatku akcyzowego na papierosy podyktowany jest
koniecznością osiągnięcia w przyszłości wprowadzonego Dyrektywą Rady
2011/64/UE z dnia 21 czerwca 2011 r.
w sprawie struktury oraz stawek akcyzy
stosowanych do wyrobów tytoniowych6
wyższego unijnego minimum podatkowego na papierosy, które stanowi, że
od 1 stycznia 2014 r. minimalny całkowity podatek akcyzowy na papierosy
wynieść ma co najmniej 60% średniej
ważonej detalicznej ceny sprzedaży
papierosów dopuszczonych do konsumpcji, przy czym podatek ten musi
wynieść nie mniej niż 90 euro na
1000 sztuk od wszystkich papierosów.
Polska uzyskała okres przejściowy
do dnia 31 grudnia 2017 r. na podwyższenie stawek podatku akcyzowego na
papierosy do wspomnianego powyżej
unijnego minimum. Oznacza to konieczność dalszego podwyższania podatku
akcyzowego na papierosy w roku 2013
i latach następnych, tak aby wymagane
minimum zostało osiągnięte na dzień
1 stycznia 2018 r.
Proponuje się, aby od dnia 1 stycznia 2013 r. określone w art. 99 ust. 2
38
ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. stawki
podatku akcyzowego na wyroby tytoniowe wyniosły:
1) na papierosy: stawka kwotowa –
188,00 zł/1000 sztuk i stawka procentowa w wysokości 31,41%
maksymalnej ceny detalicznej;
2) na tytoń do palenia: stawka kwotowa – 128,02 zł/kg i stawka procentowa 31,41% maksymalnej ceny
detalicznej;
3) na cygara i cygaretki – 266,90 zł/
1000 sztuk.
Zakłada się, że w przypadku papierosów podwyżka akcyzy ogółem wyniesie 5%, co wymaga podwyższenia
stawki kwotowej z dotychczasowego
poziomu 170,97 zł/1000 sztuk do wysokości 188,00 zł/1000 sztuk, przy
niezmienionej stawce procentowej na
poziomie 31,41%.
Odnośnie do proponowanej 5%
podwyżki akcyzy ogółem na papierosy,
jej udział w średniej ważonej detalicznej
cenie sprzedaży papierosów, przyjętej
na 2013 r. na poziomie roku 2012,
osiągnąłby poziom 66,26%.
IV. Określenie stawki
podatku akcyzowego
na cydr i perry
Projekt nowelizacji określa też stawkę podatku akcyzowego na cydr i perry.
Celem zmian jest stworzenie nowej
kategorii wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym,
których produkcja ze względu na niską
zawartość alkoholu, przy proponowanych stawkach podatku akcyzowego,
będzie opłacalna dla producentów.
Jednocześnie spowoduje to większą
konkurencyjność na rynku alkoholi o
niskiej jego zawartości oraz stworzy
ofertę do spożywania wyrobów winiarskich o niższej zawartości alkoholu, co
pozytywnie wpłynie na zdrowotność
obywateli.
Zgodnie z uzasadnieniem do projektu zmiana ta wiąże się z rozwojem
rynku winiarskiego. Przemysł winiarski
byłby w stanie wyprodukować około
50 mln litrów w skali roku dobrej jakości
cydru i perry. Dałoby to dodatkowe
wpływy do budżetu państwa w wysokości około 40 mln zł rocznie.
Państwa członkowskie, w związku
z Dyrektywą Rady 92/83/EWG z dnia
19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzo-
wych od alkoholu i napojów alkoholowych 7, mają prawo określać stawkę
podatku akcyzowego od napojów przefermentowanych, niemusujących i
musujących, o rzeczywistej zawartości
alkoholu nieprzekraczającej 8,5% obj.
Proponuje się, aby przedmiotowa
stawka została określona w wysokości
97,00 zł od 1 hektolitra wyrobu gotowego, co odpowiada akcyzie należnej od
piwa o ekstrakcie 12,5 stopni Plato. Tak
określona stawka akcyzy zrównuje
opodatkowanie cydru i perry z piwem,
a więc wyrobem o podobnej zawartości
alkoholu. Wskazuje się, że dodatkowym
argumentem przemawiającym za taką
wysokością stawki akcyzy są również
szeroko pojęte względy społeczne.
Postanowienia ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w
trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi8 obligują bowiem organy administracji rządowej i jednostki samorządu
terytorialnego m.in. do podejmowania
działań zmierzających do zmiany struktury spożywania napojów alkoholowych.
Przypisy:
1
2
3
4
5
6
7
8
Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia
16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych
zasad dotyczących podatku akcyzowego,
uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz.
UE L 9 z dnia 14 stycznia 2009 r., s. 12).
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks
cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.),
zwana dalej „Kodeksem cywilnym”.
Decyzja wykonawcza Komisji z dnia
20 kwietnia 2012 r. w sprawie stosowania
przepisów o kontroli i przemieszczaniu
określonych dyrektywą Rady 2008/118/WE
w odniesieniu do niektórych dodatków,
zgodnie z art. 20 ust. 2 dyrektywy Rady
2003/96/WE (2012/209/UE) (Dz. Urz. UE
L 110 z dnia 24 kwietnia 2012 r., s. 41),
zwana dalej „decyzją Komisji 2012/209/
UE”.
Decyzja wykonawcza Komisji z dnia
16 września 2011 r. w sprawie stosowania
przepisów o kontroli i przemieszczaniu
określonych dyrektywą Rady 2008/118/WE
w odniesieniu do wyrobów objętych kodem
CN 3811, zgodnie z art. 20 ust. 2 dyrektywy
Rady 2003/96/WE (2011/545/UE) (Dz. Urz.
UE L 241 z dnia 17 września 2011 r.,
s. 33).
Dz. Urz. UE L 176 z dnia 5 lipca 2011 r.,
s. 24.
Dz. Urz. UE L 316 z dnia 31 października
1992 r., s. 21.
poz. 473 ze zm.
ARTYKUŁY I STUDIA
Trzecia ustawa deregulacyjna – jakie zmiany czekają
podatników?
Barbara Głowacka
Autorka jest prawnikiem, konsultantem podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Jan Furtas
Autor jest prawnikiem, konsultantem podatkowym, pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
Rządowy projekt ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (tzw. trzecia ustawa
deregulacyjna) według założeń ma polepszyć warunki wykonywania działalności gospodarczej, m.in. poprzez
nowelizację ustaw podatkowych. W szczególności zaś celem planowanych zmian jest poprawa płynności finansowej przedsiębiorców, ograniczenie zatorów płatniczych w gospodarce oraz zwiększenie dyscypliny płatniczej
między przedsiębiorcami.
W Sejmie toczą się prace nad ustawą o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (druk
sejmowy nr 833), która w kilku ważnych
aspektach ma znowelizować ustawę z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług1. Przewiduje się m.in.
zniesienie obowiązku rozliczenia należnego podatku od towarów i usług przez
tzw. małego podatnika, który wybrał
metodę kasową, gdy kontrahent będący czynnym podatnikiem VAT nie zapłaci mu za dostarczony towar lub wykonaną usługę, oraz zmiany ułatwiające
korzystanie z tzw. ulgi na złe długi.
Podatnik, który rozliczył podatek od
towarów i usług od należności, której
faktycznie nie otrzymał, będzie mógł
dokonać korekty podatku należnego po
upływie 150 dni od terminu płatności
(obecnie – 180 dni).
W ocenie projektodawców nowe
rozwiązania w rozliczaniu podatku od
towarów i usług poprawią płynność finansową przedsiębiorstw, zwiększą
dyscyplinę płatniczą między kontrahentami oraz zlikwidują bariery administracyjne. W uzasadnieniu do projektu
ustawy wskazuje się, że nieprecyzyjne
przepisy i biurokratyczne ograniczenia
hamują wzrost przedsiębiorczości w
Polsce oraz narażają podmioty prowadzące działalność gospodarczą na
ponoszenie nieuzasadnionych kosztów.
W okresie kryzysu bezzasadne obciążenia administracyjne są szczególnie
szkodliwe dla rozwoju gospodarki.
Zmiany zawarte w projektowanej regulacji mają przede wszystkim usprawnić
funkcjonowanie małych i średnich
przedsiębiorstw oraz mikroprzedsiębiorstw.
Zmiany w zakresie
rozliczenia podatku
od towarów i usług oraz
metody kasowej
Obecnie powszechną praktyką jest
nieregulowanie zobowiązań przez kontrahentów. Abstrahując od powodów
takiego stanu rzeczy, należy wskazać,
że opóźnienia w uiszczaniu należności
pomiędzy podmiotami gospodarczymi
niekorzystnie wpływają na działalność
przede wszystkim tzw. małych przedsiębiorstw. Szczególnie negatywnie
oddziałuje to na ich płynność finansową, czego skutkiem może być brak
środków na regulowanie zobowiązań
podatkowych, na czym z kolei tracą
budżet państwa oraz system ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych. Innym
negatywnym skutkiem tego zjawiska
może być też przeniesienie części
działalności gospodarczej do tzw. szarej strefy.
Zdaniem projektodawców, jednym
z instrumentów, które mogą przyczynić
się do ograniczenia występowania zatorów płatniczych, jest proponowana
nowelizacja ustawy z dnia 11 marca
2004 r. w zakresie kasowej metody
rozliczeń.
Art. 11 pkt 1 projektu zawiera zmiany dotyczące art. 21 powołanej ustawy.
Obecnie możliwość zapłaty podatku
dopiero w momencie, gdy kontrahent
zapłaci za towar lub usługę, jest przewidziana tylko dla tzw. małych podatników. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. w przypadku
małych podatników, którzy wybrali rozliczanie podatku od towarów i usług
metodą kasową, obowiązek podatkowy
powstaje z dniem uregulowania całości
lub części należności, nie później jednak niż 90 dnia, licząc od dnia wydania
towaru lub wykonania usługi.
Chociaż mały podatnik rozlicza
podatek metodą kasową, brak zapłaty
za dostarczony towar lub wykonaną
usługę nie wyłącza obowiązku zapłaty
podatku należnego z tytułu wystawionej
faktury, pomimo braku zapłaty tej należności.
W ocenie projektodawców określone obecnie w art. 21 ust. 1 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. ograniczenie
czasowe może być uciążliwe dla naj-
39
ARTYKUŁY I STUDIA
mniejszych przedsiębiorców, którzy
zazwyczaj nie mają możliwości skorzystania z finansowania zewnętrznego dla
utrzymania płynności finansowej. Konieczność zapłaty podatku 90 dnia od
sprzedaży, niezależnie od tego, czy
mały podatnik otrzymał zapłatę, czy też
nie, może więc wpływać na ich płynność
finansową. W związku z tym zasadne
jest zniesienie 90‑dniowego terminu w
odniesieniu do małego podatnika rozliczającego się metodą kasową, w przypadku gdy jego kontrahentem jest podatnik VAT czynny (projektowany art. 21
2004 r.).
Projekt zakłada, że w przypadku
małego podatnika rozliczającego się
metodą kasową, którego kontrahentem
jest podmiot inny niż podatnik VAT
czynny, termin 90 dni zostanie wydłużony do 180 dni (projektowany art. 21
ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).
W uzasadnieniu do projektu nowelizacji wskazano, że pozostawienie
(lecz znacznie wydłużonego) ograniczenia czasowego jest zasadne ze
względu na konieczność zapewnienia
bezpieczeństwa budżetu państwa,
gdyż w przypadku kontrahentów innych niż VAT czynni, którzy nie odliczają podatku, nie byłoby motywacji
do uregulowania należności. Brak
obowiązku rozliczenia podatku po
stronie sprzedawcy (usługodawcy), w
sytuacji dokonania sprzedaży na rzecz
innego podatnika VAT czynnego, będzie skorelowany – tak jak w obecnym
stanie prawnym – z prawem do odliczenia tego podatku przez odbiorcę
faktury. W konsekwencji, faktura, która
nie zostanie uregulowana przez kontrahenta, nie będzie stanowiła dla
niego podstawy do odliczenia podatku
naliczonego. Z uwagi na powiązanie w
projektowanym art. 21 ust. 1 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. obowiązku podatkowego u małego podatnika wyłącznie z dokonywanymi przez niego
dostawami towarów i świadczonymi
przez niego usługami (obecnie obowiązek ten jest skorelowany ze wszystkimi
czynnościami dokonywanymi przez
małego podatnika, co czyni całą regulację w pewnym stopniu nieczytelną, a
ponadto nie ma bezpośredniego uzasadnienia w Dyrektywie 1122), istnieje
potrzeba zmodyfikowania obecnego
brzmienia art. 21 ust. 6. Zaproponowa
40
no, by kasowa metoda rozliczania nie
miała zastosowania – tak jak obecnie
– do niżej wymienionych przypadków:
1) dostawy towarów za pośrednictwem
automatów;
2) świadczenia usług telekomunikacyjnych za pomocą żetonów, kart telefonicznych i innych jednostek
uprawniających do korzystania z
tych usług w systemie przepłaconym;
3) otrzymania dotacji, subwencji oraz
innych dopłat o podobnym charakterze;
4) wewnątrzwspólnotowej dostawy
towarów oraz przemieszczeń towarów do magazynów konsygnacyjnych.
W powyższych sytuacjach obowiązek podatkowy będzie powstawał na
zasadach ogólnych.
Zmiana ta nie modyfikuje obecnie
obowiązującej zasady rozliczania
przez małego podatnika wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu towarów, dostawy, dla której podatnikiem
jest nabywca, oraz importu usług. W
tych przypadkach obowiązek podatkowy również będzie powstawał na zasadach ogólnych.
W projekcie wskazano też na potrzebę zmian porządkowych w art. 21
ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
W ust. 2 zaproponowano, aby metoda
kasowa objęła tylko czynności wykonane w okresie jej stosowania, a zatem
nie miałaby ona zastosowania do
wszystkich czynności wykonanych
przed tym okresem i spójne, zwłaszcza
z obowiązkami nabywcy towarów i
usług od małego podatnika, stosującego metodę kasową związanymi z odliczaniem podatku. Konsekwencją powyższego będzie uchylenie – jako
zbędnego – ust. 5 art. 21 tej ustawy. W
ocenie projektodawcy zapewni to lepszą czytelność przepisu w przypadku
rozpoczęcia rozliczania podatku metodą kasową oraz zakończenia jej stosowania, bez wprowadzania merytorycznej zmiany w jego treści. Nadal bowiem,
tak jak obecnie, kasowa metoda rozliczeń dotyczyć będzie wyłącznie czynności wykonanych w okresie, w którym
podatnik stosuje tę metodę.
Z uwagi na zmianę zasad rozpoznawania obowiązku podatkowego u małego podatnika konieczne jest także
stosowne zmodyfikowanie zasad dokonywanych przez niego odliczeń podatku naliczonego. Nowe brzmienie art. 86
zakłada możliwość odliczenia podatku
naliczonego od dokonywanych przez
niego zakupów towarów i usług w rozliczeniu za kwartał, w którym uregulował całą należność wynikającą z faktury (tak samo jak w obecnym stanie
prawnym). Korzystnym novum jest
umożliwienie odliczenia podatku naliczonego z faktury zapłaconej w części.
Ponadto, podatek naliczony wynikający
z dokumentu celnego będzie odliczany
na zasadach ogólnych, tj. w okresie
rozliczeniowym, w którym podatnik
otrzymał ten dokument. Zmiany w
art. 86 ust. 17 ww. ustawy mają jedynie
charakter redakcyjny, nadal więc – tak
jak obecnie – ograniczenia wynikające
z art. 86 ust. 16 nie będą miały zastosowania do kwoty podatku naliczonego
wynikającej z faktur otrzymanych przed
okresem, od którego podatnik rozlicza
się metodą kasową.
Art. 86 ust. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. reguluje natomiast zasady
odliczania podatku naliczonego w razie
utraty przez podatnika możliwości korzystania z metody kasowej lub rezygnacji z niej. Projektowane przekształcenia w brzmieniu tego przepisu związane są z wprowadzeniem dla małych
podatników odliczania podatku naliczonego wynikającego z dokumentów
celnych na zasadach ogólnych oraz
uzupełnieniem tego uregulowania o
możliwość odliczania podatku z faktur
zapłaconych w części.
Zmiana zasad powstawania obowiązku podatkowego w przypadku
czynności dokonywanych przez małych
podatników wymaga również wprowadzenia przepisów przejściowych. Zgodnie z art. 20 projektu czynności dokonane przed dniem 1 stycznia 2013 r.
mali podatnicy będą rozliczać na zasadach dotychczasowych. Nowe zasady
będą obowiązywać dopiero odnośnie
do czynności dokonywanych od tego
dnia. W związku z modyfikacją zasad
odliczania podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych (od
dnia 1 stycznia 2013 r. – według zasad
ogólnych), dokumenty celne otrzymane
przez małego podatnika do końca
2012 r. będą odliczane na zasadach
dotychczasowych.
ARTYKUŁY I STUDIA
Zgodnie z projektem wszystkie zawiadomienia o wyborze metody kasowej złożone przed dniem 1 stycznia
2013 r. zachowają moc dla celów dalszego stosowania metody kasowej,
przy czym jeżeli podatnik nie chce korzystać z rozliczania kasowego według
nowych zasad, może z tej metody zrezygnować od dnia 1 stycznia 2013 r.,
pod warunkiem że zawiadomi o tej
decyzji naczelnika urzędu skarbowego
do dnia 15 stycznia 2013 r. Podatnicy,
którzy dotychczas nie korzystali z kasowej metody rozliczeń, a chcą się nią
posługiwać od dnia 1 stycznia 2013 r.
z uwagi na korzystne regulacje, muszą
zawiadomić o tym zamiarze naczelnika
urzędu skarbowego do dnia 15 stycznia
2013 r.
Ułatwienia w korzystaniu
z ulgi na złe długi
W myśl obowiązujących przepisów,
podatnik, który rozliczył podatek od
towarów i usług od należności, której
faktycznie nie otrzymał, może dokonać
odpowiedniej korekty podatku należnego po upływie 180 dni od terminu płatności i po spełnieniu wielu dodatkowych
warunków (uprawnienie to określane
jest jako tzw. ulga na złe długi). W celu
upowszechnienia dostępności korzystania z tej instytucji przez wierzyciela,
który nie otrzymał należności, proponuje się skrócenie terminu na dokonanie
korekty oraz wprowadzenie innych
ułatwień, tak aby skorzystanie z ulgi na
złe długi następowało niejako w sposób
automatyczny.
Przewidziane w ust. 1 i 1a art. 89a
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zmiany pozwolą na zmniejszenie podatku
należnego z tytułu dostawy towarów
lub świadczenia usług na terytorium
kraju w przypadku niezapłaconych
wierzytelności, które nie zostały zbyte, a od których terminu płatności
upłynęło 150 dni. Jeżeli wierzytelność
zostanie zapłacona w części, uprawnienie do skorygowania będzie przysługiwało wierzycielowi w części
niezapłaconej.
Jak wskazano w uzasadnieniu, zaproponowany termin 150 dni będzie w
kolejnych latach skracany, jeśli analiza
funkcjonowania tego systemu wykaże,
że skala korekt nie spowoduje dysfunkcji pracy urzędów skarbowych i nie
dojdzie do powstania nadużyć podatkowych. Z uwagi na zmodyfikowanie
ww. przepisów, usunięto – jako zbędne
– z ust. 2 art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. dwa warunki dokonania korekty, tj.:
1) obowiązek uprzedniego wykazania
niezapłaconych wierzytelności w
deklaracji jako obrotu opodatkowanego wraz z podatkiem należnym,
ponieważ warunek ten i tak wynika
z ogólnych zasad, można bowiem
skorygować podstawę opodatkowania i podatek należny, jeżeli były one
w ogóle ujawnione, oraz
2) niezbycie wierzytelności.
Zdaniem projektodawców, w celu
zabezpieczenia interesów budżetu
państwa, konieczne jest wprowadzenie
dodatkowej przesłanki dokonania korekty – na dzień poprzedzający dzień
złożenia deklaracji podatkowej, w której
ma być dokonana korekta, dłużnik nie
może pozostawać w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie
likwidacji.
Ponadto, aby zlikwidować zbędny
formalizm związany z zastosowaniem
ulgi na złe długi, proponuje się rezygnację z dotychczasowego warunku
zawiadamiania dłużnika o zamiarze
skorygowania podatku należnego
(uchylenie art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r.) oraz o dokonaniu takiej korekty, jak również zawiadamiania o tym fakcie organu podatkowego (uchylenie art. 89a ust. 6 ww.
ustawy). W konsekwencji, dla skorzystania z ulgi na złe długi nie będzie
konieczne uzyskanie potwierdzenia
odbioru przez dłużnika wskazanych
zawiadomień.
Zgodnie z projektowanym art. 89a
korekta podatku należnego może
nastąpić, począwszy od okresu, w
którym nieściągalność wierzytelności
uznaje się za uprawdopodobnioną, tj.
od okresu, w którym upłynął 150 dzień
od dnia upływu terminu płatności tej
wierzytelności, pod warunkiem że do
dnia złożenia deklaracji z tą korektą
płatność nadal nie została dokonana.
Należy zauważyć, że podatnik (wierzyciel) nie ma obowiązku – tylko
prawo – do dokonania takiej korekty i
może je zrealizować w terminie późniejszym niż wskazany. Natomiast
zasady dokonania ponownej korekty
w razie uregulowania przez kontrahenta należności pozostają bez
zmian, chociaż art. 89a ust. 4 ww.
ustawy został odpowiednio zmodyfikowany w celu dostosowania jego
brzmienia do projektowanej systematyki omawianej instytucji. Wierzyciel
nadal – tak jak obecnie – będzie miał
obowiązek zawiadomić właściwy dla
siebie urząd skarbowy o dokonanej
korekcie wraz ze wskazaniem jej
kwoty oraz danych dłużnika (art. 89a
ust. 5). Informacja ta będzie składana
równocześnie z deklaracją podatkową, w której dokonuje się korekty.
Organ podatkowy zostanie w ten sposób poinformowany o podatniku –
dłużniku, który nie wywiązał się ze
swojego zobowiązania, tracąc tym
samym uprawnienie do obniżenia
podatku należnego o wskazaną w
zawiadomieniu kwotę podatku naliczonego. Aby usprawnić weryfikację
przez organy podatkowe realizacji
obowiązków nałożonych w takich
przypadkach na dłużników, zaproponowano obligatoryjną delegację ustawową do wydania przez Ministra Finansów urzędowego wzoru takiego
zawiadomienia (art. 89a ust. 8).
W razie nieuregulowania przez
dłużnika całości (lub części) należności
wynikającej z faktury dokumentującej
dostawę towarów lub świadczenie
usług, przewiduje się nałożenie na
niego obowiązku skorygowania całości
(lub części) uprzednio odliczonego z
tego tytułu podatku naliczonego
(art. 89b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). W odróżnieniu od stanu
obecnego projektowane przepisy zobowiązują dłużnika do dokonania korekty,
niezależnie od tego, czy jego wierzyciel
skorzystał z możliwości obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku
należnego, czy też nie. Ponadto – inaczej niż obecnie – korekta powinna być
dokonana w rozliczeniu za okres, w
którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności danej faktury.
Dłużnik nie będzie zobowiązany do
dokonania korekty tylko wtedy, gdy
ureguluje należność najpóźniej w ostatnim dniu tego okresu rozliczeniowego
(art. 89b ust. 1a). Nie ulegnie natomiast
zmianie wskazana w art. 89b ust. 4
powołanej ustawy możliwość powrotnego dokonania korekty (w całości lub w
części) – zwiększenia podatku naliczo-
41
ARTYKUŁY I STUDIA
nego – w przypadku uregulowania
przez dłużnika należności (w całości lub
w części).
Z uwagi na nałożenie na dłużnika
obowiązku korygowania uprzednio
odliczonego podatku naliczonego w
okresie, w którym nieściągalność danej
wierzytelności została uznana za
uprawdopodobnioną, oraz likwidację
obowiązku zawiadamiania dłużnika
przez wierzyciela o dokonaniu korekty,
zasadne jest uchylenie ust. 3 i 5
art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
Aby zmobilizować dłużników do regulowania zobowiązań oraz w celu zabezpieczenia interesów budżetu państwa proponuje się nakładanie na
dłużnika przez organ podatkowy lub
organ kontroli skarbowej sankcji w
razie naruszenia przez niego obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego (art. 89b ust. 6 ww. ustawy).
Sankcja ta, w wysokości 30% kwoty
podatku naliczonego podlegającego
korekcie, nie będzie nakładana jedynie
w przypadku osób fizycznych podlegających odpowiedzialności karnej na
gruncie Kodeksu karnego skarbowego 3 . Zgodnie z uzasadnieniem do
projektu, taka regulacja uwzględnia
orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od
towarów i usług.
Projektodawca zauważył ponadto,
iż ze względu na znaczne opóźnienia
w regulowaniu należności możliwe
będą sytuacje, że zapłata nastąpi już
po zmianie statusu podatników, tj. z
podatników VAT czynnych na podatników VAT zwolnionych. W takim
przypadku zasadne jest dokonanie
stosownej nowelizacji art. 99 ust. 1
u s t a w y z d n i a 11 m a r c a 2 0 0 4 r.
(art. 11 pkt 10 projektu), zgodnie z
którą podatnicy zwolnieni z podatku
od towarów i usług po otrzymaniu lub
uregulowaniu należności będą odpowiednio obowiązani lub uprawnieni do
dokonania korekty podatku w złożonej
wyłącznie na tę okoliczność deklaracji
podatkowej.
Niezbędne są ponadto regulacje
przejściowe dotyczące ulgi na złe długi. Przepis art. 23 projektu przewiduje
stosowanie dotychczasowych zasad
korygowania do wierzytelności, które
powstały do końca 2012 r., z wyjątkiem
sytuacji, gdy ich nieściągalność zosta
42
ła uprawdopodobniona zgodnie z nowym brzmieniem art. 89a ust. 1a już w
roku 2013 (tj. w tym roku upłynął
150 dzień od dnia upływu terminu ich
płatności).
Zmiany w systemie podatków
dochodowych – obowiązek
korekty kosztów uzyskania
przychodów
Omawiany projekt nowelizacji również w systemie podatków dochodowych dokonuje zmian, polegających
m.in. na wprowadzeniu do ustaw o
podatkach dochodowych rozwiązań, na
podstawie których podatnik będący
dłużnikiem obowiązany będzie do dokonania korekty kosztów uzyskania
przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (lub
innego dokumentu) w ciągu 30 dni od
upływu terminu płatności ustalonego
przez strony.
W uzasadnieniu do projektu wskazano, że regulacja taka nie oznacza
odstąpienia od stosowania zasady
memoriałowej, gdyż generalnie nadal
podatnicy będą ją stosować do kwalifikowania ponoszonych kosztów do
kosztów uzyskania przychodów. Natomiast wtedy, gdy nie dokonają zapłaty
w odpowiednim terminie, będą zobowiązani do dokonania stosownej korekty kosztów.
W celu uniknięcia sytuacji, że podatnik będzie wykorzystywał swoją
dominującą pozycję wobec dostawcy
usług lub towarów poprzez narzucanie
długich terminów płatności, przewiduje się, że wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów będą podlegały
kwoty nieopłacone w terminie 90 dni
od dnia zaliczenia ich do kosztów
uzyskania przychodów; korekta kosztów byłaby dokonywana na bieżąco,
a więc w miesiącu, w którym upłyną
określone w ustawie podatkowej terminy.
Proponowane rozwiązania będą
miały odpowiednie zastosowanie do
odpisów amortyzacyjnych od środków
i prawnych. Tym samym z kosztów
uzyskania przychodów będą wyłączone odpisy amortyzacyjne w tej części,
która odpowiada nieuregulowanym
płatnościom składającym się na wartość początkową. Jeżeli termin ten
upływa w kolejnych miesiącach i odnosi się do całości zobowiązania, podatnik będzie miał prawo do uwzględnienia w kosztach odpisów amortyzacyjnych, pod warunkiem uregulowania
zobowiązania we wskazanych terminach.
W projekcie nowelizacji wzięto pod
uwagę także przypadki, w których podatnik wytwarza środek trwały, zaciągając zobowiązania z różnymi kontrahentami i z różnymi terminami płatności.
Wówczas na dzień rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego może wystąpić
sytuacja, w której uregulowane zostaną
niektóre zobowiązania, a termin wymagalności pozostałych upłynie po terminie rozpoczęcia amortyzacji. Podatnik
będzie miał wtedy prawo do uwzględnienia w kosztach całości przysługujących odpisów amortyzacyjnych, pod
warunkiem że niewymagalne jeszcze
zobowiązania zostaną uregulowane w
terminie.
Projektowane przepisy obejmują
także sytuację, w której podatnik nie
ponosi kosztów uzyskania przychodów
lub poniesione koszty są niższe od
kwoty zmniejszenia – wówczas zwiększa on przychody o kwotę, o którą nie
zostały zmniejszone koszty podatkowe.
W projekcie przewidziano też przypadek, gdy kwota zobowiązania jest
rozpoznawana w kosztach dopiero po
upływie terminu ostatecznego uregulowania zobowiązania (dotyczy to np.
kosztów bezpośrednich). Wprowadza
się zasadę, że kwota ta nie może być
zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wcześniej niż w miesiącu jej
uregulowania.
Zakłada się, iż projektowane przepisy będą miały zastosowanie nie
tylko w sytuacji, gdy nie zostanie zapłacona cała kwota, ale także wówczas, gdy dojdzie do częściowego
nieuregulowania zobowiązania. Podatnicy będą wtedy zobowiązani do
proporcjonalnego wyłączenia z kosztów podatkowych odpowiedniej kwoty.
Analogicznie podatnicy będą zobowiązani postąpić w przypadku korekty kosztów i następnie częściowego
uregulowania należności wierzyciela.
Podobna sytuacja wystąpi w razie
niezaliczenia kwot wynikających z
faktury (lub innego dokumentu) do
kosztów podatkowych.
ARTYKUŁY I STUDIA
Wskazać należy, że w projekcie
zaproponowano, by nowe przepisy
ustaw dochodowych miały zastosowanie do kwot wynikających z faktur
(rachunków) lub jeżeli nie istniał
obowiązek wystawienia faktury (rachunku) z umów albo innych dokumentów, zaliczonych do kosztów
uzyskania przychodów przed dniem
wejścia w życie ustawy, których termin płatności upływa po dniu 31 grudnia 2012 r.
Podatnicy podatku dochodowego
od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem
1 stycznia 2013 r. i zakończy się po
dniu 31 grudnia 2012 r., będą stosować do końca przyjętego przez siebie
roku podatkowego przepisy ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
dochodowym od osób prawnych 4 w
brzmieniu dotychczasowym. Jednocześnie w odniesieniu do takich podatników projektowane regulacje
będą miały zastosowanie także do
kwot, które zostały zaliczone do
kosztów uzyskania przychodów w
roku podatkowym, o którym mowa w
zdaniu poprzednim, i których termin
płatności upływa po zakończeniu
tego roku podatkowego.
Przewiduje się, że proponowane
zmiany wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.
Przypisy:
1
2
3
4
11 marca 2004 r.”.
28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
systemu podatku od wartości dodanej
(Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia
2006 r.), zwana dalej „Dyrektywą 112”.
Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks
karny skarbowy (tekst jednolity Dz.U. z
2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.).
poz. 397 ze zm.
Wydatki na zakup odzieży dla pracowników jako koszty
uzyskania przychodów
Łukasz Sawczuk
W artykule przedstawiono problematykę zaliczania wydatków na zakup odzieży dla pracowników do kosztów
uzyskania przychodów.
Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od osób
prawnych1 problem zaliczania wydatków na zakup odzieży dla pracowników
do kosztów uzyskania przychodów
wielokrotnie był przedmiotem interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych. Ze
względu na to, że „odzież” jest pojęciem
o dość szerokim zakresie, kwestią
sporną jest, czy za koszty uzyskania
przychodów można uznać wydatki np.
na ubrania reprezentacyjne, takie jak
koszule czy garnitury.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy
kosztami uzyskania przychodów są
wyjątkiem kosztów wymienionych w
art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w
walutach obcych przelicza się na złote
według kursu średniego ogłaszanego
przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego
dzień poniesienia kosztu.
Z powyższej regulacji wynika, że
aby zakwalifikować wydatek na zakup
odzieży jako koszt uzyskania przychodów, musi on być poniesiony w celu
osiągnięcia przychodu lub zachowania
albo zabezpieczenia źródła przychodów. Czy zatem każde tego rodzaju
nakłady będą spełniały wymienione
przesłanki?
Bez wątpienia do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki na odzież, którą pracodawca musi
dostarczyć pracownikowi (np. kombinezon, rękawice, kask), gdyż zobowiązują go do tego przepisy bhp. Oczywiste
jest, że stanowi to warunek sine qua
non prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 2379 § 1 Kodeksu pracy2 pracodawca nie może bowiem
dopuścić pracownika do pracy bez
środków ochrony indywidualnej oraz
odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym
stanowisku pracy. W tym przypadku, po
spełnieniu ustawowych warunków (m.
in. odpowiednia dokumentacja), organy
podatkowe nie mają podstaw do kwestionowania zaliczenia tych wydatków
do kosztów uzyskania przychodów.
Warto jednak wspomnieć o kontrowersjach związanych z nabywaniem dla
pracowników ubrań motocyklowych.
Jeżeli pracownik w celu wykonywania
pracy porusza się na motocyklu, to
wydaje się bezdyskusyjnym, że zakup
odzieży ochronnej, np. kasku, powinien
być uznany za koszt uzyskania przychodu. Organy podatkowe prezentowały jednak odmienne stanowisko, np.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
w interpretacji indywidualnej z dnia
26 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPB1/415646/11-2/EC) wskazał: „(…) odnosząc
się natomiast do kosztów związanych
z zakupem odzieży do jazdy motocyklem oraz kasku stwierdzić należy, iż
jest kwestią oczywistą, że korzystanie
z motocykla pozwala na sprawne i
szybkie poruszanie się po mieście.
Jednakże zważyć należy, że wydatek
poniesiony na zakup odzieży motocyklowej nie ma w przedmiotowej sprawie
43
ARTYKUŁY I STUDIA
ani bezpośredniego ani pośredniego
związku z osiągnięciem przychodów
bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Bezpośrednim
celem jaki jest związany z zakupem
odzieży motocyklowej ochronnej służącej do jazdy na motocyklu jest ochrona
zdrowia użytkownika, a wydatki poniesione na ochronę zdrowia należą do
wydatków o charakterze osobistym”. W
opinii autora pogląd ten nie jest słuszny,
niemniej jednak jest podzielany przez
większość organów podatkowych.
Odmienne stanowisko zaprezentował natomiast WSA w Szczecinie w
wyroku z dnia 20 kwietnia 2011 r. (sygn.
akt I SA/Sz 60/11). Sąd ten podniósł,
że skoro zakup motocykla bezspornie
został przez organ podatkowy uznany
za koszt uzyskania przychodu, to również zakup odzieży ochronnej niezbędnej w praktyce do korzystania z tego
pojazdu powinien być zakwalifikowany
jako taki koszt. Pogląd ten wydaje się
w pełni słuszny i zgodny ze zdrowym
rozsądkiem, jednak kolejne interpretacje organów podatkowych dotyczące tej
kwestii nadal są dla podatników niekorzystne.
Do kosztów uzyskania przychodów
można też zaliczać – po spełnieniu
ustawowych wymogów – wydatki na
odzież spełniającą następujące funkcje:
1) identyfikującą (klient dzięki określonemu ubiorowi rozpoznaje dane
przedsiębiorstwo, markę, konkretne
usługi czy towary, np. odzież pracowników firm kurierskich);
2) reklamową (na ubiorze umieszczone jest logo przedsiębiorstwa, np.
koszule pracowników kawiarni).
Przedstawione przypadki powinny
być jednak zawsze rozpatrywane indywidualnie, tzn. podatnik powinien ocenić, czy pomiędzy wydatkiem na zakup
odzieży służbowej a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo‑skutkowy. Wydatek ten musi mieć
wpływ na uzyskanie przychodu w przyszłości (np. prowadzić do pozyskania
nowych klientów, do wzrostu sprzeda-
44
ży). Co istotne, na ubiorze musi być
umieszczony element, np. logo, umożliwiający identyfikację przedsiębiorstwa.
Obowiązek noszenia określonego ubioru powinien też wynikać z regulaminu
danego przedsiębiorstwa lub z zapisów
innego obowiązującego w tym podmiocie dokumentu określającego obowiązkowy strój pracowników.
Czy zatem np. wydatek na zakup
garniturów dla pracowników, przy założeniu, że regulamin danego podmiotu
gospodarczego określa wprost obowiązek noszenia tego ubioru w pracy ze
względu na stały kontakt z klientem,
będzie mógł zostać zakwalifikowany
jako koszt uzyskania przychodu? Jak
wynika zarówno z interpretacji organów
podatkowych, jak i z orzecznictwa sądów administracyjnych, podstawowym
warunkiem będzie utrata przez ten ubiór
charakteru osobistego, np. poprzez
umieszczenie na nim logo pracodawcy.
W przeciwnym wypadku istnieje ryzyko
sporu z organami podatkowymi, np.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Hrubieszowie w interpretacji indywidualnej
z dnia 19 października 2006 r. (sygn.
PB/415-8/06) stwierdził, że: „(…) wydatek na zakup odpowiedniej odzieży
osobistej nie może być uznany za koszt
uzyskania przychodu prowadzonej
działalności gospodarczej, gdyż jego
poniesienie uwarunkowane jest innymi
względami, aniżeli uzyskiwanie przychodu z tej działalności i służy zaspokojeniu zwykłych, normalnych potrzeb
danej osoby fizycznej niezależnie od
tego, czy prowadzi ona działalność
gospodarczą. Bez wpływu na powyższe
pozostaje okoliczność, iż odpowiedni
wygląd może wpłynąć na wzajemne
relacje z kontrahentami. Obowiązujące
zasady życia społecznego wymagają,
aby osoby prowadzące swoje interesy
w ramach działalności gospodarczej
posiadały schludny wygląd. Wyjątkiem
od tej zasady będzie wydatek związany
z zakupem odzieży, która poprzez nadanie jej charakterystycznych cech firmy (np. logo, barwa, krój) pełnić będzie
funkcję reklamową. W takim przypadku
odzież utraci charakter odzieży osobistej, ponieważ będzie stricte wykorzystywana na cele działalności gospodarczej”. Z powyższego wynika, że wydatków na zakup garniturów, które będą
mogą być używane nie tylko w ramach
działalności gospodarczej podatnika,
nie będzie można uznać za koszty
uzyskania przychodów. Czy taki pogląd
jest słuszny? Można mieć co do tego
uzasadnione wątpliwości.
Podsumowując, w większości sytuacji dopuszczalność uznania wydatków
na odzież dla pracowników do kosztów
uzyskania przychodów należy oceniać
indywidualnie (nie dotyczy to odzieży,
którą pracodawca musi dostarczyć
pracownikowi na podstawie przepisów
bhp). Trzeba przy tym pamiętać o ustawowych przesłankach warunkujących
możliwość zaliczenia poniesionych
wydatków do kosztów uzyskania przychodów. O ile bowiem na ogół orzeczenia sądów administracyjnych są dla
podatników przychylne, to interpretacje
organów podatkowych są często dla
nich niekorzystne, czego przykładem
może być omówiona wyżej kwestia
kwalifikowania jako koszty uzyskania
przychodów wydatków poniesionych na
zakup odzieży motocyklowej. Rozsądny
i uzasadniony pogląd podatników, nawet poparty orzecznictwem sądów administracyjnych, niekoniecznie musi
zostać zaaprobowany przez organy
podatkowe. Z tego względu podatnicy,
aby zminimalizować ryzyko sporu, powinni zachować ostrożność w swoich
działaniach i szczegółowo analizować
każdy przypadek, nawet taki, który
można by uznać za niebudzący wątpliwości.
Przypisy:
1
2
Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks
pracy (tekst jednolity Dz.U. z 1998 r. Nr 21,
poz. 94 ze zm.).
ARTYKUŁY I STUDIA
Zasady kursowe w podatku od towarów i usług
od dnia 1 stycznia 2013 r.
Karol Potocki
W artykule omówiono przewidywane zmiany w art. 31a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
usług, który reguluje zagadnienie przeliczania wyrażonych w walucie obcej kwot stosowanych do wyznaczenia
podstawy opodatkowania.
W obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. stanie prawnym, jeżeli
kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są wyrażone w
walucie obcej, przeliczenia na złote
dokonuje się według kursu średniego
danej waluty obcej ogłoszonego przez
NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku
podatkowego. Odstępstwa od powyższej zasady przewidują ust. 2‑4 art. 31a
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług1:
1) w przypadku gdy zgodnie z przepisami powołanej ustawy lub przepisami wykonawczymi do tej ustawy
podatnik może wystawić fakturę
przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a
kwoty stosowane do określenia
podstawy opodatkowania są wyrażone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje
się według kursu średniego danej
waluty obcej ogłoszonego przez
NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia
faktury;
2) w przypadku importu towarów przeliczenia na złote dokonuje się zgodnie z przepisami celnymi;
3) w przypadku usług wstępu na imprezy masowe, kwoty stosowane do
określenia podstawy opodatkowania wyrażone w walucie obcej mogą
być przeliczane na złote zgodnie z
przepisami celnymi stosowanymi na
potrzeby obliczania wartości celnej
importowanych towarów.
Art. 91 ust. 2 Dyrektywy 1122 stanowi, że państwa członkowskie zezwala
ją na to, by – zamiast kursu banku narodowego – zastosować ostatni kurs
wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny w momencie, w
którym podatek staje się wymagalny. W
przypadku walut innych niż euro, przelicza się je z zastosowaniem kursu
wymiany każdej z nich względem euro.
Państwa członkowskie mogą wymagać,
by podatnik powiadomił je o korzystaniu
z tej możliwości.
W zamierzeniu ustawodawcy, do
powyższej regulacji odnosić ma się
art. 31a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca
2004 r. w nowym brzmieniu. Projekt
zakłada, że w przypadku gdy kwoty
stosowane do określenia podstawy
opodatkowania są określone w walucie
obcej, przeliczenia na złote dokonuje
się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na
ostatni dzień roboczy poprzedzający
dzień powstania obowiązku podatkowego. Niemniej jednak, zamiast przeliczania na złote z wykorzystaniem kursu
ogłoszonego przez NBP, kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania wyrażone w walucie obcej
mogą być przeliczane na złote według
ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny
na ostatni dzień poprzedzający dzień
powstania obowiązku podatkowego. W
takim przypadku waluty inne niż euro
przelicza się z zastosowaniem kursu
wymiany każdej z nich względem
euro.
Powyższa implementacja postanowień Dyrektywy 112 dotycząca przeliczania na złote zgodnie z kursem
opublikowanym przez Europejski Bank
Centralny odnosić się będzie również
do art. 31a ust. 2, czyli do faktur wystawionych przez podatnika przed powstaniem obowiązku podatkowego w przewidzianym przepisami terminie, w których kwoty stosowane do określenia
podstawy opodatkowania są wyrażone
w walucie obcej.
W przypadku wystawienia faktury
zbiorczej, zastosowanie art. 31a ust. 2
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w nowym brzmieniu może powodować, że
do czynności w niej zawartej zastosowane zostaną kursy z różnych dni.
Może to spowodować, iż na jednej
fakturze znajdzie się kilkadziesiąt odmiennych kursów średnich użytych do
przeliczania kwoty wyrażonej w walucie
obcej.
Reasumując, od dnia 1 stycznia
2013 r. podatnicy podatku od towarów
i usług będą mogli wybrać, czy przeliczają kwoty określone w walucie obcej:
1) według kursu średniego ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czy
też
2) według ostatniego kursu wymiany
opublikowanego przez Europejski
Bank Centralny na ostatni dzień
poprzedzający dzień powstania
obowiązku podatkowego.
Przypisy:
1
2
11 marca 2004 r.”.
45
ANALIZY I OPINIE
Ulga na złe długi a zbycie wierzytelności
Anna Żarkowska
Jacek Budziszewski
W artykule wyjaśniono, czy podatnik, który skorzystał z ulgi na złe długi, o której mowa w art. 89a i 89b ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ma obowiązek dokonać korekty zwiększającej podatek należny w związku ze sprzedażą wierzytelności na rzecz osoby trzeciej.
Z art. 89a ustawy z dnia 11 marca
2004 r. o podatku od towarów i usług1
wynika, że jeżeli po dokonaniu korekty
określonej w ust. 1 należność została
uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w
którym należność została uregulowana.
W przypadku częściowego uregulowania
należności, podatek należny zwiększa
się w odniesieniu do tej części. Podatnik
może skorygować podatek należny z
tytułu dostawy towarów lub świadczenia
usług na terytorium kraju w przypadku
wierzytelności, których nieściągalność
została uprawdopodobniona. Korekta
podatku dotyczy również kwoty podatku
przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub
której nieściągalność została uprawdopodobniona, tj. gdy wierzytelność nie
została uregulowana w ciągu 180 dni od
upływu terminu jej płatności określonego
w umowie lub na fakturze.
Podatnik może zatem dokonać korekty podatku należnego, jeżeli spełnione są następujące warunki:
1) dostawa towaru lub świadczenie
usług zostały wykonane na rzecz
podatnika, o którym mowa w art. 15
ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w
trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2) wierzytelności zostały uprzednio
wykazane w deklaracji jako obrót
opodatkowany i podatek należny;
3) wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty są podatnikami zare
jestrowanymi jako podatnicy VAT
czynni;
4) wierzytelności nie zostały zbyte;
5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w
którym została wystawiona;
6) wierzyciel zawiadomił dłużnika o
zamiarze skorygowania podatku
należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w
ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od
dnia otrzymania zawiadomienia nie
uregulował należności w jakiejkolwiek formie.
Z analizy powyższych przepisów
wynika, że nie mają one zastosowania
do podatników, którzy po skorzystaniu
z ulgi na złe długi dokonali zbycia wierzytelności na rzecz osoby trzeciej.
Warunek, o którym mowa w art. 89a
2004 r., tj. że „wierzytelności nie zostały zbyte”, odnosi się wyłącznie do wierzytelności, w odniesieniu do których
podatnik nie korzystał z omawianej ulgi.
Tym samym zbycie na rzecz osób trzecich wierzytelności, wobec której podatnik skorzystał z ulgi na złe długi, nie
skutkuje po stronie zbywcy obowiązkiem dokonania korekty zwiększającej
kwotę podatku należnego, ponieważ
zmiana po stronie wierzyciela, do której
dochodzi w wyniku sprzedaży wierzytelności, i wiążąca się z tą sytuacją
zapłata wynagrodzenia za zbywaną
wierzytelność nie stanowi spłaty długu.
Wynagrodzenie, które płaci osoba trzecia za nabycie wierzytelności i wstąpie-
nie w prawa wierzyciela, nie stanowi
uregulowania należności w rozumieniu
art. 89a ust. 4. Uregulowanie należności oznacza bowiem otrzymanie od
dłużnika lub w drodze egzekucji należności (w dowolnej formie). Umowa
sprzedaży wierzytelności zawarta z
podmiotem trzecim, nabywającym wierzytelność, stanowi źródło nowego
stosunku zobowiązaniowego. Wpłaty
uzyskane z tytułu cesji wierzytelności
nie stanowią płatności z faktury VAT,
lecz są wynikiem realizacji nowego
zobowiązania pomiędzy innymi stronami i z innego tytułu prawnego. Jak już
wskazano, w związku ze sprzedażą
wierzytelności podatnik otrzymuje wynagrodzenie za zbywaną wierzytelność.
W takim przypadku zbyty dług nadal
istnieje (pojawia się następstwo prawne
po stronie zbywającego; dłużnik pozostaje ten sam). Zmiana wierzyciela nie
skutkuje więc tym, że dochodzi do zapłaty długu. Przepis art. 89a ust. 4
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. odnosi
się wyłącznie do stosunku prawnego
pomiędzy dłużnikiem i wierzycielem,
który doprowadzi do uregulowania długu. W wyniku zbycia przez podatnika
na rzecz osoby trzeciej wierzytelności
już po skorzystaniu z ulgi na złe długi
nie powstaje zatem obowiązek zwiększenia podatku należnego, który podatnik uprzednio skorygował.
Przypisy:
1
11 marca 2004 r.”.
47
ANALIZY I OPINIE
Projekt z dnia 31 lipca 2012 r. dyrektywy Rady
zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie
wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
w odniesieniu do mechanizmu szybkiego reagowania
na nadużycia związane z podatkiem VAT
Andrzej Widawski
Autor jest prawnikiem, konsultantem podatkowym w Instytucie Studiów Podatkowych
Roczna analiza wzrostu gospodarczego na 2012 r. przeprowadzona przez Komisję Europejską wykazała potrzebę
zwiększenia skuteczności podatku VAT w kontekście konsolidacji budżetowej poprzez usprawnienie poboru podatków oraz efektywniejsze rozwiązanie problemu uchylania się od opodatkowania, co mogłoby przyczynić się
do wzrostu wpływów budżetowych. Obowiązujące przepisy prawa unijnego dotyczące podatku VAT nie zapewniają podstawy prawnej do przeciwdziałania nadużyciom związanym z podatkiem VAT w sposób zadowalający.
Problemy nadużyć związanych z
podatkiem VAT mogą obecnie być rozwiązane poprzez odpowiednią zmianę
Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia
28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
dodanej 1, co jednak wymaga długiej
procedury. Na podstawie art. 395 tej
dyrektywy istnieje ponadto możliwość
przyznania państwom członkowskim
możliwości zastosowania indywidualnych odstępstw w celu zwalczania
nadużyć związanych z podatkiem VAT.
Przeprowadzenie procedury wymaganej dla zastosowania określonego w
tym przepisie instrumentu często okazuje się zbyt przewlekłe ze względu na
wymóg (pozytywnego) wniosku Komisji
oraz jednomyślnego przyjęcia przez
Radę, co może trwać nawet ponad
8 miesięcy. Brak wystarczająco szybkiej reakcji w sprawie nadużyć związanych z podatkiem VAT może spowodować znaczne i nieodwracalne straty finansowe.
Celem projektu Dyrektywy Rady
zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE
w sprawie wspólnego systemu podatku
od wartości dodanej w odniesieniu do
mechanizmu szybkiego reagowania na
nadużycia związane z podatkiem VAT
jest ustanowienie procedury, która – w
48
bardzo szczególnych przypadkach –
zapewni państwom członkowskim
podstawę prawną do podjęcia natychmiastowych środków. Procedura ta –
nazwana mechanizmem szybkiego
reagowania (dalej: „MSR”) – ma zostać
uregulowana w dodanych art. 395a i
3 9 5 b D y r e k t y w y 11 2 . Z g o d n i e z
art. 395a Komisja może przyjąć akty
wykonawcze upoważniające każde
państwo członkowskie do wprowadzenia w drodze odstępstwa od Dyrektywy 112 szczególnych środków w celu
zwalczania nagłych i masowych form
nadużyć podatkowych w zakresie podatku VAT, które mogłyby prowadzić do
znacznych i nieodwracalnych strat finansowych.
Celem MSR nie jest zastąpienie
obecnie funkcjonującego systemu odstępstw. Zakres jego stosowania ma
być ograniczony do masowych i nagłych nadużyć w konkretnych sektorach gospodarki danego państwa
członkowskiego, których nie można
powstrzymać poprzez zastosowanie
tradycyjnych sposobów kontroli oraz
środków egzekwowania przepisów, i
które prowadziłyby do nieodwracalnych
strat.
Komisja planuje przyjąć akty mające
natychmiastowe zastosowanie na pod-
stawie należycie uzasadnionej pilnej
potrzeby w rozumieniu art. 8 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i
Rady (UE) nr 182/2011 z dnia 16 lutego
2011 r. ustanawiającego przepisy i zasady ogólne dotyczące trybu kontroli
przez państwa członkowskie wykonywania uprawnień wykonawczych przez
Komisję2. Stanowi to najszybszą możliwość zapewnienia podstawy prawnej
dla niezwłocznego zastosowania w
państwie członkowskim środka stanowiącego odstępstwo. Świadczy to, jak
już wspomniano, o wyjątkowym charakterze MSR oraz wyjaśnia jego ograniczony zakres.
Jako odstępstwo od 6‑miesięcznego standardowego okresu stosowania,
przewidzianego w art. 8 ust. 2 rozporządzenia nr 182/2011, proponuje się
przedłużyć okres stosowania każdego
upoważnienia udzielonego w ramach
MSR do maksymalnie jednego roku.
Pozwoli to państwom członkowskim
zastosować w tym czasie standardową
procedurę, o której mowa w art. 395
Dyrektywy 112, lub wdrożyć inne środki służące zwalczaniu nadużyć, które
nie wymagałyby zastosowania odstępstwa.
W odniesieniu do zakresu odstępstw, które mogłyby być zatwierdzo-
ANALIZY I OPINIE
ne w ramach MSR, proponuje się
zdefiniowanie i uzgodnienie wykazu
środków służących zwalczaniu nadużyć, bowiem – po wniesieniu wniosku
dotyczącego MSR – będzie mało czasu
(lub nie będzie go w ogóle) na zasadniczą debatę pomiędzy państwami
członkowskimi co do rodzaju tego typu
środków. Pozwoli to również Komisji
prowadzić prace z wykorzystaniem
uprzednio w dużym stopniu ustalonych
tekstów, skracając w ten sposób okres
potrzebny na rozpatrywanie spraw i
tłumaczenia.
Jedyny środek służący zwalczaniu
nadużyć określony w przedmiotowym
wniosku to tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia, na mocy którego to
odbiorca będący podatnikiem jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT, a
nie – jak co do zasady – dostawca towarów lub podmiot świadczący usługi.
Jeżeli odbiorca posiada pełne prawo do
odliczenia, rozliczy on i odliczy podatek
VAT w tej samej deklaracji VAT, czego
skutkiem będzie brak faktycznej płatności lub zwrotu, w ten sposób ograniczając możliwości nadużyć. Wskazany
środek, niezależnie od ewentualnych
średnioterminowych negatywnych skutków ubocznych, okazał się skutecznym
narzędziem w powstrzymywaniu nad-
użyć (w szczególności oszustw karuzelowych), w przypadku gdy ukierunkowany był na niektóre konkretne sektory.
Pozostałe środki będą musiały być
określone przez Radę, stanowiącą
jednomyślnie na wniosek Komisji, tak
by zostały one ustalone, zanim będą
mogły stać się przedmiotem wniosku
dotyczącego MSR.
W ramach omawianej procedury
państwa członkowskie będą przesyłać
do Komisji wniosek przedstawiający w
ogólnym zarysie zamiar wdrożenia – na
podstawie MSR – środka stanowiącego
odstępstwo. W celu uzasadnienia zastosowania MSR, wyjątkowe okoliczności dotyczące nadużycia powinny zostać szczegółowo wyjaśnione. Komisja,
jeżeli będzie to konieczne, może zażądać dodatkowych danych. Po zebraniu
wszystkich niezbędnych informacji,
Komisja, w terminie jednego miesiąca,
zatwierdzi środek lub zawiadomi zainteresowane państwo członkowskie o
odmowie.
W celu usprawnienia procedury,
wniosek państwa członkowskiego będzie składany na przyjętym przez Komisję standardowym formularzu, zawierającym wykaz uprzednio ustalonych
pytań, co pozwoli na szybszą i bardziej
szczegółową analizę oraz ocenę oko-
liczności dotyczących nadużycia, z
którego powodu wystąpiono z wnioskiem o odstępstwo. Komisja, w odniesieniu do swojej wewnętrznej organizacji, zapewni wprowadzenie przyspieszonej procedury decyzyjnej. Odstępstwo zostanie przyznane przez Komisję
samodzielnie, bez potrzeby oczekiwania na decyzję Rady, a nawet przed
wydaniem opinii przez właściwy komitet. Co więcej, biorąc pod uwagę, iż
decyzja dotyczyłaby tylko jednego państwa członkowskiego, możliwe byłoby
jej przyjęcie na podstawie tylko jednej
wersji językowej.
Połączenie wszystkich wyżej wskazanych czynników powinno znacznie
usprawnić procedurę zwalczania nadużyć związanych z podatkiem VAT i – w
konsekwencji – zapobiec powstawaniu
znacznych i nieodwracalnych strat finansowych.
Przypisy:
1
2
Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.,
s. 1, zwana dalej „Dyrektywą 112”.
Dz. Urz. UE L 55 z dnia 28 lutego 2011 r.,
s. 13, zwane dalej „rozporządzeniem
nr 182/2011”.
Aktualności podatkowe – listopad 2012
● Zmiany w formularzach PIT. Ministerstwo Finansów opracowało projekt nowelizacji rozporządzenia określającego
wzory formularzy: PIT‑36, PIT‑38, PIT‑36L i PIT‑39 (projekt rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 października
2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie określenia wzorów rocznego obliczenia podatku oraz zeznań podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych). W wyniku nowelizacji formularze te
mają być dostosowane do zmian wprowadzonych w art. 63 Ordynacji podatkowej z końcem marca 2012 r.
Zgodnie z tym przepisem podstawy opodatkowania, kwoty podatków, odsetki za zwłokę, oprocentowanie nadpłat,
opłaty prolongacyjne i wynagrodzenia przysługujące płatnikom i inkasentom zaokrągla się do pełnych złotych tak, że
końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy są pomijane, a końcówki wynoszące 50 lub więcej groszy podwyższa
się do pełnych złotych. Wyjątkiem są m.in. odsetki od lokat, co zlikwidowało możliwość omijania ich opodatkowania z
wykorzystaniem dziennej kapitalizacji.
Planowane zmiany w formularzach mają charakter techniczny i obejmują m.in. dodanie po wyrazach „zł” przecinka i
wyrazu „gr” oraz aktualizację numeracji przypisów dolnych.
Nowe wzory zeznań będą mieć zastosowanie do dochodów lub strat poniesionych od 1 stycznia 2012 r. Z dotychczasowych formularzy można korzystać do momentu wejścia w życie zmian.
Nowelizacja zacznie obowiązywać po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Ustaw.
49
ANALIZY I OPINIE
Problematyka wyeliminowania ryzyka wielokrotnego
pomniejszania podstaw opodatkowania w oparciu
o zagadnienie ustalania wartości początkowej środków
trwałych
Michał Łabęcki
W obowiązujących przepisach ustaw o podatku dochodowym nie uregulowano zagadnienia ustalania wartości
początkowej środków trwałych w spółce europejskiej w związku ze zmianą siedziby. Taki stan prawny pozostawia
pole do nadużyć. Projektodawca ustawy z dnia 24 sierpnia 2012 r. uzupełnia istniejącą lukę w prawie poprzez
wprowadzenie zasad, które pozwalałyby na ustalenie takiej wartości, przy jednoczesnym wyeliminowaniu ryzyka
wielokrotnego pomniejszania podstaw opodatkowania.
Wprowadzenie zasad ustalania
wartości początkowej środków trwałych
w spółce europejskiej, spółdzielni europejskiej oraz zagranicznym zakładzie
położonym na terytorium RP ma na celu
ograniczenie prawa do pomniejszenia
podstawy opodatkowania wyłącznie do
kosztów nabycia amortyzowanego
składnika majątku, dotychczas nieodliczonych.
Wyeliminowanie ryzyka wielokrotnego pomniejszania podstaw opodatkowania obliczanych na podstawie
przepisów różnych systemów prawnych
o koszty nabycia tych samych środków
trwałych wymaga uzupełnienia zarówno
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych1,
jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
podatku dochodowym od osób prawnych 2 o regulacje, które określałyby
sposób ustalenia wartości początkowej
stanowiącej podstawę amortyzacji tych
składników majątku oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku ich
odpłatnego zbycia.
W związku z powyższym w projekcie ustawy z dnia 24 sierpnia 2012 r.
proponuje się następujące zmiany.
W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r.
ma być wprowadzona zasada, według
której – zgodnie z dodanym pkt 7 ust. 1
art. 16g – za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerial
50
nych i prawnych w spółce europejskiej,
spółdzielni europejskiej oraz zagranicznym zakładzie położonym na terytorium
RP uważa się wartość, o której mowa
w art. 15 ust. 1y, nie wyższą jednak od
wartości rynkowej składnika majątku
– w przypadku prowadzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2
(podatnik niemający na terytorium RP
siedziby lub zarządu), działalności na
terytorium RP poprzez zagraniczny
zakład lub przeniesienia przez spółki
zawiązane na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia
8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE)3 i spółdzielnie zawiązane na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 1435/2003 z dnia
22 lipca 2003 r. w sprawie statutu spółdzielni europejskiej (SCE)4 ich siedziby
lub zarządu na terytorium RP. Wartość,
o której mowa w art. 15 ust. 1y, ustala
się według zasad przyjętych w tym
przepisie, tj. w przypadku prowadzenia
przez podatnika, o którym mowa w
art. 3 ust. 2 (podatnik niemający na
terytorium RP siedziby lub zarządu),
działalności poprzez zakład na terytorium RP, wartość poszczególnych
składników majątku wchodzących w
skład zagranicznego zakładu ustala się,
z zastrzeżeniem art. 15 ust. 1, w wysokości przyjętej dla celów podatkowych
i wynikającej z ksiąg podatkowych tego
podatnika, niezaliczonej do kosztów w
jakiejkolwiek formie; przepis ust. 1u
art. 15 stosuje się odpowiednio.
Projekt ustawy z dnia 24 sierpnia
2012 r., oprócz ust. 1y, przewiduje dodanie w art. 15 także ust. 1z, który
nakazuje stosowanie ust. 1y odpowiednio do spółek zawiązanych na podstawie rozporządzenia nr 2157/2001 i
spółdzielni zawiązanych na podstawie
rozporządzenia nr 1435/2003 w związku z przeniesieniem ich siedziby na
terytorium RP.
W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r.
proponuje się wprowadzenie analogicznych zasad ustalania wartości początkowej środków trwałych jak w ustawie
z dnia 15 lutego 1992 r. Mają one być
uregulowane w dodanym pkt 6 art. 22g,
zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości
niematerialnych i prawnych uważa się
wartość, o której mowa w art. 22
ust. 1m, nie wyższą jednak od wartości
rynkowej składnika majątku zagranicznego zakładu – w przypadku prowadzenia przez podatnika, o którym mowa w
art. 3 ust. 2a (osoba fizyczna niemająca
na terytorium RP miejsca zamieszkania, podlegająca obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów/przychodów
osiąganych na terytorium RP), działalności gospodarczej poprzez zakład na
terytorium RP. Natomiast w myśl nowo
ANALIZY I OPINIE
dodanego ust. 1m art. 22 wartość poszczególnych składników majątku,
wchodzących w skład zagranicznego
zakładu, z zastrzeżeniem ust. 1 art. 22
(kosztami uzyskania przychodów są
zastrzeżeniem wyjątków z art. 23),
ustala się w wysokości przyjętej dla
celów podatkowych i wynikającej z
ksiąg podatkowych tego podatnika,
niezliczonej do kosztów w jakiejkolwiek
formie – w przypadku prowadzenia
przez podatnika, o którym mowa w
art. 3 ust. 2a, działalności gospodarczej
poprzez zakład na terytorium RP; przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.
Podsumowując, obecnie obowiązujące przepisy ustaw o podatku docho-
dowym nie regulują kwestii sposobu
ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku ze zmianą
siedziby przez spółkę europejską, spółdzielnię europejską lub zakład zagraniczny położony na terytorium RP. Aby
uniknąć sytuacji, że podatnicy będą
ustalać wartość początkową przenoszonych na terytorium RP środków
trwałych w oderwaniu od poniesionych
rzeczywistych kosztów ich nabycia,
przez odwołanie jedynie do ich wartości
rynkowej, a tym samym będą wielokrotnie pomniejszać podstawę opodatkowania o koszt nabycia tych samych
środków trwałych, autorzy projektu
nowelizacji proponują uzupełnienie tej
luki prawnej poprzez wskazanie, że
wartością początkową środków trwa-
łych przenoszonych na terytorium
Polski przez spółkę europejską będzie
wartość przyjęta dla celów podatkowych i wynikająca z ksiąg podatkowych, niezaliczona do kosztów w
jakiejkolwiek formie – nie wyższa
jednak od wartości rynkowej składnika majątku.
Przypisy:
1
2
3
4
Dz. Urz. UE L 294 z dnia 10 listopada
2001 r., s. 1, zwane dalej „rozporządzeniem nr 2157/2001”.
Dz. Urz. UE L 207 z dnia 18 sierpnia
Aspekty prawne i podatkowe kontraktu menedżerskiego
Anna Żarkowska
Jacek Budziszewski
Kontrakt menedżerski powinien być podpisany w imieniu spółki przez przewodniczącego rady nadzorczej, upoważnionego do zawarcia umowy na podstawie uchwały rady nadzorczej, albo pełnomocnika powołanego uchwałą zgromadzenia wspólników. Wypłacone prezesowi wynagrodzenie z tytułu zarządzania będzie spełniało przesłanki do uznania go za koszt uzyskania przychodów. Momentem uznania tych wydatków za koszt uzyskania
przychodu jest dzień zapłaty lub postawienia do dyspozycji składników wynagrodzenia wynikających z umowy (w
tym premii rocznej).
I. Aspekty prawne
Zgodnie z art. 1 pkt 5 ustawy z dnia
3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób
kierujących niektórymi podmiotami
prawnymi1 jej przepisy mają zastosowanie do spółek prawa handlowego, w
których udział Skarbu Państwa przekracza 50% kapitału zakładowego lub 50%
liczby akcji. W myśl art. 2 pkt 1 i art. 3
ust. 1 ustawa ta ma zastosowanie do
kierowników jednostek organizacyjnych
wymienionych m.in. w art. 1 pkt 5, a w
szczególności dyrektorów, prezesów,
tymczasowych kierowników, zarządców
komisarycznych i osób zarządzających
na podstawie umów cywilnoprawnych,
jak również do osoby fizycznej i spółki
cywilnej prowadzącej działalność gospodarczą na podstawie wpisu do
ewidencji działalności gospodarczej
oraz osoby prawnej, z którą podmiot
prawny, o którym mowa m.in. w art. 1
pkt 5, zawarł umowę o świadczeniu
usług w zakresie zarządzania.
Należy jednak zwrócić uwagę na
wyłączenia z obowiązku stosowania
postanowień ww. ustawy określone w
art. 3 ust. 2, jeżeli podmiot zarządzający ustanowi zabezpieczenie osobowe
lub rzeczowe ewentualnych roszczeń
powstałych z tytułu niewykonania lub
nienależytego wykonania umowy albo
na własny koszt ubezpieczy się lub
ubezpieczy osobę wskazaną do pełnienia funkcji członka zarządu od odpowiedzialności cywilnej powstałej w
związku z zarządzaniem.
Zastosowanie ustawy z dnia 3 marca 2000 r. jest wyłączone, w przypadku
gdy podmiot zarządzający, np. członek
zarządu, zawarł z podmiotem objętym
regulacją tej ustawy umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania
(kontrakt menedżerski) przy spełnieniu
jednego z następujących warunków:
1) podmiot zarządzający ustanowi
zabezpieczenie osobowe lub rzeczowe ewentualnych roszczeń po-
51
ANALIZY I OPINIE
wstałych z tytułu niewykonania lub
nienależytego wykonania umowy
albo
2) podmiot zarządzający na własny
koszt ubezpieczy się lub ubezpieczy
osobę wskazaną do pełnienia funkcji członka zarządu od odpowiedzialności cywilnej powstałej w
związku z zarządzaniem.
Przy spełnieniu jednego z powyższych warunków ustawa z dnia 3 marca
2000 r. daje swobodę ukształtowania
postanowień kontraktu menedżerskiego na zasadach ogólnych wynikających
z przepisów prawa cywilnego. Decyzja
co do zawarcia takiego kontraktu zależy od właściciela jednostki. Nie mają
wówczas zastosowania ograniczenia w
zakresie wynagradzania oraz świadczeń dodatkowych określone w art. 5,
art. 7, art. 8 pkt 3, art. 9‑11 oraz art. 13
tej ustawy, a także uregulowania rozporządzenia Rady Ministrów z dnia
21 stycznia 2003 r. w sprawie szczegółowego wykazu świadczeń dodatkowych, które mogą być przyznane osobom kierującym niektórymi podmiotami
prawnymi oraz trybu ich przyznawania2
i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia
22 października 2010 r. w sprawie
określenia przedsiębiorstw państwowych oraz jednoosobowych spółek
Skarbu Państwa o szczególnym znaczeniu dla gospodarki państwa3.
II. Zasady reprezentacji
Spółki przy umowach
zawieranych z prezesem
(zawarcie kontraktu
menedżerskiego)
Zagadnieniem, które wymaga dokładnego omówienia, jest sposób reprezentacji spółki w relacjach z prezesem. Zgodnie z art. 379 § 1 ustawy z
dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek
handlowych4 m.in. w umowie między
spółką a członkiem zarządu spółkę
reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Powyższy przepis jest
odstępstwem od generalnej zasady, że
członek zarządu reprezentuje spółkę i
w jej imieniu składa oświadczenia woli.
Należy zauważyć, iż kontrakt menedżerski powinien być podpisany w
imieniu spółki przez przewodniczącego
rady nadzorczej, upoważnionego do
zawarcia umowy na podstawie uchwały rady nadzorczej, albo pełnomocnika
52
powołanego uchwałą zgromadzenia
wspólników. Niedochowanie tej procedury skutkuje bowiem nieważnością
zawartej umowy, co potwierdza bogate
orzecznictwo sądów – zarówno na gruncie Kodeksu spółek handlowych, jak i
poprzednio obowiązującego Kodeksu
handlowego5, w którym omawiana regulacja miała podobne brzmienie6.
III. Aspekty podatkowe
prawnych – skutki po stronie
spółki
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych7 kosztami
uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
lub zachowania albo zabezpieczenia
źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z
przepisu tego wynika, iż podatnik ma
prawo do zaliczenia w ciężar kosztów
uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:
1) nie zostały one wymienione w
art. 16 ust. 1 tej ustawy;
2) wykaże ich związek z prowadzoną
działalnością gospodarczą;
3) ich poniesienie ma lub może mieć
wpływ na możliwość powstania
przychodu (w tym zachowania lub
zabezpieczenia źródeł przychodów).
Kosztem uzyskania przychodów
będzie zatem taki koszt, który spełnia
łącznie następujące warunki:
1) został poniesiony przez podatnika,
tj. w ostatecznym rozrachunku kosz
ten musi być pokryty z zasobów
majątkowych podatnika;
2) jest definitywny (rzeczywisty), tj.
wartość poniesionego wydatku nie
została podatnikowi w jakikolwiek
sposób zwrócona;
3) pozostaje w związku z prowadzoną
przez podatnika działalnością gospodarczą;
4) poniesiony został w celu uzyskania
przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
5) został właściwie udokumentowany;
6) nie znajduje się w grupie wydatków,
których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
ustawy nie uważa się za koszty
Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę
ma charakter ogólny. Z tego względu
każdy koszt (zwłaszcza wydatek) poniesiony przez podatnika musi podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji podatkowoprawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy
ustawa wyraźnie wskazuje przynależność do kosztów uzyskania przychodów
lub wprost wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów – niezależnie od daty jego poniesienia. W
pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego
pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu (lub co najmniej
realną szansą powstania przychodów
podatkowych) bądź też zachowaniem
albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; najlepiej, jeżeli powyższa
okoliczność jest bezdyskusyjna i stosownie udokumentowana.
Dla ustalenia momentu zaliczenia
wydatków w ciężar kosztów uzyskania
przychodów podatnik musi rozpoznać
rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia
tego powiązania koszty podatkowe
można podzielić na:
1) bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada
się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest
ustalenie, w jakim okresie i w jakiej
wysokości powstał związany z nimi
przychód);
2) inne niż bezpośrednio związane z
przychodami, których nie można w
taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie
uzasadnione jako prowadzące do
ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie);
3) inne niż wskazane w pkt 1 i 2 – jeśli
szczególny moment zaliczenia do
kosztów podatkowych określają
przepisy.
Zgodnie z ugruntowanym poglądem
kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami
są takie wydatki, których poniesienie
przekłada się wprost (bezpośrednio) na
uzyskanie konkretnych przychodów.
Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się te wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie,
których nie można przypisać do kon-
ANALIZY I OPINIE
kretnego przychodu, mimo że ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Do tego rodzaju kosztów
można zaliczyć m.in. koszty ogólnego
zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę
prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w
uchwytnym związku z konkretnymi
przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź
roku podatkowym wystąpi przychód
uzasadniający potrącenie takich kosztów.
Powyżej zaprezentowany podział
kosztów uzyskania przychodów na
bezpośrednie i pośrednie oraz moment
ich potrącenia (zaliczenia do kosztów
uzyskania przychodów) został uregulowany w art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b‑4e
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., z zastrzeżeniem niektórych przepisów
art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 16 ust. 1
pkt 57 do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się niewypłaconych,
niedokonanych lub niepostawionych do
dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych
m.in. w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
od osób fizycznych8 (kontrakt menedżerski).
Faktycznie wypłacone prezesowi
wynagrodzenie z tytułu zarządzania
będzie spełniało przesłanki do uznania
go za koszt uzyskania przychodów.
Momentem uznania tych wydatków za
koszt uzyskania przychodu jest dzień
zapłaty lub postawienia do dyspozycji
składników wynagrodzenia wynikających z umowy (w tym premii rocznej).
Kontrakt menedżerski może również zawierać postanowienia, na mocy
których na potrzeby i w celu wykonania
umowy spółka zapewni prezesowi korzystanie przez niego z pomieszczeń
biurowych, obsługi sekretarskiej, urządzeń oraz infrastruktury biurowej; dotyczy to też wyposażenia biurowego oraz
środków łączności, a także innych
urządzeń, rzeczy, rozwiązań techniczno‑organizacyjnych, których posiadanie
okaże się przydatne do wykonywania
umowy, oraz samochodu osobowego
zgodnie z zasadami polityki obowiązującej w spółce w tym zakresie do wykorzystania w celu realizacji umowy.
Koszty korzystania przez prezesa z
urządzeń i świadczeń są w takim przypadku pokrywane przez spółkę i nie są
traktowane jako świadczenie na jego
rzecz. Wymienione wydatki na zakup i
funkcjonowanie urządzeń oraz koszty
związane z wydaniem prezesowi powierzchni biurowej, wyposażenia i obsługi sekretarskiej (utrzymanie, eksploatacja, amortyzacja) spełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. i mogą zostać
zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spółka będzie mogła
wykazać na podstawie zgromadzonych
dokumentów służbowy charakter korzystania z tych środków i świadczeń. Do
obowiązków podatnika wynikających z
przepisów prawa podatkowego należy
wykazanie – na podstawie zgromadzonych dowodów – związku pomiędzy
poniesieniem kosztu a uzyskaniem
przychodów lub zabezpieczeniem źródła. W przypadku gdy spółka nie będzie
mogła udowodnić służbowego charakteru wydatków, tj. faktu poniesienia ich
w celu uzyskania przychodów, zgodnie
z dyspozycją art. 15 ust. 1 ww. ustawy
nie będą stanowiły kosztów uzyskania
przychodów. Koszty udostępnienia telefonu, urządzeń elektronicznych, samochodu itp. zarządzającemu na cele
inne niż zarządzanie spółką nie stanowią wydatków związanych z jej działalnością i nie wykazują związku przyczynowo‑skutkowego z osiąganym przez
nią przychodem.
W przypadku tymczasowego poniesienia przez prezesa niezbędnych dla
należytego wykonywania umowy kosztów, które zgodnie z umową powinny
być poniesione przez spółkę, spółka
zwraca mu koszty po przedstawieniu
odpowiednich dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Spółka może
również zwracać prezesowi koszty
ponoszone przez niego w związku z
wykonywaniem umowy, do których
należą koszty podróży służbowych,
koszty zakwaterowania i wyżywienia w
związku z tymi podróżami. Spółka może
też opłacić koszty abonamentu medycznego (karty medycznej) w placówce
medycznej, z którą spółka zawarła
umowę.
Zgodnie z art. 368 § 1 k.s.h. zarząd
spółki jest organem, który prowadzi
sprawy spółki i reprezentuje spółkę.
Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy
spółki we wszystkich dziedzinach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw
spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych),
natomiast reprezentacja odnosi się do
relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka
uczestników obrotu prawnego).
W myśl art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy
z dnia 15 lutego 1992 r. nie uznaje się
za koszt uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w
skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób
prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń
wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.
Przepis ten w analizowanym przypadku
nie znajdzie zastosowania, gdyż zarząd
nie jest organem stanowiącym, lecz
organem zarządzającym spółką, a wydatki związane np. z podróżami służbowymi członka zarządu (w tym zwrot
kosztów za przejazd autostradą, usługi
hotelowe, wyżywienie) można zakwalifikować jako świadczenia dwustronnie
zobowiązujące, przez co stanowią koszt
uzyskania przychodów, jeżeli spełniają
przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1
tej ustawy, tj. mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i zostały
poniesione w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia
źródła przychodów. Należy wskazać,
że aby wydatki członka zarządu można
było uznać za koszt uzyskania przychodów, powinien łączyć go ze spółką
stosunek pracy lub inny stosunek równorzędny (np. umowa cywilnoprawna).
W przypadku gdy członek zarządu nie
jest pracownikiem spółki, konieczność
ponoszenia przez nią wydatków na jego
rzecz powinna wynikać z prawidłowo
zawartej umowy, a w razie jej braku – z
uchwały wspólników podjętej zgodnie
z przepisami prawa, albo mieć podstawę w umowie spółki, czy też wynikać z
postanowień regulaminów lub statutu,
przewidujących zwrot należności z tytułu wydatków na rzecz osób niebędących pracownikami spółki.
Uzasadnione i udokumentowane
wydatki poniesione przez spółkę w
związku z podróżami służbowymi członka zarządu oraz inne koszty niezbędne
dla należytego wykonywania umowy
(zwrot kosztów) mogą być więc co do
53
ANALIZY I OPINIE
zasady rozpoznawane jako koszt uzyskania przychodów w rozumieniu
art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.,
z uwzględnieniem przede wszystkim
art. 16 ust. 1 pkt 28, zgodnie z którym
nie stanowią kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Warunkiem
niezbędnym jest wykazanie (udokumentowanie), że między wydatkami a
zamierzonym przychodem istniał związek przyczynowo‑skutkowy w tym
znaczeniu, że wydatki te były uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia i że w rezultacie ich poniesienia
spółka mogła oczekiwać zwiększenia
swoich przychodów, względnie zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Konieczne jest także zatem
udokumentowanie w razie nieuzyskania
przychodów w następstwie poniesienia
tych wydatków, że były one obiektywnie
racjonalne co do zasady i wielkości.
W przypadku wydatków poniesionych na zakup abonamentu medycznego istnieje możliwość ich zaliczenia do
podstawie art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Wydatki poniesione przez
spółkę na zakup abonamentu medycznego dla prezesa będą miały wpływ na
poprawę jego stanu zdrowia, co z kolei
powinno przełożyć się bezpośrednio na
obniżenie absencji tej osoby w czasie
sprawowania czynności zarządu zgodnie z zawartą umową, co zwiększy
efektywność wykonywanej przez niego
pracy.
fizycznych – skutki po stronie
prezesa
2.1. Źródło przychodów
Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z
dnia 26 lipca 1991 r. opodatkowaniu
podatkiem dochodowym podlegają
wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w
art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów,
od których na podstawie przepisów
Ordynacji podatkowej 9 zaniechano
poboru podatku. Ustawa ta rozróżnia
źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, którymi są – zgodnie z
art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 – działalność
54
wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność
zarobkowa:
1) wytwórcza, budowlana, handlowa,
usługowa,
2) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze
złóż,
3) polegająca na wykorzystywaniu
rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
– prowadzona we własnym imieniu, bez
względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane
przychody nie są zaliczane do innych
przychodów ze źródeł wymienionych w
art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4‑9 tej ustawy.
Wyłączenie to obejmuje m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście.
Poszczególne kategorie tych przychodów określa art. 13. Na mocy pkt 9
tego przepisu za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się
przychody uzyskane na podstawie
umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub
umów o podobnym charakterze, w tym
przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez
podatnika pozarolniczej działalności
gospodarczej, z wyjątkiem przychodów,
o których mowa w pkt 7. W myśl art. 13
pkt 7 za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania,
należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów
stanowiących osób prawnych. Wyodrębnienie w katalogu przychodów uzyskiwanych z działalności wykonywanej
osobiście przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów
menedżerskich lub umów o podobnym
charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. pojęcia pozarolniczej
działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych
przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz w każdym
przypadku działalność wykonywana
osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1
pkt 2 tej ustawy. Tym samym przychody
uzyskane z tytułu tego rodzaju umów
stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli
umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej
działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna, w jakiej
podatnik prowadzi działalność gospodarczą. Ustawodawca w art. 13 pkt 9
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wprost
wskazał, iż przychody z tytułu przedmiotowych umów, bez względu na formę organizacyjną, w jakiej są wykonywane, stanowią przychód z działalności
wykonywanej osobiście. Zgodnie z literalnym brzmieniem cytowanego przepisu, przychody z tego rodzaju umów,
nawet jeśli usługi świadczone są przez
podatnika prowadzącego działalność
gospodarczą w tym zakresie, zawsze
stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście. Taka kwalifikacja
przychodów z tytułu umów, o których
mowa w art. 13 pkt 9 ww. ustawy, wynika przede wszystkim z osobistego
charakteru usług zarządzania przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego
lub umowy o podobnym charakterze.
Menedżer to osoba zarządzająca
przedsiębiorstwem lub jego częścią na
podstawie czasowego kontraktu. Czynności zarządcze dotyczą określonej
osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę (nie
jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż
osoba fizyczna, np. przez spółkę). Kontrakt menedżerski zawarty z osobą fizyczną prowadzącą zarejestrowaną
działalność gospodarczą na własny
rachunek w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, również
w przypadku wykonywania czynności
zarządczych przy merytorycznej pomocy osób trzecich, nie traci bowiem
osobistego charakteru.
Wyjątek, o którym mowa w omawianym przepisie, dotyczy sytuacji, gdy
podatnik został powołany np. do składu
zarządu, rady nadzorczej, komisji lub
innych organów stanowiących osoby
prawnej. Uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu
art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ustawy z
dnia 26 lipca 1991 r. Powołanie stanowi
okoliczność powodującą zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach
działalności wykonywanej osobiście.
Przychody z działalności wykonywanej osobiście (kontrakt menedżerski)
ANALIZY I OPINIE
podlegają opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ww. ustawy
(brak możliwości zastosowania opodatkowania według stawki liniowej –
art. 30c dotyczy wyłącznie działalności
gospodarczej).
2.2. Otrzymywane świadczenia
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wolne od
podatku dochodowego są diety i inne
należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości
określonej w odrębnych ustawach lub
przepisach wydanych przez ministra
właściwego do spraw pracy w sprawie
wysokości oraz warunków ustalania
należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub
samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na
obszarze kraju oraz poza granicami
kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Odrębne
przepisy, o których mowa powyżej,
zawierają rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r.:
1) w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu
w państwowej lub samorządowej
jednostce sfery budżetowej z tytułu
podróży służbowej na obszarze
kraju10 oraz
2) w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu
w państwowej lub samorządowej
jednostce sfery budżetowej z tytułu
podróży służbowej poza granicami
kraju11.
Warunkiem objęcia tych świadczeń
zwolnieniem od opodatkowania jest
spełnienie warunków określonych w
art. 21 ust. 13 ustawy z dnia 26 lipca
1991 r. Zwolnienie, o którym mowa w
art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b, stosuje się,
jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania
przychodów i zostały poniesione:
1) w celu osiągnięcia przychodów lub
2) w celu realizacji zadań organizacji i
jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.
Zasada swobody umów umożliwia
stronom zawarcie w umowie postanowienia dotyczącego zwrotu wydatków
poniesionych w ramach wykonania
umowy (w tym m.in. zwrotu kosztów
podróży oraz innych wydatków niezbędnych do wykonywania umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem). Jeżeli zatem prezes otrzyma zwrot poniesionych
kosztów podróży i będą one związane
z wykonywaniem czynności zgodnie z
umową, zwrot ten będzie zwolniony od
podatku na podstawie art. 21 ust. 1
pkt 16 lit. b ustawy z dnia 26 lipca
1991 r. do wysokości limitów określonych we wskazanych powyżej rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki
Społecznej.
Dodatkowo należy wspomnieć o
poleceniu wyjazdu – podróż krajowa lub
zagraniczna prezesa. Dokument ten
powinien być podpisany przez przewodniczącego rady nadzorczej albo pełnomocnika powołanego uchwałą wspólników. Ewentualne uchybienie w tym
zakresie jest brakiem formalnym, którego następstwem jest brak możliwości
skorzystania ze zwolnienia na mocy
art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. Wypłacone diety i poniesienie przez spółkę kosztów podróży
prezesa zarządu spowodują w takim
przypadku powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu.
2.3. Zwrot poniesionych wydatków
dnia 26 lipca 1991 r. przychodami, z
zastrzeżeniem art. 14‑15, art. 17 ust. 1
pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw
wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3,
są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne
oraz wartość otrzymanych świadczeń
w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Należy wskazać, że choć nie
wynika to wprost z brzmienia wskazanego przepisu, za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru
zwrotnego. Przychód jest określonym
przyrostem majątkowym, a zatem jego
otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Należy więc uznać, że wszystkie
kwoty otrzymywane tytułem zwrotu
wydatków nie są zaliczane do przychodów podlegających opodatkowaniu.
2.4. Abonament medyczny
W myśl art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. przychodem jest m.in. war-
tość otrzymanych świadczeń w naturze
i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze
określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami
lub prawami tego samego rodzaju i
gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz
czasu i miejsca ich uzyskania. Wartość
pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są
usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego
świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są
usługi zakupione – według cen zakupu;
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest
udostępnienie lokalu lub budynku
– według równowartości czynszu,
jaki przysługiwałby w razie zawarcia
umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4) w pozostałych przypadkach – na
podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub
udostępnianiu rzeczy lub praw tego
samego rodzaju i gatunku, z
uwzględnieniem w szczególności
ich stanu i stopnia zużycia oraz
czasu i miejsca udostępnienia.
Nieodpłatnym świadczeniem spółki
na rzecz prezesa jest objęcie go opieką
medyczną. W związku z powyższym,
przychodem nie będzie w tym przypadku wartość rzeczywiście wykorzystanych przez niego usług medycznych,
lecz wartość uzyskiwanego świadczenia, jakim jest możliwość skorzystania
z określonych usług (opłacenie abonamentu za dany okres). Należy więc
stwierdzić, że cena zakupu usługi objęcia prezesa opieką medyczną stanowi dla niego przychód w rozumieniu
art. 11 w związku z art. 13 ust. 1 pkt 9
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. W związku z tym na podatniku z tytułu zakupu
wyżej wymienionych usług ciążą obowiązki płatnika określone w tej ustawie.
W dniu 24 października 2011 r. pełen skład Izby Finansowej NSA wydał
uchwałę w sprawie opodatkowania
podatkiem dochodowym od osób fizycznych pakietów medycznych (sygn. akt
II FPS 7/10). Jak wynika z uzasadnienia
ustnego do tej uchwały, wykupione
55
ANALIZY I OPINIE
przez pracodawcę pakiety świadczeń
medycznych stanowią dla pracowników
uprawnionych do ich wykorzystania
nieodpłatne świadczenie w rozumieniu
art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca
1991 r., a ponadto sama możliwość
skorzystania z prywatnej opieki medycznej rodzi obowiązek opodatkowania tego świadczenia podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
fizycznych – obowiązki spółki
jako płatnika
Dochody podatnika osiągającego
przychody z osobiście wykonywanej
działalności, o której mowa w art. 13
pkt 7 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.,
podlegają opodatkowaniu w związku z
art. 41 ust. 1 tej ustawy, tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne
niemające osobowości prawnej, które
dokonują wypłat z tytułu omawianej
działalności osobom podlegającym
nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, są obowiązane jako płatnicy
pobierać zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne
koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 (koszty pracownicze) oraz o potrącone przez
płatnika w danym miesiącu składki, o
których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2
lit. b, najniższą stawkę podatkową
określoną w skali, o której mowa w
art. 27 ust. 1.
Płatnicy na wniosek podatnika obliczają i pobierają w ciągu roku zaliczki
na podatek dochodowy, stosując zamiast najniższej stawki określonej w
skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 z
dnia 26 lipca 1991 r., wyższą stawkę
podatkową określoną w tej skali.
Na mocy art. 22 ust. 9 pkt 5 tej
ustawy koszty uzyskania przychodów z
tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i
9 przyjmuje się w wysokości norm ustalonych dla przychodów ze stosunku
pracy. Zgodnie z tym przepisem koszty
te wynoszą 111,25 zł miesięcznie, a za
rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł, a
jeżeli podatnik tego samego rodzaju
przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego
podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków
prawnych, koszty te nie mogą przekro
56
czyć łącznie kwoty 2002,05 zł za rok
podatkowy.
Zgodnie z art. 42 ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. płatnicy przekazują
kwoty pobranych zaliczek na podatek
oraz kwoty zryczałtowanego podatku w
terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano
zaliczki (podatek), na rachunek urzędu
skarbowego, którym kieruje naczelnik
urzędu skarbowego właściwy według
miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną – według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada
siedziby. W terminie do końca stycznia
roku następującego po roku podatkowym płatnicy są obowiązani przesłać
do urzędu skarbowego, którym kieruje
naczelnik urzędu skarbowego właściwy
według miejsca zamieszkania płatnika,
a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną
– według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie
posiada siedziby, roczne deklaracje,
według ustalonego wzoru. Ponadto w
terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy są
obowiązani przesłać podatnikom oraz
urzędom skarbowym, którymi kierują
naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu, sporządzone według
ustalonego wzoru.
W omawianym przypadku prezes
będzie osiągał przychód z działalności
wykonywanej osobiście, o której mowa
w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. Z uwagi na to, że będzie
on pełnił funkcję prezesa spółki, czyli
wejdzie w skład zarządu spółki, jego
przychody należy zakwalifikować do
przychodów określonych w art. 13 pkt 7
powołanej ustawy. Spółka przekazująca
świadczenia wynikające ze tej umowy
powinna pobrać zaliczkę według opisanych powyżej zasad. Należy jednocześnie podkreślić, że na wysokość kosztów
przysługujących z tytułu uzyskiwania
przychodów z wymienionego źródła nie
ma wpływu to, czy miejsce zamieszkania prezesa znajduje się w tej samej
miejscowości co siedziba spółki. Wypełniając obowiązki płatnika, spółka
zobowiązana będzie przekazać informację PIT‑11 oraz odpowiednie deklaracje (PIT‑4R) i informacje do urzędu
skarbowego.
4. Podatek od towarów i usług –
skutki po stronie prezesa
Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia
11 marca 2004 r. o podatku od towarów
i usług12 podatnikami są osoby prawne,
jednostki organizacyjne niemające
osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
ust. 2, bez względu na cel lub rezultat
takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
także działalność osób wykonujących
wolne zawody, również wówczas, gdy
czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na
zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje też czynności polegające
na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w
sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Kontrakt menedżerski może być
uznany za prowadzenie działalności
gospodarczej w rozumieniu powołanej
ustawy. W takim przypadku czynności
wykonywane na podstawie umowy
mogą być uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości
23%. Należy wskazać, że zgodnie z
art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
zwalnia się od podatku podatników, u
których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty
150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie
wlicza się kwoty podatku. Podatnik
może jednak zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika
urzędu skarbowego przed początkiem
miesiąca, w którym rezygnuje ze zwolnienia, z tym że zawiadomienie musi
nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu.
Dodatkowo należy wskazać, że na
mocy art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia
11 marca 2004 r. za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 1, nie uznaje się
czynności, z tytułu których przychody
zostały wymienione m.in. w art. 13 pkt 9
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., jeżeli z
ANALIZY I OPINIE
tytułu wykonania tych czynności osoby
te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami
tworzącymi stosunek prawny pomiędzy
zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do
warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności
zlecającego wykonanie tych czynności
wobec osób trzecich. A zatem to, czy
czynności wykonywane będą przez
prezesa działającego w charakterze
podatnika podatku od towarów i usług,
należy określić na podstawie art. 15
ust. 1 i 2 (przede wszystkim należy
wziąć pod uwagę kryterium okoliczności
wskazujących na zamiar wykonywania
czynności w sposób częstotliwy).
– skutki po stronie spółki
Jeżeli z tytułu nabywanych usług w
zakresie zarządzania przedsiębiorstwem
spółka otrzyma fakturę VAT, będzie
przysługiwało jej prawo do odliczenia
wynikającego z niej podatku naliczonego w dacie otrzymania faktury.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1
lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w
zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o
którym mowa w art. 15, przysługuje
prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Kwotę podatku naliczonego stanowi w
szczególności suma kwot podatku
określonych w fakturach otrzymanych
przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1
należnego powstaje w rozliczeniu za
okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2‑5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.
Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy z dnia
11 marca 2004 r. w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane
przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje
należnego, jak i czynności, w związku
z którymi takie prawo nie przysługuje,
podatnik jest obowiązany do odrębnego
określenia kwot podatku naliczonego
związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego.
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie
całości lub części powyższych kwot,
może on pomniejszyć kwotę podatku
należnego o taką część kwoty podatku
naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku
do których przysługuje mu prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego.
Należy wskazać, że w przypadku nabycia usług w zakresie zarządzania spółką nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego
związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje
należnego.
Jeżeli prezes nie będzie wykonywał
czynności wynikających z kontraktu w
charakterze podatnika podatku od towarów i usług, czynności te nie będą
podlegały opodatkowaniu tym podat-
● Ubezpieczenie OC dla zarządu – skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 8 listopada 2012 r.
NSA wydał wyrok, w którym orzekł, że okoliczność, iż objęte ubezpieczeniem osoby pełnią różne funkcje i – co za tym
idzie – mają też inny zakres obowiązków i uprawnień, a więc prawdopodobieństwo spowodowania przez nie zdarzenia
rodzącego obowiązek odszkodowawczy nie jest jednakowe, pozostaje bez znaczenia dla możliwości określenia wysokości przychodu. W ocenie tego sądu wszyscy członkowie władz spółki w tym samym stopniu korzystają z ochrony
ubezpieczeniowej, a więc składka płacona przez spółkę rozkłada się równo na wszystkich ubezpieczonych, co daje
możliwość obliczenia przychodu w odniesieniu do każdej z objętych ubezpieczeniem osób. Zapłata składki przez
ubezpieczającego stanowi więc wymierną korzyść, jaką uzyskał pracownik z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia.
W zamian za uiszczoną składkę ubezpieczony uzyskuje ochronę ubezpieczeniową.
W wyroku tym NSA podzielił pogląd wyrażany w piśmiennictwie, że świadczeniem wzajemnym zakładu ubezpieczeń
spełnianym w zamian za uiszczaną składkę nie jest odszkodowanie w ubezpieczeniach majątkowych bądź suma
ubezpieczenia w ubezpieczeniach osobowych, lecz ponoszenie ryzyka ich wypłaty, czyli zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej.
W stanie faktycznym będącym przedmiotem orzeczenia, w umowie ubezpieczenia nie wymieniono co prawda z imienia
i nazwiska osób objętych ubezpieczeniem, nie oznacza to jednak, iż nie jest możliwa ich identyfikacja, a tym samym
ustalenie kręgu osób ubezpieczonych. Z informacji spółki wynikało bowiem, że ubezpieczenie obejmuje osoby wchodzące w skład jej władz, m.in. członków zarządu. Trudno byłoby przyjąć, iż spółka nie posiada informacji i nie ma
możliwości ustalenia kto konkretnie i w jakim okresie w ciągu trwania ubezpieczenia zajmował określone stanowisko
objęte ubezpieczeniem.
Zdaniem NSA są to dane, które oprócz wysokości uiszczonej składki ubezpieczeniowej stanowią niezbędny punkt
odniesienia do dokonania dalszych wyliczeń wartości nieodpłatnego świadczenia przypadającego na konkretną osobę.
Sygn. akt II FSK 527/11
57
ANALIZY I OPINIE
kiem i nie będą dokumentowane fakturą VAT (w razie uwzględnienia w kontrakcie menedżerskim z prezesem postanowień wymienionych w art. 15
2004 r.).
Dodatkowo należy wskazać, że
zwrot wydatków poniesionych przez
prezesa nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu na podstawie
ww. ustawy.
6. Składki na ubezpieczenia
społeczne i ubezpieczenie
zdrowotne – skutki po stronie
prezesa i spółki
Kontrakt menedżerski zalicza się do
umów o świadczenie usług, do których
znajdują odpowiednie zastosowanie
przepisy Kodeksu cywilnego13 dotyczące zlecenia. W taki sposób kwalifikuje
się też umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, umowy o powiernictwo nad
przedsiębiorstwem, umowy zarządu i
inne umowy o podobnym charakterze.
Istotą kontraktu menedżerskiego jest
zobowiązanie się menedżera do zarządzania przedsiębiorstwem, w imieniu i
na rzecz tego przedsiębiorstwa, za
wynagrodzeniem. Z reguły kontrakt ten
od umowy o pracę odróżniają cechy
takie, jak brak podporządkowania menedżera właścicielowi przedsiębiorstwa
w zakresie działań, do których wykonywania menedżer zobowiązał się w
kontrakcie; kryterium oceny pracy menedżera stanowi nie tylko staranność
jej wykonywania, ale także jej wyniki
(np. zysk przedsiębiorstwa); brak jest
również ustawowej gwarancji minimalnego wynagrodzenia.
Osoby wykonujące pracę na podstawie umowy o świadczenie usług,
podobnie jak osoby zatrudnione na
podstawie umowy agencyjnej i umowy
zlecenia, są na gruncie ustawy z dnia
13 października 1998 r. o systemie
ubezpieczeń społecznych14 określane
mianem zleceniobiorców. Zleceniobiorcami są także menedżerowie i – co do
zasady – ubezpieczeniom społecznym
podlegają tak samo, jak pozostałe osoby wykonujące pracę na podstawie
umowy agencyjnej, umowy zlecenia czy
też umowy o świadczenie usług. Oznacza to, że poza ubezpieczeniami eme-
58
rytalnym i rentowymi podlegają obowiązkowi ubezpieczenia wypadkowego
(art. 6 ust. 1 pkt 4 i art. 12 ust. 1 powołanej ustawy). Obowiązek ubezpieczeń
emerytalnego, rentowych i wypadkowego powstaje w dniu oznaczonym w
umowie o zarządzanie jako dzień rozpoczęcia pracy, a ustaje w dniu jej
rozwiązania lub wygaśnięcia. Ubezpieczenie chorobowe jest natomiast dobrowolne (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).
W przypadku menedżerów realizujących kontrakt w ramach działalności
gospodarczej można wyróżnić dwie
sytuacje. W pierwszej, w ramach działalności gospodarczej wykonywane są
wyłącznie usługi będące jednocześnie
przedmiotem zawartego kontraktu menedżerskiego, zaś w drugiej – oprócz
usług w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem wykonywanych na podstawie kontraktu menedżerskiego, menedżer w ramach działalności gospodarczej wykonuje też inne usługi.
W pierwszej przedstawionej wyżej
sytuacji menedżer podlega obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym z tytułu kontraktu menedżerskiego, tj. jako
zleceniobiorca (przychód jest kwalifikowany dla potrzeb podatkowych jako
działalność wykonywana osobiście).
Płatnikiem składek jest zleceniodawca
(spółka). Ciąży na nim obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia tych
składek. W drugiej sytuacji występuje
natomiast zbieg dwóch tytułów, tj. zlecenia i działalności gospodarczej. O
tym, z którego tytułu menedżer podlega
obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym, rozstrzyga art. 9 ust. 2 i 2a ustawy
z dnia 13 października 1998 r. Oznacza
to, że jeżeli menedżer z tytułu kontraktu osiąga przychód stanowiący podstawę wymiaru składek, w wysokości co
najmniej równej obowiązującej go podstawie wymiaru składek z tytułu działalności gospodarczej, podlega obowiązkowym ubezpieczeniom z tego tytułu,
który powstał najwcześniej. Menedżer
ma wtedy prawo zmienić tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych.
W innym przypadku, tj. gdy przychód z
kontraktu menedżerskiego jest niższy
od obowiązującej menedżera podstawy
wymiaru składek z tytułu działalności
gospodarczej, obowiązkiem ubezpie-
czeń społecznych jest on objęty z tytułu działalności gospodarczej.
Menedżer, który w świetle przepisów ustawy z dnia 13 października
1998 r. uważany jest wyłącznie za zleceniobiorcę, na mocy art. 66 ust. 1 pkt 1
lit. e ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r.
o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych15
objęty jest obowiązkiem ubezpieczenia
zdrowotnego. Natomiast w razie zbiegu
tytułów ubezpieczeniowych, tj. zlecenia
(kontrakt menedżerski) i działalności
gospodarczej, zgodnie z art. 82 ust. 1
tej ustawy zobowiązany jest opłacać
składkę od każdego z tych tytułów odrębnie.
Przypisy:
1
2
4
3
5
6
7
8
9
10
12
11
13
14
15
„ustawą z dnia 3 marca 2000 r.”.
Dz.U. Nr 14, poz. 139.
Dz.U. Nr 212, poz. 1387.
Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., zwana
dalej „Kodeksem spółek handlowych” lub
„k.s.h.”.
Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks
handlowy (Dz.U. Nr 57, poz. 502 ze zm.).
Por. np. orzeczenia SN: z dnia 23 stycznia
1998 r. sygn. akt I PKN 489/97, OSNAP
1999, nr 1, poz. 8; z dnia 30 kwietnia
1997 r. sygn. akt II UKN 82/97, OSNAP
1998, nr 7, poz. 217; z dnia 2 lutego 2000 r.
sygn. akt II UKN 360/99, Mon. Praw. 2001,
nr 15, s. 792‑794; z dnia 11 stycznia 2002 r.
sygn. akt III RN 169/00, OSNP wkładka
2002, nr 5, poz. 2.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z dnia
3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.).
11 marca 2004 r.”.
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks
cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
dnia 13 października 1998 r.”.
poz. 1027 ze zm.
ANALIZY I OPINIE
Obejście prawa podatkowego – wybrane zagadnienia
Anna Romińska
Autorka jest pracownikiem Instytutu Studiów Podatkowych
W artykule omówiono niektóre problemy związane z zagadnieniem obejścia prawa podatkowego.
Art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej
Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.1 stanowi, że każdy jest obowiązany do
ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych
w ustawie. Przepis ten wyraża zasadę
powszechności opodatkowania.
Równość w rozumieniu Trybunału Konstytucyjnego oznacza, że podmioty
znajdujące się w takich samych warunkach ekonomicznych powinny być
traktowane pod względem podatkowym
w ten sam sposób, czyli równo, tzn.
według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno faworyzujących, jak i
dyskryminujących. Równość oznacza
też akceptację traktowania w różny
sposób sytuacji odmiennych, gdyż w
pewnych przypadkach takie równe
traktowanie podmiotów czy sytuacji
odmiennych może stanowić naruszenie
zasady równości, ponieważ oznaczać
może faworyzowanie lub dyskryminowanie jednych podmiotów względem
drugich2.
Obywatele, którzy uchylają się od
konstytucyjnego obowiązku realizowania obowiązku podatkowego, naruszają zasadę dobra wspólnego, bo czynią
to na koszt pozostałych podatników3.
Źródłem tego zachowania jest m.in.
przekonanie o nadmiernym fiskalizmie
państwa, brak solidaryzmu społecznego czy poczucie marnotrawstwa pieniędzy gromadzonych przez organy podatkowe w formie podatków. Do pojęcia
dobra wspólnego odnosi się art. 1 Konstytucji RP, który stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest dobrem wspólnym
wszystkich obywateli. Mimo powszechnego zrozumienia w społeczeństwie dla
konieczności ustanawiania podatków,
by państwo mogło swoje funkcje wykonywać, trzeba podkreślić, iż interesy
pojedynczego podatnika stoją w opozycji do interesów państwa. Powstawanie zobowiązań podatkowych jest
źródłem konfliktów pomiędzy podmiotem, który reprezentuje państwo lub
jednostkę samorządu terytorialnego, a
zobowiązanym. Przyczyną tego stanu
rzeczy jest fakt wkraczania przez organ
podatkowy w sferę praw majątkowych
podatnika. Każde obciążenie podatkiem wiąże się bowiem ze zmniejszeniem obecnego lub przyszłego stanu
zasobów pieniężnych lub stanu majątkowego podatnika4.
W literaturze wskazuje się na kilka
reakcji podatnika na konieczność uiszczania podatku:
1) reakcja normalna charakteryzuje
się tym, że podatnik uiszcza podatki, nie zmienia swojej działalności;
z punktu widzenia administracji
podatkowej jest to reakcja najbardziej pożądana, gdyż podatnik
czyni dokładnie to, czego oczekuje
ustawodawca;
2) działania zmierzające to przerzucenia podatku podejmowane są
wtedy, gdy podatnik ma możliwość
przerzucenia ciężaru ekonomicznego podatku na osoby trzecie, tzn.
gdy ponosi go finalny nabywca produktu lub usługi;
3) legalne unikanie podatku to działania prowadzone w przewidzianej
przez prawo formie, mające na celu
zmniejszenie zobowiązań podatkowych;
4) nadrobienie podatku związane z
podejmowaniem przez podatnika
takich działań, które zrekompensowałyby mu skutki podatku, np. aktywizacja produkcji czy sprzedaży;
5) nielegalne uchylanie się od opodatkowania, zwane również oszu-
stwem podatkowym, to sytuacja, w
której podatnik nielegalnie stara się
zmniejszyć zobowiązania podatkowe, np. nie wyjawia przedmiotu
opodatkowania; za podejmowanie
takich działań prawo przewiduje
odpowiedzialność karnoskarbową;
6) wycofanie z działalności będącej
przedmiotem opodatkowania
występuje w sytuacji, w której podatnik rezygnuje z działań, w związku z którymi powstaje obowiązek
podatkowy5.
Część doktryny wskazuje, że zjawisko obejścia prawa podatkowego trzeba traktować jako nadużycie zasady
wolności unikania opodatkowania 6 .
Źródeł koncepcji obejścia prawa należy
doszukiwać się w prawie rzymskim, a
dokładnie w paremii, że „przeciwko
ustawie działa ten, kto działa w sposób
sprzeczny z brzmieniem ustawy, natomiast oszukańczo wobec ustawy działa
ten, kto, postępując w sposób zgodny
z brzmieniem ustawy, obchodzi jej intencje”7.
W prawie cywilnym brak jest zarówno przepisu definiującego pozorność
czynności prawnej, jak i obejście prawa.
Definicje obu pojęć wypracowała doktryna oraz orzecznictwo. Są one nie do
końca określone, więc pozostawia się
sądom pewien margines swobody przy
ocenie zaistnienia któregoś z tych stanów, a często występują one jednocześnie, gdyż są bliskie znaczeniowo.
Pozorność oznacza brak zamiaru wywołania skutków prawnych dokonywanej czynności. Natomiast obejście
prawa to świadome i celowe działanie
zmierzające do uniknięcia nakazów,
zakazów lub obciążeń wynikających z
przepisów ustawy. Istotne są jednak
59
ANALIZY I OPINIE
skutki prawne, jakie są przez nie wywołane.
W myśl art. 83 § 1 ustawy z dnia
23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny8
nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało
złożone dla ukrycia innej czynności
prawnej, ważność oświadczenia ocenia
się według właściwości tej czynności.
Zgodnie z § 2 przywołanego przepisu
pozorność oświadczenia woli nie ma
wpływu na skuteczność odpłatnej czynności prawnej, dokonanej na podstawie
pozornego oświadczenia, jeżeli wskutek tej czynności osoba trzecia nabywa
prawo lub zostaje zwolniona od obowiązku, chyba że działała w złej wierze.
Na podstawie art. 199a ustawy z dnia
29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa9 organ podatkowy, dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności,
a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej
czynności, skutki podatkowe wywodzi
się z tej ukrytej czynności. W przypadku gdy dowodów zgromadzonych w
toku postępowania, w szczególności
zeznań strony (chyba że strona odmawia składania zeznań), wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia
stosunku prawnego lub prawa, z którym
związane są skutki podatkowe, organ
podatkowy nie jest uprawniony do określenia, czy istnieje stosunek prawnego
lub prawo, ale każdorazowo musi wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego
stosunku prawnego lub prawa.
W literaturze podkreśla się, że obejście prawa podatkowego polega na
wykorzystywaniu cywilistycznej zasady
swobody umów, która pozwala na sterowanie obowiązkiem podatkowym, i
doprowadzeniu do stanu niższego opodatkowania względem oczekiwanego
przez prawodawcę. Jednocześnie nie
są przy tym łamane zakazy ani nakazy
ustawowe. Przywołana zasada swobody umów wyrażona została w art. 3531
k.c., który stanowi, iż strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego
treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani
zasadom współżycia społecznego. Przy
obowiązywaniu tej zasady zakres swo
60
body umów ustala się poprzez wskazanie tylko jej granic, bez konieczności
wykazywania w każdym przypadku, że
ustawodawca upoważnił podmiot do
swobodnego kształtowania stosunku
zobowiązaniowego 10. W art. 58 k.c.
zawarto ogólne ograniczenia zasad
swobody kształtowania treści czynności
prawnych. Zgodnie z tą regulacją czynność prawna sprzeczna z ustawą albo
mająca na celu obejście ustawy jest
nieważna, chyba że właściwy przepis
przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż w miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą
odpowiednie przepisy ustawy. Nieważna jest również czynność prawna
sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Przez cel umowy należy rozumieć stan rzeczy, który ma być zrealizowany w następstwie spełnionej
umowy; jest on przez strony zamierzony albo co najmniej im znany. Przez
pojęcie ustawy, o którym mowa w tym
uregulowaniu, należy zaś rozumieć
normy bezwzględnie obowiązujące oraz
semiimperatywne. System prawny nie
może też dopuszczać, aby kształtowane były stosunki prawne o treści
sprzecznej z powszechnie akceptowanymi w społeczeństwie zasadami moralnymi. Umowa zawarta z przekroczeniem którejkolwiek z granic swobody
umów, czy to wobec sprzeczności jej
treści lub celu z ustawą, czy z zasadami współżycia społecznego, czy też z
naturą zobowiązania, jest bezwzględnie
nieważna jako sprzeczna z ustawą.
Zgodnie z art. 58 § 3 k.c., jeżeli nieważnością dotknięta byłaby tylko część
czynności prawnej, to czynność jest
ważna w pozostałej części, chyba że
bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana.
W orzecznictwie przyjmuje się, że
elementami charakterystycznymi dla
cywilnoprawnej konstrukcji obejścia
prawa są:
1) istnienie wyraźnej normy prawnej
zakazującej osiągania określonego
celu;
2) dokonanie czynności prawnej prowadzącej do osiągnięcia takiego
celu zakazanego przez normę prawną o charakterze iuris cogentis;
3) ustalenie, że sama dokonana czynność prawna jest zgodna z prawem11.
Część doktryny wskazuje, że w
polskim systemie prawnym prawa podatkowego nie da się obejść, gdyż
przepisy prawa podatkowego co do
zasady nie zawierają norm zakazujących lub nakazujących określone zachowanie podatnika, lecz jedynie normy
określające konsekwencje zachowań
podatnika na gruncie prawa podatkowego. Normy prawa podatkowego mają
bowiem charakter parametryczny; nie
kreują żadnych zakazów ani nakazów,
ale określają – najogólniej – wysokość
podatku w zależności od parametrów
(tj. cech podmiotu i przedmiotu opodatkowania, z uwzględnieniem natężenia
ich występowania)12.
Przyjęcie tego stanowiska wiąże się
z twierdzeniem, że na gruncie prawa
podatkowego nie może znaleźć zastosowania art. 58 § 1 k.c. Jedynie nieliczne, wyraźnie i wyjątkowo określone
normy podatkowe przewidują sankcje,
na wypadek gdyby strony czynności
cywilnoprawnych chciały je tak ukształtować, by osiągnąć zmniejszenie zobowiązania podatkowego lub zwiększenie
ulgi (np. art. 19 ust. 3 ustawy z dnia
od osób fizycznych13). Wskazane wyjątki mają potwierdzać przy tym ogólną
zasadę, że na gruncie przepisów prawa
podatkowego nie może znaleźć zastosowania przepis art. 58 § 1 Kodeksu
cywilnego14.
Również w orzecznictwie podkreśla
się, że dążenie podatnika do zapłacenia
podatku w możliwie najniższej wysokości trudno uznać za skutek zabroniony
przez prawo, co jest elementem konstytutywnym działania in fraudem legis.
Jedynym kryterium oceny działań podatnika powinna być zgodność tych
działań z przepisami ustaw podatkowych15. Także Sąd Najwyższy nie znalazł podstaw do zastosowania w kontekście prawnopodatkowym art. 58 § 1
k.c. i uznał, że umowa, której celem
miało być uniknięcie płacenia podatku,
nie staje się tylko z tego powodu nieważna16. Podobnie w tezie wyroku NSA
z dnia 16 grudnia 2005 r.17 wskazano,
że organy podatkowe nie mają na gruncie prawa podatkowego podstaw do
kwestionowania umów skutecznie zawartych, nawet jeśli ich celem jest
zmniejszenie ciężaru podatkowego.
Dążenie do płacenia jak najniższych
podatków nie jest prawnie zakazane;
ANALIZY I OPINIE
jest niejako „naturalnym” prawem każdego podatnika. Do organów podatkowych, a następnie sądu administracyjnego, należy ocena na ile skutecznie
– zgodnie z prawem – te dążenia są
przez konkretny podmiot realizowane.
W wyroku WSA w Warszawie z dnia
30 marca 2004 r. stwierdzono, że jeżeli obowiązujący porządek prawny
stwarza podatnikowi możliwość wyboru kilku legalnych konstrukcji do osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego, z których każda będzie miała
inny wymiar podatkowy, to wybór najkorzystniejszego podatkowo rozwiązania nie może być traktowany jako
obejście prawa.
Należy podkreślić, że z istoty prawa
podatkowego można wyprowadzić zasadniczą normę nakazującą zapłatę
podatku w sytuacji spełnienia warunków powodujących powstanie zobowią-
zania podatkowego. Nie istnieje natomiast generalna zasada nakładająca na
podatnika obowiązek działania dla powstania zobowiązania w wysokości
największej z możliwych. Istotą działalności gospodarczej jest bowiem maksymalizacja zysku, a nie maksymalizacja zobowiązań podatkowych18.
8
9
10
Przypisy:
11
1
2
3
4
5
6
7
„Konstytucją RP”.
Orzeczenie TK z dnia 3 września 1996 r.
sygn. akt K 10/96.
P. Pietrasz, Opodatkowanie dochodów
nieujawnionych, Warszawa 2007, s. 70.
S. Dolata, Podstawy wiedzy o polskim
systemie podatkowym, Warszawa 2011,
s. 46.
P. Pietrasz, op. cit., s. 44.
P. Karwat, Obejście prawa podatkowego,
Dom Wydawniczy ABC 2003, s. 222.
Contra legem facit, qui id facit guod lex prohibet, in freudem vero, qui salvis verbis le-
12
13
14
15
16
17
18
gis sententiam eius ciricumvenit (maksyma
Paulusa), cytat za: Z. Radwański, System
prawa prywatnego, t. 2 [w:] Prawo cywilne
– część ogólna pod red. Z. Radwańskiego,
Tekst jednolity Dz.U. z dnia 3 lipca 2012 r.
poz. 749 ze zm.
Z. Radwański, A. Olejniczak, Zobowiązania – część ogólna, Warszawa 2008,
s. 128.
Orzeczenie TK z dnia 11 maja 2004 r. sygn.
akt K 4/03.
B. Brzeziński, Glosa do wyroku NSA oz. w
Gdańsku z dnia 31 stycznia 2002 r., sygn.
akt I SA/Gd.
2012 r. poz. 361 ze zm.
Sygn. akt III SA 2602/00.
E. Knosala, A. Matan, Kryterium legalności
przy płaceniu podatków, Rzeczpospolita Nr
46/1997, s. 15.
Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 lutego
1978 r. sygn. akt II CR 1/78, PUG.
Sygn. akt II FSK 82/05.
Sygn. akt I SA/Gd 771/01.
Powierzenie mienia spółki w związku z wykonywaniem
mandatu członka rady nadzorczej w świetle przepisów
prawa podatkowego
Anna Żarkowska
Jacek Budziszewski
W artykule omówiono skutki na gruncie podatków dochodowych zawarcia z członkiem rady nadzorczej umowy
powierzenia mienia spółki na cele związane ze sprawowaniem tej funkcji.
Funkcje rady nadzorczej
Na mocy art. 381 ustawy z dnia
15 września 2000 r. Kodeks spółek
handlowych1 organem obligatoryjnym
w spółce akcyjnej jest rada nadzorcza.
System kontroli w spółce został powierzony tylko temu organowi i jest realizowany w sposób pośredni. Zadaniem
rady nadzorczej jest sprawowanie w
spółce funkcji nadzoru, ale rada może
pośrednio wpływać na działalność tego
podmiotu w inny sposób. W szczególności może powoływać i odwoływać
zarząd, gdy statut spółki tak stanowi,
czy zawieszać członków zarządu w
czynnościach. Może też wywierać
wpływ na dokonywane czynności prawne.
Rada nadzorcza realizuje swoje
zadania poprzez podejmowanie
uchwał, wydawanie opinii, ocen odnoszących się do sfery finansowej i niefinansowej działania podmiotu. Dodatkowo ma kompetencje w zakresie reprezentacji spółki w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych, m.in. w
przypadku gdy wnosi powództwo o
uchylenie uchwały lub stwierdzenie jej
nieważności. Należy jednak wskazać,
że rada nadzorcza oraz walne zgromadzenie nie mają prawa wydawania
zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki. Rada
nadzorcza nadzoruje więc działalność
spółki, czyli ogół poczynań zarządu,
prowadząc kontrolę zarówno czysto
rachunkową, jak i obejmującą faktyczne działania zarządu, oraz dokonując
oceny tych czynności pod względem
ich celowości i racjonalności. Kontrola
prowadzona przez radę nadzorczą
61
ANALIZY I OPINIE
obejmuje ocenę sprawozdania rocznego (finansowego i opisowego) i ocenę
wnoszonych wniosków zarządu dotyczących podziału zysku i pokrycia
straty. Rada nadzorcza może nadzorować cząstkowe aktywności, niektóre
działy, pracę członków zarządu. Nadzór może dotyczyć spraw finansowych,
wykorzystania funduszy, prawidłowości zawieranych umów z kontrahentami, z pracownikami, realizacji zobowiązań podatkowych itp.
Podatek dochodowy od osób
fizycznych – skutki
po stronie członków rady
nadzorczej
Często spółka jest obowiązana na
mocy np. postanowień statutu do pokrywania kosztów w związku z wykonywaniem przez członków rady nadzorczej powierzonych im funkcji. Poniżej
omówiona zostanie przykładowa sytuacja, gdy na podstawie zawieranych
umów spółka powierzy członkom rady
nadzorczej urządzenia elektroniczne,
które będą przez nich wykorzystywane
w związku z wykonywaniem funkcji w
radzie nadzorczej, natomiast spółka
zobowiąże się do ponoszenia kosztów,
jakie będą wiązały się z posiadaniem
tych urządzeń oraz korzystaniem z
nich.
Na mocy umowy spółka może nałożyć na członków rady nadzorczej określone obowiązki związane z korzystaniem z tych urządzeń, np. takie jak:
1) obowiązek zapoznania się z instrukcją obsługi;
2) zakaz instalowania w pamięci urządzenia aplikacji i programów;
3) w razie nieprawidłowego funkcjonowania urządzenia – niezwłoczne
przekazanie go spółce;
4) zabezpieczenie przed kradzieżą lub
przypadkową utratą;
5) zabezpieczenie danych w możliwie
najlepszy sposób;
6) niezwłoczne poinformowanie organów ścigania o utracie lub kradzieży
urządzenia i przekazanie tej wiadomości spółce.
Umowy co do zasady są zawierane
na czas pełnienia funkcji członka rady
nadzorczej, co oznacza, że po ustaniu
członkostwa w radzie nadzorczej umowa ulega rozwiązaniu, a urządzenie
powinno być natychmiast zwrócone
spółce.
62
Umowa użyczenia jest umową
nazwaną uregulowaną w art. 710‑719
ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
Kodeks cywilny 2. W świetle tych przepisów przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić
biorącemu, przez czas oznaczony lub
nieoznaczony, na bezpłatne używanie
oddanej mu w tym celu rzeczy. Jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy
używać w sposób odpowiadający jej
właściwościom i przeznaczeniu. Bez
zgody użyczającego biorący nie może
oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania. Po zakończeniu
użyczenia biorący do używania obowiązany jest zwrócić użyczającemu
rzecz w stanie niepogorszonym; jednakże biorący nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące
następstwem prawidłowego używania.
Istotą umowy użyczenia jest więc
to, że przedmiot umowy pozostaje
własnością spółki.
Na mocy art. 13 pkt 7 ustawy z dnia
od osób fizycznych 3 za przychody z
działalności wykonywanej osobiście, o
której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez
osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób
prawnych.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy
przychodami, z zastrzeżeniem
art. 14‑15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w
zakresie realizacji praw wynikających z
pochodnych instrumentów finansowych,
art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub
postawione do dyspozycji podatnika w
roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych
świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z analizy wskazanego
przepisu wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane wyłącznie
takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem
majątkowym, a zatem jego otrzymanie
musi mieć charakter definitywny. Dotyczy to nie tylko otrzymywanych świadczeń pieniężnych, ale również wszelkich innych świadczeń (np. świadczenia
w naturze).
Świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi
określoną korzyść pod tytułem darmym,
co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego
rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w
przyszłości. Może tu chodzić nie tylko
o korzyść majątkową, lecz np. osobistą.
Wszędzie tam, gdzie świadczący uzyska od podatnika jakąkolwiek korzyść,
nie wystąpi świadczenie nieodpłatne,
lecz co najmniej częściowo odpłatne.
W świetle powyższego należy więc
uznać, że przychód powstaje wyłącznie
wtedy, gdy podatnik faktycznie otrzyma
świadczenie. Jednocześnie warto
wspomnieć o uchwale z dnia 24 października 2011 r. pełnego składu Izby
Finansowej NSA (sygn. akt II FPS
7/10), z której wynika, że już możliwość
skorzystania (postawienie do dyspozycji) ze świadczenia rodzi obowiązek
opodatkowania tego świadczenia podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Należy uznać, że użyczenie przez
spółkę członkom rady nadzorczej urządzeń technicznych wyłącznie na cele
związane z wykonywaniem mandatu
członka rady nadzorczej (tj. funkcji
wynikających z Kodeksu spółek handlowych) nie będzie stanowiło dla
tych osób trwałego (definitywnego)
przysporzenia majątkowego, nie jest
też korzyścią osobistą. Użyczenie tych
urządzeń ma bowiem na celu usprawnienie pracy rady nadzorczej oraz zabezpieczenie informacji poufnych
przekazywanych przez poszczególne
jednostki organizacyjne spółki.
W analizowanym przypadku po
stronie członków rady nadzorczej nie
powstanie przychód ze źródła, o którym
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku
z art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca
1991 r., podlegający opodatkowaniu
podatkiem dochodowym.
Dodatkowo zalecane jest, by przekazanie urządzeń technicznych w celu
wykonywania czynności służbowych
następowało wyłącznie na podstawie
protokołów zdawczo‑odbiorczych określających zasady korzystania z tych
urządzeń oraz prawa i obowiązki osób
korzystających.
ANALIZY I OPINIE
Podatek dochodowy od osób
prawnych – skutki po stronie
spółki
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych4 kosztami
uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
lub zachowania albo zabezpieczenia
źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z
przepisu tego wynika, iż podatnik ma
prawo do zaliczenia w ciężar kosztów
uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:
1) nie zostały one wymienione w
art. 16 ust. 1 ww. ustawy;
2) wykaże ich związek z prowadzoną
działalnością;
3) ich poniesienie ma lub może mieć
wpływ na możliwość powstania
przychodu (w tym zachowania lub
zabezpieczenia źródeł przychodów).
Kosztem uzyskania przychodów
będzie zatem taki koszt, który spełnia
łącznie następujące warunki:
1) został poniesiony przez podatnika,
tj. w ostatecznym rozrachunku koszt
musi zostać pokryty z zasobów
majątkowych podatnika;
2) jest definitywny (rzeczywisty), tj.
wartość poniesionego wydatku nie
została podatnikowi w jakikolwiek
sposób zwrócona;
3) pozostaje w związku z prowadzoną
przez podatnika działalnością gospodarczą;
4) poniesiony został w celu uzyskania
przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
5) został właściwie udokumentowany;
6) nie znajduje się w grupie wydatków,
których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
ustawy nie uważa się za koszty
Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę
ma charakter ogólny. Z tego względu
każdy koszt (zwłaszcza wydatek) poniesiony przez podatnika musi podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji podatkowoprawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy
ustawa wyraźnie wskazuje przynależność do kosztów uzyskania przychodów
lub wprost wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów – nie-
zależnie od daty jego poniesienia. W
pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego
pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu (lub co najmniej
realną szansą powstania przychodów
podatkowych) bądź też zachowaniem
albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; najlepiej, jeżeli powyższa
okoliczność jest bezdyskusyjna i stosownie udokumentowana.
Dla ustalenia momentu zaliczenia
wydatków w ciężar kosztów uzyskania
przychodów podatnik musi rozpoznać
rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia
tego powiązania koszty podatkowe
można podzielić na:
1) bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada
się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest
ustalenie, w jakim okresie i w jakiej
wysokości powstał związany z nimi
przychód);
2) inne niż bezpośrednio związane z
przychodami, których nie można w
taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie
uzasadnione jako prowadzące do
ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie);
3) inne niż wskazane powyżej w pkt 1
i 2 – jeśli szczególny moment zaliczenia do kosztów podatkowych
określają przepisy.
Zgodnie z ugruntowanym poglądem
kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami
są takie wydatki, których poniesienie
przekłada się wprost (bezpośrednio) na
uzyskanie konkretnych przychodów.
Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się te wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie,
których nie można przypisać do konkretnego przychodu, mimo że ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Do tego rodzaju kosztów
można zaliczyć m.in. koszty ogólnego
zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę
prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w
uchwytnym związku z konkretnymi
przychodami. Tym samym nie jest moż-
liwe ustalenie, w którym okresie bądź
roku podatkowym wystąpi przychód
uzasadniający potrącenie takich kosztów.
Powyżej zaprezentowany podział
bezpośrednie i pośrednie oraz moment
ich potrącenia (zaliczenia do kosztów
uzyskania przychodów) został uregulowany w art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b‑4e
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., z zastrzeżeniem niektórych postanowień
art. 16 ust. 1.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a tej
ustawy nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz
osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów
stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji. Oznacza to, że
wydatki, które mają charakter osobowy,
z wyjątkiem wynagrodzeń z tytułu pełnionych funkcji, nie mogą być zaliczone
Konstrukcja przepisu art. 16 ust. 1
pkt 38a wskazuje jednak, że takim
kosztem mogą być wydatki dotyczące
szeroko rozumianej obsługi organów
pełniących określone funkcje (rada
nadzorcza, komisja rewizyjna, organy
stanowiące) w związku z zapewnieniem
ich funkcjonowania, a nie dotyczące
bezpośrednio osób wchodzących w
skład tych organów. Jeżeli wydatki te
spełniają przesłanki określone w art. 15
ust. 1 powołanej ustawy, to mogą być
ujęte w kosztach uzyskania przychodów. W związku z tym, że rada nadzorcza jest organem niezbędnym do prawidłowego działania spółki (ustanowionym w Kodeksie spółek handlowych),
koszty związane z jej funkcjonowaniem
są niewątpliwie wydatkami uzasadnionymi i przyczyniającymi się w pośredni
sposób do uzyskania przez ten podmiot
przychodu. W związku z tym, że wydatki te wypełniają dyspozycję art. 15
ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.,
i jako koszty na rzecz organu, jakim jest
rada nadzorcza (a nie na rzecz osób
wchodzących w jej skład), nie zostały
wymienione w art. 16 ust. 1, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania
przychodów.
Należy stwierdzić, że wydatki
poniesione na funkcjonowanie organów nadzorujących działalność
spółki mogą zostać zakwalifikowane
63
ANALIZY I OPINIE
Do takich wydatków należą m.in. koszty związane z użyczeniem urządzeń
technicznych oraz ich użytkowaniem
przez członków rady nadzorczej. Wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów przy spełnieniu przesłanek art. 15 ust. 1 ustawy z dnia
15 lutego 1992 r.
Dodatkowo należy wskazać, że
stosownie do art. 15 ust. 6 tej ustawy
kosztem uzyskania przychodów są
odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a‑16m, z uwzględnieniem
art. 16. W myśl art. 16a amortyzacji
podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c,
stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone
we własnym zakresie, kompletne i
zdatne do użytku w dniu przyjęcia do
używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania
dłuższym niż rok, wykorzystywane
przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego
działalnością gospodarczą albo
oddane do używania na podstawie
umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1,
zwane środkami trwałymi.
Na mocy art. 16d ustawy z dnia
15 lutego 1992 r. podatnicy mogą nie
dokonywać odpisów amortyzacyjnych
od składników majątku, o których mowa
w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g
nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas
koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Składniki majątku wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości
niematerialnych i prawnych najpóźniej
w miesiącu przekazania ich do używa-
nia, zaś późniejszy termin ich wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka
trwałego lub wartości niematerialnej i
prawnej.
Wydatki związane z nabyciem urządzeń technicznych przez spółkę będą
stanowiły koszt uzyskania przychodów
poprzez odpisy amortyzacyjne, o ile ich
wartość początkowa przekroczy 3500 zł;
w przeciwnym wypadku wydatek ten
spółka będzie mogła zaliczyć jednorazowo w ciężar kosztów uzyskania
przychodów w miesiącu oddania ich do
używania.
Przypisy:
1
2
3
4
Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., zwana
dalej „Kodeksem spółek handlowych” lub
„k.s.h.”.
Strata odpowiadająca niezamortyzowanej
wartości początkowej inwestycji w obcym środku
trwałym w świetle uchwały siedmiu sędziów NSA
z dnia 25 czerwca 2012 r.
Malwina Sik
W artykule przedstawiono wnioski wynikające z analizy uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r.
(sygn. akt II FPS 2/12), która dotyczy problematyki straty odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej
inwestycji w obcym środku trwałym, która nie spełnia przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Uchwała NSA stała w się w tej kwestii konieczna, bowiem Naczelny Sąd
Administracyjny zasadnie uznał, że
wyłoniło się zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości - w uzasadnieniu postanowienia z 4 dnia
kwietnia 2012 r. (sygn. akt II FSK
1312/11) zostało wykazane, że w od
64
niesieniu do stanowiących źródło wątpliwości przepisów ustawy z 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od
osób, tj. art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt
6 sytuacja taka miała miejsce. Potwierdzeniem tego są również opisane w tym
postanowieniu rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym
też Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W przedmiotowej uchwale siedmiu
sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r.
(sygn. akt II FPS 2/12) stwierdzono, że
strata powstała w wyniku likwidacji
(z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności) nie w pełni umorzo-
ANALIZY I OPINIE
nej inwestycji w obcym środku
trwałym może być kosztem, jeżeli
wynika z działań uzasadnionych
ekonomicznie, mających na celu
zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.
Sąd ten wskazał, że nieuzasadnione jest przyjęcie jedynie wniosku płynącego z zaprzeczenia art. 16 ust. 1
pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
podatku dochodowym od osób prawnych1, gdyż dla możliwości rozliczenia
straty istotna jest też przyczyna likwidacji środka trwałego.
NSA zinterpretował ponadto znaczenie pojęcia „likwidacja środka trwałego”.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy do kosztów uzyskania
przychodów nie zalicza się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w
pełni umorzonych środków trwałych,
jeżeli środki te utraciły przydatność
gospodarczą na skutek zmiany rodzaju
działalności.
Stratę należy traktować jako niemożność pełnej amortyzacji środka
trwałego, a nie postrzegać jedynie w
ujęciu finansowym.
Sąd zauważył, że „likwidacja” nie
ma normatywnej definicji. Definicja językowa nie dostarcza zaś przekonujących argumentów dla przyjęcia, że likwidacja środka trwałego (inwestycji w
obcym środku trwałym) miałaby być
rozumiana wyłącznie jako jego fizyczne
unicestwienie, destrukcja, rzeczywiste
zniszczenie w taki sposób, by definitywnie utracił on użyteczność. Wręcz
przeciwnie – zawężenie pojęcia likwidacji tylko do fizycznego unicestwienia
środka trwałego pozbawiałoby sensu
przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. w tej części, w
jakiej wprowadza on warunek utraty
przydatności gospodarczej na skutek
zmiany rodzaju działalności, który stawałby się zbędny w razie fizycznego
zniszczenia środka trwałego. Warunek
fizycznego unicestwienia środka trwałego w celu jego likwidacji nie wynika
też z innych regulacji podatkowych. Co
więcej, w wielu przypadkach warunek
ten skłaniałby podatników do podejmowania zupełnie nieracjonalnych i nieekonomicznych działań, bez istnienia
ku temu uzasadnionej potrzeby.
Likwidację należy rozpatrywać z
punktu widzenia podatnika, który jej
dokonuje, a więc jako definitywne wyzbycie się środka trwałego, w tym
przypadku inwestycji w obcym środku
trwałym, np. pozbycie się w następstwie
pozostawienia poniesionych nakładów
u wynajmującego – właściciela budynku (środka trwałego).
Jeżeli strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych (inwestycji w obcych
środkach trwałych), które utraciły przydatność gospodarczą z przyczyn innych
niż zmiana rodzaju działalności, to
przypadek taki nie jest objęty wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów
na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy
z dnia 15 lutego 1992 r.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy,
za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie
poniesione wydatki, których celem jest
osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła,
związane z prowadzoną działalnością
gospodarczą, o ile nie zostały one wymienione w katalogu kosztów (wydatków) zawartym w art. 16 ust. 1.
Działając w warunkach rynkowych,
podatnik musi podejmować racjonalne
z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach,
działania zmierzające do uzyskania
możliwie największej efektywności
ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych dziedzin działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć.
Na podstawie analizowanej uchwały należy stwierdzić, że niezamortyzowana inwestycja w obcym środku
trwałym może zostać zaliczona do
kosztów uzyskania przychodów. W
sprawie będącej przedmiotem uchwały
działanie polegające na likwidacji inwestycji było bowiem uzasadnione względami ekonomicznymi, jako że spółka
nie mogła prowadzić działalności gospodarczej wskutek utraty uprawnień
do wykonywania działalności gospodarczej.
Przypisy:
1
NOWOŚĆ WYDAWNICZA
ZESZYT 230
KOMENTARZ DO
USTAWY O PODATKU
OD TOWARÓW I USŁUG
pod redakcją prof. dr hab.
Witolda Modzelewskiego
Komentarz jest siódmym, zmienionym
wydaniem Komentarza do ustawy
o podatku od towarów i usług,
opublikowanego po raz pierwszy
w 2006 r. Komentarz dotyczy stanu
prawnego na dzień 15 lipca 2012 r.
Poprzednie wydania tej książki
zyskały uznanie Czytelników, gdyż
jej celem jest praktyczna analiza
treści ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
o podatku od towarów i usług oraz
wyjaśnienie problemów, istotnych
dla podmiotów rozliczających
ten podatek, nie zaś cytowanie
i streszczanie obszernego dorobku
interpretacyjnego administracji
podatkowej oraz judykatury sądowej.
Warto jednocześnie wiedzieć, że
w ciągu ostatnich kilku lat wydano
ponad 80 tys. interpretacji dotyczących
tego podatku, co powoduje, że ich
praktyczna przydatność jest bliska
zeru.
Książka, którą oddajemy do rąk
Czytelników ma za zadanie pomóc
w lekturze i zrozumieniu ustawy
o podatku od towarów i usług, a także
wskazać możliwości praktycznego
wykorzystania Dyrektywy 2006/112/
WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.
w sprawie wspólnego systemu
podatku od wartości dodanej. Nie
ulega wątpliwości, że dla podatników
ważniejsza jest i będzie znajomość
ustawy, niż tysięcy urzędowych
interpretacji.
Wydanie VII, format B5, Cena 180 zł.
65
ANALIZY I OPINIE
Zakup licencji w ramach importu usług – moment
powstania obowiązku podatkowego
Justyna Zając-Wysocka
Autorka jest radcą prawnym, doradcą podatkowym, doktorantką na Wydziale Prawa i Administracji Uniwersytetu Jagiellońskiego,
Dyrektorem Departamentu Doradztwa Podatkowego w Małopolskim Instytucie Studiów Podatkowych w Krakowie
Marcin Parulski
Autor jest prawnikiem, konsultantem podatkowym w Małopolskim Instytucie Studiów Podatkowych w Krakowie
Z uwagi na postępującą cyfryzację wielu aspektów prowadzenia działalności gospodarczej coraz częściej przedsiębiorcy nabywają różnego rodzaju licencje związane z wykorzystywanymi programami komputerowymi. Nierzadko jednak podmioty udzielające licencji na oferowane programy nie mają siedziby działalności gospodarczej lub
stałego miejsca prowadzenia takiej działalności na terytorium RP. W niniejszym artykule omówiona zostanie problematyka rozpoznawania momentu powstania obowiązku podatkowego przy nabywaniu licencji przez podatników
VAT w ramach importu usług.
W myśl art. 2 ust. 9 ustawy z dnia
11 marca 2004 r. o podatku od towarów
i usług1 import usług to świadczenie
usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym
mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
Udzielenie licencji stanowi na gruncie podatku od towarów i usług świadczenie usług. Stosownie bowiem do
art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez
świadczenie usług rozumieć należy
każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki
organizacyjnej niemającej osobowości
prawnej, które nie stanowi dostawy
towarów w rozumieniu art. 7, w tym
także przeniesienie praw do wartości
niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.
Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 tej
ustawy podatnikami są również osoby
prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
fizyczne będące usługobiorcami usług
świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na
terytorium kraju. Powyższy przepis
stosuje się także wtedy, gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia
działalności gospodarczej na terytorium
66
kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub
inne miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce
prowadzenia działalności gospodarczej
na terytorium kraju, nie uczestniczy w
tych transakcjach (art. 17 ust. 1a).
W przypadkach wymienionych powyżej usługodawca nie rozlicza podatku należnego, gdyż to na nabywcy
usługi ciąży obowiązek naliczenia podatku (tzw. mechanizm odwrotnego
obciążenia).
Obowiązek naliczenia podatku
przez nabywcę usługi wystąpi, jeżeli
usługobiorcą jest podatnik, o którym
mowa w art. 15, a w zakresie usług, do
których stosuje się art. 28b, również
osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik
VAT UE, zgodnie z art. 97.
Stosownie do art. 28b ustawy z dnia
11 marca 2004 r. zasadą jest, że miejscem świadczenia usług w przypadku
świadczenia usług na rzecz podatnika
jest miejsce, w którym podatnik będący
usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jeżeli usługi są
świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym
miejscu niż jego siedziba działalności
gospodarczej, miejscem świadczenia
tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W
sytuacji zaś gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest
miejsce, w którym posiada on stałe
miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Jeżeli polski przedsiębiorca (będący
podatnikiem VAT) nabywa licencje, to
prawne miejsce świadczenia usługi
powinno być ustalane zgodnie z
art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (nie znajduje tutaj zastosowania żadne wyłączenie ze stosowania
tego przepisu), czyli według siedziby
działalności gospodarczej usługobiorcy.
A zatem w analizowanym przypadku
znajduje się ono na terytorium RP. Ponadto, jeżeli podmiot udzielający licencji (usługodawca) nie posiada siedziby
działalności gospodarczej lub stałego
miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – nabycie takich licencji stanowi import
usług.
Z uwagi na to, że w omawianej sytuacji zastosowanie znajduje art. 28b
ww. ustawy, moment powstania obowiązku podatkowego przy imporcie
ANALIZY I OPINIE
usług powinien być rozpoznawany na
podstawie art. 19 ust. 19a i ust. 19b.
Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy z
dnia 11 marca 2004 r., w przypadku
usług, do których stosuje się art. 28b,
stanowiących import usług, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:
1) usługi, dla których, w związku z ich
świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności
lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu,
do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2) usługi świadczone w sposób ciągły
przez okres dłuższy niż rok, dla
których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają
terminy rozliczeń lub płatności,
uznaje się za wykonane z upływem
każdego roku podatkowego, do
momentu zakończenia świadczenia
tych usług.
Natomiast na podstawie art. 19
ust. 19b ww. ustawy, do usług, o których
mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 19
ust. 11, jeżeli przed wydaniem towaru
lub wykonaniem usługi otrzymano
część należności, w szczególności:
przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę,
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
W tym miejscu należy zaznaczyć,
że zgodnie z interpretacją Dyrektora
Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia
14 lipca 2010 r. (sygn. ILPP2/443619/10-3/MN) dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku
podatkowego istotne jest ustalenie
momentu, w którym usługa została
wykonana. „Moment wykonania usługi”
nie został jednak w ustawie z dnia
11 marca 2004 r. zdefiniowany. Można
go zatem ustalać w oparciu o moment
realizacji poszczególnych umów, w
których kontrahenci zastrzegają, w jaki
sposób dojdzie do realizacji i finalizacji
usługi (przygotowanie i przesłanie dokumentacji, sporządzenie i podpisanie
protokołu odbioru itp.). Jak wskazano
w ww. interpretacji, NSA w wyroku z
dnia 5 lutego 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr
1586/97) stwierdził, że: „O tym, czy
dana usługa została faktycznie wykonana decyduje jej charakter. O charakterze usługi i o dacie jej wykonania
decydują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem sytuacji, gdy moment
ten określa powszechnie obowiązujący
przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług”. Zdaniem organu podatkowego, usługę
uważa się za wykonaną, jeżeli usługodawca wykonał wszystkie zobowiązania
składające się na określony rodzaj
usług i wynikające z zawartej umowy.
Natomiast w razie braku umowy – wykonanie usługi ustala się na podstawie
okoliczności faktycznych, potwierdzonych stosownymi dowodami.
W przypadku nabycia licencji udzielanych na czas nieoznaczony za datę
wykonania usługi należy uznać datę
przyznania (udzielenia) licencji – przyjęcie przeciwnego twierdzenia skutkowałoby tym, że usługi takie nigdy nie
byłyby wykonane 2. W konsekwencji
obowiązek podatkowy z tytułu importu
usług licencji udzielanych na czas
nieoznaczony powstaje co do zasady
z chwilą ich udzielenia. Jeśli jednak
zapłata za takie licencje nastąpi przed
ich udzieleniem, to obowiązek podatkowy z tytułu importu usług powstanie z
chwilą dokonania zapłaty zgodnie z
art. 19 ust. 19b ustawy z dnia 11 marca
2004 r.
Warto też zacytować interpretację
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
z dnia 29 maja 2012 r. (sygn. IPPP3/443720/10/12-5/S/KC), wydaną w następstwie wyroku WSA w Warszawie z dnia
16 grudnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa
2638/11), w której wyjaśniono, że: „(…)
Wnioskodawca w stanie faktycznym
podaje, że w ramach prowadzonej
działalności gospodarczej nabywa
usługi, z tytułu których rozpoznaje w
Polsce import usług. Przedmiotem tych
transakcji są usługi pochodzące od
podmiotów prowadzących działalność
i posiadających siedzibę poza terytorium kraju, których okres trwania może
przekraczać 12 kolejnych miesięcy
kalendarzowych. Inne usługi trwają
12 miesięcy bądź krócej, ale ich świadczenie odbywa się na przełomie roku.
Co do usług, których okres świadczenia
może trwać 18 miesięcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zastosowanie
znajdzie art. 19 ust. 19a pkt 2 ustawy.
Natomiast powziął wątpliwość czy dla
określenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, które
trwają kolejnych 12 miesięcy i są wyko-
nywane na przełomie roku kalendarzowego, może mieć zastosowanie przepis
art. 19 ust. 19a pkt 2 ustawy. (…) Zastosowanie przez ustawodawcę w
art. 19 ust. 19a ustawy o VAT dwóch
różnych określeń to jest «rok» i «rok
podatkowy» oznacza, że nie można
przy wykładni tegoż przepisu utożsamiać obu pojęć. Uznać więc należy, że
pod pojęciem usług świadczonych w
sposób ciągły przez okres dłuższy
niż rok, o których mowa w art. 19
ust. 19a pkt 2 ustawy o VAT rozumieć
należy usługi wykonywane przez
okres dłuższy niż 365 dni. Oznacza
to, że w sytuacji, w której usługi
świadczone są przez okres krótszy,
czyli przez okres 365 dni lub mniej,
nie ma do nich zastosowania art. 19
ust. 19a pkt 2 ustawy o VAT. (…)
Zatem obowiązek podatkowy w przypadku usług, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym powstanie w momencie zakończenia wykonywania usługi, gdy usługa jest
świadczona przez okres nie dłuższy
niż 12 miesięcy. Co do usług, których
okres świadczenia może trwać
18 miesięcy, tut. Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy, iż w tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 19
ust. 19a pkt 2 ustawy. Wnioskodawca,
w sytuacji, gdy będzie rozpoznawał
import usług, dla usług wykonywanych
przez okres 18 miesięcy, obowiązek
podatkowy w takim przypadku powstanie z końcem roku podatkowego
oraz z chwilą wykonania usługi, w
wartościach proporcjonalnych na momenty powstania obowiązku podatkowego. W sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi nastąpi zapłata ze strony
Wnioskodawcy za przedmiotowe usługi,
zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 19b
ustawy”.
W przypadku licencji udzielanych
na okres do roku usługa jest więc
wykonana z końcem okresu, na który
licencja została udzielona. W tym też
momencie – zgodnie z zasadą ogólną
wynikającą z art. 19 ust. 19a ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. – powinien zostać rozpoznany obowiązek podatkowy
(zakładając, że nie zostały ustalone
przez strony umowy licencji następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń). Jeżeli jednak przed tym dniem
zostanie dokonana na rzecz usługodawcy (licencjodawcy) płatność, to
67
ANALIZY I OPINIE
stanowi ona zaliczkę w rozumieniu
powołanej ustawy, a zatem w tym momencie powinien zostać rozpoznany
obowiązek podatkowy od wypłaconych kwot (zgodnie z art. 19 ust. 19b).
Stanowisko to znajduje potwierdzenie
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 maja 2011 r.
(sygn. IPPP3/443-597/11-2/JF).
Natomiast do licencji udzielanych
na okres przekraczający jeden rok
(czyli gdy dotyczą one okresu dłuższego niż 365 dni) ma zastosowanie
wskazany wyżej art. 19 ust. 19a pkt 2
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Obowiązek podatkowy w takim przypadku
będzie co do zasady powstawać z końcem każdego roku podatkowego oraz
z chwilą wykonania usługi (czyli z upływem okresu obowiązywania licencji).
Jeżeli jednak zapłata za przedmiotowe usługi nastąpi wcześniej, zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 19b powołanej ustawy.
Powyższe stanowisko znajduje
potwierdzenie w przywołanej już wcześniej interpretacji z dnia 30 maja 2011 r.
wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który wypowiadał się
także co do momentu powstania obowiązku podatkowego przy imporcie
usług w postaci licencji udzielanych na
okres przekraczający jeden rok. Stwierdził on, że: „Odnosząc przedstawione
powyżej regulacje do licencji nabywanych na okresy dłuższe niż rok należy
wskazać, że z uwagi na brak wyodrębnienia okresów rozliczeniowych wartość
licencji należałoby podzielić i w odpowiednich częściach opodatkować w
ramach importu usług z końcem każdego roku podatkowego aż do końca
okresu, na który udzielono licencji.
Przykładowo, jeżeli licencja zawierana
jest na okres 3 lat, począwszy od
1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.,
to wartość licencji Spółka powinna podzielić na trzy części i odpowiednio
1/3 wartości opłaty licencyjnej opodatkować z końcem każdego roku podatkowego, 31 grudnia odpowiednio
2011 r., 2012 r. i 2013 r. Niemniej jednak, jeżeli Spółka przed wskazanymi
powyżej terminami dokonuje płatności
całości lub części należności licencyjnej, to opłaty te dla potrzeb podatku od
towarów i usług Spółka traktuje jako
zaliczki i opodatkowuje w ramach importu usług w momencie dokonania
płatności. Konsekwentnie, Spółka z
końcem każdego roku podatkowego
powinna weryfikować, czy część należności licencyjnej przypadającej na ten
rok (w podanym przykładzie 1/3 wartości licencji) została uregulowana w
formie zaliczki. Jeżeli Spółka dokonała
takiej płatności, to nie musi opodatkowywać części wartości licencji z końcem tego roku, a jeżeli nie, to powinna
odpowiednią część licencji opodatkować w dniu 31 grudnia. Przykładowo,
jeżeli licencja udzielona jest na trzy lata
(od 2011 do 2013 roku), to z końcem
2011 r. Spółka powinna opodatkować
w ramach importu usług 1/3 wartości
licencji. Jeżeli jednak Spółka dokonała
wcześniej płatności na kwotę równą lub
wyższą 1/3 wartości licencji, to z końcem tego roku nie musi rozpoznawać
obowiązku podatkowego z tytułu importu usług od tej licencji. Analogicznie
należałoby postępować w kolejnych
latach podatkowych, aż do upływu
okresu licencji”. Analogicznie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej
w Łodzi w interpretacji z dnia 11 maja
2012 r. (sygn. IPTPP2/443-104/12-6/
IR).
Przypisy:
1
2
11 marca 2004 r.”.
Podobnie wypowiedział się A. Bartosiewicz
(w:) Import licencji a moment powstania
obowiązku podatkowego, „Rzeczpospolita” z dnia 8 marca 2010 r. Stwierdził
on ponadto: „Przy licencji udzielonej na
czas nieoznaczony można twierdzić, że
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
udzielenia licencji. Wtedy bowiem licencjodawca wykonuje w całości swoje świadczenie polegające na tym, że uprawnia
licencjobiorcę do określonego korzystania
z przedmiotu praw autorskich (tu programu komputerowego). Z chwilą udzielenia
licencji świadczenie jest wykonane, czyli
dochodzi do wykonania usługi. Powstaje
zatem obowiązek podatkowy w imporcie
usług”.
Zwolnienie od podatku dochodowego dochodów
uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej
na terenie specjalnej strefy ekonomicznej
Barbara Głowacka
W kolejnym artykule z cyklu poświęconego ukazaniu korzyści płynących z działalności na terenie specjalnych
stref ekonomicznych przedstawiono w szczególności zagadnienie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów
uzyskiwanych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnych stref ekonomicznych.
Pomoc w postaci zwolnienia od
podatków dochodowych (podatek dochodowy od osób prawnych, podatek
dochodowy od osób fizycznych) przy
68
znawana podmiotom prowadzącym
działalność na terenie specjalnych stref
ekonomicznych stanowi dozwoloną
pomoc publiczną. Na podstawie art. 12
ustawy z dnia 20 października 1994 r.
o specjalnych strefach ekonomicznych1
dochody uzyskane z działalności
gospodarczej prowadzonej na tere-
ANALIZY I OPINIE
nie strefy w ramach zezwolenia przez
osoby prawne lub osoby fizyczne
prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach
określonych w przepisach o podatku
dochodowym od osób prawnych lub
w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady
korzystania ze wskazanego zwolnienia,
jego wielkość, czas trwania, szczegółowe warunki uznawania wydatków za
wydatki poniesione na inwestycję na
terenie strefy, a także ich minimalną
wysokość, regulują również m.in. przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z
dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności
gospodarczej na terenach specjalnych
stref ekonomicznych2 oraz przepisy ww.
ustawy.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy
z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych3 wolne
od podatku dochodowego są dochody
podatników uzyskane z działalności
gospodarczej prowadzonej na terenie
specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w
art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r., przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć
wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów
kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z
odrębnymi przepisami. Powyższe zwolnienie obowiązuje z zastrzeżeniem
art. 21 ust. 5a‑5c ustawy z dnia 26 lipca
1991 r.
Zwolnienie przysługuje podatnikowi
wyłącznie z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej
prowadzonej na terenie strefy. Dlatego
też w przypadku prowadzenia przez
niego działalności zarówno na terenie
strefy, jak i poza nią, obie działalności
powinny być odpowiednio rozdzielone.
Podstawowym warunkiem prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności
gospodarczej jednocześnie na terenie
strefy, jak i poza nią, jest wyodrębnienie organizacyjne jednostki prowadzącej działalność w specjalnej strefie
ekonomicznej. Warto wskazać, że np.
samo przechowywanie towarów w
magazynie poza strefą nie oznacza
przeniesienia działalności poza jej teren. Jeżeli np. wynajęcie przez podmiot działający na terenie specjalnej
strefy ekonomicznej magazynu poza
terenem tej strefy ma służyć jedynie
składowaniu wyrobów wyprodukowanych na jej terenie, objętych zezwoleniem, to sam fakt ich składowania w
magazynie poza terenem strefy nie
pozbawia ich charakteru „produktu
strefowego”. Należy wskazać, że korzystanie z obcego magazynu w ramach usługi najmu nie stanowi częściowego przeniesienia działalności
gospodarczej objętej zezwoleniem
poza teren strefy. Jeżeli zatem magazynowane towary są wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem, to dochód uzyskany z ich sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Powyższe prawidłowe rozumienie
pojęcia „prowadzenie działalności na
terenie strefy” jest szczególnie istotne,
gdyż niedotrzymanie warunków zezwolenia grozi jego cofnięciem. W przypadku zaś cofnięcia zezwolenia, podatnik
traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres
korzystania ze zwolnienia podatkowego
(art. 21 ust. 5b ustawy z dnia 26 lipca
1991 r.)4. W razie wystąpienia okoliczności, o których mowa powyżej, podatnik ma obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu, w
odniesieniu do którego utracił prawo do
zwolnienia, a w razie poniesienia straty
do jej zmniejszenia o tę kwotę – w rozliczeniu zaliczki za wybrany okres
wpłaty zaliczek, o którym mowa w
art. 44 powołanej ustawy, w którym
utracił to prawo, a gdy utrata prawa
nastąpi w ostatnim okresie wpłaty zaliczek danego roku podatkowego – w
zeznaniu rocznym (art. 21 ust. 5c ww.
ustawy).
Warunki zwolnień w podatku dochodowym od osób prawnych są analogiczne jak w podatku dochodowym od osób
fizycznych.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy
z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych5 wolne
od podatku są dochody uzyskane z
działalności gospodarczej prowadzonej
na terenie specjalnej strefy ekonomicz-
nej na podstawie zezwolenia, o którym
mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia
20 października 1994 r., przy czym
wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie
może przekroczyć wielkości pomocy
publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w
największej wysokości, zgodnie z
odrębnymi przepisami. Powyższe
zwolnienie obowiązuje z zastrzeżeniem
art. 17 ust. 4‑6 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. Zgodnie z ust. 4 zwolnienie
przysługuje podatnikowi wyłącznie z
tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na
terenie strefy. W przypadku cofnięcia
zezwolenia, podatnik traci prawo do
zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze
zwolnienia podatkowego (art. 17 ust. 5
tej ustawy). W razie wystąpienia okoliczności, o których mowa powyżej,
podatnik jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę
dochodu, w odniesieniu do którego
utracił prawo do zwolnienia, a w razie
poniesienia straty do jej zmniejszenia
o tę kwotę – w rozliczeniu zaliczki za
wybrany okres wpłaty zaliczek, o którym
mowa w art. 25 powołanej ustawy, w
którym utracił to prawo, a gdy utrata
prawa nastąpi w ostatnim okresie wpłaty zaliczek danego roku podatkowego
– w zeznaniu rocznym (art. 17 ust. 6
ww. ustawy).
Szczegółowe warunki uznawania
wydatków za wydatki poniesione na
inwestycję na terenie strefy, a także ich
minimalną wysokość, uregulowano w
rozporządzeniu z dnia 10 grudnia
2008 r., które określa wspólnie, dla
wszystkich specjalnych stref ekonomicznych:
1) przedmioty działalności gospodarczej, na które nie będzie wydawane
zezwolenie,
2) maksymalną wielkość pomocy publicznej, którą można udzielić przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy
na podstawie zezwolenia,
3) warunki udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcy prowadzącemu
działalność gospodarczą na terenie
strefy na podstawie zezwolenia,
4) warunki uznawania wydatków za
wydatki poniesione na inwestycję
69
ANALIZY I OPINIE
na terenie strefy, a także minimalną
wysokość tych wydatków,
5) koszty inwestycji uwzględniane przy
obliczaniu wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorców, którzy
uzyskali zezwolenie po dniu 31 grudnia 2000 r.,
6) sposób dyskontowania kosztów inwestycji i wielkości pomocy publicznej
– z zachowaniem warunków rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008
z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego
niektóre rodzaje pomocy za zgodne
ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne
rozporządzenie w sprawie wyłączeń
blokowych)6.
Wyjaśnienia wymaga, z tytułu jakich
wydatków przysługują podatnikom
działającym na terenie strefy zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1
pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
oraz art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia
15 lutego 1992 r.
Zgodnie z § 3 rozporządzenia z dnia
10 grudnia 2008 r. pomoc publiczna
udzielana przedsiębiorcy w formie
zwolnień podatkowych na podstawie
art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. albo na podstawie art. 21
ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca
1991 r. stanowi pomoc regionalną z
tytułu:
1) kosztów nowej inwestycji, której
wielkość jest liczona jako iloczyn
maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i
kosztów inwestycji kwalifikujących
się do objęcia pomocą, określonych
w § 6 lub
2) tworzenia nowych miejsc pracy,
której wielkość jest liczona jako
iloczyn maksymalnej intensywności
pomocy określonej dla danego obszaru i 2‑letnich kosztów pracy
nowo zatrudnionych pracowników,
obejmujących koszty płacy brutto
tych pracowników, powiększone o
składki obowiązkowe, takie jak
składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę
od dnia zatrudnienia tych pracowników.
Co istotne, warunkiem udzielenia
pomocy z tytułu nowej inwestycji jest
udział środków własnych przedsiębiorcy rozumianych jako środki, które nie
zostały uzyskane w ramach udzielonej
70
mu pomocy, wynoszących co najmniej
25% całkowitych kosztów kwalifikowanych inwestycji.
Utworzenie nowych miejsc pracy
oznacza przyrost netto miejsc pracy w
danym przedsiębiorstwie w związku z
realizacją nowej inwestycji w stosunku
do średniego zatrudnienia w okresie
12 miesięcy przed dniem uzyskania
zezwolenia.
Natomiast przez nową inwestycję
należy rozumieć inwestycję w środki
trwałe oraz wartości niematerialne i
prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego
przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów
bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za
nową inwestycję uznaje się również
nabycie przedsiębiorstwa, które jest w
likwidacji albo zostałoby zlikwidowane,
gdyby nie zostało nabyte, przy czym
przedsiębiorstwo jest nabywane przez
samodzielnego przedsiębiorcę w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia
nr 800/2008.
Niedopuszczalna jest pomoc przeznaczona na inwestycje odtworzeniowe.
Przez nowo zatrudnionych pracowników należy rozumieć liczbę pracowników zatrudnionych po dniu uzyskania
zezwolenia, w związku z realizacją
nowej inwestycji, jednak nie później niż
w okresie 3 lat od zakończenia inwestycji, a każde miejsce pracy jest utrzymane przez okres co najmniej 5 lat, zaś
w przypadku małych i średnich przedsiębiorców – przez okres co najmniej
3 lat, licząc od dnia ich utworzenia.
Liczba pracowników oznacza pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy w okresie jednego roku
wraz z pracownikami zatrudnionymi w
niepełnym wymiarze czasu pracy oraz
pracownikami sezonowymi, w przeliczeniu na etaty w pełnym wymiarze
czasu pracy.
Pomoc przeznaczona na nowe inwestycje może być udzielana wraz z
pomocą na tworzenie nowych miejsc
pracy, pod warunkiem że łącznie wielkość tych pomocy nie przekracza maksymalnej dopuszczalnej wielkości
pomocy określonej w § 4 rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r., przy czym
dopuszczalną wielkość pomocy określa
się jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy i wyższej kwoty kosztów
nowej inwestycji lub 2‑letnich kosztów
pracy nowo zatrudnionych pracowników.
Pomoc, o której mowa, może być
udzielana łącznie z inną pomocą na
nowe inwestycje lub tworzenie nowych
miejsc pracy, bez względu na jej źródło i formę, pod warunkiem że łącznie
wartość tej pomocy nie przekroczy
dopuszczalnej wielkości pomocy określonej w § 4 powołanego rozporządzenia.
Od wielkości poniesionych wydatków uzależniony będzie sposób obliczenia maksymalnej kwoty pomocy
regionalnej (maksymalnego zwolnienia
podatkowego). Istotne jest uwzględnienie limitów wynikających z mapy pomocy regionalnej dla danego obszaru, na
którym znajduje się analizowana specjalna strefa ekonomiczna. Rozporządzenie z dnia 10 grudnia 2008 r. odpowiada w tym zakresie wytycznym mapy
pomocy regionalnej obowiązującej od
dnia 1 stycznia 2007 r.
Zgodnie z § 4 tego rozporządzenia
maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej (jeżeli
wielkość tych wydatków nie przekracza
równowartości 50 mln euro), liczona
jako stosunek ekwiwalentu dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do
objęcia tą pomocą, co do zasady wynosi:
1) 50% – na obszarach należących do
województw: lubelskiego, podkarpackiego, warmińsko‑mazurskiego,
podlaskiego, świętokrzyskiego,
opolskiego, małopolskiego, lubuskiego, łódzkiego, kujawsko‑pomorskiego;
2) 40% – na obszarach należących
do województw: pomorskiego,
zachodniopomorskiego, dolnośląskiego, wielkopolskiego, śląskiego, a do dnia 31 grudnia 2010 r.
– na obszarze należącym do województwa mazowieckiego, z wyłączeniem miasta stołecznego
Warszawy;
3) 30% – na obszarze należącym do
miasta stołecznego Warszawy oraz
w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r.
do dnia 31 grudnia 2013 r. – na
obszarze należącym do województwa mazowieckiego.
ANALIZY I OPINIE
Maksymalną intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej udzielanej małym lub średnim przedsiębiorcom, w rozumieniu załącznika I do
rozporządzenia nr 800/2008, z wyłączeniem przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w sektorze transportu, podwyższa się o
20 punktów procentowych brutto w
przypadku małych przedsiębiorców
oraz o 10 punktów procentowych brutto w przypadku średnich przedsiębiorców, w stosunku do maksymalnej intensywności określonej dla poszczególnych obszarów.
Natomiast w przypadku pomocy
regionalnej udzielanej przedsiębiorcy
na realizację dużego projektu inwestycyjnego maksymalną wielkość pomocy
ustala się według określonego przepisami wzoru.
Przez duży projekt inwestycyjny
należy rozumieć nową inwestycję podjętą w okresie 3 lat przez jednego lub
kilku przedsiębiorców, w przypadku
której środki trwałe są połączone ze
sobą w sposób ekonomicznie niepodzielny oraz której koszty kwalifikujące
się do objęcia pomocą przekraczają
równowartość 50 mln euro i zostały
obliczone według kursu ogłoszonego
przez NBP na podstawie cen i kursów
wymiany z dnia udzielenia zezwolenia.
Jeżeli łączna wartość pomocy regionalnej udzielonej ze wszystkich źródeł
przekraczałaby 75% wartości maksymalnej pomocy, jakiej można udzielić
na realizację inwestycji o kosztach
kwalifikujących się do objęcia pomocą
stanowiących równowartość 100 mln
euro, przy zastosowaniu standardowych pułapów pomocy obowiązujących
dla dużych przedsiębiorstw w zatwierdzonej mapie pomocy regionalnej w
dniu przyznania pomocy, projekt pomocy indywidualnej wymaga notyfikacji
Komisji Europejskiej.
Zgodnie z § 5 rozporządzenia z dnia
10 grudnia 2008 r. zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej
inwestycji przysługuje przedsiębiorcy,
począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od
dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.
Warunki korzystania ze zwolnienia
od podatku dochodowego to:
1) utrzymanie własności składników
majątku, z którymi były związane
wydatki inwestycyjne – przez okres
5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w
rozumieniu przepisów o podatku
dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców –
przez okres 3 lat, przy czym nie
wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku
z szybkim rozwojem technologicznym;
2) utrzymanie inwestycji w regionie, w
którym udzielono pomocy, przez
okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku
małych i średnich przedsiębiorców
– przez okres nie krótszy niż
3 lata.
Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc
pracy przysługuje natomiast począwszy
od miesiąca, w którym przedsiębiorca
rozpoczął ponoszenie kosztów pracy,
aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6
powołanego rozporządzenia.
Zgodnie z § 3 ust. 6 ww. rozporządzenia przez nowo zatrudnionych pracowników należy rozumieć liczbę pracowników zatrudnionych po dniu uzyskania zezwolenia, w związku z realizacją nowej inwestycji, jednak nie
później niż w okresie 3 lat od zakończenia inwestycji, a każde miejsce pracy
jest utrzymane przez okres co najmniej
5 lat, zaś w przypadku małych i średnich przedsiębiorców – przez okres co
najmniej 3 lat, licząc od dnia ich utworzenia. Liczba pracowników oznacza
pracowników zatrudnionych w pełnym
wymiarze czasu pracy w okresie jednego roku wraz z pracownikami zatrudnionymi w niepełnym wymiarze czasu
pracy oraz pracownikami sezonowymi,
w przeliczeniu na etaty w pełnym wymiarze czasu pracy.
W przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy
w związku z realizacją nowej inwestycji,
zwolnienie od podatku dochodowego z
tytułu kosztów nowej inwestycji oraz
zwolnienie od podatku dochodowego z
tytułu tworzenia nowych miejsc pracy
przysługują od miesiąca następującego
po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty
został poziom zatrudnienia, określone
w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania
dopuszczalnej pomocy regionalnej.
Zwolnienia te przysługują wyłącznie z
tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia
przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem
strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa
się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. Przy ustalaniu
wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki
organizacyjnej, o której mowa w ust. 5
(przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą również poza obszarem strefy), przepisy art. 25 ustawy z
dnia 26 lipca 1991 r. albo art. 11 ustawy
z dnia 15 lutego 1992 r. stosuje się
odpowiednio.
Za wydatki kwalifikujące się do
objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony
podatek od towarów i usług oraz o
podatek akcyzowy, jeżeli możliwość
ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w
trakcie obowiązywania zezwolenia,
będące:
1) ceną nabycia gruntów lub prawa ich
użytkowania wieczystego;
2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi
przepisami, do składników majątku
podatnika;
3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z
transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji,
know‑how lub nieopatentowanej
wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5) kosztem związanym z najmem lub
dzierżawą gruntów, budynków i
budowli – pod warunkiem że okres
najmu lub dzierżawy trwa co naj-
71
ANALIZY I OPINIE
mniej 5 lat, a w przypadku małych i
średnich przedsiębiorców – co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej
inwestycji;
6) ceną nabycia aktywów innych niż
grunty, budynki i budowle objęte
najmem lub dzierżawą, w przypadku
gdy najem lub dzierżawa ma postać
leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu
lub dzierżawy.
W przypadku przedsiębiorców innych niż mali i średni koszty inwestycji
określone w pkt 4 uwzględnia się w
kosztach kwalifikujących się do objęcia
pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości kosztów, o których
mowa w pkt 1 (§ 6 ust. 2 rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r.).
Zgodnie z § 6 ust. 3 tego rozporządzenia wartości niematerialne i prawne
powinny spełniać łącznie następujące
warunki:
1) będą wykorzystane przez przedsiębiorcę otrzymującego pomoc regionalną wyłącznie w przedsiębiorstwie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, oraz
będą ujęte w aktywach tego przedsiębiorstwa i pozostaną w nim przez
okres co najmniej 5 lat, a w przypadku przedsiębiorcy małego lub
średniego – przez okres co najmniej
3 lat;
2) będą nabyte od osoby trzeciej na
warunkach nieodbiegających od
normalnych praktyk inwestycyjnych;
3) będą podlegać amortyzacji zgodnie
z przepisami o podatku dochodowym.
Cenę nabycia i koszt wytworzenia
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie
z przepisami ustawy z dnia 29 września
1994 r. o rachunkowości7.
W przypadku przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w
sektorze transportu wydatki na zakup
środków transportu nie kwalifikują się
do objęcia pomocą.
72
Jeżeli natomiast przed zakupem
przedsiębiorstwa w stosunku do jego
składników udzielono już pomocy publicznej, to ceny zakupu tych składników
nie zalicza się do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą.
Środki trwałe, o których mowa w
pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę
innego niż mały i średni, mają być
nowe.
Minimalna wysokość kosztów inwestycyjnych, o których mowa w pkt 1,
wynosi 100 000 euro według kursu
ogłoszonego przez NBP z dnia udzielenia zezwolenia.
Należy wskazać, że wielkość poniesionych przez danego podatnika
kosztów, które kwalifikują się do objęcia omawianą pomocą regionalną, nie
jest dowolna i może się okazać, iż
będzie ona mniejsza niż kwota faktycznie przez niego wydatkowana. Wynika
to z tego, że zezwolenie wydawane na
działalność na terenie danej strefy
ekonomicznej określa m.in. maksymalną wysokość kosztów kwalifikowanych
inwestycji i 2‑letnich kosztów kwalifikowanych pracy. Faktycznie zatem
maksymalna kwota wydatków (kosztów) kwalifikujących się do objęcia
pomocą regionalną, to kwota określona w zezwoleniu.
Koszty inwestycji oraz wielkość
pomocy są dyskontowane na dzień
uzyskania zezwolenia. Zdyskontowaną
wartość poniesionych wydatków i otrzymanej pomocy ustala się według określonego wzoru.
Reasumując, koszty inwestycji (czyli wartość wydatków poniesionych przez
danego podatnika kwalifikujących się
do objęcia pomocą regionalną oraz
wielkość pomocy, czyli wielkość ulgi w
podatku dochodowym od osób prawnych) są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia. Zdyskontowanie,
według wzoru określonego w omawianym rozporządzeniu, polega na zastosowaniu do poniesionych wydatków
współczynnika w postaci stopy dyskonta.
Ustalona na podstawie powyższych
czynników maksymalna kwota podatku
dochodowego objętego zwolnieniem
(czyli maksymalna wielkość podatku
dochodowego, z zapłaty którego będzie
zwolniony podatnik działający na terenie specjalnej strefy ekonomicznej)
będzie przez danego podatnika stopniowo pomniejszana za każdy okres, w
którym uzyska on dochody z tytułu
działania na terenie specjalnej strefy
ekonomicznej8.
Przypisy:
1
2
3
4
5
6
7
8
dnia 20 października 1994 r.”.
Dz.U. Nr 232 poz. 1548 ze zm., zwane
dalej „rozporządzeniem z dnia 10 grudnia
2008 r.”.
Zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia
15 października 2009 r. sygn. akt I SA/Rz
625/09, opubl. Legalis: „Dochód «uzyskany» z działalności to wyłącznie taki
dochód, którego źródłem przychodów jest
działalność gospodarcza. Dochód czyniący zadość wymogom art. 17 ust. 1 pkt 34
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.
z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) to dochód,
jaki jest bezpośrednio generowany przez
aktywność przedsiębiorcy, którą można
nazwać działalnością gospodarczą, albo
też stanowi nieodłączne (nie dające się
uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności
gospodarczej. Dochodem uzyskiwanym
bezpośrednio z działalności są dochody
w postaci należności uzyskiwanych od
kontrahentów, jeżeli zakres świadczonych
w ramach umów czynności objęty jest
zakresem zezwolenia.
Dochody, jakimi są odsetki uzyskiwane z
tytułu umieszczenia środków pieniężnych
na lokacie terminowej typu overnight, nie
należą do rodzaju dochodów korzystających ze zwolnienia podatkowego (art. 12
ustawy z dnia 20 października 1994 r.
o specjalnych strefach ekonomicznych
– Dz.U. Nr 123, poz. 600 ze zm.)”.
Dz. Urz. UE L 214 z dnia 9 sierpnia
poz. 1223 ze zm.
W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób
prawnych. Komentarz, C.H. Beck, 2010.
Podatki w praktyce
Jacek Budziszewski
Obowiązek sumowania
transakcji z podmiotem
powiązanym w przypadku
świadczenia różnorodnych
usług
Spółka dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu
art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od osób
prawnych1. Jej działalnością podstawową jest wspieranie procesów restrukturyzacji przedsiębiorców, m.in. poprzez
pomoc finansową, szkoleniową i organizacyjną.
W ramach działalności podstawowej
spółka udziela pożyczek, poręczeń,
dokapitalizowuje spółki. Ponadto, prowadzi też działalność taką, jak: zarządzanie strefami, organizacja szkoleń
dla podmiotów gospodarczych, hotelarstwo, gastronomia, wynajem, dzierżawa
itp. O ile transakcje z podmiotem powiązanym z tytułu pożyczek, poręczeń
czy dokapitalizowania każdorazowo
przekraczają limity określone w art. 9a,
o tyle transakcje w ramach pozostałej
działalności nierzadko opiewają na
kwoty rzędu paru tysięcy złotych i dotyczą różnych świadczeń.
Często występują więc sytuacje, że
z jednym podmiotem powiązanym występuje jedna duża transakcja wymagająca udokumentowania oraz wiele
innych transakcji, dotyczących różnych
świadczeń, opiewających na niewielkie
kwoty. Jako przykłady można wskazać
niżej wymienione transakcje zawierane
z podmiotami powiązanymi:
1) spółka zawarła następujące umowy
z podmiotem powiązanym X:
a) umowa dzierżawy – czynsz
dzierżawny,
b) opłaty administracyjne,
c) wjazdy na teren,
d) szkolenia;
2) spółka zawarła następujące umowy
z podmiotem powiązanym Y:
74
a)udzielenie pożyczki,
b)opłaty administracyjne,
c) sprzedaż usług gastronomicznych,
d)umowa dzierżawy – czynsz,
e)opłata za wieczyste użytkowanie,
f) sprzedaż dziennika budowy.
W związku z powyższym rodzi się
następujące pytanie: jeżeli spółka zawarła kilka transakcji z tym samym
powiązanym podmiotem, ale transakcje
te dotyczą różnych świadczeń, dla których określono różne ceny, to czy wartość tych poszczególnych świadczeń
podlega sumowaniu?
Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w
związku z którymi zapłata należności
wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd
szkodliwą konkurencję podatkową, są
obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji obejmującej:
1) określenie funkcji, jakie spełniać
będą podmioty uczestniczące w
transakcji (uwzględniając użyte
aktywa i podejmowane ryzyko);
2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3) metodę i sposób kalkulacji zysków
oraz określenie ceny przedmiotu
transakcji;
4) określenie strategii gospodarczej
oraz innych działań w jej ramach – w
przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta
przez podmiot;
5) wskazanie innych czynników – w
przypadku gdy w celu określenia
wartości przedmiotu transakcji
przez podmioty uczestniczące w
transakcji uwzględnione zostały te
inne czynniki;
6) określenie oczekiwanych przez
podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w
przypadku umów dotyczących
świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.
Mając na uwadze powyższe, należy
zauważyć, że przepisy podatkowe nie
określają formy, w jakiej powinna być
prowadzona dodatkowa dokumentacja
dotycząca dokonanych transakcji z
podmiotami powiązanymi w myśl art. 11
powołanej ustawy, wskazuje natomiast
szczegółowo, jakie informacje podatnik
powinien uwzględnić, sporządzając
taką dokumentację.
Wartościowo rodzaje transakcji, do
których zastosowanie ma obowiązek
sporządzania szczegółowej dokumentacji podatkowej, wymieniono w art. 9a
ust. 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r.
Zgodnie z tymi uregulowaniami
obowiązek ten obejmuje transakcję lub
transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej
równowartość) wynikająca z umowy lub
rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w
roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:
zakładowego, określonego zgodnie
z art. 16 ust. 7, albo
i prawnych, albo
3) 50 000 euro – w pozostałych przypadkach.
Pojęcie „transakcja” nie zostało
zdefiniowane w ustawie z dnia 15 lute-
go 1992 r. Nie definiują go też inne akty
prawa podatkowego ani przepisy prawa
cywilnego. Należy zatem stwierdzić, że
pojęcie to nie posiada definicji legalnej.
W tym stanie rzeczy, zgodnie z powszechnie przyjętą dyrektywą wykładni
językowej, pojęciom użytym w przepisach, a nieposiadającym definicji legalnej, należy przypisać znaczenie, jakie
to pojęcie ma w języku potocznym,
czyli należy przypisać mu znaczenie
słownikowe.
Transakcja jest definiowana jako
„operacja handlowa dotycząca kupna
lub sprzedaży towarów lub usług”;
„umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie
takiej umowy”.
W znaczeniu słownikowym „transakcja” to operacja handlowa albo bankowa typu kupno-sprzedaż, ale na
większą skalę także porozumienie,
układ w jakiejś sprawie, które jest
w ynikiem rokowań, przetargów i
ustępstw.
Z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. wynika obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej obejmującej m.in. określenie funkcji podmiotów dokonujących transakcję, metodę i sposób kalkulacji, określenie
ceny, oczekiwanych korzyści przez
podmiot sporządzający dokumentację
w następujących przypadkach:
1) gdy transakcje są dokonywane
przez podatników z podmiotami z
nimi powiązanymi w rozumieniu
art. 11 ust. 1 i 4 tej ustawy;
2) gdy zapłata wynikająca z transakcji
jest dokonywana bezpośrednio lub
pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w
kraju stosującym szkodliwą konkurencję.
Jednak należy podkreślić, że obowiązek sporządzania dokumentacji
podatkowej został ograniczony – w
art. 9a ust. 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. – do transakcji, w której łączna
kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona
łączna kwota wymagalnych w roku
podatkowym świadczeń, przekracza
określone limity.
W art. 9a ust. 2 ww. ustawy zostały
określone kwoty dla transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, po przekroczeniu których powstaje
obowiązek sporządzenia dokumentacji
podatkowej. W przedstawionym na
wstępie stanie faktycznym zastosowanie ma limit 30 000 euro – w przypadku
świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i
prawnych.
Powyższe oznacza, że nie w każdych okolicznościach podatnik ma
obowiązek sporządzania dokumentacji
podatkowej. Obowiązek ten powstaje
dopiero wtedy, gdy łączna kwota (lub
jej równowartość) transakcji dokonywanej z podmiotem powiązanym lub gdy
zapłata należności wynikających z takich transakcji przekracza określone w
ustawie wartości.
W art. 9a ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia
15 lutego 1992 r. użyto sformułowania:
„w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku
podatkowym świadczeń”. Ustawa dwukrotnie wskazuje tu na łącznie rozpatrywaną kwotę (wartość) świadczeń,
czyli na sumę tych wartości. W zakresie
praktycznie możliwych konfiguracji
umownych istnieć mogą następujące
sytuacje: w danym roku podatkowym
przedmiotem transakcji będzie jedno
świadczenie (usługa) w ramach jednej
umowy, przedmiotem transakcji może
być wiele świadczeń (usług) w ramach
jednej umowy, przedmiotem transakcji
może być wiele świadczeń (usług) w
ramach wielu umów.
Zdaniem autora nie istnieją na gruncie literalnej wykładni art. 9a ust. 2 pkt 2
powołanej ustawy żadne argumenty,
aby fakt wyboru jednej ze wskazanych
opcji, a więc okoliczność o charakterze
technicznym i pozostawiona arbitralnej
ocenie kontrahentów, miał determinować istnienie obowiązku dokumentacyjnego. To, czy cena każdej z tych usług
będzie ustalana odrębnie, czy też kontrahenci ustalą jedną wspólną cenę
wielu usług, jest nieistotne z punktu
widzenia zarówno praktycznego, jak i
ekonomicznego, gdyż każdej ze stron
kontraktu jest obojętne, w jaki sposób,
jakie elementy i jakie usługi złożą się
ostatecznie na wynegocjowaną, sumarycznie ujętą cenę. Skoro ta cena
ostateczna odpowiadać będzie jednej
ze stron umowy – usługodawcy, to z
tego względu nie ma prawnego i ekonomicznego znaczenia, czy za usługę,
np. obsługi księgowej, druga strona –
usługobiorca, gotowa jest zapłacić.
Nie jest dopuszczalne przyjęcie
założenia, że samo odrębne ustalanie
ceny na każdą z usług i stwierdzenie
obiektywnego faktu, że w wyniku tego
odrębnego ustalenia ceny wartość
żadnej z tych usług nie przekracza limitu 30 000 euro, eliminuje obowiązek
dokumentacyjny, choć istniałby on w
razie zsumowania wynegocjowanych
cen za poszczególne usługi, a także w
razie przyjęcia przez kontrahentów
pierwotnej opcji usługodawcy.
Przyjęcie metody odrębnego ustalania ceny za poszczególne transakcje
prowadzi do wniosku, że przerzucanie
części ceny jednej usługi na inną,
umożliwia obejście obowiązku dokumentacyjnego. Takie z kolei obejście
zaprzecza ratio legis instytucji dokumentowania transakcji z podmiotem
powiązanym i w efekcie umożliwia unikanie kontroli, czy zastosowane ceny
transferowe odpowiadają warunkom
rynkowym.
Jako przykład obrazujący możliwości obejścia art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podać można sytuację, gdy
kontrahenci w sposób sztuczny dzielą
okres objęty transakcją, a czynią to w
celu zaniżenia wartości świadczenia w
ramach usługi, tak by nie przekraczała
limitu 30 000 euro. Możliwe jest też
dzielenie dostawy towaru według kryterium jego przedmiotu, tj. np. w ramach
dostawy artykułów biurowych odrębne
określenie ceny dla dostawy papieru,
odrębne dla dostawy tonerów, odrębne
dla dostawy urządzeń kserograficznych
i drukarek, itd. Liczba możliwości takiego odrębnego ustalania cen na poszczególne usługi bądź towary jest
praktycznie nieograniczona.
W przedstawionym hipotetycznym
stanie faktycznym przesłanką obowiązku dokumentacyjnego jest wartość
transakcji lub grupy transakcji realizowanych z podmiotem powiązanym, w
momencie gdy nastąpi przekroczenie
w roku podatkowym ww. poziomów.
Reasumując, w opinii autora, w
sytuacji gdy łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z danej umowy
czy też umów dotyczących świadczeń
(w tym usług) o charakterze niematerialnym z podmiotem powiązanym w
danym roku podatkowym przekroczy
progi wskazane w art. 9a ust. 2 ustawy
75
z dnia 15 lutego 1992 r., należy sporządzać dokumentację odnośnie do
wszystkich transakcji realizowanych z
tym podmiotem. Dla powstania obowiązku dokumentowania transakcji ma
znaczenie zarówno kwota pojedynczej
transakcji, jak i łączna kwota transakcji
zawartych z jednym kontrahentem w
danym roku podatkowym.
Ustawodawca nie przewiduje możliwości zwolnienia podatnika z obowiązku sporządzania jej ze względu na
sposób i metodę zawarcia umowy pomiędzy stronami.
Obowiązek sporządzenia
dokumentacji cen
transferowych w przypadku
objęcia udziałów
w podwyższonym kapitale
zakładowym
Spółka posiada udziały w kapitałach
innych podmiotów w rozumieniu art. 11
ust. 5a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
W ramach działalności statutowej obejmuje ona w podwyższonym kapitale
jednostek powiązanych udziały/akcje
opłacane gotówką, w tym także na
drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, aportem lub poprzez konwersję wierzytelności.
W związku z powyższym należy
postawić pytanie: czy do przedstawionych operacji ma zastosowanie art. 9a
powołanej ustawy, tj. czy istnieje obowiązek sporządzania dokumentacji
podatkowej takich transakcji?
Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w
związku z którymi zapłata należności
wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd
szkodliwą konkurencję podatkową, są
obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:
1) określenie funkcji, jakie spełniać
będą podmioty uczestniczące w
transakcji (uwzględniając użyte
aktywa i podejmowane ryzyko);
2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
76
3) metodę i sposób kalkulacji zysków
oraz określenie ceny przedmiotu
transakcji;
4) określenie strategii gospodarczej
oraz innych działań w jej ramach – w
przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta
przez podmiot;
5) wskazanie innych czynników – w
przypadku gdy w celu określenia
wartości przedmiotu transakcji
przez podmioty uczestniczące w
transakcji uwzględnione zostały te
inne czynniki;
6) określenie oczekiwanych przez
podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w
przypadku umów dotyczących
świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.
Powyższy obowiązek, na podstawie
art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r., obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi,
w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku
podatkowym świadczeń przekracza
równowartość:
zakładowego, określonego zgodnie
z art. 16 ust. 7, albo
i prawnych, albo
3) 50 000 euro – w pozostałych przypadkach.
Art. 9a ust. 3 tej ustawy stanowi, że
obowiązek sporządzenia dokumentacji,
o którym mowa w ust. 1, obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej
transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu
mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju
stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej
równowartość) wynikająca z umowy lub
rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w
roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro.
Zgodnie z powyższym, obowiązek
sporządzenia dokumentacji, o której
mowa w art. 9a ust. 1 ustawy z dnia
15 lutego 1992 r., ciąży na podatniku
podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku dokonywania wszelkich transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu tej ustawy, w momencie gdy nastąpi przekroczenie w
roku podatkowym ww. określonego
poziomu należności wynikających z
tych transakcji, wskazanego w art. 9a
ust. 2 tej ustawy. Zastrzec jednocześnie
należy, że dla powstania obowiązku
dokumentowania transakcji ma znaczenie zarówno kwota pojedynczej transakcji, jak i łączna kwota transakcji zawartych z tym samym podmiotem powiązanym w danym roku podatkowym.
Użyte przez ustawodawcę w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. pojęcie
„transakcja” nie zostało w niej zdefiniowane. Niemniej jednak, z uwagi na
spójność systemu podatku dochodowego, pojęcie transakcji, w aspekcie
obowiązku sporządzania dokumentacji
podatkowej, nie powinno się różnić od
jego rozumienia w innych przepisach
regulujących kwestie opodatkowania
podatkiem dochodowym. W szczególności należy wskazać na § 3 ust. 3
rozporządzenia Ministra Finansów z
dnia 10 września 2009 r. w sprawie
sposobu i trybu określenia dochodów
osób prawnych w drodze oszacowania
oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków
podmiotów powiązanych2. Z przepisu
tego wynika, że transakcje to czynności, w wyniku których dochodzi do
przeniesienia własności lub przekazania do używania dóbr materialnych i
niematerialnych oraz udzielania pożyczek (kredytów) i świadczenia usług
oraz realizacji wspólnych przedsięwzięć.
W myśl art. 19 ust. 4 ustawy z dnia
15 lutego 1992 r., jeżeli organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej
określą, na podstawie art. 11, dochód
podatnika w wysokości wyższej (stratę
w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez niego w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa w
art. 9a, a podatnik nie przedstawi tym
organom wymaganej przez te przepisy
dokumentacji podatkowej – różnicę
pomiędzy dochodem zadeklarowanym
przez podatnika a określonym przez te
organy opodatkowuje się stawką
50%.
Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, jeżeli:
1) podatnik podatku dochodowego
mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, zwany
dalej „podmiotem krajowym”, bierze
udział bezpośrednio lub pośrednio
w zarządzaniu przedsiębiorstwem
położonym za granicą lub w jego
kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2) osoba fizyczna lub prawna mająca
miejsce zamieszkania albo siedzibę
(zarząd) za granicą, zwana dalej
„podmiotem zagranicznym”, bierze
udział bezpośrednio lub pośrednio
w zarządzaniu podmiotem krajowym
lub w jego kontroli albo posiada
udział w kapitale tego podmiotu
krajowego, albo
3) te same osoby prawne lub fizyczne
równocześnie bezpośrednio lub
pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale
tych podmiotów, albo podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub
pośrednio w zarządzaniu innym
podmiotem krajowym lub w jego
kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego,
albo te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio
lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w
ich kontroli albo posiadają udział w
kapitale tych podmiotów
– i jeżeli w wyniku takich powiązań
zostaną ustalone lub narzucone
warunki różniące się od warunków,
które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego
podmiot nie wykazuje dochodów
albo wykazuje dochody niższe od
tych, jakich należałoby oczekiwać,
gdyby wymienione powiązania nie
istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się
bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.
dnia 15 lutego 1992 r. przepisy ust. 1‑3a
stosuje się odpowiednio, gdy:
1) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym
lub w jego kontroli albo posiada
udział w kapitale innego podmiotu
krajowego, albo
2) te same osoby prawne lub fizyczne
równocześnie bezpośrednio lub
pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich
kontroli albo posiadają udział w
kapitale tych podmiotów.
Wskazać należy, że z uregulowania
tego nie wynika, iż określone w nim
warunki (różniące się od warunków,
które ustaliłyby między sobą niezależne
podmioty) dotyczą tylko warunków w
transakcjach zawieranych pomiędzy
podmiotami (podatnikami) powiązanymi. Takie warunki (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą
niezależne podmioty) dotyczyć więc
mogą np. sposobu ustalenia praw do
udziału w zyskach, jeżeli podstawą
ustalenia tych warunków nie są czynniki rynkowe, lecz warunki takie zostały
narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań.
Jeżeli więc warunki takiej transakcji
– umowy/umów, na podstawie której/ych, z jednej strony, przez spółkę wno-
szony (również przez konwersję) jest
wkład pieniężny/niepieniężny (aport) do
spółki zależnej, a z drugiej – wydawane
są w zamian udziały/akcje tej spółki
zależnej, odbiegałyby od warunków,
jakie ustaliłyby w analogicznej sytuacji
podmioty niepowiązane, i w następstwie tego spółka uzyskałby dochody
niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania spółki ze
spółką zależną nie istniały, to polskie
organy podatkowe na podstawie art. 11
ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
mogłyby określić dochód spółki bez
uwzględnienia warunków wynikających
z tych powiązań. W przypadku tego
rodzaju transakcji mamy do czynienia
z powstaniem po stronie spółki zobowiązania do wniesienia aportu i jednocześnie należności w postaci akcji/
udziałów spółki zależnej, a po stronie
spółki zależnej zobowiązania do wydania swoich akcji/udziałów w zamian za
należność w postaci otrzymania wkładu
pieniężnego/niepieniężnego na kapitał
(aportu).
W konsekwencji, objęcie udziałów/
akcji w podwyższonym kapitale podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11
ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. za
środki pieniężne, w tym także w formie
potrącenia wzajemnych wierzytelności,
czy też za wkład niepieniężny (aport),
podlega obowiązkowi sporządzania
dokumentacji podatkowej zgodnie z
treścią art. 9a w przypadku przekroczenia progu, o którym mowa w art. 9a
ust. 2 tej ustawy.
Przypisy:
1
2
Dz.U. Nr 160, poz. 1268.
● Wydatki na organizację spotkania biznesowego. W dniu 24 października 2012 r. NSA wydał wyrok, w którym orzekł,
że wydatki poniesione na organizację spotkania w miejscowości, w której spółka nie ma biura, stanowią koszty reprezentacji i nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie tego sądu bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy jest to, czy w danej miejscowości spółka posiada biura. Wydatki na spotkania zawsze stanowić będą
koszty reprezentacji, ponieważ w każdym przypadku wiązać się one będą z występowaniem w imieniu podatnika i
pełnieniem funkcji przedstawicielskich. Sygn. akt II FSK 469/11
77
Orzecznictwo podatkowe TSUE – październik 2012 r.
(wyroki pochodzą ze strony http://curia.europa.eu)
Wyrok z dnia 4 października
2012 r. w sprawie C‑550/11 (PIGI
– Pawleta Dimowa ET)
Wyrok ten dotyczy korekty odliczenia podatku od wartości dodanej w
przypadku kradzieży towaru.
Spółce PIGI nakazano, w wyniku
przeprowadzonej kontroli, korektę VAT.
Skarżąca oświadczyła, że utraciła towary, których dotyczyła korekta podatku
(produkty paczkowane oraz papierosy),
wskutek kradzieży z pomieszczeń spółki w dniu 3 stycznia 2007 r. Wydział
przychodów urzędu skarbowego w Warnie uznał jednak, że zgodnie z art. 79
ust. 3 ustawy o podatku VAT spółka PIGI
jest zobowiązana do zapłaty za okres,
w którym nastąpiła kradzież towarów,
podatku VAT w wysokości równej kwocie
odliczonego podatku. Powołał się on na
określone w art. 80 tej ustawy sytuacje,
w których podatnik nie jest zobowiązany
do dokonania korekty odliczenia podatku naliczonego od utraconych towarów.
Wśród nich wymienione jest działanie
siły wyższej. Wydział przychodów urzędu skarbowego w Warnie stwierdził
jednak konieczność korekty z tego
względu, że skarżąca w postępowaniu
przed sądem krajowym jest zobowiązana zapłacić podatek VAT w wysokości
równej podatkowi odliczonemu przy
nabyciu utraconych towarów.
W związku z powyższym prowadzone było dalsze postępowanie, w wyniku
którego TSUE zajął się kwestią, czy
art. 185 ust. 2 Dyrektywy 1121 należy
interpretować w ten sposób, że stoi on
na przeszkodzie stosowaniu podobnych
krajowych przepisów podatkowych, jak
zawarte w art. 79 i 80 ustawy o podatku
VAT, które wymagają w razie stwierdzenia niedoboru towarów podlegających
opodatkowaniu podatkiem VAT korekty
odliczenia tego podatku dokonanego w
chwili nabycia tych towarów, jeżeli zostały one utracone wskutek kradzieży,
a sprawcy tego czynu nie wykryto.
78
Trybunał zauważył, że towar skradziony nie może następnie zostać wykorzystany przez podatnika w ramach
dalszych transakcji opodatkowanych,
w związku z czym kradzież powoduje
zmianę tych czynników, pociągając za
sobą co do zasady konieczność korekty dokonanego odliczenia podatku VAT.
Jednakże w drodze odstępstwa od
zasady określonej w art. 185 ust. 1, ten
sam artykuł w ust. 2 akapit pierwszy
stanowi, że korekty nie dokonuje się
m.in. w przypadku „należycie udokumentowanej kradzieży”. Zgodnie z
akapitem drugim tego przepisu odstępstwo to ma charakter fakultatywny. Na
tej podstawie państwa członkowskie
mają prawo nakazać korektę dokonanego odliczenia podatku VAT w każdym
przypadku kradzieży towaru uprawniającego do odliczenia podatku VAT przy
jego nabyciu, niezależnie od tego, czy
okoliczności kradzieży zostały w pełni
wyjaśnione. W postępowaniu podniesiono, że krajowe przepisy podatkowe
mające zastosowanie w niniejszej sprawie nie posługują się wprost pojęciem
„kradzieży”, lecz wskazują na „stwierdzenie niedoboru” jako powód powstania obowiązku korekty dokonanego
odliczenia podatku VAT. TSUE wyjaśnił
już jednak w tej materii, że państwa
członkowskie, korzystając z uprawnień
przewidzianych w ww. dyrektywie, mają
prawo posługiwać się taką techniką
legislacyjną, jaka jest ich zdaniem najbardziej odpowiednia, a zatem, w ocenie Trybunału, w przedmiotowej sprawie
nie wystąpiła błędna implementacja
tych przepisów.
W związku z powyższym TSUE
stwierdził, iż art. 185 ust. 2 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten
sposób, że nie stoi on na przeszkodzie
stosowaniu podobnych krajowych przepisów podatkowych, jak zawarte w
art. 79 i 80 ustawy o podatku VAT, które wymagają w razie stwierdzenia niedoboru towarów podlegających opodat-
kowaniu podatkiem VAT korekty odliczenia tego podatku dokonanego w
chwili nabycia tych towarów, jeżeli zostały one utracone wskutek kradzieży,
a sprawcy tego czynu nie wykryto.
2012 r. w sprawie C‑234/11 (TEC
Haskowo AD)
Wyrok dotyczy korekty odliczenia
podatku od wartości dodanej.
Głównym przedmiotem działalności
TEC Haskowo jest wytwarzanie energii
elektrycznej, a także transport i dystrybucja energii cieplnej. Prowadzi ona
elektrownię cieplną położoną w Haskowie (Bułgaria). W dniu 2 kwietnia
2008 r. Finans inżenering AD (zwana
dalej „Finans inżenering”) kupiła od
gminy Haskowo kompleks nieruchomości obejmujący w szczególności trzy
budowle służące wytwarzaniu energii
(wieżę chłodzącą, komin oraz budynek
produkcyjny). Ten zakup został objęty
podatkiem VAT. W dniu 4 lipca 2008 r.
podwyższono kapitał zakładowy TEC
Haskowo poprzez wniesienie wkładu
niepieniężnego w postaci należącego
do Finans inżenering kompleksu nieruchomości, który został odkupiony od
gminy Haskowo. Dokonaną przez Finans inżenering czynność wniesienia
wkładu urząd ds. przychodów dyrekcji
okręgowej narodowej agencji skarbowej miasta Warna uznał za niestanowiącą dostawy towarów, ponieważ
spółka ta przeniosła kompleks nieruchomości stanowiący całość majątku.
W dniu 29 lipca 2009 r. TEC Haskowo uzyskała pozwolenie na budowę w
ramach projektu modernizacji elektrowni cieplnej Haskowo, obejmującego
wyburzenie części nieruchomości wniesionych na kapitał tego przedsiębiorstwa przez Finans inżenering, tj. wieży
chłodzącej, komina oraz budynku produkcyjnego. Prace rozbiórkowe, które
nastąpiły między 1 stycznia a 28 lutego
2010 r., zostały wykonane przez inną
spółkę. Złom metalowy pochodzący z
tej rozbiórki został odsprzedany, przez
co zaistniały czynności opodatkowane
podatkiem VAT.
TSUE rozstrzygnął okoliczność, czy
w sprawie, w której rozbiórka nieruchomości została przeprowadzona w ramach modernizacji elektrowni cieplnej
i w celu kontynuowania działalności
gospodarczej, której przedmiotem jest
produkcja energii, należy stwierdzić
istnienie zmian skutkujących koniecznością korekty, czy też rozbiórkę i wybudowanie nowego budynku należy
uznać za kontynuację działalności gospodarczej.
W ocenie Trybunału, zastąpienie
przestarzałych struktur nowocześniejszymi budynkami spełniającymi tę
samą funkcję, a w konsekwencji wykorzystanie tych ostatnich do czynności
podlegających opodatkowaniu na późniejszym etapie obrotu, w żaden sposób
nie przerywa bezpośredniego związku
istniejącego pomiędzy nabyciem danych budynków na wcześniejszym
etapie obrotu, z jednej strony, a działalnością gospodarczą prowadzoną następnie przez podatnika, z drugiej
strony. Nabycie danych nieruchomości
i późniejsze ich zniszczenie w celu
modernizacji może zatem być uważane
za szereg powiązanych czynności,
których przedmiotem jest dokonanie
czynności podlegających opodatkowaniu na tej samej podstawie co zakup
nowych nieruchomości i ich bezpośrednie wykorzystanie.
Ta interpretacja nasuwa się tym
bardziej w okolicznościach, gdy nabyte
budynki zostały zniszczone tylko częściowo, nowe budynki wzniesiono zaś
na tym samym terenie, nabytym uprzednio, a niektóre odpady pochodzące z
rozbiórki starych budynków zostały
odsprzedane, przy czym ta sprzedaż
spowodowała ponadto czynności podlegające opodatkowaniu na późniejszym etapie obrotu.
Konkludując, w ocenie TSUE
art. 185 ust. 1 Dyrektywy 112 należy
interpretować w ten sposób, że zniszczenie kilku budynków przeznaczonych
do wytwarzania energii i zastąpienie ich
nowocześniejszymi budynkami o tym
samym przeznaczeniu nie stanowi
zmiany czynników uwzględnianych przy
określaniu kwoty odliczenia dokonanego po złożeniu deklaracji VAT, a tym
samym nie skutkuje obowiązkiem korekty tego odliczenia.
2012 r. w sprawie C‑371/11
(Punch Graphix Prepress
Belgium NV)
Wyrok ten wydano w przedmiocie
opodatkowania zysków Punch Graphix
w związku z łączeniem w drodze przejęcia innych spółek.
W 2001 r. przeprowadzono ciche
połączenie spółek Advantra Belgium,
Strobbe i Strobbe Graphics, mających
siedziby w Belgii. Strobbe Graphics
była uprzednio stuprocentowym akcjonariuszem obu pozostałych spółek.
Operacja ta stanowiła łączenie przez
przejęcie w rozumieniu art. 671 kodeksu spółek, w ramach którego spółki
akcyjne Advantra Belgium i Strobbe
zostały rozwiązane bez przeprowadzenia likwidacji, a cały ich majątek przeniesiono na spółkę Strobbe Graphics,
zwaną następnie Punch Graphix.
Trybunał rozstrzygnął w niniejszej
sprawie, czy pojęcie „likwidacji” zawarte w art. 4 ust. 1 Dyrektywy 90/435/
EWG2 powinno być interpretowane w
ten sposób, że rozwiązanie spółki w
ramach łączenia przez przejęcie należy
uznać za tego rodzaju likwidację.
Trybunał zauważył, że Dyrektywa
90/435/EWG nie definiuje pojęcia „likwidacji”. Natomiast przepis art. 2 lit. a tiret
trzecie Dyrektywy 90/434/EWG3 definiuje „łączenie” jako „operację, przez
którą spółka, w czasie jej rozwiązywania, ale bez przechodzenia w stan likwidacji, przekazuje wszystkie swoje aktywa i pasywa spółce posiadającej
wszystkie papiery wartościowe reprezentujące jej kapitał”.
Co prawda ta definicja „łączenia”
znajduje się w Dyrektywie 90/434/EWG,
a nie w Dyrektywie 90/435/EWG, jednakże okoliczność ta nie stoi na przeszkodzie temu, by uwzględnić tę definicję dla celów wykładni pojęcia „likwidacji” w rozumieniu art. 4 ust. 1 Dyrektywy 90/435/EWG.
Należy bowiem przypomnieć, że
wniosek dotyczący Dyrektywy 90/435/
EWG został przedłożony przez Komisję
Europejską w tym samym dniu, co wniosek dotyczący Dyrektywy 90/434/EWG,
obydwie te dyrektywy zostały przyjęte
tego samego dnia przez Radę Unii Europejskiej, a ponadto miały zostać jed-
nocześnie transponowane. Obie te dyrektywy mają też wspólny cel pod
względem materialnym, jak bowiem
wynika z ich motywu pierwszego, jest to
zniesienie ograniczeń, niekorzystnych
warunków lub zniekształceń wynikających z przepisów podatkowych państw
członkowskich w odniesieniu do operacji
objętych tymi dyrektywami, a mianowicie, w zakresie Dyrektywy 90/435/EWG,
współpracy między spółkami dominującymi i zależnymi różnych państw członkowskich, a w zakresie dotyczącym
Dyrektywy 90/434/EWG, łączenia, podziałów i wnoszenia aktywów dotyczących spółek różnych państw członkowskich. W związku z tym, wskazane dyrektywy, regulujące różne formy ponadgranicznej współpracy spółek, stanowią
zgodnie z wolą prawodawcy jedną całość, uzupełniając się wzajemnie.
Wskazana definicja pojęcia „łączenia” zawarta w art. 2 lit. a tiret trzecie
Dyrektywy 90/434/EWG ma również
znaczenie dla wykładni pojęcia „likwidacja” w rozumieniu art. 4 ust. 1 Dyrektywy 90/435/EWG, a zatem rozwiązanie
spółki w ramach łączenia przez przejęcie nie może zostać uznane za „likwidację” w rozumieniu art. 4 ust. 1 Dyrektywy 90/435/EWG.
Mając na uwadze powyższe, w
ocenie TSUE, pojęcie „likwidacji” zawarte w art. 4 ust. 1 Dyrektywy 90/435/
EWG powinno być interpretowane w ten
sposób, że rozwiązanie spółki w ramach łączenia przez przejęcie nie może
zostać uznane za tego rodzaju likwidację.
2012 r. w sprawie C‑527/11
(Mednis SIA)
Wyrok ten dotyczy wniosku o zwrot
kwoty nadpłaconego podatku od wartości dodanej.
Łotewski przepis (art. 285 dekretu
nr 933) przewidywał, że organ podatkowy może nie zwracać części nadpłaconego podatku VAT przekraczającej
18% całkowitej wartości podlegających
opodatkowaniu transakcji dokonanych
w danych miesięcznych okresach rozliczeniowych (uwzględniając kwotę
podatku już zapłaconego w tych okresach rozliczeniowych). Pozostała część
nadpłaconego podatku podlega wypłacie przez skarb państwa na podstawie
rocznego podsumowania.
79
Trybunał rozważył, czy art. 183
Dyrektywy 112 należy interpretować w
ten sposób, że zezwala on na to, by
organy podatkowe państwa członkowskiego odraczały, nie dokonując przy
tym konkretnej oceny i jedynie w oparciu o obliczenia arytmetyczne, zwrot
części nadwyżki podatku VAT powstałej
w trakcie danego okresu rozliczeniowego, do czasu zbadania przez te organy
rocznego podsumowania podatnika.
Zgodnie z treścią wyroku, odroczenie zwrotu nadwyżki podatku VAT o
kilka okresów rozliczeniowych następujących po okresie, w którym powstała
ta nadwyżka, nie musi być niezgodne
z art. 183 akapit pierwszy Dyrektywy 112. Jednakże opóźnienia, w trakcie
którego podatnicy muszą ponosić ciężar finansowy podatku VAT w kwocie
równej części przewyższającej określoną z góry wartość procentową podatku,
nie można uznać za rozsądne. Ma to
szczególne znaczenie w związku z tym,
że łotewskie organy podatkowe stosują
art. 285 dekretu nr 933 ogólnie i zapobiegawczo, na podstawie samego tylko
arytmetycznego stwierdzenia przekroczenia przez nadwyżkę podatku VAT
określonej w tym przepisie wartości
procentowej, i nie dokonują przy tym
oceny danego przypadku, w ramach
której zainteresowany podatnik mógłby
wykazać brak ryzyka oszustwa podatkowego lub unikania opodatkowania.
Takie prewencyjne i uogólnione stosowanie art. 285 dekretu nr 933 jest zatem wbrew zasadzie proporcjonalności.
Mając powyższe na uwadze, zdaniem Trybunału art. 183 Dyrektywy 112
należy interpretować w ten sposób, że
nie zezwala on na to, by organ podatkowy państwa członkowskiego odraczał, nie dokonując oceny i opierając
się jedynie na obliczeniach arytmetycznych, zwrot części nadwyżki podatku
VAT powstały w miesięcznym okresie
rozliczeniowym, aż do czasu zbadania
przez ten organ rocznego podsumowania podatnika.
2012 r. w sprawie C‑557/11
(Maria Kozak)
Wyrok ten dotyczy wymiaru podatku
od wartości dodanej w odniesieniu do
prowadzonej przez M. Kozak działalności biura podróży.
80
M. Kozak prowadzi biuro podróży z
siedzibą w Polsce. W 2007 r. świadczyła bezpośrednio na rzecz podróżnych,
za cenę ryczałtową, usługi turystyczne
obejmujące zakwaterowanie i wyżywienie, które nabywała od innych usługodawców, oraz przewóz, który zapewniała z wykorzystaniem własnej floty
autokarów.
Obliczając wysokość podatku VAT
w odniesieniu do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich, M. Kozak
stosowała szczególną procedurę dla
biur podróży, przyjmując za podstawę
opodatkowania marżę biura podróży
zgodnie z art. 308 Dyrektywy 112 i
poddając tę marżę podstawowej stawce
podatku VAT w wysokości 22%. W odniesieniu do własnych usług przewozu
stosowała ogólne zasady podatku VAT,
w szczególności w zakresie stawki tego
podatku, obejmując te usługi obniżoną
stawką 7%, przewidzianą dla usług
przewozu pasażerów. Organy podatkowe uznały, że usługi przewozu stanowiły niezbędną część całościowych
usług turystycznych oferowanych przez
biuro podróży, w związku z czym należy je uznać za nierozerwalnie związane
z tymi całościowymi usługami turystycznymi.
Zdaniem TSUE, szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Nie dotyczy zaś usług przewozu
świadczonych bez pośredników, które
podlegają przepisom ogólnym mającym
zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych.
Pojęcie „pojedynczej usługi” z
art. 307‑308 Dyrektywy 112 obejmuje
tylko świadczenia nabywane od innych
podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi przytoczona
przez sąd krajowy znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa
na interpretację tego pojęcia w ramach
szczególnej procedury opodatkowania
biur podróży.
W związku z powyższym, w ocenie
Trybunału, art. 306‑310 Dyrektywy 112
należy interpretować w ten sposób, że
własne usługi przewozu stanowiące
element składowy usługi turystycznej
świadczonej podróżnym przez biuro
podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepi-
NOWOŚĆ WYDAWNICZA
ZESZYT 229
WSPÓŁCZESNE
PROBLEMY
MATERIALNEGO PRAWA
PODATKOWEGO
pod redakcją prof. dr hab.
Witolda Modzelewskiego
Wydawnictwo Instytutu Studiów
Podatkowych oddaje do rąk Czytelników książkę, która poświęcona
jest problemom współczesnego
materialnego prawa podatkowego
w naszym kraju. Autorzy przedstawili łącznie kilkaset istotnych
zagadnień prawnych dotyczących
najważniejszych podatków, w tym
zwłaszcza podatku od towarów i
usług, podatku akcyzowego, podatków dochodowych, podatków
majątkowych oraz skutków karnoskarbowych stosowania materialnego prawa podatkowego.
Książka adresowana jest przede
wszystkim do osób praktycznie zajmujących się problematyką podatkową, którzy chcą pogłębić swoją
wiedzę niezbędną do prowadzenia
rozliczeń i sporów podatkowych.
Poruszana problematyka zainteresować powinna także studentów
prawa, studentów wyższych szkół
ekonomicznych, jak również słuchaczy studiów podyplomowych.
Wydanie I, format B5
sami, podlegają ogólnym zasadom
opodatkowania podatkiem VAT, w
szczególności w odniesieniu do stawki
podatku, a nie szczególnej procedurze
opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z
art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo
członkowskie wprowadziło obniżoną
stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta ma zastosowanie do
omawianych usług własnych biura podróży.
2012 r. w sprawach
połączonych C‑318/11
(Daimler AG) i C‑319/11
(Widex A/S)
Wyrok ten dotyczy zwrotu podatku
podatnikowi mającemu siedzibę w państwie członkowskim i wykonującemu w
innym państwie członkowskim jedynie
działalność w zakresie testów technicznych lub badań. Konkretnie zaś rozważono, czy można uważać, że podatnik
podatku VAT mający siedzibę w państwie członkowskim i realizujący w innym państwie członkowskim jedynie
testy techniczne lub prace badawcze z
wyłączeniem transakcji podlegających
opodatkowaniu, ma w tym innym państwie członkowskim „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z
którego dokonywane są transakcje gospodarcze” w rozumieniu art. 1 VIII Dyrektywy4 i art. 3 lit. a Dyrektywy 2008/9/
WE5 (nowelizacja Dyrektywy 112 w zakresie miejsca świadczenia usług).
W ocenie TSUE wykładni wyrażenia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są transakcje gospodarcze”
należy dokonywać, uznając za podatnika niebędącego rezydentem osobę,
która nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z
którego w ogólny sposób realizowane
są transakcje podlegające opodatkowaniu. Istnienie czynnych transakcji w
danym państwie członkowskim stanowi zatem decydujące kryterium dla
wyłączenia stosowania tej dyrektywy.
Trybunał orzekł również, że termin
„transakcje” użyty we wtrąceniu „z
którego dokonywane są transakcje
gospodarcze” może odnosić się wyłącznie do transakcji, od których należny jest podatek.
Z powyższego wynika, iż w celu
wyłączenia prawa do zwrotu konieczne
jest ustalenie, że w stałym miejscu
prowadzenia działalności gospodarczej w państwie, w którym złożony
został wniosek o zwrot, rzeczywiście
realizowane są transakcje podlegające opodatkowaniu, a nie że w miejscu tym występuje jedynie zdolność
do realizacji takich transakcji.
W konsekwencji, podatnika podatku
VAT mającego siedzibę w państwie
członkowskim i realizującego w innym
państwie członkowskim jedynie testy
techniczne lub prace badawcze z wyłączeniem transakcji podlegających
opodatkowaniu, nie można uważać za
mającego w tym innym państwie „stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są
transakcje gospodarcze”.
Opracował: Jarosław Szajkowski
Przypisy:
1
2
3
4
5
Dyrektywa Rady z dnia 23 lipca 1990 r.
w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek
dominujących i spółek zależnych różnych
Państw Członkowskich (90/435/EWG)
(Dz. Urz. UE L 225 z dnia 20 sierpnia
1990 r., s. 6), zwana dalej „Dyrektywą
90/435/EWG”.
Dyrektywa Rady z dnia 23 lipca 1990 r. w
sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku
łączenia, podziałów, wnoszenia aktywów
i wymiany udziałów, dotyczących spółek
różnych Państw Członkowskich (90/434/
EWG) (Dz. Urz. UE L 225 z dnia 20 sierpnia 1990 r., s. 1), zwana dalej „Dyrektywą
90/434/EWG”.
Ósma Dyrektywa Rady z dnia 6 grudnia
1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych – warunki zwrotu podatku od wartości dodanej
podatnikom niemającym siedziby na terytorium kraju (79/1072/EWG) (Dz. Urz. UE
L 331 z dnia 27 grudnia 1979 r., s. 11).
Dyrektywa Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. określająca szczegółowe zasady
zwrotu podatku od wartości dodanej, przewidzianego w dyrektywie 2006/112/WE,
podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym
siedzibę w innym państwie członkowskim
(Dz. Urz. UE L 44 z dnia 20 lutego 2008 r.,
s. 23).
81
Ustawa
z dnia 11 marca 2004 r.
o podatku od towarów i usług
(tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054)
Uwaga:
Tekst jednolity zawiera zmiany wynikające z ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652), które zaczną obowiązywać dnia 1 stycznia 2013 r.; wyróżniono je pogrubioną czcionką. W tekście
zawarta jest także zmiana wynikająca z ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540), która wejdzie w życie
z dniem 2 stycznia 2016 r.; zaznaczono ją pogrubioną i pochyloną czcionką. Tekst zawiera też zmiany wynikające z rządowego projektu z
dnia 23 listopada 2012 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Przepisy, których wejście w życie
planowane jest na dzień 1 stycznia 2013 r. wyróżniono pogrubioną i podkreśloną czcionką, natomiast te, które mają obowiązywać od dnia
1 stycznia 2014 r., wyróżniono pogrubioną, pochyloną i podkreśloną czcionką. Ustawa zawiera także zmiany wynikające z projektu z dnia
16 listopada 2012 r. ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, która ma obowiązywać od dnia 1 stycznia 2013 r.
Zmiany te zaznaczono w tekście pogrubioną i podwójnie podkreśloną czcionką.
Dział I
PRZEPISY OGÓLNE
Art. 1
1. Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.
2. Podatek od towarów i usług stanowi dochód budżetu państwa.
Art. 2
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
1) terytorium kraju – rozumie się przez
to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;
2) państwie członkowskim – rozumie się
przez to państwo członkowskie Unii
Europejskiej;
3) terytorium Unii Europejskiej – rozumie
się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej, z tym że
na potrzeby stosowania tej ustawy:
a) Księstwo Monako traktuje się
jako terytorium Republiki Francuskiej, wyspę Man traktuje się
jako terytorium Zjednoczonego
Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, suwerenne strefy
Akrotiri i Dhekelia traktuje się jako
terytorium Republiki Cypru,
b) następujące terytoria poszczególnych państw członkowskich
traktuje się jako wyłączone z terytorium Unii Europejskiej:
– wyspę Helgoland, terytorium
Buesingen – z Republiki Federalnej Niemiec,
– Ceutę, Melillę, Wyspy Kanaryjskie – z Królestwa Hiszpanii,
– Livigno, Campione d’Italia,
włoską część jeziora Lugano
– z Republiki Włoskiej,
– departamenty zamorskie Republiki Francuskiej – z Republiki Francuskiej,
82
4)
5)
6)
7)
7)
8)
– Górę Athos – z Republiki
Greckiej,
– Wyspy Alandzkie – z Republiki Finlandii,
– Wyspy Normandzkie – ze
Zjednoczonego
Królestwa
Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej,
c) Gibraltar traktuje się jako wyłączony z terytorium Unii Europejskiej;
terytorium państwa członkowskiego
– rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium
Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem
art. 2a;
terytorium państwa trzeciego – rozumie się przez to terytorium państwa
niewchodzące w skład terytorium Unii
Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a
ust. 1 i 3;
towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie
postacie energii;
imporcie towarów – rozumie się przez
to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju;
imporcie towarów – rozumie się
przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej;
eksporcie towarów – rozumie się
przez to potwierdzony przez urząd
celny określony w przepisach celnych
wywóz towarów z terytorium kraju
poza terytorium Unii Europejskiej w
wykonaniu czynności określonych
w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany
przez:
a) dostawcę lub na jego rzecz, lub
b) nabywcę mającego siedzibę
poza terytorium kraju, lub na jego
rzecz, z wyłączeniem towarów
wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub
zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków
powietrznych lub innych środków
transportu służących do celów
prywatnych;
8) eksporcie towarów – rozumie się
przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii
Europejskiej przez:
a) dostawcę lub na jego rzecz,
lub
b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub
na jego rzecz, z wyłączeniem
towarów wywożonych przez
samego nabywcę do celów
wyposażenia lub zaopatrzenia
statków rekreacyjnych oraz
turystycznych statków powietrznych lub innych środków
transportu służących do celów
prywatnych
– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony
w przepisach celnych;
9) imporcie usług – rozumie się przez
to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17
ust. 1 pkt 4;
10)nowych środkach transportu – rozumie się przez to przeznaczone do
transportu osób lub towarów:
a) pojazdy lądowe napędzane silnikiem o pojemności skokowej
większej niż 48 centymetrów
sześciennych lub o mocy większej
niż 7,2 kilowata, jeżeli przejechały nie więcej niż 6000 kilometrów
lub od momentu dopuszczenia
ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy; za moment
dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień,
w którym został on pierwszy raz
zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w
którym po raz pierwszy podlegał
on obowiązkowi rejestracji w celu
dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z
tych dat jest wcześniejsza; jeżeli
nie można ustalić dnia pierwszej
rejestracji pojazdu lądowego
lub dnia, w którym podlegał on
pierwszej rejestracji, za moment
dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym
został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub
dzień, w którym został po raz
pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta,
b) jednostki pływające o długości większej niż 7,5 metra, jeżeli
były używane nie dłużej niż 100
godzin roboczych na wodzie lub
od momentu ich dopuszczenia
do użytku upłynęło nie więcej
niż 3 miesiące, z wyjątkiem statków morskich, o których mowa
w art. 83 ust. 1 pkt 1; za moment
dopuszczenia do użytku jednostki pływającej uznaje się dzień, w
którym została ona wydana przez
producenta pierwszemu nabywcy,
lub dzień, w którym została po raz
pierwszy użyta dla celów demonstracyjnych przez producenta,
c) statki powietrzne o maksymalnej masie startowej większej
niż 1550 kilogramów, jeżeli były
używane nie dłużej niż 40 godzin
roboczych lub od momentu ich
dopuszczenia do użytku upłynęło
nie więcej niż 3 miesiące, z wyjątkiem środków transportu lotniczego, o których mowa w art. 83
ust. 1 pkt 6; za moment dopuszczenia do użytku statku powietrznego uznaje się dzień, w którym
został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub
dzień, w którym został po raz
pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta;
11)podatku od wartości dodanej – rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium
państwa członkowskiego, z wyjątkiem
podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą;
12)obiektach budownictwa mieszkaniowego – rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania
sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji
Obiektów Budowlanych w dziale 11;
13)urzędzie skarbowym – rozumie się
przez to urząd skarbowy, którym kieruje właściwy dla podatnika naczelnik
urzędu skarbowego;
14)pierwszym zasiedleniu – rozumie się
przez to oddanie do użytkowania, w
opodatkowaniu, pierwszemu nabyw-
cy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej
30% wartości początkowej;
14a) wytworzeniu nieruchomości – rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich
ulepszenie w rozumieniu przepisów o
podatku dochodowym;
15)działalności rolniczej – rozumie się
przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego,
hodowlanego oraz reprodukcyjnego,
produkcję warzywniczą, gruntową,
szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i
sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt,
ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących
w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni,
uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i
chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic,
entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę
innych zwierząt poza gospodarstwem
rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz
bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a
także świadczenie usług rolniczych;
16)gospodarstwie rolnym – rozumie się
przez to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym;
17)gospodarstwie leśnym – rozumie się
przez to gospodarstwo prowadzone przez podatnika, na którym ciąży
obowiązek podatkowy w podatku leśnym;
18)gospodarstwie rybackim – rozumie
się przez to prowadzenie działalności
w zakresie chowu i hodowli ryb oraz
innych organizmów żyjących w wodzie;
19)rolniku ryczałtowym – rozumie się
przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących
z własnej działalności rolniczej lub
świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z
wyjątkiem rolnika obowiązanego na
podstawie odrębnych przepisów do
prowadzenia ksiąg rachunkowych;
20)produktach rolnych – rozumie się
przez to towary wymienione w za-
łączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika
ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności
rolniczej przy użyciu środków zwykle
używanych w gospodarstwie rolnym,
leśnym i rybackim;
21)usługach rolniczych – rozumie się
przez to usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy;
22)sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;
23)sprzedaży wysyłkowej z terytorium
kraju – rozumie się przez to dostawę
towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od
towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa
członkowskiego inne niż terytorium
kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że
dostawa dokonywana jest na rzecz:
a) podatnika podatku od wartości
dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od
wartości dodanej, którzy nie mają
obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
o którym mowa w art. 9, lub
b) innego niż wymieniony w lit. a podmiotu niebędącego podatnikiem
podatku od wartości dodanej;
24)sprzedaży wysyłkowej na terytorium
kraju – rozumie się przez to dostawę
towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od
wartości dodanej lub na jego rzecz z
innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, które jest państwem
przeznaczenia dla wysyłanego lub
transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa jest dokonywana
na rzecz:
a) podatnika lub osoby prawnej
niebędącej podatnikiem w rozumieniu art. 15, którzy nie mają
obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
o którym mowa w art. 9, lub
b) innego niż wymieniony w lit. a
podmiotu, niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 15 i niemającego obowiązku rozliczania
wewnątrzwspólnotowego nabycia
towarów, o którym mowa w art. 9;
25)małym podatniku – rozumie się przez
to podatnika podatku od towarów i
usług:
a) u którego wartość sprzedaży
(wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych
kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro,
83
b) prowadzącego przedsiębiorstwo
maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego
agentem, zleceniobiorcą lub inną
osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem
komisu – jeżeli kwota prowizji lub
innych postaci wynagrodzenia za
wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej
w złotych kwoty odpowiadającej
równowartości 45 000 euro
– przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według
średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na
pierwszy dzień roboczy października
poprzedniego roku podatkowego, w
zaokrągleniu do 1000 zł;
26)usługach elektronicznych – rozumie
się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w
art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15
marca 2011 r. ustanawiającego środki
wykonawcze do dyrektywy 2006/112/
WE w sprawie wspólnego systemu
podatku od wartości dodanej (Dz.
Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1);
26a) systemie gazowym – rozumie się
przez to system gazowy znajdujący
się na terytorium Unii Europejskiej lub
jakąkolwiek sieć połączoną z takim
systemem;
27)wyrobach akcyzowych – rozumie się
przez to wyroby akcyzowe w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
z wyłączeniem gazu dostarczanego
w systemie gazowym;
27a) systemie elektroenergetycznym
– rozumie się przez to system elektroenergetyczny w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r.
– Prawo energetyczne (Dz.U. z
2006 r. Nr 89, poz. 625, z późn. zm.);
27b) wartości rynkowej – rozumie się
przez to całkowitą kwotę, jaką, w
celu uzyskania w danym momencie
danych towarów lub usług, nabywca
lub usługobiorca na takim samym
etapie sprzedaży jak ten, na którym
dokonywana jest dostawa towarów
lub świadczenie usług, musiałby, w
warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub
usługodawcy na terytorium kraju;
w przypadku gdy nie można ustalić
porównywalnej dostawy towarów lub
świadczenia usług, przez wartość
rynkową rozumie się:
a) w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia
towarów lub towarów podobnych,
a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone
w momencie dostawy,
b) w odniesieniu do usług – kwotę
nie mniejszą niż całkowity koszt
84
poniesiony przez podatnika na
wykonanie tych usług;
27c) magazynie konsygnacyjnym – rozumie się przez to wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97
ust. 4, miejsce przechowywania na
terytorium kraju towarów należących
do podatnika podatku od wartości
dodanej przemieszczonych przez
niego lub na jego rzecz z terytorium
państwa członkowskiego innego niż
terytorium kraju do tego miejsca, z
którego podatnik zarejestrowany jako
podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami
jak właściciel następuje w momencie
ich pobrania;
27d) prowadzącym magazyn konsygnacyjny – rozumie się przez to podatnika, który przechowuje w magazynie
konsygnacyjnym towary i pobiera je z
tego magazynu;
27e) zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w
istniejącym przedsiębiorstwie zespół
składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych
zadań gospodarczych, który zarazem
mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące
te zadania;
27f)czasopismach specjalistycznych – rozumie się przez to drukowane wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU
58.14.1 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących
się do działalności kulturalnej lub
twórczej, edukacyjnej, naukowej lub
popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej
lub lokalnej, a także przeznaczone
dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż
raz w tygodniu w postaci odrębnych
zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia
nie przewiduje się, ukazujące się na
ogół w regularnych odstępach czasu
w nakładzie nie wyższym niż 15 000
egzemplarzy, z wyjątkiem:
a) periodyków o treści ogólnej, stanowiących podstawowe źródło
informacji bieżącej o aktualnych
wydarzeniach krajowych lub zagranicznych, przeznaczonych dla
szerokiego kręgu czytelników,
b) publikacji zawierających treści
pornograficzne, publikacji zawierających treści nawołujące do nienawiści na tle różnic narodowościowych, etnicznych, rasowych,
wyznaniowych albo ze względu
na bezwyznaniowość lub znieważające z tych powodów grupę
ludności lub poszczególne osoby oraz publikacji propagujących
ustroje totalitarne,
c) wydawnictw, w których co najmniej 33% powierzchni jest przeznaczone nieodpłatnie lub odpłatnie na ogłoszenia handlowe,
reklamy lub teksty reklamowe, w
szczególności czasopism informacyjno-reklamowych, reklamowych, folderów i katalogów reklamowych,
d) wydawnictw, które zawierają
głównie kompletną powieść, opowiadanie lub inne dzieło w formie
tekstu ilustrowanego lub nie, albo
w formie rysunków opatrzonych
opisem lub nie,
e) publikacji, w których więcej niż
20% powierzchni jest przeznaczone na krzyżówki, kryptogramy,
zagadki oraz inne gry słowne lub
rysunkowe,
f) publikacji zawierających informacje popularne, w szczególności
porady, informacje o znanych i
sławnych postaciach z życia publicznego,
g) czasopism, na których nie zostanie uwidoczniona wysokość nakładu;
28)Ordynacji podatkowej – rozumie
się przez to ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa
(Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn.
zm.);
29)(uchylony);
30)PKWiU ex – rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż
określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług;
31)fakturze – rozumie się przez to do‑
kument w formie papierowej lub w
formie elektronicznej zawierający
dane wymagane ustawą i przepisa‑
mi wydanymi na jej podstawie;
32)fakturze elektronicznej – rozumie
się przez to fakturę w formie elek‑
tronicznej wystawioną i otrzymaną
w dowolnym formacie elektronicz‑
nym;
33)terenach budowlanych – rozumie
się przez to grunty przeznaczone
pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
przestrzennego, a w przypadku
braku takiego planu – zgodnie z
decyzją o warunkach zabudowy i
zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Art. 2a
1. W przypadku umów zawartych między
Rzecząpospolitą Polską a państwem
członkowskim lub państwem trzecim w
sprawie budowy lub utrzymania mostów
transgranicznych, za terytorium kraju
uznaje się most i miejsce jego budowy,
położone poza terytorium kraju, za które,
zgodnie z umową, jest odpowiedzialna
Rzeczpospolita Polska, jeżeli w odniesieniu do tej umowy została wydana decyzja
Rady upoważniająca do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 5
dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28
listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
(Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1,
z późn. zm.), zwanej dalej „dyrektywą
2006/112/WE”.
członkowskim w sprawie budowy lub
utrzymania mostów transgranicznych, za
terytorium tego państwa członkowskiego
uznaje się most i miejsce jego budowy,
położone na terytorium kraju, za które,
zgodnie z umową, jest odpowiedzialne to
państwo członkowskie, jeżeli w odniesieniu do tej umowy została wydana decyzja
Rady upoważniająca do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 5
dyrektywy 2006/112/WE.
trzecim w sprawie budowy lub utrzymania
mostów transgranicznych, za terytorium
państwa trzeciego uznaje się most i miejsce jego budowy, położone na terytorium
kraju, za które, zgodnie z umową, jest odpowiedzialne to państwo trzecie, jeżeli w
odniesieniu do tej umowy została wydana
decyzja Rady upoważniająca do stosowania środków stanowiących odstępstwo
od art. 5 dyrektywy 2006/112/WE.
Art. 2a
członkowskim lub państwem trzecim
w sprawie budowy lub utrzymania mostów transgranicznych lub wspólnych
odcinków dróg, za terytorium kraju
uznaje się most lub wspólny odcinek
drogi oraz miejsce ich budowy, położone poza terytorium kraju, za które,
zgodnie z umową, jest odpowiedzialna
Rzeczpospolita Polska, jeżeli w odniesieniu do tej umowy została wydana
decyzja Rady upoważniająca do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 5 dyrektywy 2006/112/WE
Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
sprawie wspólnego systemu podatku
od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347
z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej
dalej „dyrektywą 2006/112/WE”.
członkowskim w sprawie budowy lub
utrzymania mostów transgranicznych
lub wspólnych odcinków dróg, za terytorium tego państwa członkowskiego
uznaje się most lub wspólny odcinek
drogi oraz miejsce ich budowy, położone na terytorium kraju, za które,
zgodnie z umową, jest odpowiedzialne
to państwo członkowskie, jeżeli w odniesieniu do tej umowy została wydana
decyzja Rady upoważniająca do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 5 dyrektywy 2006/112/WE.
trzecim w sprawie budowy lub utrzymania mostów transgranicznych lub
wspólnych odcinków dróg, za terytorium tego państwa trzeciego uznaje
się most lub wspólny odcinek drogi
oraz miejsce ich budowy, położone
na terytorium kraju, za które, zgodnie
z umową, jest odpowiedzialne to państwo trzecie, jeżeli w odniesieniu do tej
umowy została wydana decyzja Rady
upoważniająca do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art.
5 dyrektywy 2006/112/WE.
Art. 3
1. Właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce
wykonywania czynności podlegających
opodatkowaniu podatkiem od towarów i
usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5.
2. Jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są
wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów
skarbowych, właściwość miejscową ustala się dla:
1) osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości
prawnej – ze względu na adres siedziby;
2) osób fizycznych – ze względu na
miejsce zamieszkania.
3. W przypadku podatników:
1) o których mowa w art. 16 i w art. 17,
niebędących podatnikami w rozumieniu art. 15, właściwym organem podatkowym jest:
a) dla osób prawnych oraz jednostek
organizacyjnych
niemających
osobowości prawnej – naczelnik
urzędu skarbowego właściwy ze
względu na adres siedziby,
b) dla osób fizycznych – naczelnik
urzędu skarbowego właściwy ze
względu na miejsce zamieszkania;
2) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – właściwym
organem podatkowym jest Naczelnik
Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście.
3a. Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów
ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz.U. z 2004 r.
Nr 121, poz. 1267, z późn. zm.).
4. Jeżeli nie można ustalić właściwości miejscowej w sposób określony w ust. 1-3a,
właściwym organem podatkowym jest
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego
Warszawa-Śródmieście.
5. Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania
w przypadkach, o których mowa w art. 33,
34, 37 ust. 1 i 3 oraz w art. 38.
Art. 4
Ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na
podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do podatku od towarów i usług.
Dział II
ZAKRES OPODATKOWANIA
Rozdział 1
Przepisy ogólne
Art. 5
1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i
usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne
świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
2. Czynności określone w ust. 1 podlegają
opodatkowaniu niezależnie od tego, czy
zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami
prawa.
3. Opodatkowaniu podatkiem podlegają
również towary w przypadku, o którym
mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się
odpowiednio.
Art. 5a
Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w
klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla
tych towarów lub usług przepisy ustawy lub
przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Art. 6
Przepisów ustawy nie stosuje się do:
1) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2) czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.
3) (uchylony).
Rozdział 2
Dostawa towarów i świadczenie usług
Art. 7
1. Przez dostawę towarów, o której mowa
w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przenie-
85
sienie prawa do rozporządzania towarami
jak właściciel, w tym również:
1) przeniesienie z nakazu organu władzy
publicznej lub podmiotu działającego
w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności
towarów w zamian za odszkodowanie;
2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych
zdarzeń przewidzianych tą umową
lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4) wydanie towarów komitentowi przez
komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany
był do nabycia rzeczy na rachunek
komitenta;
5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego
własnościowego prawa do lokalu
oraz przekształcenie spółdzielczego
lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni
mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym
przeznaczeniu oraz przeniesienie na
rzecz członka spółdzielni własności
lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i
6.
2. Przez dostawę towarów, o której mowa
w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również
przekazanie nieodpłatnie przez podatnika
towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
1) przekazanie lub zużycie towarów
na cele osobiste podatnika lub jego
pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich
stowarzyszenia,
2) wszelkie inne darowizny
– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w
całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.
– jeżeli podatnikowi przysługiwało,
w całości lub w części, prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z
86
3.
3.
4.
5.
6.
7.
7.
8.
9.
tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części
składowych.
Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o
małej wartości i próbek.
Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to
następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.
Przez prezenty o małej wartości, o których
mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
1) o łącznej wartości nieprzekraczającej
w roku podatkowym kwoty 100 zł,
jeżeli podatnik prowadzi ewidencję
pozwalającą na ustalenie tożsamości
tych osób;
2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli
jednostkowa cena nabycia towaru
(bez podatku), a gdy nie ma ceny
nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają
10 zł.
(uchylony).
(uchylony).
Przez próbkę, o której mowa w ust. 3,
rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię
towarów, która zachowuje skład oraz
wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne
towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.
Przez próbkę, o której mowa w ust. 3,
rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę
cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:
1) ma na celu promocję tego towaru
oraz
2) nie służy zasadniczo zaspokojeniu
potrzeb odbiorcy końcowego w
zakresie danego towaru, chyba że
zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem
promocji tego towaru i ma skłaniać
tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.
W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten
sposób, że pierwszy z nich wydaje ten
towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy
towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.
Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu
lub inne umowy o podobnym charakterze,
o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie
się umowy w wyniku których, zgodnie z
przepisami o podatku dochodowym, odpi-
sów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu
tych przepisów, których przedmiotami są
grunty.
Art. 8
1. Przez świadczenie usług, o którym mowa
w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
świadczenie na rzecz osoby fizycznej,
osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które
nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się
od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub
podmiotu działającego w jego imieniu
lub nakazem wynikającym z mocy
prawa.
2. Za odpłatne świadczenie usług uznaje się
również:
1) użycie towarów stanowiących część
przedsiębiorstwa podatnika do celów
innych niż działalność gospodarcza
podatnika, w tym w szczególności do
celów osobistych podatnika lub jego
pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich
stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
przysługiwało, w całości lub w części,
należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
1) użycie towarów stanowiących
część przedsiębiorstwa podatnika
do celów innych niż działalność
gospodarcza podatnika, w tym w
szczególności do celów osobistych
podatnika lub jego pracowników, w
tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy,
członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków
stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w
części, prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia,
importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2) nieodpłatne świadczenie usług na
cele osobiste podatnika lub jego
pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców,
akcjonariuszy, członków spółdzielni i
ich domowników, członków organów
stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie
inne nieodpłatne świadczenie usług
do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
2a. W przypadku gdy podatnik, działając we
własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług,
przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
3. (uchylony).
4. (uchylony).
Rozdział 3
Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
Art. 9
1. Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1
pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które
w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium
państwa członkowskiego rozpoczęcia
wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich
rzecz.
2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem,
że:
1) nabywcą towarów jest:
a) podatnik, o którym mowa w
art. 15, lub podatnik podatku od
wartości dodanej, a nabywane
towary mają służyć działalności
gospodarczej podatnika,
b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a
– z zastrzeżeniem art. 10;
2) dokonujący dostawy towarów jest
podatnikiem, o którym mowa w pkt 1
lit. a.
3. Przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku, gdy:
1) nabywcą jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 1,
2) dokonującym dostawy towarów jest
podmiot inny niż wymieniony w ust. 2
pkt 2
– jeżeli przedmiotem nabycia są nowe
środki transportu.
Art. 10
1. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,
o którym mowa w art. 9, nie występuje w
przypadku, gdy:
1) dotyczy towarów, do których miałyby
odpowiednio zastosowanie przepisy art. 45 ust. 1 pkt 9, art. 80, art. 83
ust. 1 pkt 1, 3, 6, 10 i 18, z uwzględnieniem warunków określonych w
tych przepisach;
2) dotyczy towarów innych niż wymienione w pkt 1 nabywanych przez:
a) rolników ryczałtowych dla prowadzonej przez nich działalności
rolniczej,
b) podatników, którzy wykonują jedynie czynności inne niż opodatkowane podatkiem i którym nie
przysługuje prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług,
c) podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1
i 9,
c) podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku
na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
d) osoby prawne, które nie są podatnikami
– jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów
na terytorium kraju nie przekroczyła
w trakcie roku podatkowego kwoty
50 000 zł;
3) dostawa towarów, w wyniku której ma
miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju:
a) nie stanowiła u podatnika, o którym mowa w art. 15, albo nie stanowiłaby u podatnika podatku od
wartości dodanej dostawy towarów, o której mowa w art. 7, lub
stanowiła albo stanowiłaby taką
dostawę towarów, ale dokonywaną przez podatnika, o którym
mowa w art. 113 ust. 1 i 9, albo
podatnika podatku od wartości
dodanej, do którego miałyby zastosowanie podobne zwolnienia,
z wyjątkiem, gdy przedmiotem
dostawy są nowe środki transportu, lub
a) nie stanowiła u podatnika, o
którym mowa w art. 15, albo nie
stanowiłaby u podatnika podatku od wartości dodanej dostawy towarów, o której mowa w
art. 7, lub stanowiła albo stanowiłaby taką dostawę towarów,
ale dokonywaną przez podatnika, u którego sprzedaż jest
zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, albo
podatnika podatku od wartości
dodanej, do którego miałyby
zastosowanie podobne zwolnienia, z wyjątkiem przypadku,
gdy przedmiotem dostawy są
nowe środki transportu, lub
b) stanowiłaby dostawę towarów,
o której mowa w art. 22 ust. 1
pkt 2;
4) dostawa towarów, o których mowa
w art. 120 ust. 1, w wyniku której ma
miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, jest
opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na terytorium państwa
członkowskiego rozpoczęcia wysyłki
lub transportu towarów na zasadach
odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5, a nabywca
posiada dokumenty jednoznacznie
potwierdzające nabycie towarów na
tych zasadach;
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
5) dostawa towarów, o których mowa
w art. 120 ust. 1, w wyniku której ma
miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju,
jest dokonywana przez organizatora aukcji (licytacji) oraz do dostawy
tej zastosowano szczególne zasady
opodatkowania podatkiem od wartości dodanej obowiązujące w państwie
członkowskim rozpoczęcia transportu
lub wysyłki, stosowane do dostaw towarów dokonywanych przez organizatora aukcji (licytacji), wyłączające
uznanie dostawy towarów za czynność odpowiadającą wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, pod warunkiem posiadania przez nabywcę
dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na tych
szczególnych zasadach.
Przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się, jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego
nabycia towarów na terytorium kraju nie
przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 50 000 zł.
Przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje
się, jeżeli przedmiotem nabycia są:
1) nowe środki transportu;
2) wyroby akcyzowe.
Przy ustalaniu wartości, o których mowa
w ust. 1 pkt 2 i ust. 2, nie wlicza się kwoty
podatku od wartości dodanej należnego
lub zapłaconego na terytorium państwa
członkowskiego, z którego towary te są
wysyłane lub transportowane. Do wartości, o których mowa w zdaniu pierwszym,
nie wlicza się wartości z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o których mowa w ust. 3.
W przypadku gdy u podmiotów, u których
zgodnie z ust. 1 pkt 2 nie występuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, zostaje przekroczona kwota, o której mowa
w ust. 1 pkt 2, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce od momentu przekroczenia tej kwoty.
Podatnicy oraz osoby prawne niebędące
podatnikami, do których ma zastosowanie
ust. 1 pkt 2, mogą wybrać opodatkowanie
wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez złożenie naczelnikowi urzędu
skarbowego pisemnego oświadczenia
o takim wyborze albo przez podanie dokonującemu dostawy towarów numeru, o
którym mowa w art. 97 ust. 10.
Wybór opodatkowania, o którym mowa
w ust. 6, obowiązuje przez 2 kolejne lata,
licząc od dnia dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dla którego
dokonano takiego wyboru.
Podatnicy, o których mowa w ust. 6, mogą
ponownie skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w ust. 1, jeżeli zawiadomią
pisemnie naczelnika urzędu skarbowego
o rezygnacji z opodatkowania przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują z
opodatkowania, nie wcześniej jednak niż
po upływie terminu określonego w ust. 7.
(uchylony).
87
Art. 11
1. Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów za wynagrodzeniem, o którym
mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się
również przemieszczenie towarów przez
podatnika podatku od wartości dodanej
lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez
tego podatnika na terytorium tego innego
państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa
wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym
również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności
gospodarczej podatnika.
2. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
za wynagrodzeniem, o którym mowa
w art. 5 ust. 1 pkt 4, ma zastosowanie
również do przemieszczenia towarów
przez siły zbrojne Państw-Stron Traktatu
Północnoatlantyckiego lub przez towarzyszący im personel cywilny z terytorium państwa członkowskiego innego niż
terytorium kraju na terytorium kraju, w
przypadku gdy towary nie zostały przez
nich nabyte zgodnie ze szczególnymi zasadami regulującymi opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej na krajowym
rynku jednego z państw członkowskich
dla sił zbrojnych Państw-Stron Traktatu
Północnoatlantyckiego, jeżeli import tych
towarów nie mógłby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 45 ust. 1
pkt 9.
Art. 12
1. Przemieszczenia towarów, o którym
mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika
podatku od wartości dodanej lub na jego
rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku
gdy:
1) towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub
bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2
jest terytorium kraju, jeżeli towary te
są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub
na jego rzecz;
2) przemieszczenie towarów następuje
w ramach sprzedaży wysyłkowej na
terytorium kraju;
3) towary są przemieszczane na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie części transportu
pasażerów, o której mowa w art. 22
ust. 5, z przeznaczeniem dokonania
ich dostawy przez tego podatnika lub
na jego rzecz na pokładach tych pojazdów;
4) towary mają być przedmiotem czynności odpowiadającej eksportowi towarów dokonanej przez tego podatnika
na terytorium państwa członkowskie-
88
4)
5)
5)
6)
6)
7)
go, z którego są przemieszczane na
terytorium kraju, pod warunkiem że:
a) od momentu, w którym towary
przemieszczono na terytorium
kraju, do momentu opuszczenia
przez te towary terytorium Unii
Europejskiej, w wykonaniu czynności odpowiadającej eksportowi
towarów, upłynęło nie więcej niż
90 dni,
b) towary na terytorium państwa
członkowskiego, z którego są
przemieszczane,
zostały,
w
związku z czynnością odpowiadającą eksportowi towarów, objęte procedurą wywozu na podstawie przepisów celnych;
towary mają być przedmiotem
czynności odpowiadającej eksportowi towarów dokonanej przez
tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego, z którego są
przemieszczane na terytorium kraju;
towary mają być przedmiotem czynności odpowiadającej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów
dokonanej przez tego podatnika na
terytorium państwa członkowskiego, z którego są przemieszczane na
terytorium kraju, pod warunkiem że
od momentu, w którym towary przemieszczono na terytorium kraju, do
momentu opuszczenia przez te towary terytorium kraju, w wykonaniu
czynności odpowiadającej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, nie
upłynęło więcej niż 90 dni;
towary mają być przedmiotem czynności odpowiadającej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów,
o której mowa w art. 13 ust. 1 i 2,
dokonanej przez tego podatnika na
terytorium państwa członkowskiego, z którego są przemieszczane
na terytorium kraju;
na towarach mają zostać na terytorium kraju wykonane usługi na rzecz
tego podatnika, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak
niż w terminie 90 dni od dnia wykonania usługi, z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie
wywiezione;
towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na
rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych
usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa
członkowskiego, z którego zostały
pierwotnie wywiezione;
towary mają być czasowo używane
na terytorium kraju, nie dłużej jednak
niż przez 24 miesiące, dla świad-
czenia usług przez tego podatnika
posiadającego siedzibę działalności
gospodarczej na terytorium państwa
członkowskiego rozpoczęcia wysyłki
lub transportu;
7) towary mają być czasowo używane
na terytorium kraju w celu świadczenia usług przez tego podatnika
posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium
państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu;
8) towary mają być czasowo używane
przez tego podatnika na terytorium
kraju, nie dłużej jednak niż przez 24
miesiące, pod warunkiem że import
takich towarów z terytorium państwa
trzeciego na terytorium kraju z uwagi
na ich przywóz czasowy byłby zwolniony od cła,
9) przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym,
energia cieplna lub chłodnicza przez
sieci dystrybucji energii cieplnej lub
chłodniczej.
2. W przypadku gdy ustaną okoliczności, o
których mowa w ust. 1, przemieszczenie
towarów uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.
Art. 12a
1. Przemieszczenie towarów, o którym
mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika
podatku od wartości dodanej lub na jego
rzecz, nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
na terytorium kraju, do magazynu konsygnacyjnego w celu ich dostawy prowadzącemu magazyn konsygnacyjny,
oraz dostawę tych towarów, uważa się za
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,
o którym mowa w art. 9 ust. 1, u prowadzącego magazyn konsygnacyjny, pod
warunkiem że:
1) podatnik podatku od wartości dodanej
nie jest zarejestrowany jako podatnik
VAT czynny lub zwolniony;
2) przechowywane w magazynie konsygnacyjnym towary są przeznaczone do działalności produkcyjnej lub
usługowej, z wyłączeniem działalności handlowej, przez prowadzącego
magazyn konsygnacyjny;
3) prowadzący magazyn konsygnacyjny, przed pierwszym wprowadzeniem
przez podatnika podatku od wartości
dodanej towarów do tego magazynu,
złożył w formie pisemnej naczelnikowi
urzędu skarbowego zawiadomienie
o zamiarze prowadzenia magazynu
konsygnacyjnego zawierające:
a) dane podatnika podatku od wartości dodanej dokonującego
przemieszczenia towarów do
magazynu konsygnacyjnego oraz
prowadzącego magazyn konsygnacyjny, dotyczące ich nazw lub
2.
3.
4.
5.
6.
imion i nazwisk, numerów identyfikacyjnych stosowanych na
potrzeby odpowiednio podatku
od wartości dodanej i podatku,
adresu siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej oraz adresu, pod którym
znajduje się magazyn konsygnacyjny,
b) oświadczenie podatnika podatku
od wartości dodanej, że zamierza
dokonywać przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11
ust. 1, do magazynu konsygnacyjnego; w oświadczeniu wskazuje się prowadzącego magazyn
konsygnacyjny;
4) prowadzący magazyn konsygnacyjny prowadzi ewidencję towarów
wprowadzanych do tego magazynu,
zawierającą datę ich wprowadzenia,
datę pobrania towarów z magazynu,
dane pozwalające na identyfikację
towarów, a w przypadku, o którym
mowa w art. 20b ust. 3 – także dane
dotyczące powrotnego przemieszczenia towarów; przepis art. 109 ust. 3
stosuje się odpowiednio.
Jeżeli zawiadomienie, o którym mowa w
ust. 1 pkt 3, nie spełnia wymogów określonych tym przepisem, naczelnik urzędu skarbowego w terminie 7 dni od dnia
otrzymania zawiadomienia wzywa do
jego uzupełnienia.
Prowadzący magazyn konsygnacyjny
jest obowiązany zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego o
zmianach danych zawartych w zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, w
terminie 30 dni od dnia zaistnienia zmian.
W przypadku gdy towary przechowywane
w magazynie konsygnacyjnym nie zostały
pobrane przez okres 24 miesięcy od dnia
ich wprowadzenia do tego magazynu,
uznaje się, że ich pobranie ma miejsce
następnego dnia po upływie tego okresu.
W przypadku stwierdzenia braku przechowywanych w magazynie konsygnacyjnym
towarów albo całkowitego ich zniszczenia
uznaje się, że pobranie towarów miało
miejsce w dniu, w którym towary opuściły
magazyn albo zostały zniszczone, a jeżeli nie można ustalić tego dnia – w dniu,
w którym stwierdzono ich brak albo ich
zniszczenie.
W przypadku użycia lub wykorzystania
towarów przechowywanych w magazynie
konsygnacyjnym przed ich pobraniem z
magazynu konsygnacyjnego uznaje się,
że pobranie ma miejsce w dniu użycia lub
wykorzystania tych towarów.
Art. 13
1. Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5,
rozumie się wywóz towarów z terytorium
kraju w wykonaniu czynności określonych
w art. 7 na terytorium państwa członkow-
skiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.
że nabywca towarów jest:
1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby
transakcji wewnątrzwspólnotowych
na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2) osobą prawną niebędącą podatnikiem
podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby
transakcji wewnątrzwspólnotowych
3) podatnikiem podatku od wartości
dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości
dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli
przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o
podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub
procedurą przemieszczania wyrobów
akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4) podmiotem innym niż wymienione
w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita
Polska państwie członkowskim, jeżeli
przedmiotem dostawy są nowe środki
transportu.
3. Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie
przez podatnika, o którym mowa w art. 15,
lub na jego rzecz towarów należących do
jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju
na terytorium państwa członkowskiego
inne niż terytorium kraju, które zostały
przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego
przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte,
nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
albo sprowadzone na terytorium kraju w
ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.
4. Przemieszczenia towarów, o którym
mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz
nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową
dostawę towarów, w przypadku gdy:
1) towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez
niego, dla których miejscem dostawy
zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne
niż terytorium kraju, jeżeli towary te
są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub
na jego rzecz;
2) przemieszczenie towarów następuje
w ramach sprzedaży wysyłkowej z
terytorium kraju;
3) towary są przemieszczane na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie transportu pasażer-
4)
4)
5)
6)
6)
7)
7)
8)
9)
skiego wykonywanego na terytorium
Unii Europejskiej z przeznaczeniem
dokonania ich dostawy przez tego podatnika na pokładach tych pojazdów;
towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika,
pod warunkiem że podatnik posiada
dokument celny potwierdzający objęcie tych towarów procedurą wywozu;
towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika;
towary mają być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika, jeżeli
przemieszczenie towarów następuje
na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana
jest ta wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;
na towarach mają zostać wykonane
usługi na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium
kraju, na rzecz tego podatnika, pod
warunkiem że towary po wykonaniu
tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium kraju;
towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium państwa
członkowskiego innym niż terytorium kraju na rzecz tego podatnika
usług polegających na ich wycenie
lub wykonaniu na nich prac, pod
warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem
przemieszczone na terytorium kraju;
na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie
dłużej jednak niż przez 24 miesiące,
w celu świadczenia usług przez tego
podatnika;
na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
w celu świadczenia usług przez
podatnika posiadającego siedzibę
działalności gospodarczej na terytorium kraju, który przemieścił lub
na rzecz którego przemieszczono
te towary;
przez tego podatnika na terytorium
państwa członkowskiego innym niż
terytorium kraju, nie dłużej jednak niż
przez 24 miesiące, pod warunkiem
że import takich towarów z terytorium
państwa trzeciego z uwagi na ich
przywóz czasowy byłby zwolniony od
cła;
przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym,
energia cieplna lub chłodnicza przez
chłodniczej.
89
5. W przypadku gdy ustaną okoliczności, o
których mowa w ust. 4, przemieszczenie
towarów uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
6. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
występuje, jeżeli dokonującym dostawy
jest podatnik, o którym mowa w art. 15,
zarejestrowany jako podatnik VAT UE
zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.
6. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym
dostawy jest podatnik, o którym mowa
w art. 15, u którego sprzedaż nie jest
zwolniona od podatku na podstawie
art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem
ust. 7.
7. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje również wówczas, gdy
dokonującymi dostawy towarów są inne
niż wymienione w ust. 6 podmioty, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki
transportu.
8. Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów nie uznaje się dostawy towarów,
o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1, 3,
6, 10 i 18, oraz towarów opodatkowanych
według zasad określonych w art. 120
ust. 4 i 5.
Rozdział 4
Opodatkowanie przy likwidacji
działalności spółki i zaprzestaniu
działalności przez osobę fizyczną
Art. 14
1. Opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po
nabyciu nie były przedmiotem dostawy
towarów, w przypadku:
1) rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2) zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą
fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6,
do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.
2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.
2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest
art. 113 ust. 1 i 9.
3. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio,
w przypadku gdy podatnik, o którym
mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez
10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników,
którzy zawiesili wykonywanie działalności
gospodarczej na podstawie przepisów o
swobodzie działalności gospodarczej.
4. Przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów,
w stosunku do których przysługiwało pra-
90
wo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
5. W przypadkach, o których mowa w ust. 1
i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić
spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania
czynności podlegających opodatkowaniu,
zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy
są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na
jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej
składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.
6. Obowiązek podatkowy w przypadku, o
którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu
rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.
7. Dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa
w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne,
o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem
z natury, podlega zwolnieniu od podatku
przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym
mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem
z natury.
8. Podstawą opodatkowania jest wartość
towarów podlegających spisowi z natury,
ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.
8. Podstawą opodatkowania jest wartość
towarów podlegających spisowi z na‑
tury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.
9. (uchylony).
9a. Osobom fizycznym, o których mowa w
ust. 1 pkt 2, oraz osobom, które były
wspólnikami spółek, o których mowa w
ust. 1 pkt 1, w dniu ich rozwiązania, zwanych dalej „byłymi wspólnikami”, przysługuje prawo zwrotu różnicy podatku wykazanego w deklaracji podatkowej za okres,
w którym odpowiednio te osoby lub spółki
były podatnikami zarejestrowanymi jako
podatnicy VAT czynni.
9b. W przypadku byłych wspólników zwrotu
różnicy podatku dokonuje się na podstawie złożonej deklaracji podatkowej wraz z
załączonymi do tej deklaracji:
1) umową spółki, aktualną na dzień rozwiązania spółki;
2) wykazem rachunków bankowych byłych wspólników w banku mającym
siedzibę na terytorium kraju lub rachunków byłych wspólników w spółdzielczej kasie oszczędnościowo‑kredytowej, której są członkami, na
które ma być dokonany zwrot różnicy
podatku.
9c. Zwrotu różnicy podatku, o którym mowa
w ust. 9b, dokonuje się:
1) w proporcjach wynikających z prawa do udziału w zysku określonego
w umowie spółki; jeżeli z załączonej umowy nie wynikają te udziały
w zysku, przyjmuje się, że prawa do
udziału w zysku są równe;
2) na rachunki, o których mowa w ust. 9b
pkt 2.
9d. Do zwrotu różnicy podatku, o której mowa
w ust. 9a, przepisy art. 87 ust. 2 zdanie
pierwsze i drugie oraz ust. 7 stosuje się
odpowiednio.
9e. W przypadku niezłożenia dokumentów,
o których mowa w ust. 9b, kwota zwrotu
różnicy podatku składana jest do depozytu organu podatkowego. W przypadku
gdy do deklaracji załączono dokumenty,
o których mowa w ust. 9b, ale w wykazie
rachunków, o którym mowa w tym przepisie, nie podano rachunków wszystkich
byłych wspólników, do depozytu składana
jest kwota zwrotu różnicy podatku w części przypadającej byłemu wspólnikowi,
którego rachunku nie podano.
9f. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, złożenie do
depozytu kwoty zwrotu różnicy podatku
następuje po zakończeniu weryfikacji
rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli
podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji
podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli
skarbowej.
9g. W przypadku gdy przed upływem terminu
zwrotu różnicy podatku, o którym mowa
w art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze, złożono
dokumenty, o których mowa w ust. 9b, a
naczelnik urzędu skarbowego przedłużył
termin zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie drugie, i przeprowadzone przez organ
czynności wykażą zasadność zwrotu,
urząd skarbowy wypłaca byłym wspólnikom należną kwotę wraz z odsetkami
w wysokości odpowiadającej opłacie
prolongacyjnej stosowanej w przypadku
odroczenia płatności podatku lub jego
rozłożenia na raty. W przypadku gdy
dokumenty, o których mowa w ust. 9b,
złożono na 14 dni przed upływem terminu zwrotu lub później, odsetki, o których
mowa w zdaniu pierwszym, są naliczane
od 15. dnia po dniu złożenia tych dokumentów. Odsetek nie nalicza się od kwoty
zwrotu różnicy podatku w części przypadającej byłemu wspólnikowi, którego rachunku nie podano.
9h. W przypadku osób fizycznych, o których
mowa w ust. 9a, w stosunku do których
naczelnik urzędu skarbowego przedłużył
termin zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie drugie, i przeprowadzone przez organ
czynności wykażą zasadność zwrotu,
urząd skarbowy wypłaca tym osobom należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia
płatności podatku lub jego rozłożenia na
raty.
9i. Kwota zwrotu różnicy podatku złożona w
depozycie nie podlega oprocentowaniu, z
zastrzeżeniem ust. 9j.
9j. Oprocentowanie kwoty zwrotu różnicy podatku złożonej w depozycie jest naliczane
od 15. dnia po dniu złożenia dokumentów,
o których mowa w ust. 9b, lub podania numeru rachunku, o którym mowa w ust. 9e
zdanie drugie.
10. Do rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury przepisy art. 99 stosuje się odpowiednio.
Dział III
PODATNICY I PŁATNICY
PODATNICY, PŁATNICY
I PRZEDSTAWICIELE PODATKOWI
Rozdział 1
Podatnicy i płatnicy
Art. 15
1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel
lub rezultat takiej działalności.
2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas,
gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących
na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza
obejmuje również czynności polegające
na wykorzystywaniu towarów lub wartości
niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
2. Działalność gospodarcza obejmuje
wszelką działalność producentów,
handlowców lub usługodawców, w
tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
obejmuje w szczególności czynności
polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
3. Za wykonywaną samodzielnie działalność
gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie
uznaje się czynności:
1) z tytułu których przychody zostały
wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy
z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.
z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn.
zm.);
2) (uchylony);
3) z tytułu których przychody zostały
wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy
z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli
z tytułu wykonania tych czynności
osoby te są związane ze zlecającym
wykonanie tych czynności prawnymi
więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie
czynności i wykonującym zlecane
czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia
i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób
trzecich.
3a. Przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie
autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw
autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również
wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami
autorskimi lub prawami pokrewnymi.
3b. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego,
właściwego dla osoby prawnej podatnikami mogą być również jednostki organizacyjne osoby prawnej, będącej organizacją
pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o
działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2010 r. Nr 234, poz.
1536 oraz z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr
149, poz. 887) prowadzące działalność
gospodarczą, jeżeli samodzielnie sporządzają sprawozdanie finansowe.
3c. Sprzedażą dokonywaną przez podatników, o których mowa w ust. 3b, jest także
odpłatne przekazywanie towarów oraz
świadczenie usług pomiędzy jednostkami
organizacyjnymi wchodzącymi w skład
osoby prawnej.
4. W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się
osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.
5. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do
osób fizycznych prowadzących wyłącznie
działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.
6. Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych
zadań nałożonych odrębnymi przepisami
prawa, dla realizacji których zostały one
powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
umów cywilnoprawnych.
7. Podatnicy, o których mowa w ust. 1, nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia
kraju, podlegający obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnicy VAT czynni,
o których mowa w art. 96 ust. 4, są obowiązani ustanowić przedstawiciela podatkowego.
7. (uchylony).
8. Przedstawicielem podatkowym może być
osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, lub
osoba fizyczna posiadająca stałe miejsce
zamieszkania na terytorium kraju, jeżeli
łącznie spełnia następujące warunki:
1) jest zarejestrowana jako podatnik VAT
czynny;
2) przez ostatnie 24 miesiące nie zalegała z wpłatami poszczególnych
podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczającymi odrębnie w każdym podatku odpowiednio 3% kwoty należnych zobowiązań
podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie
podatku ustala się w stosunku do
kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość;
3) przez ostatnie 24 miesiące osoba
fizyczna będąca podatnikiem, a w
przypadku podatników niebędących
osobami fizycznymi – osoba będąca
wspólnikiem spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej, członkiem władz zarządzających,
głównym księgowym – nie została
prawomocnie skazana na podstawie
ustawy z dnia 10 września 1999 r.
– Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z
2007 r. Nr 111, poz. 765, z późn. zm.)
za popełnienie przestępstwa skarbowego;
4) jest uprawniona do zawodowego wykonywania doradztwa podatkowego
zgodnie z przepisami o doradztwie
podatkowym lub do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości.
8. (uchylony).
8a. Warunku, o którym mowa w ust. 8 pkt 4,
nie stosuje się do agencji celnej, jeżeli podatnik ustanawiający ten podmiot przedstawicielem podatkowym dokonuje na
terytorium kraju wyłącznie importu towarów, których miejscem przeznaczenia jest
terytorium państwa członkowskiego inne
niż terytorium kraju i wywóz z terytorium
kraju jest dokonywany przez importera
tych towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
8a. (uchylony).
8b. Agencja celna będąca przedstawicielem
podatkowym, o którym mowa w ust. 8a,
może wykonywać czynności w zakresie prowadzenia, w imieniu i na rzecz
podatników, dla których pełni funkcję
przedstawiciela podatkowego, dokumentacji i ewidencji na potrzeby podatku oraz
sporządzania, w imieniu i na rzecz tych
podatników, deklaracji podatkowych i informacji podsumowujących na potrzeby
podatku.
8b.(uchylony).
9. Przedstawiciel podatkowy odpowiada solidarnie z podatnikiem za zobowiązanie
podatkowe podatnika, którego reprezentuje.
9. (uchylony).
10. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:
91
1) określi tryb ustanawiania przedstawiciela podatkowego, a także czynności, jakie może on wykonywać,
2) może określić przypadki, w których
nie ma konieczności ustanawiania
przedstawiciela podatkowego
– uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego rozliczenia podatku przez podmioty nieposiadające
siedziby działalności gospodarczej
lub stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej na terytorium kraju.
10. (uchylony).
Art. 16
Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, niebędące podatnikami, o których mowa w art. 15, jeżeli
dokonują wewnątrzwspólnotowej dostawy
nowych środków transportu, w przypadku gdy
okoliczności nie wskazują na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy.
Art.16
Podatnikami są również osoby prawne,
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, niebędące podatnikami, o których mowa w art.
15, dokonujące okazjonalnie wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków
transportu.
Art. 17
1. Podatnikami są również osoby prawne,
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:
1) na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na
podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła
albo cło na towar zostało zawieszone,
w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną;
1) na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów
celnych importowany towar jest
zwolniony od cła albo cło na towar
zostało zawieszone, w części lub
w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową
stawkę celną;
2) uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną, w tym
również osoby, na które, zgodnie z
odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane
z tymi procedurami;
3) dokonujące wewnątrzwspólnotowego
nabycia towarów;
4) będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności
gospodarczej lub stałego miejsca
92
prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
4) nabywające usługi, jeżeli łącznie
spełnione są następujące warunki:
a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego
miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
kraju, a w przypadku usług, do
których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
b) usługobiorcą jest:
– w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b
– podatnik, o którym mowa
w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem,
o którym mowa w art. 15,
zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania
zgodnie z art. 97 ust. 4,
– w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym
mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności
gospodarczej lub stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na
terytorium kraju lub osoba
prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art.
15, posiadająca siedzibę na
terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana
do zarejestrowania zgodnie
z art. 97 ust. 4;
5) nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju
jest podatnik nieposiadający siedziby
miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
5) nabywające towary, jeżeli łącznie
spełnione są następujące warunki:
a) dokonującym ich dostawy na
terytorium kraju jest podatnik
nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej na
terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych
niż gaz w systemie gazowym,
energia elektryczna w systemie
elektroenergetycznym,
energia cieplna lub chłodnicza
przez sieci dystrybucji energii
cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany
zgodnie z art. 96 ust. 4,
b) nabywcą jest:
– w przypadku nabycia gazu
w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie
energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystry-
6)
7)
7)
8)
8)
bucji energii cieplnej lub
chłodniczej – podmiot zarejestrowany zgodnie z art.
96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
– w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym
mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności
gospodarczej lub stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na
terytorium kraju lub osoba
prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art.
15, posiadająca siedzibę na
terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97
ust. 4,
c) dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży
wysyłkowej na terytorium kraju;
obowiązane do zapłaty podatku na
podstawie art. 42 ust. 8 lub ust. 10;
nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli dokonującym ich dostawy jest podatnik, o
którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w
art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest
objęta zwolnieniem, o którym mowa
w art. 43 ust. 1 pkt 2;
nabywające towary wymienione w
załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli
łącznie spełnione są następujące
warunki:
a) dokonującym ich dostawy jest
podatnik, o którym mowa w art.
15, u którego sprzedaż nie jest
zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
b) nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15,
c) dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art.
43 ust. 1 pkt 2;
nabywające usługi w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji do
powietrza gazów cieplarnianych, o
których mowa w ustawie z dnia 22
grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów
cieplarnianych i innych substancji
(Dz.U. Nr 281, poz. 2784, z 2008 r. Nr
199, poz. 1227 oraz z 2009 r. Nr 215,
poz. 1664), jeżeli usługodawcą jest
podatnik, o którym mowa w art. 15,
niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9.
nabywające usługi w zakresie
przenoszenia uprawnień do emisji
gazów cieplarnianych, o których
mowa w ustawie z dnia 28 kwietnia
2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. Nr 122, poz. 695),
jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
a) usługodawcą jest podatnik, o
którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona
od podatku na podstawie art.
113 ust. 1 i 9,
b) usługobiorcą jest podatnik, o
którym mowa w art. 15;
1a. Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub
dokonujący dostawy towarów posiada
stałe miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej na terytorium kraju, przy
czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce
usługodawcy lub dokonującego dostawy
towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.
1a. Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2
stosuje się również, w przypadku gdy
usługodawca lub dokonujący dostawy
towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na
terytorium kraju, przy czym to stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy
towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie
inne miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej na terytorium kraju, nie
uczestniczy w tych transakcjach.
1b.W przypadku gdy podmioty, o których
mowa w ust. 1 pkt 1, ustanowiły przedstawiciela podatkowego, o którym
mowa w art. 18d ust. 1, podatnikiem
jest ten przedstawiciel podatkowy
– w zakresie, w jakim działa w imieniu
własnym na rzecz tych podmiotów.
2. W przypadkach wymienionych w ust. 1
pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku
należnego.
3. Przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w
art. 15, a w przypadku usług, do których
stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie
z art. 97.
3. (uchylony).
3a. Przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do
świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e.
3a. (uchylony).
4. (uchylony).
5. Przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się:
1) jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym
mowa w art. 15, posiadający siedzibę
działalności gospodarczej lub stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, albo
osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posia-
5.
6.
6.
7.
7.
dająca siedzibę na terytorium kraju, z
zastrzeżeniem ust. 6;
2) do dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie
elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
jeżeli nabywcą jest podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub
art. 97 ust. 4.
(uchylony).
Przepisu ust. 1 pkt 5 nie stosuje się, jeżeli dostawa towarów dokonywana jest w
ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.
(uchylony).
Przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli
nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o
którym mowa w art. 15.
(uchylony).
Art. 18
Organy egzekucyjne określone w ustawie z
dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r.
Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku
od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji,
towarów będących własnością dłużnika lub
posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.
Rozdział 2
Przedstawiciele podatkowi
Art. 18a
1. Podatnik, o którym mowa w art. 15 ust.
1, nieposiadający siedziby działalności
gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na
terytorium państwa członkowskiego,
podlegający obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny,
jest obowiązany ustanowić przedstawiciela podatkowego.
2. Podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce
prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju może
ustanowić przedstawiciela podatkowego.
3. Minister właściwy do spraw finansów
publicznych może określić, w drodze
rozporządzenia, przypadki, w których
nie ma obowiązku ustanawiania przedstawiciela podatkowego, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego rozliczenia podatku przez
podmioty nieposiadające siedziby
działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności
członkowskiego.
Art. 18b
1. Przedstawicielem podatkowym może
być osoba fizyczna, osoba prawna
lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, jeżeli łącznie
spełnia następujące warunki:
1) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju;
2) jest zarejestrowana jako podatnik
VAT czynny, a w przypadku, o którym mowa w art. 18d ust. 1 – jako
podatnik VAT UE;
3) przez ostatnie 24 miesiące nie zalegała z wpłatami poszczególnych
podatków stanowiących dochód
budżetu państwa, przekraczającymi odrębnie w każdym podatku
odpowiednio 3% kwoty należnych
zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział
zaległości w kwocie podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy,
którego dotyczy zaległość;
4) przez ostatnie 24 miesiące osoba
fizyczna będąca podatnikiem, a w
przypadku podatników niebędących osobami fizycznymi – osoba
będąca wspólnikiem spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej, członkiem władz
zarządzających, głównym księgowym, nie została prawomocnie
skazana na podstawie ustawy z
dnia 10 września 1999 r. – Kodeks
karny skarbowy (Dz.U. z 2007 r. Nr
111, poz. 765, z późn. zm.) za popełnienie przestępstwa skarbowego;
5) jest uprawniona do zawodowego
wykonywania doradztwa podatkowego zgodnie z przepisami o
doradztwie podatkowym lub do
usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami
o rachunkowości.
2. Wymóg, o którym mowa w ust. 1 pkt 3,
uznaje się również za spełniony, jeżeli
łącznie spełnione są następujące warunki:
1) podmiot uregulował, wraz z odsetkami za zwłokę, zaległości przekraczające odrębnie w każdym
podatku odpowiednio 3% kwoty
należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach, w terminie 30 dni od dnia
powstania tych zaległości;
2) uregulowanie zaległości zgodnie
z pkt 1 w ostatnich 24 miesiącach
nie dotyczyło więcej niż dwóch
okresów rozliczeniowych odrębnie
w każdym podatku.
3. Przepisu ust. 1 pkt 5 nie stosuje się do
agencji celnej, jeżeli podatnik ustanawiający ten podmiot przedstawicielem
podatkowym dokonuje na terytorium
kraju wyłącznie importu towarów,
których miejscem przeznaczenia jest
93
inne niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju jest dokonywany przez
importera tych towarów w ramach
wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
4. Przedstawiciela podatkowego ustanawia się w drodze pisemnej umowy,
która powinna zawierać:
1) nazwy stron umowy oraz ich adresy i dane identyfikacyjne na potrzeby odpowiednio podatku, podatku
od wartości dodanej lub podatku o
podobnym charakterze;
2) adres, pod którym będzie prowadzona i przechowywana dokumentacja na potrzeby podatku;
3) oświadczenie podmiotu, który jest
ustanawiany przedstawicielem podatkowym, o spełnieniu warunków,
o których mowa w ust. 1;
4) zakres upoważnienia w przypadku
określonym w art. 18c ust. 1 pkt 2;
5) w przypadku, o którym mowa w art.
18d ust. 1, zgodę przedstawiciela podatkowego na wykonywanie
obowiązków i czynności podatnika, dla którego został ustanowiony, w imieniu własnym i na rzecz
tego podatnika.
Art. 18c
1. Przedstawiciel podatkowy wykonuje w
imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony:
1) obowiązki tego podatnika w zakresie rozliczania podatku, w tym w
zakresie sporządzania deklaracji
podatkowych oraz informacji podsumowujących, oraz w zakresie
prowadzenia i przechowywania
dokumentacji, w tym ewidencji, na
potrzeby podatku;
2) inne czynności wynikające z przepisów o podatku od towarów i
usług, jeżeli został do tego upoważniony w umowie.
2. Przedstawiciel podatkowy odpowiada
solidarnie z podatnikiem za zobowiązanie podatkowe, które przedstawiciel podatkowy rozlicza w imieniu i na
rzecz tego podatnika.
Art. 18d
1. W przypadku podatnika, który:
1) dokonuje na terytorium kraju wyłącznie importu towarów, których
miejscem przeznaczenia jest terytorium państwa członkowskiego
inne niż terytorium kraju i wywóz
z terytorium kraju jest dokonywany przez importera tych towarów
w ramach wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów, oraz
2) nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny
– przedstawiciel podatkowy wykonuje, w imieniu własnym i na rzecz
tego podatnika, obowiązki tego podatnika, o których mowa w art. 18c
94
ust. 1 pkt 1, oraz – jeżeli umowa tak
stanowi – inne czynności tego podatnika, o których mowa w art. 18c
ust. 1 pkt 2.
2. Podatnik, o którym mowa w ust. 1, odpowiada solidarnie z przedstawicielem
podatkowym za zobowiązanie podatkowe, które przedstawiciel podatkowy
rozlicza w imieniu własnym na rzecz
tego podatnika.
Dział IV
OBOWIĄZEK PODATKOWY
Rozdział 1
Zasady ogólne
Art. 19
1. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
wydania towaru lub wykonania usługi, z
zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6,
art. 20 i art. 21 ust. 1.
2. Jeżeli podatnik wysyła towar nabywcy lub
wskazanej przez niego osobie trzeciej,
wydania towaru jednej z tych osób.
3. Jeżeli podatnik wydaje towar podmiotowi, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4,
otrzymania przez podatnika zapłaty za
wydany towar, nie później jednak niż w
terminie 30 dni, licząc od dnia wykonania
usługi przez ten podmiot.
4. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie
usługi powinny być potwierdzone fakturą,
wystawienia faktury, nie później jednak
niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
faktur za częściowe wykonanie usługi.
6. (uchylony).
7. Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu
celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9.
8. W przypadku objęcia towarów procedurą
celną: uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych, odprawy czasowej z
częściowym zwolnieniem od należności
celnych przywozowych, przetwarzania
pod kontrolą celną – obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z
chwilą objęcia towarów tą procedurą.
9. Jeżeli import towarów objęty jest procedurą celną: składu celnego, odprawy
czasowej z całkowitym zwolnieniem od
należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty
o podobnym charakterze i nie powstaje
jednocześnie dług celny – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności
tych opłat.
10. W przypadku dostawy towarów, której
przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
otrzymania całości lub części zapłaty, nie
później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia
wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i
11.
11. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą jej otrzymania w tej
części.
12. Przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio
w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy,
licząc od dnia otrzymania części należności.
13. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:
1) upływu terminu płatności, jeżeli został
on określony w umowie właściwej dla
rozliczeń z tytułu:
a) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu
przewodowego,
b) świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
z zastrzeżeniem ust. 18,
c) świadczenia usług wymienionych
w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
2) otrzymania całości lub części zapłaty,
nie później jednak niż 30. dnia, licząc
od dnia wykonania usług:
a) transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym,
statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej
i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami,
b) spedycyjnych i przeładunkowych,
c) w portach morskich i handlowych,
d) budowlanych lub budowlano‑montażowych;
3) wystawienia faktury lub otrzymania
całości lub części zapłaty z tytułu dostawy:
a) książek drukowanych (PKWiU ex
58.11.1) – z wyłączeniem map i
ulotek,
b) gazet, czasopism i magazynów,
drukowanych (PKWiU ex 58.13.1
i PKWiU ex 58.14.1)
– nie później jednak niż 60. dnia, licząc
od dnia wydania tych towarów; jeżeli
umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia
faktury dokumentującej faktyczną
dostawę, nie później jednak niż po
upływie 120 dni, licząc od pierwszego
dnia wydania tych wydawnictw;
4) otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem
terminu płatności określonego w
umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o
podobnym charakterze, a także usług
ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług
w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi
prawnej i biurowej;
5) (uchylony);
6) otrzymania zapłaty – w przypadku
dostawy wysyłkowej dokonywanej za
zaliczeniem pocztowym;
nie później jednak niż z dniem wystawienia faktury – z tytułu usług komunikacji miejskiej;
8) otrzymania całości lub części zapłaty
– z tytułu czynności polegających na
drukowaniu:
a) książek (PKWiU ex 58.11.1) – z
wyłączeniem map i ulotek,
b) gazet, czasopism i magazynów
(PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex
58.14.1)
– nie później jednak niż 90. dnia, licząc
od dnia wykonania czynności;
nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie
lub fakturze – z tytułu świadczenia
na terytorium kraju usług, o których
mowa w art. 28l pkt 1;
10)otrzymania całości lub części wkładu
budowlanego lub mieszkaniowego,
nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego
lub ustanowienia spółdzielczego
własnościowego prawa do lokalu, lub
przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe
prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego
lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub
wydania albo przeniesienia własności
lokalu lub własności domów jednorodzinnych w przypadku czynności:
a) ustanowienia na rzecz członka
spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub
ustanowienia na rzecz członka
spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu, lub ustanowienia na rzecz członka odrębnej
własności lokalu mieszkalnego
lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub przeniesienia własności
lokalu w rozumieniu przepisów o
spółdzielniach mieszkaniowych,
b) przeniesienia na rzecz członka
spółdzielni mieszkaniowej własności domu jednorodzinnego w
rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych;
11)upływu terminu płatności – z tytułu
czynności wykonywanych na rzecz
członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali,
członków spółdzielni będących właścicielami lokali, osób niebędących
członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe
prawa do lokali, lub na rzecz właścicieli lokali, niebędących członkami
spółdzielni, za które są pobierane
opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1-2, 4 i
5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r.
o spółdzielniach mieszkaniowych
(Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116, z
późn. zm.).
14. Przepis ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo,
których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.
15. W przypadkach określonych w ust. 10
oraz ust. 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie
części zapłaty (ceny) lub części wkładu
budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w
tej części.
16. W przypadku czynności, o których mowa
w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, obowiązek
podatkowy powstaje zgodnie z ust. 1-5.
16a. W przypadku wydania towarów przez
komitenta na rzecz komisanta, o którym
mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą otrzymania
przez komitenta zapłaty za wydany towar,
nie później jednak niż w ciągu 30 dni od
dostawy towarów dokonanej przez komisanta.
16b. W przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą otrzymania całości lub
części zapłaty, nie później jednak niż z
upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.
17. W przypadku dokonywania dostawy towarów za pośrednictwem automatów
wyjęcia pieniędzy lub żetonów z automatów, nie później jednak niż w ostatnim
dniu miesiąca.
18. Przy świadczeniu usług telekomunikacyjnych obowiązek podatkowy powstaje
z chwilą sprzedaży żetonów, kart telefonicznych lub innych jednostek uprawniających do korzystania z usług telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym,
w przypadku gdy usługa jest realizowana
przy użyciu odpowiednio żetonów, kart
lub innych jednostek.
19. Przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b
i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje
się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.
19a. W przypadku usług, do których stosuje
się art. 28b, stanowiących import usług,
wykonania usług, z tym że:
1) usługi, dla których, w związku z ich
świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub
rozliczeń, uznaje się za wykonane z
upływem każdego okresu, do którego
odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2) usługi świadczone w sposób ciągły
przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem,
w danym roku nie upływają terminy
rozliczeń lub płatności, uznaje się za
wykonane z upływem każdego roku
podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.
19b. Do usług, o których mowa w ust. 19a,
przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.
20. Przepisy ust. 1-4, 11, 13 pkt 1 lit. a i pkt 3
oraz ust. 16-17 stosuje się odpowiednio
do dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca.
21. Obowiązek podatkowy z tytułu należnych
na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
charakterze powstaje z chwilą uznania
rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji
i innych dopłat o podobnym charakterze
obowiązek podatkowy powstaje w tej części.
publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, późniejsze niż wymienione
w ust. 1-21 oraz w art. 20 i art. 21 terminy powstania obowiązku podatkowego,
uwzględniając specyfikę wykonywania
niektórych czynności, uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami
oraz przepisy Unii Europejskiej.
Art. 19
(uchylony).
Art. 19a
1. Obowiązek podatkowy powstaje z
chwilą dokonania dostawy towarów
lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem
ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art.
21 ust. 1.
2. W odniesieniu do przyjmowanych
częściowo usług, usługę uznaje się
również za wykonaną, w przypadku
wykonania części usługi, dla której to
części określono zapłatę.
3. Usługę, dla której w związku z jej
świadczeniem ustalane są następu‑
jące po sobie terminy płatności lub
rozliczeń, uznaje się za wykonaną z
upływem każdego okresu, do którego
odnoszą się te płatności lub rozlicze‑
nia, do momentu zakończenia świad‑
czenia tej usługi. Usługę świadczoną w
sposób ciągły przez okres dłuższy niż
rok, dla której w związku z jej świad‑
czeniem w danym roku nie upływają
terminy płatności lub rozliczeń, uznaje
się za wykonaną z upływem każdego
roku podatkowego, do momentu za‑
kończenia świadczenia tej usługi.
do dostawy towarów, z wyjątkiem do‑
stawy towarów, o której mowa w art. 7
ust. 1 pkt 2.
5. Obowiązek podatkowy powstaje z
chwilą:
1) otrzymania całości lub części za‑
płaty z tytułu:
95
a) wydania towarów przez komi‑
tenta komisantowi na podsta‑
wie umowy komisu,
b) przeniesienia z nakazu organu
władzy publicznej lub podmio‑
tu działającego w imieniu takie‑
go organu własności towarów
w zamian za odszkodowanie,
c) dokonywanej w trybie egzeku‑
cji dostawy towarów, o której
mowa w art. 18,
d) świadczenia, na podstawie od‑
rębnych przepisów, na zlecenie
sądów powszechnych, admini‑
stracyjnych, wojskowych lub
prokuratury usług związanych
z postępowaniem sądowym
lub przygotowawczym, z wyjąt‑
kiem usług, do których stosuje
się art. 28b, stanowiących im‑
port usług,
e) świadczenia usług zwolnio‑
nych od podatku zgodnie z art.
43 ust. 1 pkt 37-41;
2) otrzymania całości lub części do‑
tacji, subwencji i innych dopłat o
podobnym charakterze, o których
mowa w art. 29a ust. 1;
3) wystawienia faktury w przypad‑
kach, o których mowa w art. 106b
ust. 1, z tytułu:
a) świadczenia usług budowla‑
nych lub budowlano-montażo‑
wych,
b) dostawy książek drukowanych
(PKWiU ex 58.11.1) – z wyłącze‑
niem map i ulotek – oraz gazet,
czasopism i magazynów, dru‑
kowanych (PKWiU ex 58.13.1 i
PKWiU ex 58.14.1),
c) czynności polegających na
drukowaniu książek (PKWiU ex
58.11.1) – z wyłączeniem map
i ulotek – oraz gazet, czaso‑
pism i magazynów (PKWiU ex
58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1), z
wyjątkiem usług, do których
stosuje się art. 28b, stanowią‑
cych import usług;
4) wystawienia faktury, nie później
jednak niż z upływem terminu płat‑
ności, z tytułu:
a) dostaw energii elektrycznej,
cieplnej lub chłodniczej oraz
gazu przewodowego,
b) świadczenia usług:
– telekomunikacyjnych i ra‑
diokomunikacyjnych,
– wymienionych
w
poz.
140‑153, 174 i 175 załączni‑
ka nr 3 do ustawy,
– najmu, dzierżawy, leasingu
lub usług o podobnym cha‑
rakterze,
– ochrony osób oraz usług
ochrony, dozoru i przecho‑
wywania mienia,
– stałej obsługi prawnej i biu‑
rowej
96
– z wyjątkiem usług, do których sto‑
suje się art. 28b, stanowiących im‑
port usług.
6. W przypadkach, o których mowa w
ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy
powstaje w odniesieniu do otrzymanej
kwoty.
7. W przypadkach, o których mowa w ust.
5 pkt 3, gdy podatnik nie wystawił faktu‑
ry lub wystawił ją z opóźnieniem, obo‑
wiązek podatkowy powstaje z chwilą
upływu terminów wystawienia faktury
określonych w art. 106h ust. 4 i 5.
8. Jeżeli przed dokonaniem dostawy to‑
waru lub wykonaniem usługi otrzymano
całość lub część zapłaty, w szczególno‑
ści: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę,
wkład budowlany lub mieszkaniowy
przed ustanowieniem spółdzielczego
prawa do lokalu mieszkalnego lub loka‑
lu o innym przeznaczeniu, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą jej otrzy‑
mania w odniesieniu do otrzymanej
kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
9. Obowiązek podatkowy z tytułu importu
towarów powstaje z chwilą powstania
długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10
i 11.
10. W przypadku objęcia towarów proce‑
durą celną przetwarzania pod kontrolą
celną obowiązek podatkowy z tytułu
importu towarów powstaje z chwilą
objęcia towarów tą procedurą.
11. W przypadku objęcia towarów proce‑
durą celną: składu celnego, odprawy
czasowej z całkowitym zwolnieniem
od należności celnych przywozowych,
uszlachetniania czynnego w systemie
zawieszeń, tranzytu lub przeznacze‑
niem celnym – wprowadzenie towarów
do wolnego obszaru celnego lub skła‑
du wolnocłowego, jeżeli od towarów
tych pobierane są opłaty wyrównaw‑
cze lub opłaty o podobnym charakte‑
rze – obowiązek podatkowy z tytułu
importu towarów powstaje z chwilą
wymagalności tych opłat.
rozporządzenia, późniejsze niż wy‑
mienione w ust. 1, 5 oraz 7-11 terminy
powstania obowiązku podatkowego,
uwzględniając specyfikę wykonywania
niektórych czynności, uwarunkowa‑
nia obrotu gospodarczego niektórymi
towarami oraz przepisy Unii Europej‑
skiej.
Rozdział 2
w wewnątrzwspólnotowej dostawie
towarów i w wewnątrzwspólnotowym
nabyciu towarów
Art. 20
1. W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15.
dnia miesiąca następującego po miesią-
cu, w którym dokonano dostawy towarów,
z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i
20b.
1. W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez
podatnika, nie później jednak niż 15.
dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy,
z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a.
1a. W przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wykonywanej
w sposób ciągły przez okres dłuższy
niż miesiąc uważa się ją za dokonaną
z upływem każdego miesiąca do czasu
zakończenia dostawy tych towarów.
2. W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik
wystawił fakturę, obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą wystawienia faktury.
2. (uchylony).
3. Jeżeli przed dokonaniem dostawy, o
której mowa w ust. 1, otrzymano całość
lub część ceny, obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą wystawienia faktury
potwierdzającej otrzymanie całości lub
części ceny.
3. (uchylony).
4. W przypadku, o którym mowa w art. 13
ust. 5, obowiązek podatkowy powstaje
z chwilą ustania okoliczności, o których
mowa w art. 13 ust. 4.
5. W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje
15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem
ust. 6-9.
5. W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje
z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej,
nie później jednak niż 15. dnia miesiąca
następującego po miesiącu, w którym
dokonano dostawy towaru będącego
przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9
oraz art. 20b. Przepis ust. 1a stosuje
się odpowiednio.
6. W przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od
wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.
6. (uchylony).
do faktur wystawianych przez podatnika
podatku od wartości dodanej potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed
dokonaniem dostawy towaru będącego
przedmiotem wewnątrzwspólnotowego
nabycia towarów na terytorium kraju.
7. (uchylony).
ust. 2, obowiązek podatkowy powstaje
z chwilą ustania okoliczności, o których
9. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu
otrzymania tych towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury przez
podatnika podatku od wartości dodanej.
Art. 20a
1. W przypadku przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3, do
miejsca odpowiadającego magazynowi
konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej
dostawy podatnikowi podatku od wartości
dodanej, obowiązek podatkowy powstaje
z chwilą dostawy towarów, nie później
jednak niż z chwilą wystawienia faktury
potwierdzającej tę dostawę podatnikowi
podatku od wartości dodanej, pod warunkiem że podatnik podatku od wartości dodanej jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów w państwie
członkowskim zakończenia transportu lub
wysyłki oraz dostawę towarów jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w
miesiącu, w którym u podatnika powstał
obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy.
2. Przepis ust. 1 stosuje się, jeżeli:
1) przemieszczenia towarów dokonuje
podatnik, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości
dodanej w państwie członkowskim
zakończenia transportu lub wysyłki;
2) podatnik, który przemieszcza towary
do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, prowadzi
ewidencję towarów przemieszczanych do tego miejsca zawierającą
datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów podatnikowi podatku
od wartości dodanej, dane pozwalające na identyfikację towarów, a w
przypadku, o którym mowa w ust. 3
– także dane dotyczące powrotnego
przemieszczenia towarów; przepis
art. 109 ust. 3 stosuje się odpowiednio.
3. W przypadku powrotnego przemieszczenia towarów przez podatnika, który pierwotnie dokonał ich przemieszczenia, lub
na jego rzecz, które nie były przedmiotem
dostawy zgodnie z ust. 1, nie powstaje
obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w odniesieniu do tych towarów.
Art. 20b
1. W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, o którym mowa w art. 12a ust. 1,
pobrania towarów z magazynu konsygnacyjnego, nie później jednak niż z dniem
wystawienia faktury.
2. Z chwilą, gdy warunki określone w art. 12a
ust. 1 przestają być spełnione, u podatnika, który przemieścił towary do magazynu
konsygnacyjnego, powstaje obowiązek
podatkowy w odniesieniu do towarów pozostałych w tym magazynie.
3. W przypadku gdy w okresie 24 miesięcy
od dnia wprowadzenia towarów do magazynu konsygnacyjnego nastąpi powrotne
przemieszczenie przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz
towarów, które zostały przez niego wprowadzone do magazynu konsygnacyjnego
i nie zostały pobrane, nie powstaje obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów i w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w odniesieniu
do tych towarów.
Rozdział 3
u małych podatników
Art. 21
1. Mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek
podatkowy powstaje z dniem uregulowania całości lub części należności, nie później niż 90. dnia, licząc od dnia wydania
towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2, 5 i 6, po uprzednim pisemnym
zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca
poprzedzającego okres, za który będzie
stosował tę metodę, zwaną dalej „metodą kasową”. Uregulowanie należności w
części powoduje powstanie obowiązku
podatkowego w tej części.
1. Mały podatnik może wybrać metodę
rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do
dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:
1) z dniem otrzymania całości lub
części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o
którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2) z dniem otrzymania całości lub
części zapłaty, nie później niż
180. dnia, licząc od dnia wydania
towaru lub wykonania usługi – w
przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na
rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1
– po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który
będzie stosował tę metodę, zwaną
dalej „metodą kasową”; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego
w tej części.
2. W zakresie czynności, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstał przed
okresem, za który podatnik rozlicza się
metodą kasową, obowiązek podatkowy
nie powstaje w terminie określonym na
podstawie ust. 1.
2. Przepis ust. 1 stosuje się do czynności
wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową.
3. Mały podatnik może zrezygnować z metody kasowej, nie wcześniej jednak niż
po upływie 12 miesięcy, w trakcie których
rozliczał się tą metodą, po uprzednim
pisemnym zawiadomieniu naczelnika
urzędu skarbowego, w terminie do końca
kwartału, w którym stosował tę metodę.
4. Mały podatnik traci prawo do rozliczania
podatku metodą kasową, począwszy od
rozliczenia za miesiąc następujący po
kwartale, w którym przekroczył kwotę
określoną w art. 2 pkt 25.
5. W przypadku podatnika, który zrezygnował z metody kasowej lub utracił prawo do
stosowania tej metody, obowiązek podatkowy w stosunku do czynności wykonanych w okresie, kiedy podatnik stosował
tę metodę, powstaje w terminie określonym w ust. 1.
5. (uchylony).
6. Przepis ust. 1 nie narusza przepisów
art. 14 ust. 6, art. 19 ust. 7-9, 12 i 17-21
oraz art. 20-20b.
6. Przepis ust. 1:
1) nie narusza przepisów art. 19a ust.
5 pkt 1 i 2;
2) nie ma zastosowania do dostawy
towarów, o której mowa w art. 20
ust. 1-4 i art. 20a.
6. Przepis ust. 1:
1) nie narusza przepisów art. 19 ust.
17, 18 i 21;
2) nie ma zastosowania do dostawy
towarów, o której mowa w art. 20
ust. 1-4 i art. 20a.
Dział V
MIEJSCE ŚWIADCZENIA
Rozdział 1
Miejsce świadczenia
przy dostawie towarów
Art. 22
1. Miejscem dostawy towarów jest w przypadku:
1) towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę
trzecią – miejsce, w którym towary
znajdują się w momencie rozpoczęcia
wysyłki lub transportu do nabywcy;
2) towarów, które są instalowane lub
montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot
działający na jego rzecz – miejsce,
w którym towary są instalowane lub
montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności
umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru
zgodnie z jego przeznaczeniem;
3) towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym to-
97
wary znajdują się w momencie dostawy;
4) dostawy towarów na pokładach
statków, samolotów lub pociągów
w trakcie części transportu pasażerów wykonywanej na terytorium Unii
Europejskiej – miejsce rozpoczęcia
transportu pasażerów,
5) dostawy gazu w systemie gazowym,
energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej
lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej
do podmiotu będącego podatnikiem,
który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat
takiej działalności, z uwzględnieniem
art. 15 ust. 6, którego głównym celem
nabywania gazu, energii elektrycznej,
energii cieplnej lub chłodniczej jest
odprzedaż tych towarów w takich systemach lub sieciach dystrybucji i u
którego własne zużycie takich towarów jest nieznaczne – miejsce, gdzie
podmiot taki posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku
posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,
do którego dostarczane są te towary
– miejsce, gdzie podmiot ten posiada
stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku
braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej – miejsce,
w którym posiada on stałe miejsce
zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu;
6) dostawy gazu w systemie gazowym,
energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej
lub chłodniczej przez sieci dystrybucji
energii cieplnej lub chłodniczej, jeżeli taka dostawa jest dokonywana do
podmiotu innego niż podmiot, o którym mowa w pkt 5 – miejsce, w którym nabywca korzysta z tych towarów
i je zużywa; jeżeli wszystkie te towary
lub ich część nie są w rzeczywistości
zużyte przez tego nabywcę, towary
niezużyte uważa się za wykorzystane
i zużyte w miejscu, w którym nabywca
posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku posiadania
stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, do którego
dostarczane są te towary – miejsce,
gdzie nabywca posiada stałe miejsce
prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku braku siedziby
działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej – miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania
lub zwykłe miejsce pobytu.
98
2. W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten
sposób, że pierwszy z nich wydaje ten
towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest
wysyłany lub transportowany, to wysyłka
lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar
jest wysyłany lub transportowany przez
nabywcę, który dokonuje również jego
dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub
transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba
że nabywca ten udowodni, że wysyłkę
lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy
przyporządkować jego dostawie.
2. W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w
ten sposób, że pierwszy z nich wydaje
ten towar bezpośrednio ostatniemu w
kolejności nabywcy, przy czym towar
ten jest wysyłany lub transportowany,
to wysyłka lub transport tego towaru
są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub
transportowany przez nabywcę, który
dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są
przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę
lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.
3. W przypadku, o którym mowa w ust. 2,
dostawę towarów, która:
1) poprzedza wysyłkę lub transport
towarów, uznaje się za dokonaną
w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub
transportu towarów;
2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną
w miejscu zakończenia wysyłki lub
transportu towarów.
4. W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia
wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów
dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest
również podatnikiem z tytułu importu albo
zaimportowania tych towarów, uważa
się za dokonaną na terytorium państwa
członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.
5. Na potrzeby określenia miejsca świadczenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 oraz
art. 28i ust. 2:
1) przez część transportu pasażerów
wykonaną na terytorium Unii Europejskiej rozumie się część transportu zrealizowanego bez zatrzymania
na terytorium państwa trzeciego, od
miejsca rozpoczęcia transportu pasażerów do miejsca zakończenia transportu pasażerów;
2) przez miejsce rozpoczęcia transportu
pasażerów rozumie się przewidziane
pierwsze na terytorium Unii Europejskiej miejsce przyjęcia pasażerów na
pokład, w tym również po odcinku podróży poza terytorium Unii Europejskiej;
3) przez miejsce zakończenia transportu
pasażerów rozumie się przewidziane
ostatnie na terytorium Unii Europejskiej miejsce zejścia z pokładu pasażerów, którzy zostali na niego przyjęci
na terytorium Unii Europejskiej, w tym
również przed odcinkiem podróży
poza terytorium Unii Europejskiej;
4) w przypadku podróży w obie strony,
odcinek powrotny transportu uznaje
się za transport oddzielny.
6. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może
określić rodzaje dokumentów lub wzór
dokumentu, na podstawie których wysyłkę lub transport towarów przyporządkowuje się zgodnie z ust. 2 danej dostawie
towarów, uwzględniając:
1) specyfikę dokumentowania określonego rodzaju wysyłki lub transportu
towarów;
2) potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
3) stosowane techniki rozliczeń.
6. (uchylony).
Art. 23
1. W przypadku sprzedaży wysyłkowej z
terytorium kraju dostawę towarów uznaje
się za dokonaną na terytorium państwa
członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z
zastrzeżeniem ust. 2.
2. W przypadku sprzedaży wysyłkowej z
się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż
wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa
członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona
o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w
złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej
przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych
towarów.
że całkowita wartość towarów innych niż
wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa
członkowskiego w ramach sprzedaży
wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła
w poprzednim roku podatkowym kwoty
wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie
przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.
4. W przypadku przekroczenia kwoty, o
której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub
transportowanych towarów obowiązuje,
począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.
5. Podatnicy, do których ma zastosowanie
ust. 2, mogą wybrać miejsce opodatkowania określone w ust. 1 pod warunkiem
pisemnego zawiadomienia naczelnika
urzędu skarbowego o skorzystaniu z tego
wyboru (opcji), z zaznaczeniem nazwy
państwa członkowskiego lub nazw państw
członkowskich, których zawiadomienie to
dotyczy.
6. Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 5,
składa się co najmniej na 30 dni przed
datą dostawy, począwszy od której podatnik chce korzystać z opcji, o której mowa
w ust. 5.
7. W terminie 30 dni od pierwszej dostawy
towarów po skorzystaniu z opcji, o której
mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany
przedstawić naczelnikowi urzędu skarbowego dokument potwierdzający o zawiadomieniu właściwego organu podatkowego w innym państwie członkowskim
o zamiarze rozliczania w tym państwie
członkowskim podatku od wartości dodanej od sprzedaży wysyłkowej z terytorium
kraju.
8. Opcja, o której mowa w ust. 5, obowiązuje
co najmniej przez 2 lata od daty pierwszej
dostawy dokonanej w trybie przewidzianym tą opcją.
9. W przypadku gdy po upływie okresu, o
którym mowa w ust. 8, podatnik rezygnuje z korzystania z opcji, o której mowa
w ust. 5, dla jednego lub więcej państw
członkowskich, jest on obowiązany przed
datą dostawy, począwszy od której rezygnuje z korzystania z tej opcji, zawiadomić
na piśmie naczelnika urzędu skarbowego
o tej rezygnacji.
10. Przeliczenia kwot, o których mowa w
ust. 2 i 3, dokonuje się według ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski średniego kursu waluty, w której, w państwie
członkowskim przeznaczenia, kwoty te są
ustalane, obowiązującego w dniu 1 maja
2004 r., w zaokrągleniu do 1000 zł.
11. Przepisów ust. 1-9 nie stosuje się do:
1) nowych środków transportu;
2) towarów, o których mowa w art. 22
ust. 1 pkt 2.
12. W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, której przedmiotem są wyroby akcyzowe, dostawę towarów uznaje
się w każdym przypadku za dokonaną na
terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia.
13. Przepisów ust. 1-9 nie stosuje się również
do towarów opodatkowanych według zasad określonych w art. 120 ust. 4 i 5.
14. Warunkiem uznania dostawy towarów
w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju za dostawę dokonaną
przeznaczenia jest otrzymanie przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres
rozliczeniowy, następujących dokumentów, jeżeli dokumenty te łącznie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy
znajdującego się na terytorium państwa
członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów:
1) dokumentów przewozowych otrzymanych od przewoźnika (spedytora)
odpowiedzialnego za wywóz towarów
z terytorium kraju – w przypadku gdy
przewóz towarów jest zlecany przez
podatnika przewoźnikowi;
2) kopii faktury dostawy;
2) (uchylony);
3) dokumentów potwierdzających odbiór
towarów poza terytorium kraju.
15. W przypadku gdy dokumenty, o których
mowa w ust. 14, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do
nabywcy znajdującego się na terytorium
państwa członkowskiego przeznaczenia
dla wysyłanych lub transportowanych towarów, dokumentami wskazującymi, że
wystąpiła dostawa towarów na terytorium
państwa członkowskiego przeznaczenia
dla wysyłanych lub transportowanych towarów, mogą być również inne dokumenty otrzymywane przez podatnika w tego
rodzaju dostawie towarów, w szczególności:
1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2) dokument potwierdzający zapłatę za
towar, z wyjątkiem przypadków, gdy
dostawa ma charakter nieodpłatny
lub zobowiązanie jest realizowane w
innej formie – w takim przypadku inny
dokument stwierdzający wygaśnięcie
zobowiązania.
15a. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 14
i 15, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której
mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres
rozliczeniowy. W tym przypadku podatnik
wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której
mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres
rozliczeniowy jako dostawę towarów na
terytorium kraju, jeżeli przed upływem
terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy
podatnik nie otrzymał dokumentów wskazujących, że wystąpiła dostawa towarów
przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.
15b. Otrzymanie dokumentów po terminie, o
którym mowa w ust. 15a, wskazujących,
że wystąpiła dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, uprawnia podatnika do
dokonania korekty podatku należnego w
rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał te dokumenty.
16. Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju
występuje również, jeżeli dla dokonania
tej sprzedaży wysyłane lub transportowane z terytorium państwa trzeciego towary
zostały sprowadzone na terytorium kraju
w ramach importu towarów.
17. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządze-
nia, wzór zawiadomienia, o którym mowa
w ust. 5 i 9, uwzględniając:
1) konieczność prawidłowej identyfikacji
podatników;
2) wymagania związane z określoną
na podstawie odrębnych przepisów
wymianą informacji o dokonywanych
dostawach w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju;
3) przepisy Unii Europejskiej.
Art. 24
1. W przypadku sprzedaży wysyłkowej na
się za dokonaną na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2.
się za dokonaną poza terytorium kraju,
jeżeli całkowita wartość towarów innych
niż wyroby akcyzowe, wysyłanych lub
transportowanych z tego samego państwa członkowskiego na terytorium kraju,
pomniejszona o kwotę podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w roku podatkowym kwoty 160 000 zł.
3. Przepis ust. 2 stosuje się, pod warunkiem
że całkowita wartość towarów innych niż
wyroby akcyzowe, wysyłanych lub transportowanych z tego samego państwa
członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od wartości dodanej,
nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 160 000 zł.
4. Podatnicy podatku od wartości dodanej,
do których ma zastosowanie ust. 2, mogą
wybrać miejsce opodatkowania określone w ust. 1 pod warunkiem pisemnego
zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z tego wyboru
(opcji).
5. Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 4,
składa się co najmniej na 30 dni przed
datą dostawy, począwszy od której podatnik wybiera opcję, o której mowa w
ust. 4.
6. Opcja, o której mowa w ust. 4, obowiązuje
co najmniej przez 2 lata od daty pierwszej
dostawy dokonanej w trybie przewidzianym tą opcją.
7. W przypadku gdy po upływie okresu, o
którym mowa w ust. 6, podatnik rezygnuje z korzystania z opcji, o której mowa w
ust. 4, jest on obowiązany zawiadomić na
piśmie naczelnika urzędu skarbowego o
tej rezygnacji.
8. Przepisów ust. 1-7 nie stosuje się do:
1) nowych środków transportu;
ust. 1 pkt 2.
terytorium kraju, której przedmiotem są
wyroby akcyzowe, dostawę towarów
uznaje się w każdym przypadku za dokonaną na terytorium kraju.
10. Przepisów ust. 1-7 nie stosuje się również
do:
99
ust. 1, opodatkowanych podatkiem od
wartości dodanej w państwie członkowskim rozpoczęcia transportu lub
wysyłki na zasadach odpowiadającym regulacjom zawartym w art. 120
ust. 4 i 5;
ust. 1, będących przedmiotem dostawy na aukcji (licytacji) w państwie
członkowskim rozpoczęcia transportu lub wysyłki, jeżeli dostawa ich
jest dokonywana przez organizatora
aukcji (licytacji) oraz do dostawy tej
zastosowano szczególne zasady
opodatkowania podatkiem od wartości dodanej obowiązujące w państwie
członkowskim rozpoczęcia transportu
lub wysyłki, stosowane do dostaw towarów dokonywanych przez organizatora aukcji (licytacji), wyłączające
uznanie dostawy towarów za czynność odpowiadającą wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.
11. Przepis ust. 10 stosuje się pod warunkiem
posiadania przez dokonującego dostawy towarów dokumentów jednoznacznie
potwierdzających dokonanie tej dostawy
na zasadach określonych w tych przepisach.
12. Sprzedaż wysyłkowa na terytorium kraju
występuje również, jeżeli dla dokonania
tej sprzedaży wysyłane lub transportowane z terytorium państwa trzeciego towary zostały zaimportowane na terytorium
państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
13. (uchylony).
Rozdział 2
Miejsce świadczenia przy
wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów
Art. 25
1. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
uznaje się za dokonane na terytorium
państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.
2. Nie wyłączając zastosowania ust. 1 w
przypadku gdy nabywca, o którym mowa
w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer
przyznany mu przez dane państwo
członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo
członkowskie, na którym towary znajdują
się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe
nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa
członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów:
1) zostało opodatkowane na terytorium
państwa członkowskiego, na którym
towary znajdują się w momencie za-
100
kończenia ich wysyłki lub transportu,
lub
2) zostało uznane za opodatkowane na
terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w
momencie zakończenia ich wysyłki
lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej
w wewnątrzwspólnotowej transakcji
trójstronnej, o której mowa w dziale
XII.
Art. 26
1. W przypadku gdy nabywcą w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów jest:
1) podatnik – przepis art. 25 ust. 2 pkt 2
stosuje się pod warunkiem wykazania przez tego podatnika w informacji
podsumowującej, o której mowa w
art. 100 ust. 1, czynności w ramach
transakcji trójstronnej dokonywanych
przez niego w zakresie wewnątrzwspólnotowych nabyć oraz wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów;
2) podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, która nie podała,
zgodnie z art. 97 ust. 10, numeru
identyfikacji podatkowej poprzedzonej kodem PL – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za
dokonane na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2.
2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się, jeżeli
nabywca dla wewnątrzwspólnotowego
nabycia towarów podał numer przyznany
mu na potrzeby tych transakcji na terytorium państwa członkowskiego innym niż
terytorium kraju, o ile miejsce zakończenia wysyłki lub transportu towarów nie
znajduje się na terytorium kraju.
Rozdział 2a
Miejsce świadczenia przy imporcie
towarów
Art. 26a
1. Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie
ich wprowadzenia na terytorium Unii
Europejskiej.
2. W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia
na terytorium Unii Europejskiej jedną
z następujących procedur lub przeznaczeń celnych:
1) procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń,
2) procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,
3) procedurą składu celnego,
4) procedurą tranzytu, w tym także
składowaniem czasowym przed
nadaniem przeznaczenia celnego,
5) przeznaczeniem – wprowadzenie
towarów do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego
– miejscem importu takich towarów
jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom i
przeznaczeniom.
Rozdział 3
Miejsce świadczenia przy świadczeniu
usług
Art. 27
(uchylony).
Art. 28
(uchylony).
Art. 28a
Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą,
o której mowa w art. 15 ust. 2, lub
działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
względu na cel czy rezultat takiej
działalności, z uwzględnieniem
art. 15 ust. 6,
b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która
jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów
podatku lub podatku od wartości
dodanej;
2) podatnika, który prowadzi również
działalność lub dokonuje transakcji
nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
świadczenia usług zgodnie z art. 5
ust. 1, uznaje się za podatnika w
odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Art. 28b
1. Miejscem świadczenia usług w przypadku
świadczenia usług na rzecz podatnika jest
miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2‑4
oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g
ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.
1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz
podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada
siedzibę działalności gospodarczej, z
zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e,
art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art.
28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
2. W przypadku gdy usługi są świadczone
dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które
znajduje się w innym miejscu niż jego
siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
3. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej,
o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub
zwykłe miejsce pobytu.
4. W przypadku świadczenia usług, które
są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
w tym byłych pracowników, wspólników,
udziałowców, akcjonariuszy, członków
spółdzielni i ich domowników, członków
organów stanowiących osób prawnych
lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.
Art. 28c
1. Miejscem świadczenia usług na rzecz
podmiotów niebędących podatnikami jest
miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej,
z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d,
art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g
ust. 2 i art. 28h-28n.
2. W przypadku gdy usługi są świadczone
ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego
siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
3. W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub
stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej, o którym mowa w ust. 2,
miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce
zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Art. 28d
Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przez pośredników działających w imieniu i na rzecz
osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja.
Art. 28e
Miejscem świadczenia usług związanych z
nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w
obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej
funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi,
użytkowania i używania nieruchomości oraz
usług przygotowywania i koordynowania prac
budowlanych, takich jak usługi architektów i
nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia
nieruchomości.
Art. 28f
1. Miejscem świadczenia usług transportu
pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się
transport, z uwzględnieniem pokonanych
odległości.
1a. Miejscem świadczenia usług transportu
towarów na rzecz podatnika:
1) posiadającego na terytorium kraju
siedzibę działalności gospodarczej,
stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są
świadczone te usługi, a w przypadku
braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
posiadającego na terytorium kraju
stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport
ten jest wykonywany w całości poza
terytorium Unii Europejskiej, jest terytorium znajdujące się poza terytorium
Unii Europejskiej;
2) posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności
gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej,
dla którego są świadczone te usługi,
a w przypadku braku takiej siedziby
miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce
zamieszkania albo zwykłe miejsce
pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju,
jest terytorium kraju.
towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym
odbywa się transport, z uwzględnieniem
pokonanych odległości, z zastrzeżeniem
ust. 3.
towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium
dwóch różnych państw członkowskich, na
rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie transport towarów
się rozpoczyna.
4. Miejsce rozpoczęcia transportu, o którym
mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport
towarów, niezależnie od pokonanych
odległości do miejsca, gdzie znajdują się
towary.
5. Miejsce zakończenia transportu, o którym
mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie kończy się transport towarów.
Art. 28g
1. Miejscem świadczenia usług wstępu na
imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe
lub podobne, takie jak targi i wystawy,
oraz usług pomocniczych związanych z
usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce,
w którym te imprezy faktycznie się odbywają.
2. Miejscem świadczenia usług w dziedzinie
kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji,
rozrywki oraz podobnych usług, takich jak
targi i wystawy, oraz usług pomocniczych
do tych usług, w tym świadczenia usług
przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów
niebędących podatnikami, jest miejsce, w
którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.
Art. 28h
W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami usług:
1) pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek lub podobnych
usług,
2) wyceny rzeczowego majątku ruchomego oraz na rzeczowym majątku
ruchomym
– miejscem świadczenia usług jest
miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane.
Art. 28i
1. Miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z
2. W przypadku gdy usługi restauracyjne i
cateringowe są faktycznie wykonywane
na pokładach statków, statków powietrznych lub pociągów podczas części transportu pasażerów wykonanej na terytorium
Unii Europejskiej, miejscem świadczenia
usług jest miejsce rozpoczęcia transportu
pasażerów.
Art. 28j
1. Miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest
miejsce, w którym te środki transportu są
faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.
2. Przez krótkoterminowy wynajem środków
transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres
nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku
jednostek pływających – przez okres nieprzekraczający 90 dni.
3. Miejscem świadczenia usług polegających na wynajmie, innym niż wynajem
krótkoterminowy, środków transportu
na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce
zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, z zastrzeżeniem ust. 4.
4. Miejscem świadczenia usługi wynajmu
statku rekreacyjnego, innego niż wynajem krótkoterminowy, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest
miejsce, w którym statek rekreacyjny
jest faktycznie oddawany do dyspozycji usługobiorcy, pod warunkiem że
usługodawca faktycznie świadczy tę
usługę ze swojej siedziby działalności
gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,
znajdujących się w tym miejscu.
101
Art. 28k
Miejscem świadczenia usług elektronicznych
na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce
zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na
terytorium Unii Europejskiej, przez podatnika,
który posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy te
usługi, poza terytorium Unii Europejskiej, a w
przypadku braku takiej siedziby działalności
gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiada stałe
miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce
pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, jest
miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe
miejsce pobytu.
Art. 28l
W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających
siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług:
1) sprzedaży praw lub udzielania licencji
i sublicencji, przeniesienia lub cesji
praw autorskich, patentów, praw do
znaków fabrycznych, handlowych,
oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo
innych pokrewnych praw,
2) reklamy,
3) doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług,
4) przetwarzania danych, dostarczania
informacji oraz usług tłumaczeń,
5) bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki,
6) dostarczania (oddelegowania) personelu,
7) wynajmu, dzierżawy lub innych o
podobnym
charakterze,
których
przedmiotem są rzeczy ruchome, z
wyjątkiem środków transportu, za
które uznaje się również przyczepy i
naczepy oraz wagony kolejowe,
8) telekomunikacyjnych,
9) nadawczych radiowych i telewizyjnych,
10)elektronicznych,
11)polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych, systemów elektroenergetycznych lub do
chłodniczej,
12)przesyłowych:
a) gazu w systemie gazowym,
b) energii elektrycznej w systemie
c) energii cieplnej lub chłodniczej
przez sieci dystrybucji energii
cieplnej lub chłodniczej,
13)bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 11 i 12,
102
14)polegających na zobowiązaniu się
do powstrzymania się od dokonania
czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt 1-13
– miejscem świadczenia usług jest
miejsce, gdzie podmioty te posiadają
siedzibę, stałe miejsce zamieszkania
Art. 28m
W przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych lub usług nadawczych radiowych
i telewizyjnych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe
miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego, przez podatnika, który posiada
siedzibę działalności gospodarczej lub stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy te usługi, poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku braku
takiej siedziby działalności gospodarczej lub
stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium
Unii Europejskiej, których faktyczne użytkowanie i wykorzystanie ma miejsce na terytorium państwa członkowskiego, na którym
podmiot będący usługobiorcą posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe
miejsce pobytu – miejscem świadczenia tych
usług jest terytorium państwa członkowskiego, na którym podmiot będący usługobiorcą
posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania
Art. 28n
1. W przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem
świadczenia jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.
2. W przypadku gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119, są świadczone ze
gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem
świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
3. W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub
gospodarczej, o którym mowa w ust. 2,
miejscem świadczenia usług turystyki, o
których mowa w art. 119, jest miejsce, w
którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Art. 28n
1. W przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust.
1, miejscem świadczenia usług jest
miejsce, gdzie usługodawca posiada
siedzibę działalności gospodarczej, z
zastrzeżeniem ust. 2 i 3.
2. W przypadku, gdy usługi turystyki,
o których mowa w art. 119 ust. 1, są
świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym
miejscu niż jego siedziba działalności
gospodarczej, miejscem świadczenia
usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
3. W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej, o którym
mowa w ust. 2, miejscem świadczenia
usług turystyki, o których mowa w art.
119 ust. 1, jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania
Art. 28o
Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, inne niż wskazane w art. 22-26 i
art. 28b-28n miejsce świadczenia przy dostawie towarów, wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, imporcie towarów i świadczeniu
usług, uwzględniając specyfikę świadczenia
niektórych usług, dostawy niektórych towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu niektórych towarów oraz przepisy Unii
Europejskiej.
Dział VI
PODSTAWA OPODATKOWANIA
Art. 29
1. Podstawą opodatkowania jest obrót,
z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32,
art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem
jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.
Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby
trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane
dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni
wpływ na cenę (kwotę należną) towarów
dostarczanych lub usług świadczonych
przez podatnika, pomniejszone o kwotę
należnego podatku.
2. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest
również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona
o przypadającą od nich kwotę podatku.
Dotyczy to również otrzymanych zaliczek
na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o
podobnym charakterze.
3. Jeżeli należność jest określona w naturze,
podstawą opodatkowania jest wartość
rynkowa towarów lub usług pomniejszona
o kwotę podatku.
4. Podstawę opodatkowania zmniejsza się
o kwoty udokumentowanych, prawnie
dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych
towarów, zwróconych kwot nienależnych
w rozumieniu przepisów o cenach oraz
zwróconych kwot dotacji, subwencji i in-
nych dopłat o podobnym charakterze, z
zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.
4a. W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku
do podstawy określonej w wystawionej
fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem
posiadania, przed upływem terminu do
złożenia deklaracji podatkowej za dany
okres rozliczeniowy, w którym nabywca
towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla
którego wystawiono fakturę. Uzyskanie
potwierdzenia otrzymania przez nabywcę
towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za
dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury
za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.
4b. Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez
nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się
w:
1) eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2) dostawie towarów i świadczeniu
usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium
kraju;
3) sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i
radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175
załącznika nr 3 do ustawy;
4) pozostałych przypadkach, jeżeli w
wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty
podatku.
4c. Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w
przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie
podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano
kwotę podatku wyższą niż należna.
5. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
części takich budynków lub budowli z
podstawy opodatkowania nie wyodrębnia
się wartości gruntu.
5a. Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste
gruntu, dokonywanego z równoczesną
dostawą budynków lub budowli trwale z
gruntem związanych albo części takich
budynków lub budowli.
6. W przypadku czynności, o których mowa
w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w ust. 1, przyjmuje się
wartość należnego wkładu budowlanego
albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Do
wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy część wkładu
budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez
spółdzielnię mieszkaniową kredytu na
sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę
kredytu, w części przypadającej na dany
lokal.
7. Do podstawy opodatkowania, o której
mowa w ust. 6, wlicza się również inne
opłaty wnoszone przez członków spółdzielni, które nie są wkładami budowlanymi lub mieszkaniowymi, wynikające z
uczestniczenia członków spółdzielni w
zobowiązaniach spółdzielni związanych
z budową lub wynikające z ostatecznego
rozliczenia kosztów budowy – zgodnie z
postanowieniami statutu.
8. Jeżeli w okresie 5 lat od ustanowienia
spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest zawierana umowa
o przekształcenie przysługującego członkowi prawa na spółdzielcze własnościowe
prawo do lokalu lub ustanowienie w miejsce tego prawa odrębnej własności lokalu, podstawą opodatkowania jest kwota
należna z tytułu tego przekształcenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku.
9. W przypadku wykonania czynności, o
których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów
lub usług pomniejszona o kwotę podatku,
z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.
10. W przypadku dostawy towarów, o której
mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt
wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.
10a. (uchylony).
do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3, z
zastrzeżeniem ust. 11a.
11a. W przypadku przemieszczenia towarów,
w stosunku do którego obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 20a
ust. 1, podstawę opodatkowania określa
się zgodnie z ust. 1.
12. W przypadku świadczenia usług, o którym
mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług
poniesiony przez podatnika.
13. Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o
należne cło. Jeżeli przedmiotem importu
są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest
wartość celna powiększona o należne cło
i podatek akcyzowy. W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania
biernego podstawą opodatkowania jest
różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych
dopuszczonych do obrotu a wartością
towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania
biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością
celną produktów kompensacyjnych lub
zamiennych dopuszczonych do obrotu a
wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek
akcyzowy.
14. Podstawą opodatkowania w imporcie
towarów objętych procedurą odprawy
czasowej z częściowym zwolnieniem od
należności celnych przywozowych oraz
procedurą przetwarzania pod kontrolą
celną jest wartość celna powiększona o
cło, które byłoby należne, gdyby towary
te były objęte procedurą dopuszczenia
do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu
w ramach procedury odprawy czasowej
z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych lub procedury przetwarzania pod kontrolą celną są
towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest
wartość celna powiększona o cło, które
byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i
o podatek akcyzowy.
15. Podstawa opodatkowania, o której mowa
w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję,
opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo
będą poniesione do pierwszego miejsca
przeznaczenia na terytorium kraju. Przez
pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie
się miejsce wymienione w dokumencie
przewozowym lub innym dokumencie, na
podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu
pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w
związku z transportem do innego miejsca
przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w
momencie dokonania importu.
mowa w ust. 13 i 14, dolicza się określone w odrębnych przepisach opłaty oraz
inne należności, jeżeli organy celne mają
obowiązek pobierać te należności z tytułu
importu towarów.
17. Podstawą opodatkowania w imporcie
usług jest kwota, którą usługobiorca jest
obowiązany zapłacić, z wyjątkiem przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów
zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość
usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru.
18. W przypadku dostaw towarów, dla których
zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem
jest nabywca tych towarów, podstawą
opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem
przypadku gdy podatek od towarów, które są na terytorium kraju instalowane lub
montowane, z próbnym uruchomieniem
lub bez niego, został w całości z tytułu
ich importu pobrany od podatnika dokonującego nabycia tych towarów. W przypadku gdy kwota podatku z tytułu importu
103
towarów jest niższa od kwoty podatku,
jaka byłaby należna z tytułu dostawy tych
towarów na terytorium kraju, podatnik dokonujący ich nabycia jest obowiązany do
rozliczenia tej różnicy.
18a. W przypadku dostawy towarów lub
świadczenia usług, dla których zgodnie
z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 podatnikiem jest
ich nabywca lub usługobiorca, podstawą
opodatkowania jest kwota, którą nabywca
lub usługobiorca jest obowiązany zapłacić.
19. (uchylony).
20. W przypadku dostawy przez podatnika
towaru podlegającego opodatkowaniu
podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego
podatku.
21. Przepisy ust. 9 i 20 stosuje się odpowiednio w przypadku dostawy towarów, dla
której podatnikiem jest ich nabywca.
22. (uchylony).
23. (uchylony).
Art. 29
(uchylony).
Art. 29a
1. Podstawą opodatkowania, z zastrzeże‑
niem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art.
119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszyst‑
ko, co stanowi zapłatę, którą dokonu‑
jący dostawy towarów lub usługodaw‑
ca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy
lub osoby trzeciej, włącznie z otrzyma‑
nymi dotacjami, subwencjami i innymi
dopłatami o podobnym charakterze
mającymi bezpośredni wpływ na cenę
towarów dostarczanych lub usług
świadczonych przez podatnika.
2. W przypadku dostawy towarów, o któ‑
rej mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opo‑
datkowania jest cena nabycia towarów
lub towarów podobnych, a gdy nie ma
ceny nabycia – koszt wytworzenia,
określone w momencie dostawy tych
towarów.
do wewnątrzwspólnotowej dostawy to‑
warów, o której mowa w art. 13 ust. 3, z
4. W przypadku przemieszczenia towa‑
rów, w stosunku do którego obowiązek
podatkowy powstaje na podstawie art.
20a ust. 1, podstawę opodatkowania
ustala się zgodnie z ust. 1, 6, 7, 10 i 11.
5. W przypadku świadczenia usług, o
którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą
opodatkowania jest koszt świadczenia
tych usług poniesiony przez podatni‑
ka.
6. Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należno‑
ści o podobnym charakterze, z wy‑
jątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowi‑
zje, koszty opakowania, transportu
i ubezpieczenia, pobierane przez
104
dokonującego dostawy lub usłu‑
godawcę od nabywcy lub usługo‑
biorcy.
7. Podstawa opodatkowania nie obejmu‑
je kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w for‑
mie rabatu z tytułu wcześniejszej
zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usłu‑
gobiorcy opustów i obniżek cen,
uwzględnionych
w
momencie
sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usłu‑
gobiorcy jako zwrot udokumento‑
wanych wydatków poniesionych
w imieniu i na rzecz nabywcy lub
usługobiorcy i ujmowanych przej‑
ściowo przez podatnika w prowa‑
dzonej przez niego ewidencji na
potrzeby podatku.
8. W przypadku dostawy budynków lub
budowli trwale z gruntem związanych
albo części takich budynków lub bu‑
dowli z podstawy opodatkowania nie
wyodrębnia się wartości gruntu.
9. Przepisu ust. 8 nie stosuje się do
czynności oddania w użytkowanie
wieczyste gruntu, dokonywanego z
równoczesną dostawą budynków lub
budowli trwale z gruntem związanych
albo części takich budynków lub bu‑
dowli.
10. Podstawę opodatkowania, z zastrzeże‑
niem ust. 13, obniża się o:
1) kwoty udzielonych po dokonaniu
sprzedaży opustów i obniżek cen;
2) wartość zwróconych towarów i
opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11
i 12;
3) zwróconą nabywcy całość lub
część zapłaty otrzymaną przed do‑
konaniem sprzedaży, jeżeli do niej
nie doszło;
4) wartość zwróconych kwot dotacji,
subwencji i innych dopłat o podob‑
nym charakterze, o których mowa
w ust. 1.
11. Do podstawy opodatkowania nie wli‑
cza się wartości opakowania, jeżeli po‑
datnik dokonał dostawy towaru w opa‑
kowaniu zwrotnym, pobierając kaucję
za to opakowanie lub określając taką
kaucję w umowie dotyczącej dostawy
towaru.
12. W przypadku niezwrócenia przez na‑
bywcę opakowania, o którym mowa
w ust. 11, podstawę opodatkowania
podwyższa się o wartość tego opako‑
wania:
1) w dniu następującym po dniu, w
którym umowa przewidywała zwrot
opakowania – jeżeli tego opakowa‑
nia nie zwrócono w terminie okre‑
ślonym w umowie;
2) 60. dnia od dnia wydania opakowa‑
nia – jeżeli w umowie nie określono
terminu zwrotu tego opakowania.
13. W przypadkach, o których mowa w ust.
10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opo‑
datkowania, w stosunku do podstawy
określonej w wystawionej fakturze z
wykazanym podatkiem, dokonuje się
pod warunkiem posiadania przez po‑
datnika, uzyskanego przed upływem
terminu do złożenia deklaracji podat‑
kowej za dany okres rozliczeniowy,
w którym nabywca towaru lub usłu‑
gobiorca otrzymał fakturę korygują‑
cą, potwierdzenia otrzymania faktury
korygującej przez nabywcę towaru
lub usługobiorcę, dla którego wysta‑
wiono fakturę. Uzyskanie potwierdze‑
nia otrzymania przez nabywcę towaru
lub usługobiorcę faktury korygującej
po terminie złożenia deklaracji podat‑
kowej za dany okres rozliczeniowy
uprawnia podatnika do uwzględnienia
faktury korygującej za okres rozlicze‑
niowy, w którym potwierdzenie to uzy‑
skano.
14. Przepis ust. 13 stosuje się odpowied‑
nio w przypadku stwierdzenia pomyłki
w kwocie podatku na fakturze i wysta‑
wienia faktury korygującej do faktury,
w której wykazano kwotę podatku wyż‑
szą niż należna.
15. Warunku posiadania przez podatnika
potwierdzenia otrzymania faktury ko‑
rygującej przez nabywcę towaru lub
usługobiorcę nie stosuje się w przy‑
padku:
1) eksportu towarów i wewnątrz‑
wspólnotowej dostawy towarów;
2) dostawy towarów i świadczenia
usług, dla których miejsce opodat‑
kowania znajduje się poza teryto‑
rium kraju;
3) sprzedaży: energii elektrycznej,
cieplnej lub chłodniczej, gazu
przewodowego, usług telekomuni‑
kacyjnych i radiokomunikacyjnych
oraz usług wymienionych w poz.
140-153, 174 i 175 załącznika nr 3
do ustawy;
4) gdy podatnik nie uzyskał potwier‑
dzenia mimo udokumentowanej
próby doręczenia faktury korygu‑
jącej i z posiadanej dokumentacji
wynika, że nabywca towaru lub
usługobiorca wie, że transakcja
została zrealizowana zgodnie z
warunkami określonymi w fakturze
korygującej.
16. W przypadku, o którym mowa w ust.
15 pkt 4, obniżenie podstawy opodat‑
kowania następuje nie wcześniej niż
w deklaracji podatkowej składanej za
okres rozliczeniowy, w którym zostały
łącznie spełnione przesłanki określone
w ust. 15 pkt 4.
Art. 30
1. Podstawę opodatkowania czynności
maklerskich, czynności wynikających z
zarządzania funduszami inwestycyjnymi,
czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy
komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla:
1) zleceniodawcy – kwota należna z tytułu dostawy, pomniejszona o kwotę
podatku;
2) komisanta:
a) kwota należna z tytułu dostawy
towarów, pomniejszona o kwotę
podatku – w przypadku dostawy
towarów osobie trzeciej, na rachunek komitenta,
b) kwota należna wraz z kwotą prowizji, pomniejszona o kwotę podatku – w przypadku dostawy towarów nabytych przez komisanta
na rzecz komitenta;
3) komitenta – kwota należna pomniejszona o kwotę prowizji komisanta,
pomniejszona o kwotę podatku – w
przypadku dostawy towarów dla komisanta;
4) prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami
inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi
o podobnym charakterze – kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń
za wykonanie usługi, pomniejszona
o kwotę podatku, z zastrzeżeniem
ust. 3.
w przypadku gdy w wykonaniu umów
agencyjnych, zlecenia lub innych umów o
podobnym charakterze jest dokonywany
import towarów, z tym że podstawę opodatkowania dla importera ustala się zgodnie z art. 29 ust. 13-16.
3. W przypadku gdy podatnik, działając we
własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług,
podstawą opodatkowania jest kwota
należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.
Art. 30
(uchylony).
Art. 30a
1. Do ustalenia podstawy opodatkowania
w przypadku wewnątrzwspólnotowego
nabycia towarów, w tym również doko‑
nywanego na podstawie art. 12a ust.
4‑6, stosuje się odpowiednio art. 29a
ust. 1, 6, 7, 10 i 11.
2. Do ustalenia podstawy opodatkowania
w przypadkach, o których mowa w art.
11, stosuje się odpowiednio art. 29a
ust. 2.
3. Jeżeli po dokonaniu wewnątrzwspól‑
notowego nabycia towarów nabywca
otrzymuje zwrot podatku akcyzowego
zapłaconego na terytorium państwa
członkowskiego, z którego wysłano
lub transportowano towary, podsta‑
wę opodatkowania obniża się o kwo‑
tę zwróconego podatku akcyzowego,
przy czym ma on obowiązek udowod‑
nić na podstawie posiadanych doku‑
mentów, że otrzymał zwrot podatku ak‑
cyzowego.
Art. 30b
1. Podstawą opodatkowania z tytułu
importu towarów jest wartość cel‑
na powiększona o należne cło. Jeżeli
przedmiotem importu są towary opo‑
datkowane podatkiem akcyzowym,
celna powiększona o należne cło i po‑
datek akcyzowy.
2. W przypadku towarów objętych proce‑
durą uszlachetniania biernego podsta‑
wą opodatkowania jest różnica między
wartością celną produktów kompensa‑
cyjnych lub zamiennych dopuszczo‑
nych do obrotu a wartością towarów
wywiezionych czasowo, powiększona
o należne cło. Jeżeli przedmiotem im‑
portu w ramach uszlachetniania bierne‑
go są towary opodatkowane podatkiem
akcyzowym, podstawą opodatkowania
jest różnica między wartością celną
produktów kompensacyjnych lub za‑
miennych dopuszczonych do obrotu
a wartością towarów wywiezionych
czasowo, powiększona o należne cło i
podatek akcyzowy.
3. W przypadku towarów objętych proce‑
durą odprawy czasowej z częściowym
zwolnieniem od należności celnych
przywozowych oraz procedurą prze‑
twarzania pod kontrolą celną podsta‑
wą opodatkowania jest wartość celna
powiększona o cło, które byłoby należ‑
ne, gdyby towary te były objęte proce‑
durą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli
przedmiotem importu w ramach proce‑
dury odprawy czasowej z częściowym
zwolnieniem od należności celnych
przywozowych lub procedury przetwa‑
rzania pod kontrolą celną są towary
opodatkowane podatkiem akcyzowym,
celna powiększona o cło, które byłoby
należne, gdyby towary te były objęte
procedurą dopuszczenia do obrotu, i o
podatek akcyzowy.
4. Podstawa opodatkowania, o której
mowa w ust. 1‑3, obejmuje koszty do‑
datkowe, takie jak koszty prowizji, opa‑
kowania, transportu i ubezpieczenia
– o ile nie zostały włączone do warto‑
ści celnej – ponoszone do pierwszego
miejsca przeznaczenia na terytorium
kraju, jak również wynikające z trans‑
portu do innego miejsca przeznacze‑
nia znajdującego się na terytorium Unii
Europejskiej, jeżeli miejsce to jest zna‑
ne w momencie dokonania importu.
5. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia
rozumie się miejsce wymienione w li‑
ście przewozowym lub jakimkolwiek
innym dokumencie przewozowym, na
podstawie którego towary są impor‑
towane. W przypadku braku takiej in‑
formacji za pierwsze miejsce przezna‑
czenia uważa się miejsce pierwszego
przeładunku na terytorium kraju.
6. Do podstawy opodatkowania, o któ‑
rej mowa w ust. 1‑3, dolicza się opłaty
oraz inne należności, jeżeli organy cel‑
ne mają obowiązek pobierać te należ‑
ności z tytułu importu towarów.
7. Przy ustalaniu podstawy opodatkowa‑
nia, o której mowa w ust. 1‑3, przepisy
art. 29a ust. 7 pkt 1 i 2 stosuje się od‑
powiednio.
Art. 30c
1. Podstawy opodatkowania z tytułu im‑
portu usług nie ustala się, w przypadku
gdy wartość usługi została wliczona do
podstawy opodatkowania wewnątrz‑
wspólnotowego nabycia towarów lub
wartość usługi, na podstawie odręb‑
nych przepisów, zwiększa wartość cel‑
ną importowanego towaru.
2. Podstawy opodatkowania przy do‑
stawie towarów, dla których zgodnie
z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest
nabywca tych towarów, nie ustala się,
w przypadku gdy podatek od towarów,
które są na terytorium kraju instalowa‑
ne lub montowane, z próbnym urucho‑
mieniem lub bez niego, został w ca‑
łości z tytułu ich importu pobrany od
podatnika dokonującego nabycia tych
towarów. Jeżeli jednak kwota podatku
z tytułu importu towarów jest niższa od
kwoty podatku, jaka byłaby należna z
tytułu dostawy tych towarów na tery‑
torium kraju, podatnik dokonujący ich
nabycia jest obowiązany do rozliczenia
tej różnicy.
Art. 31
1. Podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest
kwota, jaką nabywający jest obowiązany
zapłacić.
1a. W przypadkach, o których mowa w
art. 12a ust. 4-6, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia
towarów jest odpowiednio kwota, jaką
nabywający jest lub byłby obowiązany zapłacić.
2. Podstawa opodatkowania, o której mowa
w ust. 1, obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności
o podobnym charakterze związane z
nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku;
2) wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu
oraz ubezpieczenia, pobierane przez
dostawcę od podmiotu dokonującego
wewnątrzwspólnotowego nabycia.
3. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania,
o której mowa w ust. 1, przepis art. 29
ust. 4 stosuje się odpowiednio.
4. Jeżeli po dokonaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nabywca
otrzymuje zwrot podatku akcyzowego
zapłaconego na terytorium państwa
członkowskiego, z którego wysłano lub
105
transportowano towary, podstawę opodatkowania pomniejsza się o kwotę zwróconego podatku akcyzowego, przy czym
podatnik ma obowiązek udowodnić na
podstawie posiadanych dokumentów, że
otrzymał zwrot podatku akcyzowego.
5. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w
art. 11, podstawą opodatkowania jest
cena nabycia towarów, a gdy nie ma ceny
nabycia, koszt wytworzenia, określone w
momencie nabycia tych towarów. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.
Art. 31
(uchylony).
Art. 31a
1. W przypadku gdy kwoty stosowane do
określenia podstawy opodatkowania są
określone w walucie obcej, przeliczenia
na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego
przez Narodowy Bank Polski na ostatni
dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4.
1. W przypadku gdy kwoty stosowane do
określenia podstawy opodatkowania
są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według
kursu średniego danej waluty obcej
ogłoszonego przez Narodowy Bank
Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na
złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski
Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku
waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z
nich względem euro.
2. W przypadku gdy zgodnie z przepisami
ustawy lub przepisami wykonawczymi do
ustawy podatnik może wystawić fakturę
przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do
określenia podstawy opodatkowania są
określone w walucie obcej na tej fakturze,
przeliczenia na złote dokonuje się według
kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski
na ostatni dzień roboczy poprzedzający
dzień wystawienia faktury.
2. W przypadku gdy podatnik wystawia
fakturę przed powstaniem obowiązku
podatkowego, a kwoty stosowane do
określenia podstawy opodatkowania
są określone na tej fakturze w walucie
obcej, przeliczenia na złote dokonuje
się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia
106
faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie
3. W przypadku importu towarów przeliczenia na złote dokonuje się zgodnie z przepisami celnymi.
4. W przypadku usług wstępu na imprezy
masowe w rozumieniu ustawy z dnia 20
marca 2009 r. o bezpieczeństwie imprez
masowych (Dz.U. Nr 62, poz. 504 oraz
z 2010 r. Nr 127, poz. 857 i Nr 152, poz.
1021) kwoty stosowane do określenia
podstawy opodatkowania wyrażone w
walucie obcej mogą być przeliczane na
złote zgodnie z przepisami celnymi stosowanymi na potrzeby obliczania wartości
celnej importowanych towarów.
Art. 32
1. W przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa
w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:
1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie
z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami
wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3
pełnego prawa do obniżenia kwoty
naliczonego,
2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88
i 90 oraz z przepisami wydanymi na
podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
a dostawa towarów lub świadczenie
usług są zwolnione od podatku,
3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i
90 oraz z przepisami wydanymi na
podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
– organ podatkowy określa wysokość
obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku,
jeżeli okaże się, że związek ten miał
wpływ na ustalenie wynagrodzenia z
tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.
1. W przypadku gdy między nabywcą a
dokonującym dostawy towarów lub
usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku
gdy wynagrodzenie jest:
1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma
zgodnie z art. 86, 86a, 88, 88a i 90
oraz z przepisami wydanymi na
podstawie art. 92 ust. 3 pełnego
prawa do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczonego,
2) niższe od wartości rynkowej, a
dokonujący dostawy towarów
lub usługodawca nie ma zgodnie
2.
3.
4.
5.
z art. 86, 86a, 88, 88a i 90 oraz z
przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a
dostawa towarów lub świadczenie
usług są zwolnione od podatku,
3) wyższe od wartości rynkowej, a
dokonujący dostawy towarów lub
usługodawca nie ma zgodnie z
art. 86, 86a, 88, 88a i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie
art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego
– organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości
rynkowej pomniejszonej o kwotę
podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie
wynagrodzenia z tytułu dostawy
towarów lub świadczenia usług.
– organ podatkowy określa pod‑
stawę opodatkowania zgodnie z
wartością rynkową, jeżeli okaże
się, że związek ten miał wpływ na
ustalenie wynagrodzenia z tytułu
dostawy towarów lub świadczenia
usług.
Związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje
zarządzające, nadzorcze lub kontrolne
zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia,
kapitałowym, majątkowym lub wynikające
ze stosunku pracy. Związek ten istnieje
także, gdy którakolwiek z wymienionych
osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.
Przez powiązania rodzinne, o których
mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo
oraz pokrewieństwo lub powinowactwo
do drugiego stopnia.
Przez powiązania kapitałowe, o których
mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w
której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co
najmniej 5% wszystkich praw głosu lub
dysponuje bezpośrednio lub pośrednio
takim prawem.
Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych
pomiędzy podmiotami powiązanymi, w
odniesieniu do których właściwy organ
podatkowy, na podstawie ustawy – Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania
metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.
Dział VII
ZASADY WYMIARU I POBORU PODATKU
Z TYTUŁU IMPORTU TOWARÓW
Art. 33
1. Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1
pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty
podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.
Podatnicy, o których mowa w art. 17
ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w
zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z
uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.
Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu
celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę
podatku w decyzji dotyczącej należności
celnych.
Po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu
celnego o wydanie decyzji określającej
podatek w prawidłowej wysokości.
Podatnik jest obowiązany w terminie 10
dni, licząc od dnia jego powiadomienia
przez organ celny o wysokości należności podatkowych, do wpłacenia kwoty
obliczonego podatku, z zastrzeżeniem
art. 33a-33c.
W przypadkach niewymienionych w
ust. 1-4 i art. 34 podatnik jest obowiązany do zapłaty kwoty należnego podatku
w terminie i na warunkach określonych
dla uiszczenia cła, również gdy towary
zostały zwolnione od cła lub stawki celne
zostały zawieszone albo obniżone do wysokości 0%.
Naczelnik urzędu celnego jest obowiązany do poboru podatku należnego z
tytułu importu towarów, z zastrzeżeniem
art. 33a i 33c.
Organ celny zabezpiecza kwotę podatku,
jeżeli podatek ten nie został uiszczony, w
przypadkach i trybie stosowanych przy
zabezpieczaniu należności celnych na
podstawie przepisów celnych.
Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
określić terminy zapłaty podatku inne niż
określone w ust. 4 i 5 oraz warunki stosowania innych terminów, uwzględniając
przepisy Unii Europejskiej oraz przebieg
realizacji budżetu państwa.
Art. 33a
1. W przypadku gdy towary zostaną objęte
na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub
c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92
z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.
Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, z
późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie
specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc
kalendarzowy, podatnik może rozliczyć
kwotę podatku należnego z tytułu importu
towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu importu tych towarów.
2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:
1) przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celnego, przed którym podatnik dokonuje formalności
związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy
przed dokonaniem importu:
a) zaświadczeń o braku zaległości
we wpłatach należnych składek
na ubezpieczenie społeczne oraz
we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających
odrębnie z każdego tytułu, w tym
odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych
składek i należnych zobowiązań
podatkowych w poszczególnych
podatkach; udział zaległości w
kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
b) potwierdzenia
zarejestrowania
podatnika jako podatnika VAT
czynnego;
2) (uchylony).
2a. Wymóg przedstawienia przez podatnika
dokumentów, o których mowa w ust. 2
pkt 1, uważa się za spełniony również
w przypadku złożenia przez podatnika
oświadczeń o tej samej treści.
2b. Oświadczenia, o których mowa w ust. 2a,
składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych
zeznań. Składający oświadczenie jest
obowiązany do zawarcia w nim klauzuli
następującej treści: „Jestem świadomy
odpowiedzialności karnej za złożenie
fałszywego oświadczenia.”. Klauzula ta
zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych
zeznań.
3. Warunku przedstawienia dokumentów, o
których mowa w ust. 2 pkt 1, nie stosuje
się, jeżeli naczelnik urzędu celnego posiada złożone przez podatnika aktualne
dokumenty.
4. Podatnik jest obowiązany do pisemnego
zawiadomienia naczelnika urzędu celnego oraz naczelnika urzędu skarbowego
o:
1) zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed
początkiem okresu rozliczeniowego,
od którego będzie stosował takie rozliczenie;
2) rezygnacji z rozliczania podatku na
zasadach określonych w ust. 1 –
przed początkiem okresu rozliczeniowego, w którym rezygnuje z takiego
rozliczenia.
5. W przypadku gdy objęcie towaru procedurą uproszczoną, o której mowa w
art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia
wymienionego w ust. 1, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w
rozumieniu przepisów celnych, uprawnie-
nie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje
podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy ust. 2-4
6. Podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku
należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy
po miesiącu, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu importu towarów.
7. W przypadku gdy podatnik, w terminie,
o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym
przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1,
w odniesieniu do kwoty podatku należnej
z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik
jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami.
przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, z
tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku
wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na przedstawicielu pośrednim.
9. W przypadku gdy organ celny pobrał
kwotę podatku, o której mowa w ust. 7,
a podatnik rozliczył tę kwotę podatku w
deklaracji podatkowej, podatnik ma prawo do dokonania korekty kwoty podatku
w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku
została pobrana.
10. Podatnik, który nie przestrzega terminu,
o którym mowa w ust. 6, może w drodze
decyzji naczelnika urzędu skarbowego
utracić na okres 36 miesięcy prawo do
rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1, począwszy od okresu
rozliczeniowego następującego po miesiącu, w którym doręczono podatnikowi
decyzję.
11. Decyzji, o której mowa w ust. 10, nie wydaje się, jeżeli nieprzestrzeganie terminu,
o którym mowa w ust. 6, w tym częstotliwość tego nieprzestrzegania, można
uznać za nieistotne w stosunku do liczby
i wielkości operacji importowych, które
podatnik rozlicza zgodnie z ust. 1, pod
warunkiem że uchybienie to było spowodowane okolicznościami niewynikającymi
z jego zaniedbania lub świadomego działania.
Art. 33b
1. W przypadku stosowania przez podatnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1
i 2, pojedynczego pozwolenia, o którym
mowa w art. 1 pkt 13 tiret pierwsze i drugie rozporządzenia Komisji (EWG) nr
2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
(Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993, str. 1,
z późn. zm.), podatnik jest obowiązany
do obliczenia i wykazania kwoty podatku
107
2.
3.
4.
5.
należnego z tytułu importu towarów w deklaracji dla importu towarów, zwanej dalej
„deklaracją importową”.
Deklaracja importowa jest składana naczelnikowi urzędu celnego w terminie
do 16. dnia miesiąca następującego po
miesiącu, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu importu towarów, nie
później jednak niż przed złożeniem deklaracji podatkowej. W przypadku gdy towary
powinny być przedstawiane lub udostępniane do kontroli tylko w jednym urzędzie
celnym, podatnik może złożyć deklarację
importową zbiorczą za okres miesięczny.
Podatnik jest obowiązany w terminie, o
którym mowa w ust. 2, do wpłacenia kwot
podatku wykazanych w deklaracjach importowych, z zastrzeżeniem art. 33a.
W przypadku, o którym mowa w ust. 1,
przepisy art. 33 ust. 2, 3, 6 i 7 stosuje się
odpowiednio.
Minister właściwy do spraw finansów
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór deklaracji importowej, wraz
z objaśnieniami co do sposobu jej wypełnienia, miejsce i sposób składania deklaracji importowej oraz właściwość miejscową naczelnika urzędu celnego, o którym
mowa w ust. 1, uwzględniając:
1) zakres zadań wykonywanych przez
naczelnika urzędu celnego;
2) specyfikę pojedynczych pozwoleń;
3) potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku.
Art. 33c
W przypadku importu towarów doręczanych
w formie przesyłek przez operatora publicznego w rozumieniu art. 3 pkt 12 ustawy z dnia
12 czerwca 2003 r. – Prawo pocztowe (Dz.U.
z 2008 r. Nr 189, poz. 1159, z późn. zm.) do
podatku z tytułu importu towarów przepis
art. 65a ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622, z późn. zm.)
Art. 34
1. W przypadkach innych niż określone w
art. 33 ust. 1-3 kwotę podatku należnego
z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji.
2. Do należności podatkowych określonych
zgodnie z art. 33 ust. 1, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 33a, stosuje
się odpowiednio przepisy celne dotyczące powiadamiania dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego.
3. Od decyzji, o której mowa w ust. 1 oraz
w art. 33 ust. 2 i 3, służy odwołanie do
dyrektora izby celnej, za pośrednictwem
naczelnika urzędu celnego, który wydał
decyzję.
4. Do postępowań, o których mowa w ust. 1
oraz w art. 33 ust. 2 i 3, stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.
Art. 35
(uchylony).
108
Art. 36
1. W przypadku gdy towary zostaną objęte,
na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, procedurą składu celnego, tranzytu, odprawy czasowej
z całkowitym zwolnieniem od należności
celnych przywozowych, uszlachetniania
czynnego w systemie zawieszeń i towary
te przestaną podlegać tym procedurom
na terytorium kraju, uważa się, iż import
tych towarów będzie dokonany na terytorium kraju.
2. W przypadku gdy towary zostaną objęte, na terytorium kraju, procedurą składu
celnego, tranzytu, odprawy czasowej z
całkowitym zwolnieniem od należności
celnych przywozowych, uszlachetniania
czynnego w systemie zawieszeń i towary
te przestaną podlegać tym procedurom
innym niż terytorium kraju, uważa się, iż
import tych towarów nie będzie dokonany
na terytorium kraju.
Art. 36
(uchylony).
Art. 37
1. Podatnik jest obowiązany zapłacić różnicę między podatkiem wynikającym z
decyzji naczelnika urzędu celnego, o
których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w
art. 34, a podatkiem:
1) pobranym przez ten organ,
2) należnym z tytułu importu towarów
wykazanym przez podatnika w:
a) zgłoszeniu celnym i rozliczanym
w deklaracji podatkowej, zgodnie
z art. 33a, lub
b) deklaracji importowej, zgodnie z
art. 33b
– w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia tych decyzji.
1a. W przypadku gdy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została
określona w decyzjach, o których mowa w
art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34, naczelnik
urzędu celnego pobiera od niepobranej
kwoty podatku odsetki z uwzględnieniem
wysokości i zasad obowiązujących dla
poboru odsetek za zwłokę od zaległości
podatkowych, z tym że ich wysokość jest
liczona od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia
powiadomienia o wysokości należności
podatkowych. Odsetek nie pobiera się,
jeżeli podatnik udowodni, że wykazana w
zgłoszeniu celnym nieprawidłowa kwota
podatku była spowodowana okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania
lub świadomego działania.
1b. Od kwoty podatku wynikającego z decyzji,
o której mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w
art. 34, niezapłaconej w terminie, pobiera
się odsetki za zwłokę zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.
2. (uchylony).
3. Przepisy ust. 1-1b stosuje się odpowiednio do decyzji dyrektora izby celnej.
Art. 38
1. W zakresie nieuregulowanym w art. 17
ust. 1 pkt 1 i 2, art. 19 ust. 7-9 oraz
art. 33-37 stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące poboru i wymiaru
cła, z wyjątkiem przepisów dotyczących
przedłużenia terminu zapłaty, odroczenia
płatności oraz innych ułatwień płatniczych
przewidzianych w przepisach celnych.
1. W zakresie nieuregulowanym w art.
17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, art. 19a
ust. 9‑11 oraz art. 33‑37 stosuje się
odpowiednio przepisy celne dotyczą‑
ce poboru i wymiaru cła, z wyjątkiem
przepisów dotyczących przedłużenia
terminu zapłaty, odroczenia płatności
oraz innych ułatwień płatniczych prze‑
widzianych w przepisach celnych.
2. Jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu
celnego nie może nastąpić z uwagi na
przedawnienie, a nie upłynęło 5 lat, licząc
od końca roku kalendarzowego, w którym
powstał obowiązek podatkowy z tytułu
importu towarów, i istnieje podstawa do
obliczenia lub zweryfikowania należności
podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne
według zasad określonych w przepisach
celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu
towarów.
Art. 39
Organem podatkowym właściwym w sprawie
postępowań dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w podatku oraz zwrotu
nadpłaty podatku jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatnika.
Art. 40
W przypadku gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot
nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła
kwotę podatku należnego.
Dział VIII
WYSOKOŚĆ OPODATKOWANIA
Rozdział 1
Stawki
Art. 41
1. Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7,
art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129
ust. 1.
2. Dla towarów i usług, wymienionych w
załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i
art. 114 ust. 1.
2a. Dla towarów wymienionych w załączniku
nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi
5%.
3. W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.
4. W eksporcie towarów, o którym mowa w
art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi
0%.
5. W eksporcie towarów, o którym mowa
w art. 2 pkt 8 lit. a, dokonywanym przez
rolników ryczałtowych stawka podatku
wynosi 0%, pod warunkiem prowadzenia
przez podatnika ewidencji określonej w
art. 109 ust. 3.
6. Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4
i 5, pod warunkiem że podatnik przed
upływem terminu do złożenia deklaracji
podatkowej za dany okres rozliczeniowy
otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.
6a. Dokumentem, o którym mowa w ust. 6,
jest w szczególności:
1) dokument w formie elektronicznej
otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi
zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2) dokument w formie elektronicznej
pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi
zgłoszeń wywozowych, otrzymany
poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem
teleinformatycznym służącym do
obsługi zgłoszeń wywozowych
albo jego kopia potwierdzona przez
urząd celny.
7. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6,
nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa
w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem
otrzymania dokumentu wymienionego w
ust. 6 przed upływem terminu do złożenia
deklaracji podatkowej za ten następny
okres. W przypadku nieotrzymania tego
dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na
terytorium kraju.
8. Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku,
gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.
9. Otrzymanie przez podatnika dokumentu
potwierdzającego wywóz towaru poza
terytorium Unii Europejskiej w terminie
późniejszym niż określony w ust. 6 i 7
upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za
okres rozliczeniowy, w którym podatnik
otrzymał ten dokument.
9a. Jeżeli podatnik otrzymał całość lub
część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w
eksporcie towarów stosuje się w od-
niesieniu do otrzymanej zapłaty, pod
warunkiem że wywóz towarów nastąpi
w terminie 2 miesięcy, licząc od końca
miesiąca, w którym podatnik otrzymał
tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym
mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11
9b.Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie
późniejszym niż określony w ust. 9a,
pod warunkiem że wywóz towarów w
tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami
dostawy, w których określono termin
wywozu towarów.
10. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2,
stosuje się do dostaw na terytorium kraju
towarów wymienionych w poz. 129-134
załącznika nr 3 do ustawy, dla jednostek
ochrony przeciwpożarowej, przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej.
11. Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa
w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed
upływem terminu do złożenia deklaracji
podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada
kopię dokumentu, w którym urząd celny
określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium
Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym
mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać
tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9
11. Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym
mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia
deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy
towarów, otrzymał dokument, o którym
mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem
dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9
12. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2,
stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub
przebudowy obiektów budowlanych lub
ich części zaliczonych do budownictwa
objętego społecznym programem mieszkaniowym.
12a. Przez budownictwo objęte społecznym
programem mieszkaniowym rozumie
się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali
użytkowych, oraz lokale mieszkalne w
budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów
Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji
Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264
– wyłącznie budynki instytucji ochrony
zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską,
zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.
12b. Do budownictwa objętego społecznym
programem mieszkaniowym określonego
w ust. 12a nie zalicza się:
1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa
przekracza 300 m2;
2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150
m2 .
12c. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o
której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do
części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej
kwalifikującej do budownictwa objętego
społecznym programem mieszkaniowym
w całkowitej powierzchni użytkowej.
13. Towary i usługi będące przedmiotem
czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych
na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką
w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla
których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.
14. (uchylony).
14a. W przypadku czynności podlegającej
opodatkowaniu podatkiem, która została
wykonana przed dniem zmiany stawki
podatku, dla której obowiązek podatkowy
powstaje w dniu zmiany stawki podatku
lub po tym dniu, czynność ta podlega
opodatkowaniu według stawek podatku
obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.
14b. Czynności, dla których w związku z ich
wykonywaniem ustalane są następujące
po sobie terminy płatności lub rozliczeń,
uznaje się, na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do
którego odnoszą się te rozliczenia lub
płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.
14b. (uchylony).
14c. W przypadku gdy okres, do którego odnosi się rozliczenie lub płatność, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność
uznaje się za wykonaną:
W przypadku czynności, dla której w
związku z jej wykonywaniem ustalane
są następujące po sobie terminy płat‑
ności lub rozliczeń, a okres, do które‑
go odnoszą się te płatności lub rozli‑
czenia, obejmuje dzień zmiany stawki
podatku, czynność uznaje się za wyko‑
naną:
1) w dniu poprzedzającym dzień zmiany
stawki podatku – w zakresie jej części
wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;
2) z upływem tego okresu – w zakresie
jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.
14d. W przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części
czynności w okresie, o którym mowa w
ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje
109
się, że czynność wykonywana jest w tym
okresie proporcjonalnie.
14e. W przypadku czynności, o których mowa
w art. 19 ust. 13 pkt 1, dla których wystawiono, zgodnie z zasadami określonymi
w przepisach wydanych na podstawie
art. 106 ust. 8 pkt 1, fakturę, a po wystawieniu tej faktury uległa zmianie stawka
podatku w odniesieniu do okresów rozliczeniowych objętych wystawioną fakturą,
może być stosowana stawka podatku
obowiązująca przed dniem zmiany stawki
podatku, pod warunkiem że w pierwszej
fakturze wystawianej po dniu zmiany
stawki podatku, nie później jednak niż w
ciągu 6 miesięcy od dnia zmiany stawki
podatku, uwzględniona zostanie korekta
rozliczenia objętego fakturą wystawioną
przed dniem zmiany stawki podatku.
14e. W przypadku:
1) dostaw energii elektrycznej, ciep‑
lnej lub chłodniczej oraz gazu prze‑
wodowego,
2) świadczenia usług telekomunika‑
cyjnych i radiokomunikacyjnych,
3) świadczenia usług wymienionych
w poz. 140‑153, 174 i 175 załączni‑
ka nr 3 do ustawy
– dla których wystawiono fakturę, a
po wystawieniu tej faktury uległa
zmianie stawka podatku w odnie‑
sieniu do okresów, do których od‑
noszą się płatności lub rozliczenia
objęte tą fakturą, może być stoso‑
wana stawka podatku obowiązu‑
jąca przed dniem zmiany stawki
podatku, pod warunkiem że w
pierwszej fakturze wystawianej po
dniu zmiany stawki podatku, nie
później jednak niż w ciągu 12 mie‑
sięcy od dnia zmiany stawki podat‑
ku, uwzględniona zostanie korekta
rozliczenia objętego fakturą wysta‑
wioną przed dniem zmiany stawki
podatku.
14f. Zmiana stawki podatku w odniesieniu
do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po
tym dniu, w związku z którą otrzymano
całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę,
i której otrzymanie powoduje powstanie
obowiązku podatkowego, nie powoduje
zmiany wysokości opodatkowania całości
lub części należności, otrzymanej przed
dniem zmiany stawki podatku.
14f. Zmiana stawki podatku w odniesieniu
do czynności, która zostanie wykona‑
na w dniu zmiany stawki podatku lub
po tym dniu, w związku z którą otrzy‑
mano całość lub część zapłaty, nie po‑
woduje zmiany wysokości opodatko‑
wania zapłaty otrzymanej przed dniem
zmiany stawki podatku.
14g. Przepisów ust. 14a-14f nie stosuje się
w przypadku importu towarów lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
dla których to czynności wysokość opodatkowania podatkiem określa się według
110
stawek podatku obowiązujących w dniu
powstania obowiązku podatkowego.
14h. W przypadku:
1) opodatkowania podatkiem czynności
uprzednio zwolnionych od podatku,
2) zwolnienia od podatku czynności
uprzednio opodatkowanych podatkiem
– przepisy art. 14a-14g stosuje się odpowiednio.
– przepisy ust. 14a‑14g stosuje się
odpowiednio.
15. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, do celów poboru podatku w imporcie,
wykaz towarów wymienionych w załącznikach nr 3 i 10 do ustawy w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej
(CN).
obniżać stawki podatku do wysokości 0%,
5% lub 7% dla dostaw niektórych towarów
i świadczenia niektórych usług albo dla
części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, uwzględniając:
1) specyfikę obrotu niektórymi towarami
i świadczenia niektórych usług;
2) przebieg realizacji budżetu państwa;
Art. 42
1. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
podlega opodatkowaniu według stawki
podatku 0%, pod warunkiem że:
1) podatnik dokonał dostawy na rzecz
nabywcy posiadającego właściwy
i ważny numer identyfikacyjny dla
transakcji wewnątrzwspólnotowych,
nadany przez państwo członkowskie
właściwe dla nabywcy, zawierający
dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał
ten numer oraz swój numer, o którym
mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze
stwierdzającej dostawę towarów;
1) podatnik dokonał dostawy na rzecz
nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny
dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo
członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod
stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2) podatnik przed upływem terminu do
złożenia deklaracji podatkowej za
dany okres rozliczeniowy, posiada w
swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone
do nabywcy na terytorium państwa
kraju;
3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę do-
stawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.
2. Warunki, o których mowa w ust. 1 pkt 1,
uznaje się za spełnione również wówczas, gdy nie są spełnione wymagania w
zakresie:
1) nabywcy – w przypadkach, o których
mowa w art. 13 ust. 2 pkt 3 i 4;
2) dokonującego dostawy – w przypadku, o którym mowa w art. 16.
3. Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2,
są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów
będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy
członkowskiego innym niż terytorium kraju:
1) dokumenty przewozowe otrzymane
od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie
wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na
inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany
przewoźnikowi (spedytorowi),
2) kopia faktury,
2) (uchylony),
3) specyfikacja poszczególnych sztuk
ładunku
4) (uchylony)
– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.
4. W przypadku wywozu towarów będących
przedmiotem
wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów bezpośrednio przez
podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu
własnego środka transportu podatnika lub
nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o
których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien
posiadać dokument zawierający co najmniej:
W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio
przez podatnika dokonującego takiej
dostawy lub przez ich nabywcę, przy
użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik
oprócz dokumentu, o którym mowa w
ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:
1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres
siedziby działalności gospodarczej
lub miejsca zamieszkania podatnika
dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy
tych towarów;
2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż
adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3) określenie towarów i ich ilości;
4) potwierdzenie przyjęcia towarów
przez nabywcę do miejsca, o którym
mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się
5.
6.
6.
7.
7.
8.
5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone
towary, lub numer lotu – w przypadku
gdy towary przewożone są środkami
transportu lotniczego.
W przypadku wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (przewozowego)
podatnik oprócz dokumentów, o których
mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający dane umożliwiające prawidłową identyfikację podatnika dokonującego dostaw i nabywcy oraz
nowego środka transportu, w szczególności:
W przypadku wywozu przez nabywcę
nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (przewozowego) podatnik oprócz dokumentu,
o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający
dane umożliwiające prawidłową identyfikację podatnika dokonującego dostaw i nabywcy oraz nowego środka
transportu, w szczególności:
1) dane dotyczące podatnika i nabywcy,
2) dane pozwalające jednoznacznie
zidentyfikować przedmiot dostawy
jako nowy środek transportu,
3) datę dostawy,
4) podpisy podatnika i nabywcy,
5) oświadczenie nabywcy o wywozie
nowego środka transportu poza terytorium kraju w terminie 14 dni od dnia
dostawy,
6) pouczenie nabywcy o skutkach niewywiązania się z obowiązku, o którym mowa w pkt 5
– zwany dalej „dokumentem wywozu”.
Dokument wywozu podatnik wystawia w
każdym przypadku, w którym ma zastosowanie art. 106 ust. 6.
Dokument wywozu podatnik wystawia
w każdym przypadku, w którym ma za‑
stosowanie art. 106f ust. 5.
Dokument wywozu wypełnia się w trzech
egzemplarzach, z których: jeden jest
wydawany nabywcy, drugi – podatnik
pozostawia w swojej dokumentacji, trzeci – podatnik przesyła wraz z fakturą, o
której mowa w art. 106 ust. 6, do właściwej jednostki, która na podstawie art. 3
rozporządzenia Rady (WE) nr 1798/2003
z dnia 7 października 2003 r. w sprawie
współpracy administracyjnej w dziedzinie
podatku od wartości dodanej i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 218/92
(Dz. Urz. UE L 264 z 15.10.2003, str. 1;
Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne,
rozdz. 9, t. 01, str. 392), dokonuje z innymi państwami członkowskimi wymiany
informacji o podatku oraz o podatku od
wartości dodanej, zwanej dalej „biurem
wymiany informacji o podatku VAT”.
(uchylony).
W przypadku przekroczenia terminu, o
którym mowa w ust. 5 pkt 5, nabywca no-
wego środka transportu jest obowiązany
pierwszego dnia po upływie tego terminu
do zapłaty podatku od dokonanej na jego
rzecz dostawy tego środka transportu.
9. Kwotę podatku zapłaconego zgodnie z
ust. 8 zwraca się na wniosek nabywcy
nowego środka transportu, w przypadku gdy nowy środek transportu zostanie
wywieziony na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i tam
zostanie zarejestrowany, jeżeli podlega
obowiązkowi rejestracji, przy czym nabywca ma obowiązek udowodnić na podstawie posiadanych dokumentów wywóz
tego środka transportu i jego zarejestrowanie. Podatek zwraca urząd skarbowy,
który pobrał ten podatek.
10. W przypadku gdy nabywca, o którym
mowa w ust. 5, przed zarejestrowaniem
nowego środka transportu na terytorium
państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju dokona dostawy tego środka
transportu na terytorium kraju, od czynności tej podatek nalicza i rozlicza nabywca
środka transportu, który rejestruje ten środek transportu na terytorium kraju.
11. W przypadku gdy dokumenty, o których
mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy
członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w
ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa
wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:
1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia
lub kosztów frachtu;
3) dokument potwierdzający zapłatę za
towar, z wyjątkiem przypadków, gdy
dostawa ma charakter nieodpłatny
lub zobowiązanie jest realizowane w
innej formie, w takim przypadku inny
– dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4) dowód
potwierdzający
przyjęcie
przez nabywcę towaru na terytorium
państwa członkowskiego innym niż
terytorium kraju.
12. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1
pkt 2, nie został spełniony przed upływem
terminu do złożenia deklaracji podatkowej
za:
1) okres kwartalny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o
której mowa w art. 109 ust. 3, za ten
okres; podatnik wykazuje tę dostawę
w ewidencji, o której mowa w art. 109
ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy
danego towaru na terytorium kraju,
jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten
następny okres rozliczeniowy nie
posiada dowodów, o których mowa w
ust. 1 pkt 2;
2) okres miesięczny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o
której mowa w art. 109 ust. 3, za ten
okres; podatnik wykazuje tę dostawę
w ewidencji, o której mowa w art. 109
ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy
danego towaru na terytorium kraju,
jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada
dowodów, o których mowa w ust. 1
pkt 2.
12a. W przypadkach, o których mowa w
ust. 12, otrzymanie dowodów, o których
mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3,
za okres rozliczeniowy, w którym dostawa
ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której
13. (uchylony).
14. Przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13
ust. 3.
15. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, inny niż ustalony w ust. 3‑11
sposób dokumentowania wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich
nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju,
uwzględniając:
1) konieczność odpowiedniego dokumentowania wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów i identyfikacji czynności dokonanych przez grupy podatników;
3) specyfikę niektórych rodzajów usług
transportowych.
15. (uchylony).
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór dokumentu, o którym mowa
w ust. 5, uwzględniając:
1) konieczność odpowiedniego dokumentowania wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów i identyfikacji czynności dokonanych przez grupy podatników;
3) potrzebę zapewnienia prawidłowej
wymiany informacji dotyczących nowych środków transportu zgodnie z
odrębnymi przepisami.
17. Minister właściwy do spraw finansów publicznych wyznaczy, w drodze rozporządzenia, jednostkę organizacyjną, w której
funkcjonuje biuro wymiany informacji o
podatku VAT, uwzględniając konieczność
zapewnienia prawidłowej realizacji obowiązków związanych z wymianą informa-
111
cji o podatku oraz o podatku od wartości
dodanej.
17. (uchylony).
Rozdział 2
Zwolnienia
Art. 43
1. Zwalnia się od podatku:
1) (uchylony);
2) dostawę towarów używanych, pod
warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego;
2) dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z
tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy
należnego o kwotę podatku naliczonego;
2a)dostawę gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów, jeżeli z
tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych posiłków nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy
należnego o kwotę podatku naliczonego;
3) dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika
ryczałtowego oraz świadczenie usług
rolniczych przez rolnika ryczałtowego;
4) dostawę za cenę równą wartości
nominalnej znaczków pocztowych,
znaków skarbowych i innych znaków
tego typu;
4) dostawę za cenę równą wartości
nominalnej znaczków pocztowych,
ważnych w obrocie pocztowym na
terytorium kraju i innych znaczków
tego typu;
5) dostawę ludzkich organów i mleka kobiecego;
6) dostawę krwi, osocza w pełnym składzie, komórek krwi lub preparatów
krwiopochodnych pochodzenia ludzkiego, niebędących lekami;
7) transakcje, łącznie z pośrednictwem,
dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek
płatniczy, z wyłączeniem banknotów
i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się
monety ze złota, srebra lub innego
metalu oraz banknoty, które nie są
zwykle używane jako prawny środek
płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną;
8) dostawę złota dla Narodowego Banku
Polskiego;
112
9) dostawę terenów niezabudowanych
innych niż tereny budowlane oraz
przeznaczone pod zabudowę;
9) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane;
10)dostawę budynków, budowli lub ich
części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub
przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres
krótszy niż 2 lata;
10a) dostawę budynków, budowli lub ich
części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem
że:
a) w stosunku do tych obiektów
nie przysługiwało dokonującemu
ich dostawy prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego, a jeżeli ponosił takie
wydatki, to były one niższe niż
30% wartości początkowej tych
obiektów;
11)czynności wykonywane na rzecz
członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali
mieszkalnych, członków spółdzielni
będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali
mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane
opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i
5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o
spółdzielniach mieszkaniowych;
12)usługi zarządzania:
a) funduszami inwestycyjnymi i
zbiorczymi portfelami papierów
wartościowych – w rozumieniu
przepisów o funduszach inwestycyjnych,
b) portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których
mowa w lit. a, lub ich częścią,
c) ubezpieczeniowymi funduszami
kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,
d) otwartymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów
o organizacji i funkcjonowaniu
funduszy emerytalnych, a także
Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,
d) otwartymi funduszami emerytalnymi oraz dobrowolnymi
funduszami emerytalnymi w
rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu fun-
duszy emerytalnych, a także
Funduszem
Gwarancyjnym
utworzonym na podstawie tych
przepisów,
e) pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów
o pracowniczych programach
emerytalnych,
f) obowiązkowym systemem rekompensat
oraz
funduszem
rozliczeniowym utworzonymi na
podstawie przepisów prawa o
publicznym obrocie papierami
wartościowymi, a także innymi
środkami i funduszami, które są
gromadzone lub tworzone w celu
zabezpieczenia
prawidłowego
rozliczenia transakcji zawartych
w obrocie na rynku regulowanym
w rozumieniu tych przepisów
albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów
o giełdach towarowych, przez
partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów
o ostateczności rozrachunku w
systemach płatności i systemach
rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad
tymi systemami;
13)udzielanie licencji lub upoważnienie
do korzystania z licencji oraz przeniesienie autorskiego prawa majątkowego w rozumieniu przepisów
prawa autorskiego – w odniesieniu
do programu komputerowego – bez
pobrania należności na rzecz placówek oświatowych, o których mowa w
ust. 9;
14)świadczenie usług przez techników
dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę
protez dentystycznych lub sztucznych
zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych;
15)działalność w zakresie gier losowych,
zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich
wygranych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach
określonych w odrębnej ustawie;
15)działalność w zakresie gier loso‑
wych, zakładów wzajemnych i gier
na automatach, podlegającą opo‑
datkowaniu podatkiem od gier na
zasadach określonych w odrębnej
ustawie;
16)dostawę towarów, o której mowa w
art. 7 ust. 2 pkt 2, przez producenta, której przedmiotem są produkty
spożywcze, z wyjątkiem napojów
alkoholowych o zawartości alkoholu
powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa
i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza
0,5%, jeżeli są one przekazywane na
rzecz organizacji pożytku publiczne-
go, w rozumieniu ustawy z dnia 24
kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z
przeznaczeniem na cele działalności
charytatywnej prowadzonej przez te
organizacje;
17)usługi pocztowe oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną – realizowane przez operatora
obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych;
17)powszechne
usługi
pocztowe
świadczone przez operatora obowiązanego do świadczenia takich
usług, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną;
18)usługi w zakresie opieki medycznej,
służące profilaktyce, zachowaniu,
ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów
i świadczenie usług ściśle z tymi
usługami związane, wykonywane w
ramach działalności leczniczej przez
podmioty lecznicze;
18a) usługi w zakresie opieki medycznej,
ratowaniu, przywracaniu i poprawie
zdrowia, oraz dostawę towarów i
świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz
podmiotów leczniczych na terenie ich
przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza;
19)usługi w zakresie opieki medycznej,
ratowaniu, przywracaniu i poprawie
zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:
a) lekarza i lekarza dentysty,
b) pielęgniarki i położnej,
c) medycznych, o których mowa w
art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia
15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz.
654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174,
poz. 1039),
d) psychologa;
19a) świadczenie usług, o których mowa
w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały
nabyte przez podatnika we własnym
imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od
podmiotów, o których mowa w pkt 18
i 19;
20)usługi transportu sanitarnego;
21)usługi świadczone przez niezależne
grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której
członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim
członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od
podatku, w przypadku gdy grupy te
ograniczają się do żądania od swoich
członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału
przypadającego na każdego z nich w
ogólnych wydatkach tych grup, ponie-
sionych we wspólnym interesie, jeżeli
zwolnienie nie spowoduje naruszenia
warunków konkurencji;
22)usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej
oraz usługi określone w przepisach
o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami
związane, na rzecz beneficjenta tej
pomocy, wykonywane przez:
a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy
społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki
interwencji kryzysowej,
b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
– domy pomocy społecznej
prowadzone przez podmioty
posiadające zezwolenie wojewody,
– placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno‑opiekuńcze,
c) placówki specjalistycznego poradnictwa,
d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową
opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub
osobom w podeszłym wieku na
podstawie zezwolenia wojewody,
wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
e) specjalistyczne ośrodki wsparcia
dla ofiar przemocy w rodzinie;
23)usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub
osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania
przez podmioty inne niż wymienione
w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną;
24)usługi w zakresie opieki nad dziećmi
i młodzieżą oraz dostawę towarów
ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:
usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z
tymi usługami związane, wykonywane:
a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy
społecznej oraz w przepisach o
systemie oświaty,
b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat;
25)usługi w zakresie obowiązkowych
ubezpieczeń społecznych;
26)usługi świadczone przez:
a) jednostki
objęte
systemem
oświaty w rozumieniu przepisów
o systemie oświaty, w zakresie
kształcenia i wychowania,
b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jed-
nostki badawczo-rozwojowe, w
zakresie kształcenia na poziomie
wyższym
– oraz dostawę towarów i świadczenie
usług ściśle z tymi usługami związane;
27)usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez
nauczycieli;
28)usługi nauczania języków obcych
oraz dostawę towarów i świadczenie
usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26,
pkt 27 i pkt 29;
29)usługi kształcenia zawodowego lub
przekwalifikowania zawodowego, inne
niż wymienione w pkt 26:
a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
b) świadczone przez podmioty, które
uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty
– wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
c) finansowane w całości ze środków publicznych
– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;
30)usługi zakwaterowania:
a) w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy
i internaty,
b) w domach studenckich świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzących te
domy studenckie,
c) świadczone na rzecz uczniów i
wychowanków lub studentów i
doktorantów przez podmioty inne
niż wymienione w lit. a i b, pod
warunkiem że szkoły lub uczelnie
mają z tymi podmiotami zawarte
umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów;
31)usługi oraz dostawę towarów ściśle z
tymi usługami związaną, realizowane
przez:
a) kościoły i związki wyznaniowe,
o których mowa w przepisach o
stosunku Państwa do Kościoła
Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o
stosunku Państwa do kościołów i
innych związków wyznaniowych,
b) organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym
lub obywatelskim
– w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz
ich członków w zamian za składki,
których wysokość i zasady ustalania
113
wynikają z przepisów statutowych
tych podmiotów, pod warunkiem że
podmioty te nie są nastawione na
osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie
nie spowoduje naruszenia warunków
konkurencji;
32)usługi ściśle związane ze sportem
lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki
sportowe oraz związki stowarzyszeń i
innych osób prawnych, których celem
statutowym jest działalność na rzecz
rozwoju i upowszechniania sportu,
pod warunkiem że:
a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i
uczestniczenia w nim,
b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
c) są one świadczone na rzecz osób
uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym
– z wyłączeniem usług związanych
z działalnością marketingową oraz
reklamowo-promocyjną, wstępu na
imprezy sportowe, usług odpłatnego
prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji,
usług odpłatnego zakwaterowania
związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu
sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością;
33)usługi kulturalne świadczone przez:
a) podmioty prawa publicznego lub
inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za
instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru
instytucji kultury, prowadzonego
przez organizatora będącego
podmiotem tworzącym instytucje
kultury w rozumieniu przepisów
o organizowaniu i prowadzeniu
działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu
przepisów o prawie autorskim i
prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w
tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub
praw do artystycznego wykonania utworów;
34)usługi związane z realizacją zadań
radiofonii i telewizji świadczone przez
jednostki publicznej radiofonii i telewizji, z wyłączeniem:
a) usług związanych z filmami i
nagraniami na wszelkich nośnikach,
b) usług w zakresie produkcji filmów
reklamowych i promocyjnych,
c) usług reklamowych i promocyjnych,
114
d) działalności agencji informacyjnych;
35)zapewnienie personelu przez kościoły i związki wyznaniowe, o których
mowa w pkt 31 lit. a, lub instytucje
filozoficzne dla działalności, o której
mowa w pkt 18, 22, 24, 26 i 28-30, w
celu zapewnienia opieki duchowej;
36)usługi w zakresie wynajmowania lub
wydzierżawiania nieruchomości o
charakterze mieszkalnym lub części
nieruchomości, na własny rachunek,
wyłącznie na cele mieszkaniowe;
37)usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa
w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także
usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez
niego umów ubezpieczenia na cudzy
rachunek, z wyłączeniem zbywania
praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów
reasekuracji;
38)usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania
kredytów lub pożyczek pieniężnych, a
także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
39)usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych
zabezpieczeń transakcji finansowych
i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług,
a także zarządzanie gwarancjami
kredytowymi przez kredytodawcę lub
pożyczkodawcę;
40)usługi w zakresie depozytów środków
pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju
transakcji płatniczych, przekazów i
transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa
w świadczeniu tych usług;
40a) usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem
są udziały w:
a) spółkach,
b) innych niż spółki podmiotach,
jeżeli mają one osobowość
prawną
– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania
nimi;
41)usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa
w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o
obrocie instrumentami finansowymi
(Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384
oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr
131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.
2. Przez towary używane, o których mowa
w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości,
których okres używania przez podatnika
dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.
2. (uchylony).
3. Rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy
produktów rolnych lub świadczący usługi
rolnicze, które są zwolnione od podatku
na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem
dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o
którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.
4. (uchylony).
5. Podatnicy, o których mowa w ust. 3, którzy
zrezygnowali ze zwolnienia od podatku,
mogą po upływie 3 lat od daty rezygnacji ze
zwolnienia ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 pkt 3. Zwolnienie, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
obowiązuje pod warunkiem pisemnego
zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca (kwartału), od którego podatnicy ci ponownie chcą
skorzystać ze zwolnienia.
6. (uchylony).
7. Zwolnienie określone w ust. 1 pkt 10 nie
ma zastosowania w przypadku, o którym
7. (uchylony).
7a. Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a
lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym
były wykorzystywane przez podatnika do
czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
8. Przez zarządzanie, o którym mowa w
ust. 1 pkt 12, rozumie się:
1) zarządzanie aktywami;
2) dystrybucję tytułów uczestnictwa;
3) tworzenie rejestrów uczestników i administrowanie nimi;
4) prowadzenie rachunków i rejestrów
aktywów;
5) przechowywanie aktywów.
8. (uchylony).
9. Przez placówki oświatowe, o których
mowa w ust. 1 pkt 13 oraz w art. 83, rozumie się szkoły i przedszkola publiczne
i niepubliczne, szkoły wyższe i placówki
opiekuńczo-wychowawcze.
10. Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1
pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy
budynków, budowli lub ich części, pod
warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT
czynni;
2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich
nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że
wybierają opodatkowanie dostawy
budynku, budowli lub ich części.
11. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10
pkt 2, musi również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy
oraz numery identyfikacji podatkowej
dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
12. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1
pkt 16, stosuje się pod warunkiem prowadzenia szczegółowej dokumentacji
przez dokonującego dostawy towarów
potwierdzającej dokonanie dostawy na
rzecz organizacji pożytku publicznego, z
przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez
te organizacje.
13. Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej
element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7
i 37-41, który sam stanowi odrębną całość
i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1
pkt 7 i 37-41.
14. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług
pośrednictwa, o których mowa w ust. 1
pkt 7 i 37-41.
15. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1
pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają
zastosowania do:
1) czynności ściągania długów, w tym
factoringu;
2) usług doradztwa;
3) usług w zakresie leasingu.
pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:
Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1
pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do
usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:
1) tytuł prawny do towarów;
2) tytuł własności nieruchomości;
3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4) udziały i inne tytuły prawne dające ich
posiadaczowi prawne lub faktyczne
prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i
limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i
które mogą być zrealizowane poprzez
dostawę towarów lub świadczenie
usług innych niż zwolnione z podatku.
pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33
lit. a, nie mają zastosowania do dostawy
towarów lub świadczenia usług ściśle
związanych z usługami podstawowymi,
jeżeli:
1) nie są one niezbędne do wykonania
usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28,
29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2) ich głównym celem jest osiągnięcie
dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykony-
wanie tych czynności w stosunku do
podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
17a. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1
pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
zastosowanie do dostawy towarów lub
świadczenia usług ściśle związanych z
usługami podstawowymi, dokonywanych
przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach,
nie osiągają w sposób systematyczny
zysków z tej działalności, a w przypadku
ich osiągnięcia są one przeznaczane w
całości na kontynuację lub doskonalenie
świadczonych usług.
pkt 33, nie ma zastosowania do:
1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2) wstępu:
a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
b) do wesołych miasteczek, parków
rozrywki, cyrków, dyskotek, sal
balowych,
c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych
przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4) usług związanych z produkcją filmów
i nagrań na wszelkich nośnikach;
5) działalności agencji informacyjnych;
6) usług wydawniczych;
7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8) usług ochrony praw.
pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do
ustawy.
Art. 44
Zwalnia się od podatku wewnątrzwspólnotowe nabycie:
1) towarów, do których miałyby zastosowanie przepisy art. 43 ust. 1 pkt 5-8;
2) towarów, których import na warunkach określonych w przepisach dotyczących importu towarów byłby zwolniony od podatku;
ust. 1.
3) (uchylony).
Rozdział 3
Zwolnienia z tytułu importu towarów
Art. 45
1. Zwalnia się od podatku import:
1) towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego w systemie
zawieszeń w rozumieniu przepisów
celnych;
2) towarów objętych procedurą odprawy
czasowej z całkowitym zwolnieniem
od należności celnych przywozowych;
3) złota przez Narodowy Bank Polski;
4) powracających z terytorium państwa
trzeciego, zwolnionych od cła towarów, dokonywany przez podatnika,
który wcześniej wywiózł te towary;
5) do portów przez podmioty zajmujące
się rybołówstwem morskim ich własnych połowów, niebędących jeszcze
przedmiotem dostawy, w stanie nieprzetworzonym lub po zakonserwowaniu dla celów dokonania dostawy;
6) ludzkich organów i mleka kobiecego;
7) krwi, osocza w pełnym składzie,
komórek krwi lub preparatów krwio
pochodnych pochodzenia ludzkiego,
niebędących lekami;
8) walut, banknotów i monet używanych
jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem przedmiotów kolekcjonerskich, za które uważa się monety ze
złota, srebra lub innego metalu oraz
banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub
które mają wartość numizmatyczną;
9) towarów przez siły zbrojne państw
innych niż Rzeczpospolita Polska
będących sygnatariuszami Traktatu Północnoatlantyckiego do użytku
własnego takich sił lub personelu cywilnego im towarzyszącego lub też w
celu zaopatrzenia ich mes i kantyn,
jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych;
10)gazu w systemie gazowym lub gazu
wprowadzanego do systemu gazowego lub sieci gazociągów kopalnianych ze statków przewożących gaz, a
także energii elektrycznej w systemie
elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.
2. Zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 1,
2 i 5, nie stosuje się, jeżeli na podstawie
przepisów celnych powstaje obowiązek
uiszczenia cła.
Art. 46
Na potrzeby stosowania art. 47-80:
1) za napoje alkoholowe uważa się piwo,
wino, aperitify na bazie wina lub alkoholu, koniaki, likiery lub napoje spirytusowe i inne podobne, klasyfikowane
według kodów objętych pozycjami od
2203 do 2209 Nomenklatury Scalonej
(CN);
1) za napoje alkoholowe uważa się
piwo, wino, aperitify na bazie wina
lub alkoholu, koniaki, likiery lub
napoje spirytusowe i inne podobne, klasyfikowane według kodów
115
objętych pozycjami od 2203 00 do
2208 Nomenklatury Scalonej (CN);
2) za tytoń i wyroby tytoniowe uważa się
wyroby klasyfikowane według kodów
objętych pozycjami od 2401 do 2403
Nomenklatury Scalonej (CN);
3) za rzeczy osobistego użytku uważa
się towary bezpośrednio używane
przez osobę fizyczną lub wykorzystywane w gospodarstwie domowym,
jeżeli ich ilość lub rodzaj nie wskazują
na przeznaczenie handlowe lub do
działalności gospodarczej, a także
przenośny sprzęt niezbędny do wykonywania przez osobę zainteresowaną
zawodu;
4) kwoty wyrażone w euro przelicza się
przy zastosowaniu kursu obowiązującego w pierwszym dniu roboczym
października poprzedniego roku podatkowego, publikowanego w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej,
przy czym wyrażone w złotych kwoty
wynikające z przeliczenia zaokrągla
się do pełnych złotych w ten sposób,
że końcówki kwot wynoszące mniej
niż 50 groszy pomija się, a końcówki
kwot wynoszące 50 i więcej groszy
podwyższa się do pełnych złotych.
3.
4.
5.
Art. 47
1. Zwalnia się od podatku import rzeczy
osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące
warunki:
1) rzeczy służyły do osobistego użytku
tej osobie w miejscu zamieszkania
na terytorium państwa trzeciego, z
tym że towary nieprzeznaczone do
konsumpcji musiały służyć do takiego
użytku przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta
przestała mieć miejsce zamieszkania
na terytorium państwa trzeciego;
2) rzeczy będą używane na terytorium
kraju do takiego samego celu, w jakim były używane na terytorium państwa trzeciego;
3) osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa
trzeciego nieprzerwanie przez okres
co najmniej 12 miesięcy poprzedzających zmianę miejsca zamieszkania;
4) rzeczy te przez 12 miesięcy od dnia
zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu nie mogą zostać oddane jako zabezpieczenie, sprzedane,
wynajęte, użyczone, wydzierżawione
lub w inny sposób odstąpione odpłatnie lub nieodpłatnie bez wcześniejszego poinformowania o tym organu
celnego.
2. Zwolnienia od podatku, o którym mowa w
ust. 1, nie stosuje się do:
1) napojów alkoholowych;
2) tytoniu i wyrobów tytoniowych;
116
6.
3) środków transportu przeznaczonych
do działalności gospodarczej;
4) artykułów potrzebnych do wykonywania zawodu lub zajęcia, innych niż
przenośne przedmioty sztuki stosowanej lub wyzwolonej.
Import rzeczy osobistego użytku jest
zwolniony od podatku, jeżeli rzeczy zostały zgłoszone do procedury dopuszczenia
do obrotu przed upływem 12 miesięcy od
dnia przeniesienia przez osobę, o której
mowa w ust. 1, miejsca zamieszkania na
terytorium kraju, z zachowaniem warunku
określonego w ust. 4.
W przypadku sprzedaży lub przeniesienia
prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub innego odstąpienia rzeczy, o których mowa w
ust. 1, dokonanych przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4, rzeczy
te są opodatkowane podatkiem według
stawek obowiązujących w dniu tego odstąpienia, z uwzględnieniem wartości
celnej ustalonej dla tego dnia przez organ
celny.
Zwolnienie od podatku, o którym mowa w
ust. 1, stosuje się także do importu rzeczy stanowiących mienie osoby fizycznej,
zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu przed dniem przeniesienia
przez tę osobę miejsca zamieszkania na
terytorium kraju, jeżeli osoba ta zobowiąże się do przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium kraju przed upływem
6 miesięcy od dnia przedstawienia organowi celnemu takiego zobowiązania oraz
zostanie złożone zabezpieczenie w celu
zagwarantowania pokrycia kwoty podatku. Termin określony w ust. 1 pkt 1 liczy
się od dnia dopuszczenia towaru do obrotu na terytorium kraju.
Zwolnienie od podatku, o którym mowa w
ust. 1, stosuje się także:
1) do importu rzeczy osobistego użytku
osoby fizycznej, która miała miejsce
zamieszkania na terytorium państwa
trzeciego przez okres krótszy niż 12
miesięcy, ale nie krótszy niż 6 miesięcy, jeżeli osoba ta uprawdopodobni,
że nie miała wpływu na skrócenie
okresu tego zamieszkania;
2) w przypadku gdy osoba, o której
mowa w ust. 1, nie zachowała terminu określonego w ust. 3, jeżeli osoba
ta uprawdopodobni, że uchybienie
nastąpiło bez jej winy.
Art. 48
1. Zwalnia się od podatku import, z zastrzeżeniem ust. 3, rzeczy osobistego użytku,
w tym także rzeczy nowych, należących
do osoby przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na
terytorium kraju w związku z zawarciem
związku małżeńskiego, jeżeli osoba ta
miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego przez okres co
najmniej 12 miesięcy poprzedzających
zmianę tego miejsca.
2. Zwolnienie od podatku stosuje się także
do importu prezentów zwyczajowo ofiarowanych w związku z zawarciem związku małżeńskiego przez osoby, o których
mowa w ust. 1, przesyłanych przez osoby
mające miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, pod warunkiem
że wartość poszczególnych prezentów
nie jest wyższa niż kwota wyrażona w złotych odpowiadająca równowartości 1000
euro.
ust. 1 i 2, nie stosuje się do:
2) tytoniu i wyrobów tytoniowych.
4. Towary, o których mowa w ust. 1 i 2, podlegają zwolnieniu od podatku, jeżeli zostały zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu przed upływem 4 miesięcy
od dnia zawarcia związku małżeńskiego
przez osobę uprawnioną do zwolnienia
od podatku i jeżeli osoba ta przedstawiła dokument potwierdzający zawarcie
związku małżeńskiego.
5. Zwolnienie od podatku stosuje się także
do towarów zgłoszonych do procedury
dopuszczenia do obrotu przez osobę
uprawnioną do korzystania ze zwolnienia
przed ustalonym dniem zawarcia związku
małżeńskiego, nie wcześniej jednak niż 2
miesiące przed tym dniem, jeżeli zostanie
złożone zabezpieczenie w celu zagwarantowania pokrycia kwoty podatku.
6. Towary, o których mowa w ust. 1 i 2, przez
12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu nie mogą
zostać oddane jako zabezpieczenie,
sprzedane, wynajęte, użyczone, wydzierżawione lub w inny sposób odstąpione
odpłatnie lub nieodpłatnie bez uprzedniego poinformowania o tym organu celnego.
7. W przypadku sprzedaży lub przeniesienia
prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub innego odstąpienia rzeczy, o których mowa
w ust. 1 i 2, dokonanych przed upływem
terminu, o którym mowa w ust. 6, rzeczy
stawek obowiązujących w dniu tego odstąpienia, z uwzględnieniem ich wartości
celnej ustalonej przez organ celny dla
tego dnia.
Art. 49
1. Zwalnia się od podatku import rzeczy
pochodzących ze spadku otrzymanych
przez:
1) osobę fizyczną posiadającą miejsce
zamieszkania na terytorium kraju lub
2) prowadzącą działalność niedochodową osobę prawną posiadającą siedzibę na terytorium kraju.
3) środków transportu przeznaczonych
do działalności gospodarczej;
4) artykułów potrzebnych do wykonywania zawodu lub zajęcia, innych niż
przenośne przedmioty sztuki stosowanej lub wyzwolonej, używanych
do wykonywania zawodu lub zajęcia
przez osobę zmarłą;
5) zapasów surowców, półproduktów lub
wyrobów gotowych;
6) żywego inwentarza i zapasów produktów rolnych, których ilość jest większa
niż przeznaczona na niezbędne potrzeby domowe rodziny.
3. Rzeczy, o których mowa w ust. 1, podlegają zwolnieniu od podatku, jeżeli zostały
zgłoszone do procedury dopuszczenia do
obrotu przed upływem 2 lat, licząc od dnia
ostatecznego nabycia spadku przez osobę uprawnioną. Okres ten może być wydłużony przez właściwy organ podatkowy
w wyjątkowych przypadkach.
Art. 50
1. Zwalnia się od podatku import wyposażenia, materiałów szkolnych i innych artykułów stanowiących zwykłe wyposażenie
pokoju studenta lub ucznia, należących
do osoby przybywającej na terytorium
kraju w celu nauki, jeżeli są one wykorzystywane na potrzeby osobiste studenta
lub ucznia.
2. Na potrzeby stosowania ust. 1, przez:
1) ucznia lub studenta rozumie się osobę zapisaną do placówki edukacyjnej
w celu uczęszczania na kursy w pełnym wymiarze przez nią oferowane;
2) wyposażenie rozumie się bieliznę i
pościel, jak również ubrania stare lub
nowe;
3) materiały szkolne rozumie się przedmioty i instrumenty (łącznie z kalkulatorami i maszynami do pisania)
zwykle używane przez uczniów lub
studentów do nauki.
Art. 51
1. Zwalnia się od podatku import towarów
umieszczonych w przesyłkach wysyłanych z terytorium państwa trzeciego bezpośrednio do odbiorcy przebywającego
na terytorium kraju, pod warunkiem że
łączna wartość towarów w przesyłce nie
przekracza kwoty wyrażonej w złotych
odpowiadającej równowartości 22 euro.
3) perfum i wód toaletowych.
ust. 1, nie stosuje się do towarów importowanych w drodze zamówienia wysyłkowego.
Art. 52
1. Zwalnia się od podatku import, z zastrzeżeniem ust. 2, towarów umieszczonych w
przesyłce wysyłanej z terytorium państwa
trzeciego przez osobę fizyczną i przeznaczonej dla osoby fizycznej przebywającej
na terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
1) ilość i rodzaj towarów nie wskazują na
ich przeznaczenie handlowe;
2) odbiorca nie jest obowiązany do uiszczenia opłat na rzecz nadawcy w
związku z otrzymaniem przesyłki;
3) przesyłki mają charakter okazjonalny.
2. Towary, o których mowa w ust. 1, są zwolnione od podatku w ramach następujących norm:
1) napoje alkoholowe:
a) napoje powstałe w wyniku destylacji i wyroby spirytusowe o mocy
objętościowej alkoholu powyżej
22%, alkohol etylowy nieskażony
o mocy objętościowej alkoholu
wynoszącej 80% i więcej – 1 litr
lub
b) napoje otrzymywane w wyniku
destylacji i wyroby spirytusowe,
aperitify na bazie wina lub alkoholu, tafia, sake lub podobne napoje
nieprzekraczającej 22%, wina
musujące, wina wzmacniane – 1
litr lub
c) wina inne niż musujące – 2 litry;
2) tytoń i wyroby tytoniowe:
a) papierosy – 50 sztuk lub
b) cygaretki (cygara o ciężarze nie
większym niż 3 g) – 25 sztuk, lub
c) cygara – 10 sztuk, lub
d) tytoń do palenia – 50 g;
3) perfumy – 50 g lub wody toaletowe
– 0,25 l;
4) kawa – 500 g lub ekstrakty i esencje
kawy – 200 g;
5) herbata – 100 g lub ekstrakty i esencje herbaty – 40 g.
3. Zwolnienia od podatku, o których mowa w
ust. 1, stosuje się, jeżeli wartość przesyłki
nie przekracza kwoty wyrażonej w złotych
odpowiadającej równowartości 45 euro.
4. Towary, o których mowa w ust. 2, zawarte
w przesyłce w ilościach przekraczających
określone limity podlegają całkowitemu
wyłączeniu ze zwolnienia.
2.
3.
4.
5.
6.
Art. 53
1. Zwalnia się od podatku import, z zastrzeżeniem ust. 3-5, środków trwałych
i innego wyposażenia, należących do
przedsiębiorcy wykonującego w celach
zarobkowych i na własny rachunek działalność gospodarczą, który zaprzestał
prowadzenia tej działalności na terytorium
państwa trzeciego i zamierza wykonywać
podobną działalność na terytorium kraju,
jeżeli łącznie są spełnione następujące
warunki:
1) środki trwałe i inne wyposażenie były
używane przez przedsiębiorcę w
miejscu poprzedniego wykonywania
działalności przez okres co najmniej
12 miesięcy przed dniem zaprzestania działalności przedsiębiorstwa na
terytorium państwa trzeciego;
7.
2) środki trwałe i inne wyposażenie są
przeznaczone na terytorium kraju do
takiego samego celu, w jakim były
używane na terytorium państwa trzeciego;
3) rodzaj i ilość przywożonych rzeczy
odpowiadają rodzajowi i skali działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę.
W przypadku korzystania ze zwolnienia
od podatku, o którym mowa w ust. 1,
przez właściciela gospodarstwa rolnego
zwolniony od podatku jest także import
żywego inwentarza.
Zwolnienia od podatku nie stosuje się w
przypadku zaprzestania działalności w
związku z połączeniem się przedsiębiorców lub nabyciem albo przejęciem w posiadanie przez przedsiębiorcę krajowego
zorganizowanej części mienia przedsiębiorcy zagranicznego, jeżeli nie powoduje
to rozpoczęcia prowadzenia nowej działalności.
Zwolnienia od podatku nie stosuje się
również do:
1) środków transportu, które nie służą
do wykonywania działalności gospodarczej;
2) towarów przeznaczonych do spożycia przez ludzi lub zwierzęta;
3) paliwa;
4) zapasów surowców, półproduktów i
wyrobów gotowych;
5) inwentarza żywego stanowiącego
własność przedsiębiorcy, który prowadzi działalność w zakresie obrotu
zwierzętami hodowlanymi.
Środki trwałe i inne wyposażenie podlegają zwolnieniu od podatku, jeżeli zostały
zgłoszone do procedury dopuszczenia
do obrotu przed upływem 12 miesięcy,
licząc od dnia zaprzestania działalności
przedsiębiorstwa na terytorium państwa
trzeciego.
Środki trwałe i inne wyposażenie, zwolnione od podatku, przez 12 miesięcy,
licząc od dnia zgłoszenia do procedury
dopuszczenia do obrotu, nie mogą zostać
oddane jako zabezpieczenie, sprzedane,
wynajęte, użyczone, wydzierżawione lub
w inny sposób odstąpione odpłatnie lub
nieodpłatnie bez uprzedniego poinformowania o tym organu celnego. W odniesieniu do wypożyczania lub przekazania
okres ten może być w uzasadnionych
przypadkach wydłużony do 36 miesięcy
przez naczelnika urzędu skarbowego.
prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub innego odstąpienia rzeczy zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 i 2, dokonanych
przed upływem okresu, o którym mowa w
ust. 6, rzeczy te są opodatkowane podatkiem według stawek obowiązujących w
dniu tego odstąpienia, z uwzględnieniem
wartości celnej ustalonej dla tego dnia
przez organ celny.
117
8. Do osób wykonujących wolne zawody,
które uzyskały prawo do wykonywania
takich zawodów na terytorium kraju, oraz
do osób prawnych nieprowadzących działalności gospodarczej, które przenoszą
swoją działalność z terytorium państwa
trzeciego na terytorium kraju, ust. 1-7 stosuje się odpowiednio.
Art. 54
1. Zwalnia się od podatku import produktów
rolnych oraz produktów hodowli, pszczelarstwa, ogrodnictwa i leśnictwa, uzyskanych w gospodarstwach zlokalizowanych
na terytorium państwa trzeciego, graniczących z terytorium kraju, prowadzonych przez rolnika prowadzącego główne
gospodarstwo rolne na terytorium kraju,
jeżeli łącznie są spełnione następujące
warunki:
1) w przypadku produktów hodowli
– produkty uzyskano od zwierząt wyhodowanych na terytorium kraju lub
dopuszczonych do obrotu na terytorium kraju;
2) produkty te zostały poddane jedynie
zabiegom, które zwykle są dokonywane po ich zebraniu lub wyprodukowaniu;
3) zgłoszenie celne do procedury dopuszczenia do obrotu tych produktów
jest dokonywane przez rolnika lub w
jego imieniu.
2. Do produktów rybołówstwa i gospodarki
rybnej prowadzonej przez polskich rybaków w wodach płynących i jeziorach
stanowiących granicę Rzeczypospolitej
Polskiej oraz do produktów łowiectwa prowadzonego przez polskich myśliwych na
tych jeziorach i wodach płynących przepis
ust. 1 stosuje się odpowiednio.
2.
3.
4.
5.
6.
Art. 55
Zwalnia się od podatku import, na zasadzie
wzajemności, nasion, nawozów i produktów
służących do uprawy ziemi i roślin, przeznaczonych do wykorzystania w gospodarstwach
znajdujących się na terytorium kraju, prowadzonych przez osoby prowadzące główne
gospodarstwo zlokalizowane na terytorium
państwa trzeciego graniczące z terytorium
kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące
warunki:
1) ilość przywożonych produktów nie
przekracza ilości niezbędnej do uprawy lub prowadzenia danego gospodarstwa;
2) zgłoszenie celne produktów jest dokonywane przez rolnika lub w jego
imieniu.
Art. 56
przywożonych w bagażu osobistym podróżnego przybywającego z terytorium
państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli ilość i rodzaj tych towarów wskazuje
na przywóz o charakterze niehandlowym,
a wartość tych towarów nie przekracza
118
7.
kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 300 euro.
W przypadku podróżnych w transporcie
lotniczym i morskim zwolnienie, o którym
mowa w ust. 1, stosuje się do importu towarów, których wartość nie przekracza
kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 430 euro.
Do celów stosowania progów pieniężnych, o których mowa w ust. 1 i 2, nie
można dzielić wartości jednego towaru.
Jeżeli łączna wartość towarów przywożonych przez podróżnego przekracza
wartości kwot wyrażonych w złotych, o
których mowa w ust. 1-3, zwolnienie od
podatku jest udzielane do wysokości tych
kwot w stosunku do towarów, które mogłyby być objęte takim zwolnieniem, gdyby były przywiezione oddzielnie.
Przez bagaż osobisty, o którym mowa w
ust. 1, rozumie się cały bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom
celnym, wjeżdżając na terytorium kraju,
jak również bagaż, który przedstawi on
później organom celnym, pod warunkiem
przedstawienia dowodu, że bagaż ten był
zarejestrowany jako bagaż towarzyszący
w momencie wyruszenia w podróż przez
przedsiębiorstwo, które było odpowiedzialne za jego przewóz. Bagaż osobisty
obejmuje paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu
silnikowego oraz paliwo znajdujące się
w przenośnym kanistrze, którego ilość
nie przekracza 10 litrów, z zastrzeżeniem
art. 77.
Przez przywóz o charakterze niehandlowym, o którym mowa w ust. 1, rozumie
się przywóz spełniający następujące warunki:
1) odbywa się okazjonalnie;
2) obejmuje wyłącznie towary na własny
użytek podróżnych lub ich rodzin lub
towary przeznaczone na prezenty.
Na potrzeby stosowania zwolnienia, o
którym mowa w ust. 2, przez:
1) podróżnych w transporcie lotniczym
rozumie się wszystkich pasażerów
podróżujących drogą powietrzną,
z wyłączeniem prywatnych lotów o
charakterze rekreacyjnym; prywatne loty o charakterze rekreacyjnym
oznaczają użycie statku powietrznego przez jego właściciela lub inną
osobę fizyczną lub prawną korzystającą z niego na zasadzie najmu lub w
jakikolwiek inny sposób, w celach innych niż zarobkowe, w szczególności
w celu innym niż przewóz pasażerów
lub towarów lub świadczenie usług za
wynagrodzeniem lub wykonywanie
zadań organów publicznych;
2) podróżnych w transporcie morskim
rozumie się wszystkich pasażerów
podróżujących drogą morską, z wyłączeniem prywatnych rejsów morskich o charakterze rekreacyjnym;
prywatne rejsy morskie o charakterze
rekreacyjnym oznaczają użycie peł-
nomorskiej jednostki pływającej przez
jej właściciela lub inną osobę fizyczną lub prawną korzystającą z niej na
zasadzie najmu lub w jakikolwiek inny
sposób, w celach innych niż zarobkowe, w szczególności w celu innym niż
przewóz pasażerów lub towarów lub
świadczenie usług za wynagrodzeniem lub wykonywanie zadań organów publicznych.
8. Zwalnia się od podatku import towarów w
ramach następujących norm:
1) napoje alkoholowe, jeżeli są przywożone przez podróżnego, który ukończył 17 lat:
a) napoje powstałe w wyniku destylacji i wyroby spirytusowe o mocy
objętościowej alkoholu powyżej
22%, alkohol etylowy nieskażony
wynoszącej 80% i więcej – 1 litr
lub
b) alkohol i napoje alkoholowe o
mocy objętościowej alkoholu nieprzekraczającej 22% – 2 litry, i
c) wina niemusujące – 4 litry, i
d) piwa – 16 litrów;
2) wyroby tytoniowe, jeżeli są przywożone w transporcie lotniczym lub transporcie morskim przez podróżnego,
który ukończył 17 lat:
b) cygaretki (cygara o masie nie
większej niż 3 g/sztukę) – 100
sztuk, lub
d) tytoń do palenia – 250 g;
3) wyroby tytoniowe, jeżeli są przywożone w transporcie innym niż lotniczy
lub morski przez podróżnego, który
ukończył 17 lat:
b) cygaretki (cygara o masie nie
większej niż 3 g/sztukę) – 20
sztuk, lub
d) tytoń do palenia – 50 g.
9. Zwalnia się od podatku import napojów
alkoholowych, jeżeli są przywożone przez
podróżnego, który ukończył 17 lat, który
ma miejsce zamieszkania w strefie nadgranicznej lub jest pracownikiem zatrudnionym w strefie nadgranicznej, lub jest
członkiem załogi środków transportu wykorzystywanych do podróży z terytorium
państwa trzeciego na terytorium kraju w
ramach następujących norm:
1) napoje powstałe w wyniku destylacji i
wyroby spirytusowe o mocy objętościowej alkoholu powyżej 22%, alkohol
etylowy nieskażony o mocy objętościowej alkoholu wynoszącej 80% i
więcej – 0,5 litra lub
2) alkohol i napoje alkoholowe o mocy
objętościowej alkoholu nieprzekraczającej 22% – 0,5 litra, i
3) wina niemusujące – 0,5 litra, i
4) piwa – 2 litry.
10. W przypadku gdy podróżny, o którym
mowa w ust. 9, udowodni, że udaje się
poza strefę nadgraniczną w kraju lub nie
wraca ze strefy nadgranicznej sąsiadującego terytorium państwa trzeciego, zastosowanie ma zwolnienie, o którym mowa w
ust. 8. Jeżeli jednak pracownik zatrudniony w strefie nadgranicznej lub członek załogi środka transportu wykorzystywanego
do podróży z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, przywozi towary
w ramach wykonywania pracy, zastosowanie ma zwolnienie, o którym mowa w
ust. 9.
10a. Przez pracownika zatrudnionego w strefie nadgranicznej, o którym mowa w ust. 9
i 10, rozumie się każdą osobę, której zwykła działalność zawodowa wymaga przekroczenia granicy w jej dniach pracy.
11. Zwolnienie w ramach norm, o którym
mowa w ust. 8 pkt 1 i ust. 9, można stosować do dowolnego połączenia różnych
rodzajów alkoholu i napojów alkoholowych, o których mowa w ust. 8 pkt 1 lit. a
i b i ust. 9 pkt 1 i 2, pod warunkiem że
suma wartości procentowych wykorzystywanych z poszczególnych zwolnień nie
przekracza 100%.
12. Zwolnienie w ramach norm, o którym
mowa w ust. 8 pkt 2 i 3, można stosować
do dowolnego połączenia wyrobów tytoniowych, pod warunkiem że suma wartości procentowych wykorzystywanych z
poszczególnych zwolnień nie przekracza
100%.
13. Do ogólnej wartości kwot, o których mowa
w ust. 1 i 2, wyrażonych w złotych nie jest
wliczana:
1) wartość towarów, o których mowa w
ust. 8 i 9;
2) wartość paliwa, o którym mowa w
ust. 5;
3) wartość bagażu osobistego, importowanego czasowo lub importowanego
po jego czasowym wywozie;
4) wartość produktów leczniczych niezbędnych do spełnienia osobistych
potrzeb podróżnego.
14. Przepisy ust. 1-13 stosuje się również,
jeżeli podróżny, którego podróż obejmowała tranzyt przez terytorium państwa
trzeciego lub rozpoczynała się na jednym z terytoriów, o których mowa w art. 2
pkt 3 lit. b i c, nie jest w stanie wykazać,
że towary przewożone w jego bagażu
osobistym zostały nabyte na ogólnych
zasadach opodatkowania na terytorium
Unii Europejskiej i nie dotyczy ich zwrot
podatku lub podatku od wartości dodanej.
Przelot bez lądowania nie jest uważany
za tranzyt.
Art. 57
1) zwierząt specjalnie przygotowanych
do użytku laboratoryjnego;
2) nieprodukowanych na terytorium kraju substancji biologicznych lub chemicznych, nadających się głównie do
celów naukowych, przywożonych w
ilościach, które nie wskazują na przeznaczenie handlowe.
2. Zwolnienia od podatku, o których mowa
w ust. 1, stosuje się pod warunkiem, że
towary są przeznaczone dla:
1) instytucji publicznych, których podstawową działalnością jest edukacja
lub prowadzenie badań naukowych,
albo dla wydzielonych jednostek tych
instytucji, jeżeli podstawową działalnością tych jednostek jest prowadzenie badań naukowych lub edukacja;
2) prywatnych instytucji, których podstawową działalnością jest edukacja lub
prowadzenie badań naukowych.
Art. 58
1) substancji leczniczych pochodzenia
ludzkiego;
2) odczynników do badania grupy krwi;
3) odczynników do badania rodzajów
tkanek;
4) opakowań specjalnie przystosowanych do przewozu towarów określonych w pkt 1-3 oraz rozpuszczalników
i dodatków potrzebnych do ich użycia,
jeżeli są przywożone jednocześnie z
tymi towarami.
2. Na potrzeby stosowania ust. 1, przez:
1) substancje lecznicze pochodzenia
ludzkiego rozumie się ludzką krew i
jej pochodne: cała krew ludzka, wysuszone ludzkie osocze, ludzka albumina i roztwory stałe białka ludzkiego
osocza, ludzka immunoglobulina i
ludzki fibrynogen;
2) odczynniki do badania grupy krwi
rozumie się wszystkie odczynniki
ludzkie, zwierzęce, roślinne i innego
pochodzenia, stosowane do badania
krwi i do badania niezgodności krwi;
3) odczynniki do badania rodzajów tkanek rozumie się wszystkie odczynniki
ludzkie, zwierzęce, roślinne i innego
pochodzenia, stosowane do oznaczania typów ludzkich tkanek.
3. Zwolnienie od podatku towarów, o których
mowa w ust. 1, stosuje się, jeżeli łącznie
są spełnione następujące warunki:
1) towary są przeznaczone dla instytucji
lub laboratoriów prowadzących działalność medyczną lub naukową niemającą charakteru handlowego;
2) towarowi towarzyszy certyfikat wydany przez odpowiednie władze państwa wysyłki;
3) towar jest przewożony w pojemniku
opatrzonym etykietą identyfikacyjną.
Art. 59
Zwalnia się od podatku import przesyłek zawierających próbki substancji posiadających
atest Światowej Organizacji Zdrowia i przeznaczonych do kontroli jakości surowców
używanych do produkcji środków farmaceutycznych i leków, przywożonych dla instytucji
powołanych do tego celu.
Art. 60
Zwalnia się od podatku import środków farmaceutycznych i leków przeznaczonych do
użytku medycznego dla ludzi lub zwierząt
przybyłych z terytorium państwa trzeciego
uczestniczących w międzynarodowych imprezach sportowych organizowanych na terytorium kraju, jeżeli ich ilość i rodzaj są odpowiednie do celu, w jakim są przywożone, i do
czasu trwania imprezy sportowej.
Art. 61
1) leków, odzieży, środków spożywczych,
środków sanitarno-czyszczących i innych rzeczy służących zachowaniu
lub ochronie zdrowia oraz artykułów o
przeznaczeniu medycznym, przywożonych przez organizacje społeczne
lub jednostki organizacyjne statutowo
powołane do prowadzenia działalności charytatywnej lub do realizacji pomocy humanitarnej, przeznaczonych
do nieodpłatnej dystrybucji wśród
osób potrzebujących pomocy;
2) towarów przesyłanych nieodpłatnie
przez osoby mające swoje miejsce
zamieszkania lub siedzibę na terytorium państwa trzeciego, przeznaczonych dla organizacji społecznych lub
jednostek organizacyjnych statutowo
powołanych do prowadzenia działalności charytatywnej lub do realizacji
pomocy humanitarnej, wykorzystywanych do zebrania funduszy w trakcie
zbiórek publicznych organizowanych
na rzecz osób potrzebujących pomocy;
3) wyposażenia i materiałów biurowych
przesyłanych nieodpłatnie przez osoby mające miejsce zamieszkania lub
siedzibę na terytorium państwa trzeciego, przeznaczonych dla organizacji społecznych lub jednostek organizacyjnych statutowo powołanych do
prowadzenia działalności charytatywnej lub do realizacji pomocy humanitarnej, wykorzystywanych jedynie do
tej działalności.
2. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, ma
zastosowanie wyłącznie do organizacji
społecznych lub jednostek organizacyjnych, w których procedury księgowe
umożliwiają kontrolę wykorzystania zwolnionych od podatku towarów.
3) kawy i herbaty;
4) środków transportu, z wyjątkiem ambulansów.
4. Towary, o których mowa w ust. 1, mogą
być użyczane, wydzierżawiane, wynajmowane lub odstępowane wyłącznie do
celów określonych w ust. 1 pkt 1 i 2, po
uprzednim zawiadomieniu organu celnego.
119
5. W przypadku sprzedaży lub przeniesienia
prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub innego odstąpienia towarów zwolnionych od
podatku, o których mowa w ust. 1, w celu
innym niż uprawniający do zwolnienia od
podatku, towary te są opodatkowane podatkiem według stawek obowiązujących
w dniu tego odstąpienia, z uwzględnieniem wartości celnej ustalonej dla tego
dnia przez organ celny.
6. Organizacje społeczne lub jednostki organizacyjne, które przestają spełniać
warunki uprawniające do skorzystania
ze zwolnienia lub które zamierzają używać towarów zwolnionych od podatku do
celów innych niż określone w ust. 1, są
obowiązane poinformować o tym organ
celny.
7. Towary pozostające w posiadaniu organizacji społecznej lub jednostki organizacyjnej, która przestała spełniać warunki do
korzystania ze zwolnienia od podatku, są
opodatkowane podatkiem według stawek
obowiązujących w dniu, w którym przestały spełniać te warunki, z uwzględnieniem wartości celnej ustalonej dla tego
dnia przez organ celny.
8. Towary używane przez organizację społeczną lub jednostkę organizacyjną, korzystającą ze zwolnienia od podatku, do
celów innych niż określone w ust. 1, są
opodatkowane podatkiem według stawek
obowiązujących w dniu, w którym uzyskały nowe zastosowanie, z uwzględnieniem
wartości celnej ustalonej dla tego dnia
przez organ celny.
3.
4.
5.
6.
7.
Art. 62
specjalnie przystosowanych do celów
rehabilitacji społecznej, zawodowej i
medycznej oraz pomocy naukowej, kulturalnej i podnoszenia kwalifikacji osób
niepełnosprawnych, jeżeli towary te są
przywożone przez organizacje społeczne
lub jednostki organizacyjne, których podstawowym celem statutowym jest rehabilitacja oraz pomoc naukowa i kulturalna
tym osobom, oraz jeżeli zostały oddane
takim instytucjom bezpłatnie i bez uzyskania korzyści ekonomicznych ze strony
dającego.
2. Zwolnienia od podatku, o których mowa w
ust. 1, stosuje się także do importu:
1) części zamiennych, elementów i specjalnego wyposażenia, przeznaczonych do towarów, o których mowa w
ust. 1,
2) narzędzi używanych do konserwacji,
kontroli, kalibrowania lub naprawy towarów, o których mowa w ust. 1
– pod warunkiem że te części, elementy, wyposażenie lub narzędzia zostały
przywiezione jednocześnie z towarami, o których mowa w ust. 1, lub
zostały przywiezione później, jeżeli
można jednoznacznie stwierdzić, że
są przeznaczone do takich towarów,
120
8.
9.
które wcześniej zostały zwolnione od
podatku.
Towary zwolnione od podatku mogą być
użyczane, wydzierżawiane, wynajmowane lub odstępowane wyłącznie do celów
określonych w ust. 1, po uprzednim zawiadomieniu organu celnego.
W przypadku sprzedaży lub przeniesienia prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub
innego odstąpienia towarów zwolnionych
od podatku, w celu innym niż uprawniający do zwolnienia od podatku, towary
celny.
Towary zwolnione od podatku mogą być
użyczane, wynajmowane lub odstępowane, nieodpłatnie lub za opłatą, przez
obdarowane organizacje społeczne lub
jednostki organizacyjne w celach niekomercyjnych osobom, o których mowa w
ust. 1, bez uiszczania podatku.
prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub innego odstąpienia towarów zwolnionych od
podatku, o których mowa w ust. 1, w celu
innym niż uprawniający do zwolnienia od
podatku, towary te są opodatkowane podatkiem według stawek obowiązujących w
dniu tego odstąpienia, z uwzględnieniem
ich wartości celnej ustalonej dla tego dnia
przez organ celny.
Organizacje społeczne lub jednostki organizacyjne, które przestają spełniać warunki upoważniające do skorzystania ze
zwolnienia lub które zamierzają używać
towarów zwolnionych od podatku do celów innych niż przewidziane w tym artykule, są obowiązane poinformować o tym
organ celny.
Towary pozostające w posiadaniu organizacji społecznej lub jednostki organizacyjnej, która przestała spełniać warunki
do korzystania ze zwolnienia od podatku, podlegają opodatkowaniu podatkiem
według stawek obowiązujących w dniu,
w którym wygasły te warunki, z uwzględnieniem ich wartości celnej ustalonej dla
tego dnia przez organ celny.
Towary używane przez organizację społeczną lub jednostkę organizacyjną korzystającą ze zwolnienia od podatku do
celów innych niż określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem według
stawek obowiązujących w dniu, w którym
uzyskały nowe zastosowanie, z uwzględnieniem ich wartości celnej ustalonej dla
tego dnia przez organ celny.
Art. 63
1. Zwalnia się od podatku import towarów:
1) przywożonych przez państwowe jednostki organizacyjne, organizacje
społeczne lub jednostki organizacyjne statutowo powołane do prowadze-
2.
3.
4.
5.
6.
7.
nia działalności charytatywnej lub do
realizacji pomocy humanitarnej, jeżeli
są przeznaczone do bezpłatnego:
a) rozdania ofiarom klęski żywiołowej lub katastrofy lub
b) oddania do dyspozycji ofiarom
klęski żywiołowej lub katastrofy i
pozostają własnością tych jednostek;
2) przywożonych przez jednostki ratownictwa, przeznaczonych na ich
potrzeby, w związku z prowadzonymi
przez nie działaniami.
Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1,
stosuje się wyłącznie do organizacji społecznych i jednostek organizacyjnych, w
których procedury księgowe umożliwiają
kontrolę wykorzystania zwolnionych od
podatku towarów.
Zwolnienia od podatku, o którym mowa
w ust. 1, nie stosuje się do materiałów i
sprzętu przeznaczonych do odbudowy
terenów dotkniętych klęską żywiołową lub
katastrofą.
Towary, o których mowa w ust. 1, mogą
być użyczane, wydzierżawiane, wynajmowane lub odstępowane wyłącznie do
celów określonych w ust. 1 pkt 1 i 2, po
uprzednim zawiadomieniu organu celnego.
W przypadku sprzedaży lub przeniesienia prawa własności w inny sposób, wynajmu, użyczenia, wydzierżawienia lub
innego odstąpienia towarów zwolnionych
od podatku na podstawie ust. 1 towary
celny.
uznaje się, że obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów nie powstaje, jeżeli:
1) towary będą używane w celu, który uprawniałby do skorzystania ze
zwolnienia od podatku na podstawie
ust. 1, oraz
2) organ celny, który przyjął zgłoszenie
celne dotyczące dopuszczenia do obrotu towaru zwolnionego od podatku,
zostanie niezwłocznie poinformowany o odstąpieniu.
Towary użyte przez organizację uprawnioną do zwolnienia do celów innych niż
określone w ust. 1 są opodatkowane podatkiem w wysokości obowiązującej w
dniu, w którym zostaną wykorzystane w
innym celu, z uwzględnieniem ich wartości celnej ustalonej dla tego dnia przez
organ celny.
Art. 64
1) odznaczeń przyznanych przez rządy
państw trzecich osobom mającym
miejsce zamieszkania na terytorium
kraju;
2) pucharów, medali i podobnych przedmiotów o charakterze symbolicznym,
które zostały przyznane na terytorium
państwa trzeciego osobom mającym
miejsce zamieszkania na terytorium
kraju, w uznaniu zasług za działalność w dowolnej dziedzinie lub zasług związanych ze szczególnymi
wydarzeniami, jeżeli są przywożone
na terytorium kraju przez osobę nagrodzoną;
3) pucharów, medali i podobnych przedmiotów o charakterze symbolicznym
ofiarowanych nieodpłatnie przez władze państw obcych lub osoby mające
siedzibę na terytorium państwa trzeciego, przywożonych w celu przyznania ich na terytorium kraju za zasługi
określone w pkt 2;
4) pucharów, medali oraz pamiątek o
charakterze symbolicznym i o niewielkiej wartości, przeznaczonych do
bezpłatnego rozdania osobom mającym miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego podczas
kongresów lub podobnych imprez o
charakterze międzynarodowym odbywających się na terytorium kraju,
jeżeli ich ilość nie wskazuje na przeznaczenie handlowe.
2. Zwolnienie od podatku stosuje się, jeżeli
osoba zainteresowana udokumentuje, że
spełnia warunki określone w ust. 1.
Art. 65
1. Zwalnia się od podatku import towarów:
1) przywożonych na terytorium kraju
przez osoby, które składały oficjalną
wizytę na terytorium państwa trzeciego i otrzymanych w związku z tą wizytą jako podarunki od przyjmujących je
władz;
2) przywożonych przez osoby przybywające na terytorium kraju z oficjalną
wizytą, z zamiarem wręczenia ich w
charakterze podarunków władzom
polskim;
3) przesyłanych jako podarunki, w dowód przyjaźni lub życzliwości, przez
władze lub przedstawicieli państw
obcych oraz zagraniczne organizacje
prowadzące działalność o charakterze publicznym, które mieszczą się
na terytorium państwa trzeciego, polskim władzom lub organizacjom prowadzącym działalność o charakterze
publicznym.
2) tytoniu i wyrobów tytoniowych.
3. Zwolnienie od podatku, o którym mowa w
ust. 1, stosuje się, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
1) towar stanowi podarunek o charakterze okazjonalnym;
2) ilość lub rodzaj towaru nie wskazuje
na przeznaczenie handlowe.
Art. 66
Art. 69
Zwalnia się od podatku, na zasadzie wzajemności, import:
1) darów ofiarowanych panującym i
głowom państw oraz osobom, które
zgodnie z przepisami międzynarodowymi korzystają z takich samych
przywilejów;
2) towarów przeznaczonych do wykorzystania lub użycia przez panujących i głowy państw obcych oraz ich
oficjalnych przedstawicieli w okresie
ich oficjalnego pobytu na terytorium
kraju.
Zwalnia się od podatku import towarów innych niż określone w art. 68 spełniających
wyłącznie funkcje reklamowe i nieposiadających wartości handlowej, przesyłanych nieodpłatnie przez dostawcę swoim odbiorcom.
Art. 67
1. Zwalnia się od podatku import próbek
towarów mających nieznaczną wartość i
mogących służyć jedynie uzyskaniu zamówień na towary tego samego rodzaju,
które mają być przywiezione na terytorium kraju.
2. Za próbkę towaru, o której mowa w ust. 1,
uważa się niewielką ilość towaru, reprezentującą określony rodzaj lub kategorię
towarów, pod warunkiem że sposób prezentacji i jakość czynią je bezużytecznymi
dla celów innych niż promocja.
3. Organ celny, przyjmując zgłoszenie celne obejmujące próbki, o których mowa
w ust. 1, może uzależnić zwolnienie tych
próbek od podatku od pozbawienia ich
wartości handlowej przez przedarcie,
przedziurkowanie, naniesienie nieusuwalnych i widocznych znaków lub w inny
sposób pozwalający na zachowanie przez
ten towar charakteru próbek.
Art. 68
Zwalnia się od podatku import materiałów
drukowanych o charakterze reklamowym, w
szczególności katalogi, cenniki, instrukcje
obsługi lub ulotki handlowe dotyczące towarów przeznaczonych do sprzedaży lub wynajmu albo związane ze świadczeniem usług
przewozowych, handlowych, bankowych lub
ubezpieczeniowych, przywożonych przez
osobę mającą siedzibę na terytorium państwa
trzeciego, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
1) na materiałach w sposób widoczny
jest umieszczona nazwa przedsiębiorstwa, które produkuje, sprzedaje
lub wynajmuje towary albo oferuje
usługi, do których one się odnoszą;
2) przesyłka zawiera jeden dokument
albo jeden egzemplarz każdego dokumentu, jeżeli składa się ona z wielu
dokumentów;
3) w przypadku przesyłek zawierających
wiele kopii jednego dokumentu ich
łączny ciężar brutto nie przekracza
1 kg;
4) przesyłka nie znajduje się w serii
przesyłek przekazywanych przez nadawcę temu samemu odbiorcy.
Art. 70
1. Zwalnia się od podatku, z zastrzeżeniem
ust. 3, import:
1) niewielkich próbek towarów wytwarzanych na terytorium państwa trzeciego, jeżeli łącznie spełniają następujące warunki:
a) są bezpłatnie przywożone z terytorium państwa trzeciego lub
są uzyskiwane na imprezach, o
których mowa w ust. 2, z towarów
przywiezionych z terytorium państwa trzeciego,
b) są przeznaczone wyłącznie do
bezpłatnego rozdania,
c) mogą być używane wyłącznie
w celu reklamy i mają niewielką
wartość jednostkową,
d) ich wartość i ilość, biorąc pod
uwagę liczbę zwiedzających i wystawców, pozostaje w odpowiednich proporcjach do charakteru
imprezy,
e) nie nadają się do obrotu handlowego i, jeżeli ich charakter na to
pozwala, znajdują się w opakowaniach zawierających mniejszą
ilość towaru niż najmniejsze opakowania takiego towaru znajdujące się w obrocie handlowym;
2) towarów przywożonych wyłącznie w
celu demonstracji maszyn i urządzeń
wytwarzanych na terytorium państwa
trzeciego, jeżeli:
a) są przeznaczone do zużycia lub
ulegają zniszczeniu w trakcie
trwania imprezy oraz
b) ich wartość i ilość, biorąc pod
uwagę liczbę zwiedzających i wystawców, pozostaje w odpowiednich proporcjach do charakteru
imprezy;
3) materiałów o niewielkiej wartości
przeznaczonych do budowy, wyposażenia i dekoracji stoisk wystawców zagranicznych, w szczególności
farby, lakiery, tapety i inne materiały,
jeżeli zostaną zużyte lub zniszczone;
4) drukowanych materiałów, katalogów,
prospektów, cenników, plakatów
reklamowych, ilustrowanych i nieilustrowanych kalendarzy, nieoprawionych fotografii i innych towarów
dostarczonych bezpłatnie, w celu wykorzystania ich do reklamy towarów
wytwarzanych na terytorium państwa
trzeciego, jeżeli:
a) są przeznaczone do bezpłatnego
rozdania,
b) ich wartość i ilość, biorąc pod
uwagę liczbę zwiedzających i wystawców, pozostaje w odpowied-
121
nich proporcjach do charakteru
imprezy.
2. Zwolnienie od podatku, o którym mowa
w ust. 1, stosuje się pod warunkiem, że
towary są przeznaczone na:
1) wystawy, targi, salony i podobne
imprezy o charakterze handlowym,
przemysłowym, rolnym lub rzemieślniczym;
2) wystawy lub imprezy organizowane w
celach charytatywnych;
3) wystawy lub imprezy organizowane
w celach naukowych, technicznych,
rzemieślniczych, artystycznych, edukacyjnych, kulturalnych, sportowych,
religijnych, związanych z działalnością związków zawodowych, turystycznych lub w celu promowania współpracy międzynarodowej;
4) spotkania przedstawicieli organizacji
międzynarodowych;
5) uroczystości i spotkania o charakterze oficjalnym lub upamiętniającym
określone zdarzenia.
3. Niekonfekcjonowane próbki środków spożywczych i napojów, spełniające warunki
określone w ust. 1 pkt 1, podlegają zwolnieniu od podatku, jeżeli są bezpłatnie
konsumowane na imprezach, o których
mowa w ust. 2.
4. Zwolnienie od podatku, o którym mowa w
ust. 1 pkt 1 i 2, nie dotyczy:
3) paliw stałych, ciekłych i gazowych.
Art. 71
przeznaczonych do badań, analiz lub
prób mających na celu określenie ich
składu, jakości lub innych parametrów
technicznych, przeprowadzanych w celu
uzyskania informacji lub w ramach testów
o charakterze przemysłowym lub handlowym, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:
1) towary poddawane badaniom, analizom lub próbom zostaną w całości
zużyte lub zniszczone w trakcie ich
wykonywania;
2) badania, analizy lub próby nie stanowią promocji handlowej;
3) ilości towarów ściśle odpowiadają celowi, do którego realizacji są przywożone.
2. Zwolnienie od podatku, o którym mowa
w ust. 1, stosuje się również do importu
towarów, które nie uległy zniszczeniu lub
zużyciu w trakcie badań, analiz lub prób,
pod warunkiem że produkty powstałe po
ich przeprowadzeniu za zgodą organu
celnego zostaną:
1) całkowicie zniszczone lub pozbawione wartości handlowej lub
2) staną się przedmiotem zrzeczenia na
rzecz Skarbu Państwa, bez obciążania go kosztami, lub
3) zostaną wywiezione z terytorium Unii
Europejskiej.
122
3. Jeżeli towary powstałe po przeprowadzeniu badań, analiz lub prób są dopuszczane
do obrotu, podlegają one opodatkowaniu
podatkiem według stawek obowiązujących w dniu zakończenia tych badań,
analiz lub prób, z uwzględnieniem wartości celnej ustalonej dla tego dnia przez
organ celny. Jeżeli osoba zainteresowana, za zgodą organu celnego i na warunkach określonych przez organ celny,
przetworzy pozostałe produkty na odpady
lub złom, wysokość podatku określa się,
uwzględniając stawki i wartości właściwe
dla tych produktów w dniu ich powstania.
Art. 72
Zwalnia się od podatku import znaków, wzorów, szkiców lub projektów oraz towarzyszącej im dokumentacji i wniosków patentowych,
przeznaczonych dla instytucji właściwych do
spraw ochrony praw autorskich lub patentów.
Art. 73
Zwalnia się od podatku import:
1) folderów, broszur, książek, czasopism, przewodników, oprawionych
lub nieoprawionych plakatów, nieoprawionych fotografii i powiększeń
fotograficznych, ilustrowanych lub
nieilustrowanych map geograficznych,
ilustrowanych
kalendarzy,
których głównym celem jest zachęcanie do wyjazdów zagranicznych,
w szczególności do uczestnictwa w
spotkaniach lub imprezach o charakterze kulturalnym, turystycznym,
sportowym, religijnym lub zawodowym, pod warunkiem że towary te:
a) są przeznaczone do bezpłatnego
rozdania oraz
b) nie zawierają więcej niż 25%
powierzchni prywatnej reklamy,
oraz
c) mają charakter materiałów promocyjnych;
2) wykazów i spisów hoteli zagranicznych wydawanych przez urzędowe
instytucje turystyczne lub pod ich
patronatem oraz rozkładów jazdy
środków transportu działających na
terytorium państwa trzeciego, jeżeli
dokumenty te nie zawierają więcej niż
25% powierzchni prywatnej reklamy;
3) materiałów wysyłanych akredytowanym przedstawicielom lub korespondentom instytucji turystycznych i
nieprzeznaczonych do rozdania, a w
szczególności roczniki, spisy abonentów telefonicznych lub teleksowych,
spisy hoteli, katalogi targowe, próbki
wyrobów rzemieślniczych o nieznacznej wartości, dokumentacja na temat
muzeów, uniwersytetów, uzdrowisk
lub innych podobnych instytucji.
Art. 74
1. Zwalnia się od podatku, z zastrzeżeniem
ust. 2, import:
1) dokumentów przysyłanych bezpłatnie
organom władzy publicznej;
2) publikacji rządów państw obcych oraz
publikacji organizacji międzynarodowych przeznaczonych do bezpłatnego rozdania;
3) dokumentów wyborczych, w szczególności kart do głosowania, list wyborczych w wyborach organizowanych
przez organy mające swoje siedziby
na terytorium państwa trzeciego;
4) przedmiotów mających służyć jako
dowody lub do podobnych celów
przed sądami lub innymi organami
władzy publicznej;
5) wzorów podpisów i drukowanych
okólników zawierających podpisy,
które są przesyłane w ramach zwyczajowej wymiany informacji między
służbami publicznymi lub organami
bankowymi;
6) urzędowych wydawnictw przeznaczonych dla Narodowego Banku Polskiego;
7) raportów, sprawozdań z działalności,
ulotek informacyjnych, prospektów,
blankietów przedpłat i innych dokumentów przedsiębiorstw mających
swoją siedzibę na terytorium państwa
trzeciego i przeznaczonych dla posiadaczy lub subskrybentów papierów
wartościowych emitowanych przez te
przedsiębiorstwa;
8) zapisanych nośników, w szczególności w formie perforowanych kart,
zapisów dźwiękowych i mikrofilmów,
wykorzystywanych do przekazywania
informacji, przesyłanych bezpłatnie
odbiorcy, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji;
9) akt, dokumentacji archiwalnych, formularzy i innych dokumentów, które
mają być wykorzystane w trakcie międzynarodowych spotkań, konferencji
lub kongresów oraz sprawozdań z
tych imprez;
10)planów, rysunków technicznych, odbitek, opisów i innych podobnych
dokumentów przywożonych w celu
uzyskania lub realizacji zamówień
poza terytorium Unii Europejskiej lub
w celu uczestnictwa w konkursach organizowanych na terytorium kraju;
11)dokumentów przeznaczonych do
wykorzystania w trakcie egzaminów
organizowanych na terytorium kraju
przez instytucje mające swoją siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej;
12)formularzy przeznaczonych do wykorzystania jako urzędowe dokumenty
w międzynarodowym ruchu pojazdów
lub w transporcie towarów, odbywających się na podstawie umów międzynarodowych;
13)formularzy, etykiet, biletów i podobnych dokumentów wysyłanych przez
przedsiębiorstwa przewozowe lub
przedsiębiorstwa hotelarskie, mają-
ce siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, biurom podróży mającym
siedzibę na terytorium kraju;
14)formularzy, biletów, konosamentów,
listów przewozowych lub innych dokumentów handlowych lub urzędowych, które zostały użyte w obrocie
gospodarczym;
15)urzędowych druków dokumentów
wydawanych przez władze państw
trzecich lub organy międzynarodowe oraz druków odpowiadających
międzynarodowym wzorom w celu
ich dystrybucji, przesyłanych przez
stowarzyszenia mające siedzibę na
terytorium państwa trzeciego odpowiednim stowarzyszeniom mającym
siedzibę na terytorium kraju;
16)fotografii, slajdów i mat stereotypowych do fotografii, w tym zawierających opisy, przesyłanych agencjom
prasowym lub wydawcom gazet lub
czasopism;
17)towarów określonych w załączniku
nr 7 do ustawy produkowanych przez
Organizację Narodów Zjednoczonych lub jedną z jej specjalistycznych
agencji bez względu na cel, w jakim
mają być wykorzystane;
18)artykułów kolekcjonerskich i dzieł
sztuki, o charakterze edukacyjnym,
naukowym lub kulturalnym, które nie
są przeznaczone na sprzedaż i które
są importowane przez muzea, galerie
i inne instytucje, pod warunkiem że
artykuły te są przywożone bezpłatnie,
a jeżeli za opłatą, to nie są dostarczone przez podatnika;
19)publikacji oficjalnych wydawanych z
upoważnienia państwa eksportującego, instytucji międzynarodowych,
władz i organów regionalnych lub
lokalnych na mocy prawa obowiązującego w państwie eksportującym,
a także druków rozprowadzanych w
związku z wyborami do Parlamentu
Europejskiego albo wyborami narodowymi w państwie, w którym te druki
są tworzone przez zagraniczne organizacje polityczne, oficjalnie uznane
za takie organizacje, w zakresie, w
jakim te publikacje i druki podlegały
opodatkowaniu w państwie eksportującym i nie były objęte zwrotem podatku.
2. Zwolnienie od podatku stosuje się, jeżeli
dokumenty i towary określone w ust. 1 nie
mają wartości handlowej.
Art. 75
Zwalnia się od podatku import materiałów
wykorzystywanych do mocowania i zabezpieczania towarów w trakcie ich transportu
z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, w szczególności sznurów, słomy,
płótna, papieru, kartonu, drewna, tworzywa
sztucznego, które ze swojej natury nie służą
do powtórnego użytku.
Art. 76
Zwalnia się od podatku import ściółki, nawozów, pasz, przywożonych w środkach
transportu wykorzystywanych do przewozu
zwierząt z terytorium państwa trzeciego na
terytorium kraju, przeznaczonych dla zwierząt
w trakcie ich transportu.
Art. 77
1) paliwa przewożonego w standardowych zbiornikach:
a) prywatnych środków transportu,
b) środków transportu przeznaczonych do działalności gospodarczej,
c) specjalnych kontenerów
– w ilości do 200 litrów na środek transportu;
2) paliwa w przenośnych zbiornikach
przewożonych przez prywatne środki
transportu, przeznaczone do zużycia
w tych pojazdach, nie więcej jednak
niż 10 litrów;
3) niezbędnych do eksploatacji środków
transportu smarów znajdujących się
w tych środkach.
2. Na potrzeby stosowania zwolnienia, o
którym mowa w ust. 1:
1) za standardowy zbiornik uważa się
zbiornik paliwa, który:
a) jest montowany na stałe przez
producenta we wszystkich środkach transportu lub cysternach
takiego samego typu jak dany
środek transportu lub cysterna i
który pozwala na bezpośrednie
wykorzystanie paliwa do napędu
środka transportu lub funkcjonowania systemu chłodzenia i
innych systemów działających w
środku transportu lub cysternie,
lub
b) jest przystosowany do środków transportu pozwalających
na bezpośrednie wykorzystanie
gazu jako paliwa lub do działania
innych systemów, w które może
być wyposażony środek transportu, lub
c) jest montowany na stałe przez
producenta we wszystkich kontenerach tego samego typu co dany
kontener i którego stałe wmontowanie umożliwia bezpośrednie
wykorzystanie paliwa do pracy w
czasie transportu systemów chłodzenia i innych systemów, w jakie
kontenery specjalne mogą być
wyposażone;
2) za środek transportu przeznaczony do
działalności gospodarczej uważa się
każdy mechaniczny pojazd drogowy
wykorzystywany w działalności gospodarczej, w tym ciągnik z naczepą
lub bez naczepy, który ze względu na
rodzaj, budowę lub wyposażenie jest
przeznaczony do przewozu towarów
lub więcej niż dziewięciu osób razem
z kierowcą, a także specjalistyczny
mechaniczny pojazd drogowy;
3) za kontener specjalny uważa się każdy kontener wyposażony w specjalnie
zaprojektowane instalacje systemów
chłodzenia, systemów natleniania,
systemów izolacji cieplnej lub innych
systemów;
4) za prywatny środek transportu uważa
się każdy mechaniczny pojazd drogowy inny niż wymieniony w pkt 2.
3. Towary, o których mowa w ust. 1, są zwolnione od podatku, jeżeli są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu,
w którym zostały przywiezione. Towary te
nie mogą zostać usunięte z tego środka
transportu ani być składowane, chyba że
jest to konieczne w przypadku jego naprawy, oraz nie mogą zostać odpłatnie
lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę
korzystającą ze zwolnienia.
4. W przypadku naruszenia warunków, o
których mowa w ust. 3, wysokość podatku
określa się według stanu i wartości celnej
towaru w dniu naruszenia tych warunków
oraz według stawek obowiązujących w
tym dniu.
Art. 78
Zwalnia się od podatku import towarów przywożonych z terytorium państwa trzeciego
przez upoważnione organizacje w celu wykorzystania ich do budowy, utrzymania lub
ozdoby cmentarzy, grobów i pomników upamiętniających ofiary wojny pochowane na terytorium kraju.
Art. 79
Zwalnia się od podatku import:
1) trumien zawierających zwłoki i urn z
prochami zmarłych, jak również kwiatów, wieńców i innych przedmiotów
ozdobnych zwykle im towarzyszących;
2) kwiatów, wieńców i innych przedmiotów ozdobnych przywożonych przez
osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego,
udające się na pogrzeby lub przybywające w celu udekorowania grobów
znajdujących się na terytorium kraju,
jeżeli ich ilość nie wskazuje na przeznaczenie handlowe.
Art. 80
Zwalnia się od podatku import towarów przeznaczonych do użytku:
1) urzędowego obcych przedstawicielstw dyplomatycznych, urzędów
konsularnych oraz misji specjalnych
na terytorium kraju, a także organizacji międzynarodowych mających
siedzibę lub placówkę na terytorium
kraju,
2) osobistego uwierzytelnionych w Rzeczypospolitej Polskiej szefów przedstawicielstw dyplomatycznych państw
obcych, osób należących do personelu dyplomatycznego tych przed-
123
stawicielstw i misji specjalnych, osób
należących do personelu organizacji
międzynarodowych oraz innych osób
korzystających z przywilejów i immunitetów na podstawie ustaw, umów
lub powszechnie uznanych zwyczajów międzynarodowych, jak również
pozostających z nimi we wspólnocie
domowej członków ich rodzin,
3) osobistego urzędników konsularnych
państw obcych oraz pozostających z
nimi we wspólnocie domowej członków ich rodzin,
4) osobistego osób niekorzystających
z immunitetów, a należących do cudzoziemskiego personelu przedstawicielstw dyplomatycznych, urzędów
konsularnych oraz misji specjalnych
na terytorium kraju
– na zasadzie wzajemności i pod warunkiem nieodstępowania towarów
przez okres 3 lat od dnia dopuszczenia ich do obrotu osobom innym niż
wymienione w pkt 1-4.
Art. 81
Zwolnienia, o których mowa w art. 47-80,
stosuje się w przypadku zastosowania zwolnień od cła, z wyjątkiem art. 56 i art. 74 ust. 1
pkt 19.
Art. 82
1. W odniesieniu do organizacji międzynarodowych, które na terytorium kraju
prowadzą działalność w zakresie zadań
publicznych określonych w ustawie z dnia
24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku
publicznego i o wolontariacie, mogą być
zastosowane zwolnienia od podatku na
warunkach określonych w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2.
publicznych, w porozumieniu z ministrem
właściwym do spraw zagranicznych,
może, w drodze rozporządzenia, zwolnić
od podatku organizacje międzynarodowe, które na terytorium kraju prowadzą
działalność w zakresie zadań publicznych
określonych w ustawie z dnia 24 kwietnia
2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, i są zwolnione od
analogicznych podatków w innych krajach, uwzględniając:
1) konieczność prawidłowego określenia ilości i wartości towarów objętych
zwolnieniem;
2) sytuację gospodarczą państwa;
publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w
art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także
określić szczegółowe warunki stosowania
tych zwolnień, uwzględniając:
1) specyfikę wykonywania niektórych
czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
124
3) potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
Rozdział 4
Szczególne przypadki zastosowania
stawki 0%
Art. 83
1. Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje
się do:
1) dostaw armatorom morskim:
a) pełnomorskich liniowców pasażerskich, pełnomorskich statków
wycieczkowych i tym podobnych
jednostek pływających do przewozu osób; pełnomorskich promów wszelkiego typu (PKWiU ex
30.11.21.0),
b) pełnomorskich tankowców do
przewozu ropy naftowej, produktów przerobu ropy naftowej, chemikaliów oraz gazów skroplonych
(PKWiU ex 30.11.22.0),
c) pełnomorskich chłodniowców, z
wyłączeniem tankowców (PKWiU
ex 30.11.23.0),
d) pozostałych statków pełnomorskich do przewozu ładunków
suchych (stałych), z wyłączeniem barek morskich bez napędu
(PKWiU ex 30.11.24.0),
e) pełnomorskich statków rybackich,
pełnomorskich statków przetwórni
oraz pełnomorskich pozostałych
jednostek pływających do przetwarzania lub konserwowania
produktów rybołówstwa (PKWiU
ex 30.11.31.0),
f) pchaczy pełnomorskich (PKWiU
ex 30.11.32.0),
g) statków szkolnych i badawczych
rybołówstwa morskiego oraz
statków ratowniczych morskich
(PKWiU ex 30.11.33.0);
2) importu środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków
ratowniczych morskich (CN 8901 10
10, 8901 20 10, 8901 30 10, 8901 90
10, 8902 00 12, 8902 00 18, ex 8905
90 10) przez armatorów morskich;
2) importu środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego
i statków ratowniczych morskich
(CN 8901 10 10, 8901 20 10, 8901 30
10, 8901 90 10, 8902 00 10, ex 8905
90 10) przez armatorów morskich;
3) dostaw części do środków transportu
morskiego, rybołówstwa morskiego
i statków ratowniczych morskich, o
których mowa w pkt 1, i wyposażenia
tych środków, z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki i
sportu;
4) importu części do środków transportu
morskiego, rybołówstwa morskiego
i statków ratowniczych morskich, o
których mowa w pkt 1, i wyposażenia
do tych środków, z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki
i sportu;
5) importu środków transportu lotniczego oraz części zamiennych do nich
i wyposażenia pokładowego przez
przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie
międzynarodowym;
6) dostaw środków transportu lotniczego oraz części zamiennych do nich i
wyposażenia pokładowego dla przewoźników lotniczych wykonujących
głównie przewozy w transporcie międzynarodowym;
7) usług w zakresie kontroli i nadzoru
ruchu lotniczego, świadczonych na
rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym;
8) usług związanych z obsługą startu,
lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o
podobnym charakterze usług świadczonych na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym;
9) usług świadczonych na obszarze
portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego
lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków;
9a)usług świadczonych na obszarze portów morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających
na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub
służących bezpośrednim potrzebom
ich ładunków;
10)dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków:
a) używanych do żeglugi na pełnym
morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych
dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów,
b) używanych do ratownictwa lub
do udzielania pomocy na morzu,
lub do połowów przybrzeżnych,
z wyłączeniem dostaw prowiantu
na pokład statków do połowów
przybrzeżnych,
c) marynarki wojennej, wypływających z kraju do zagranicznych
portów i przystani;
11)usług ratownictwa morskiego, nadzoru nad bezpieczeństwem żeglugi
morskiej i śródlądowej oraz usług
związanych z ochroną środowiska
morskiego i utrzymaniem akwenów
portowych i torów podejściowych;
12)usług najmu, dzierżawy, leasingu lub
czarteru środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków
ratowniczych morskich, o których
mowa w pkt 1, oraz najmu, dzierżawy, leasingu lub czarteru wyposażenia tych środków;
13)usług najmu, dzierżawy, leasingu lub
czarteru środków transportu lotniczego oraz najmu, dzierżawy, leasingu
lub czarteru wyposażenia tych środków wykorzystywanych przez przewoźników lotniczych wykonujących
14)usług związanych z obsługą statków
wymienionych w klasie PKWiU ex
30.11 należących do armatorów morskich, z wyjątkiem usług świadczonych na cele osobiste załogi;
15)usług polegających na remoncie,
przebudowie lub konserwacji statków
wymienionych w klasie PKWiU ex
30.11 oraz ich części składowych;
16)usług polegających na remoncie,
przebudowie lub konserwacji środków transportu lotniczego oraz ich
wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, używanych przez przewoźników lotniczych wykonujących
17)pozostałych usług świadczonych na
rzecz armatorów morskich lub innych
podmiotów wykonujących przewozy środkami transportu morskiego
służących bezpośrednim potrzebom
środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w
pkt 1, lub ich ładunków;
18)dostaw towarów służących zaopatrzeniu środków transportu lotniczego
używanych przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym;
19)usług polegających na wykonywaniu
czynności bezpośrednio związanych
z organizacją eksportu towarów, a w
szczególności wystawianiu dokumentów spedytorskich, konosamentów i
załatwianiu formalności celnych;
20)usług związanych bezpośrednio z
importem towarów, w przypadku gdy
wartość tych usług została włączona
do podstawy opodatkowania, zgodnie
z art. 29 ust. 15, z wyjątkiem usług:
usług związanych bezpośrednio z
importem towarów, w przypadku
gdy wartość tych usług została
włączona do podstawy opodatko‑
wania, zgodnie z art. 30b ust. 4, z
wyjątkiem usług:
a) w zakresie ubezpieczenia towarów,
b) dotyczących importu towarów
zwolnionych od podatku;
21)usług związanych bezpośrednio z
eksportem towarów:
a) dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich
pakowaniu, przewozie do miejsc
formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku,
ważeniu, kontrolowaniu i nadzo-
rowaniu bezpieczeństwa przewozu,
b) świadczonych na podstawie
umowy maklerskiej, agencyjnej,
zlecenia i pośrednictwa, dotyczących towarów eksportowanych;
22)dostaw towarów do wolnych obszarów celnych:
a) ustanowionych na terenie lotniczego, morskiego lub rzecznego
przejścia granicznego, przeznaczonych do odprzedaży podróżnym,
b) przeznaczonych do wywozu dla
odbiorcy poza terytorium Unii
Europejskiej i objętych procedurą
wywozu w rozumieniu przepisów
celnych, w tym także w celu ich
kompletacji, pakowania lub formowania przesyłek zbiorowych;
23)usług transportu międzynarodowego;
24)usług polegających na naprawie,
uszlachetnianiu, przerobie lub przetwarzaniu towarów;
25)dostaw towarów nabywanych przez
podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego, niebędące podatnikami w rozumieniu art. 15,
jeżeli towary te są przeznaczone do
przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium kraju, a następnie do wywozu z terytorium Unii
Europejskiej, w przypadku gdy podatnik:
a) przekaże nabyty przez podmiot
towar podatnikowi, który dokonuje przerobu, uszlachetnienia lub
przetworzenia tego towaru,
b) posiada dowód, że należność za
towar została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy
podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na
rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem;
26)dostaw sprzętu komputerowego:
a) dla placówek oświatowych,
b) dla organizacji humanitarnych,
charytatywnych lub edukacyjnych
w celu dalszego nieodpłatnego
przekazania placówkom oświatowym
– przy zachowaniu warunków, o których
mowa w ust. 13-15.
1a. Przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, o których mowa
w ust. 1 pkt 5-8, 13, 16 i 18, rozumie
się przewoźników lotniczych, u których
udział:
Przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, o których
mowa w ust. 1 pkt 5‑8, 13, 16 i 18, rozumie się przewoźników lotniczych
posiadających siedzibę działalności
gospodarczej na terytorium kraju, u
których udział:
1) przychodów z działalności w transporcie międzynarodowym w przewozach
ogółem,
2) zrealizowanej liczby lotów w transporcie międzynarodowym w przewozach
ogółem,
3) liczby pasażerów lub ilości przewożonych towarów, lub ilości przewożonych przesyłek w transporcie międzynarodowym w przewozach ogółem
– wynosił w każdej z tych trzech kategorii w poprzednim roku podatkowym
co najmniej 60%.
1b. W przypadku przewoźników lotniczych
rozpoczynających w trakcie danego roku
podatkowego działalność polegającą na
międzynarodowych przewozach lotniczych określenie udziału w każdej z trzech
kategorii, o których mowa w ust. 1a, jest
dokonywane na podstawie danych prognozowanych na dany rok podatkowy.
1c. Prezes Urzędu Lotnictwa Cywilnego
ogłasza do dnia 31 marca danego roku
podatkowego, w drodze obwieszczenia,
w Dzienniku Urzędowym Urzędu Lotnictwa Cywilnego, listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w
transporcie międzynarodowym, na okres
od dnia 1 kwietnia danego roku podatkowego do dnia 31 marca następnego roku
podatkowego, na podstawie danych uzyskanych od przewoźników lotniczych.
1c. Prezes Urzędu Lotnictwa Cywilnego
ogłasza do dnia 31 marca danego roku
podatkowego, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Urzędu
Lotnictwa Cywilnego, listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie
przewozy w transporcie międzynarodowym, o których mowa w ust. 1a, na
okres od dnia 1 kwietnia danego roku
podatkowego do dnia 31 marca następnego roku podatkowego, na podstawie
danych uzyskanych od przewoźników
lotniczych.
1d. Przewoźnicy lotniczy przekazują Prezesowi Urzędu Lotnictwa Cywilnego dane
potwierdzające spełnienie kryteriów, o
których mowa w ust. 1a, najpóźniej do
dnia 20 lutego danego roku podatkowego.
1e. Na wniosek przewoźnika rozpoczynającego działalność w trakcie danego roku
podatkowego, Prezes Urzędu Lotnictwa
Cywilnego uwzględnia tego przewoźnika
na liście przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie
międzynarodowym, jeżeli spełnia kryteria,
o których mowa w ust. 1a, na podstawie
prognozowanych danych uzyskanych od
tego przewoźnika. Wpis na listę jest dokonywany na okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po dniu ogłoszenia
obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym
Urzędu Lotnictwa Cywilnego do dnia 31
marca następnego roku podatkowego.
125
1f. Przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie
międzynarodowym, o których mowa w
ust. 1 pkt 5-8, 13, 16 i 18, rozumie się
również przewoźników lotniczych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia
kraju, uznanych w państwie swojej siedziby za wykonujących głównie przewozy w
transporcie międzynarodowym.
1f. Przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, o których
mowa w ust. 1 pkt 5‑8, 13, 16 i 18, rozumie się również przewoźników lotniczych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium
kraju:
1) uprawnionych do wykonywania
przewozów w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu
państwa siedziby tego przewoźnika, w szczególności koncesji lub
certyfikatu przewoźnika lotniczego, lub
2) wpisanych na listę przewoźników
lotniczych wykonujących głównie
przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa siedziby danego
przewoźnika.
2. Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w
przypadku prowadzenia przez podatnika
dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane
przy zachowaniu warunków określonych
w tym przepisie.
2a. Do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w
ust. 1 pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne
usługi wykonywane na tych ładunkach
niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi
składowania ładunków, które stanowią
część załadunku, wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie
nieprzekraczającym:
1) 20 dni dla ładunków przewożonych w
kontenerach,
2) 60 dni dla pozostałych ładunków
– zalicza się do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków.
3. Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:
1) przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
a) z miejsca wyjazdu (nadania) na
terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza
terytorium Unii Europejskiej do
126
miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza
terytorium Unii Europejskiej do
miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na
pewnym odcinku przez terytorium
kraju (tranzyt),
d) z miejsca wyjazdu (nadania) na
terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju
do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu
(nadania) poza terytorium Unii
Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium
państwa członkowskiego inne niż
terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez
terytorium kraju;
2) przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu
morskiego, lotniczego i kolejowego:
a) z miejsca wyjazdu na terytorium
kraju do miejsca przyjazdu poza
terytorium kraju,
b) z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu
na terytorium kraju,
c) z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu
poza terytorium kraju, jeżeli trasa
przebiega na pewnym odcinku
przez terytorium kraju (tranzyt);
3) usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami,
o których mowa w pkt 1 i 2.
4. Nie jest usługą, o której mowa w ust. 3,
przewóz osób lub towarów w przypadku,
gdy miejsce wyjazdu (nadania) i miejsce
przyjazdu (przeznaczenia) tych osób lub
towarów znajduje się na terytorium kraju,
a przewóz poza terytorium kraju ma wyłącznie charakter tranzytu.
5. Dokumentami
stanowiącymi
dowód
świadczenia usług, o których mowa w
ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:
1) towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy,
samochodowy, konosament morski,
konosament żeglugi śródlądowej),
stosowany wyłącznie w komunikacji
międzynarodowej, lub inny dokument,
z którego jednoznacznie wynika, że w
wyniku przewozu z miejsca nadania
do miejsca przeznaczenia nastąpiło
przekroczenie granicy z państwem
trzecim, oraz faktura wystawiona
przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2) towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1,
dokument potwierdzony przez urząd
celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do
podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3) towarów przez eksportera – dowód
wywozu towarów;
4) osób – międzynarodowy bilet lotniczy,
promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.
6. Dokument, o którym mowa w ust. 5 pkt 3,
powinien zawierać co najmniej:
1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres
siedziby lub miejsca zamieszkania
eksportera towarów;
2) określenie towarów i ich ilości;
3) potwierdzenie wywozu przez urząd
celny.
7. Przez usługi, o których mowa w ust. 1
pkt 24, rozumie się usługi:
1) świadczone bezpośrednio przez podatnika, który sprowadził z terytorium
państwa trzeciego na terytorium kraju
towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego w celu ich naprawy,
uszlachetnienia, przerobu lub przetworzenia, jeżeli towary te zostaną
wywiezione z terytorium kraju poza
terytorium Unii Europejskiej zgodnie z
warunkami określonymi w przepisach
celnych;
2) polegające na pośredniczeniu między podmiotem mającym siedzibę lub
miejsce zamieszkania albo pobytu
na terytorium państwa trzeciego niebędącym podatnikiem, w rozumieniu
art. 15, a podatnikiem, o którym mowa
w pkt 1, gdy pośrednik otrzymuje
prowizję lub inne wynagrodzenie od
którejkolwiek ze stron zawartego kontraktu dotyczącego usług określonych
w pkt 1, pod warunkiem posiadania
kopii dokumentów potwierdzających
powrotny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej;
3) świadczone przez innych podatników
na zlecenie podatnika, o którym mowa
w pkt 1, polegające wyłącznie na naprawie, uszlachetnieniu, przerobie
lub przetworzeniu towarów sprowadzonych w tym celu przez podatnika
określonego w pkt 1, pod warunkiem:
a) uzyskania oświadczenia od zleceniodawcy, że towar, który powstał
w wyniku wykonania tej usługi,
zostanie wywieziony z terytorium
kraju poza terytorium Unii Europejskiej,
b) posiadania szczegółowego rozliczenia tych usług zgodnie z treścią dokumentów celnych, których
kopie powinny być w posiadaniu
tych podatników, potwierdzających powrotny wywóz towarów z
terytorium kraju poza terytorium
Unii Europejskiej;
4) polegające na naprawie, uszlachetnieniu, przerobie lub przetworzeniu
towarów sprowadzonych z terytorium
państwa trzeciego na terytorium kraju,
które zostały objęte procedurą uszlachetniania czynnego w rozumieniu
przepisów celnych, świadczone przez
podatników na zlecenie podmiotów
mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego niebędących
podatnikami, w rozumieniu art. 15, w
ramach kontraktów wielostronnych,
jeżeli:
a) naprawiony,
uszlachetniony,
przerobiony lub przetworzony
przez tych podatników towar został sprowadzony z terytorium
państwa trzeciego na terytorium
kraju przez podatnika będącego
również stroną tego kontraktu,
b) podatnik posiada szczegółowe
rozliczenie wykonanych usług
zgodnie z dokumentami celnymi
potwierdzającymi wywóz towarów
z terytorium kraju poza terytorium
Unii Europejskiej oraz kopie tych
dokumentów celnych.
8. Przepisy ust. 7 pkt 2-4 stosuje się, jeżeli
podatnik spełni określone w nich warunki
oraz otrzyma całość lub co najmniej 50%
zapłaty przed upływem 60 dni, licząc od
daty wywozu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej towaru będącego
przedmiotem świadczonych usług, z tym
że spełnienie warunków także po upływie tego terminu uprawnia podatnika do
dokonania korekty kwoty podatku należnego w złożonej deklaracji podatkowej, w
której wykazano usługę.
9. Przez usługi, o których mowa w ust. 1
pkt 24, rozumie się również usługi polegające na przerobie, uszlachetnieniu lub
przetworzeniu, świadczone na zlecenie
podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju, w przypadku gdy:
1) wykonywane przez podatnika usługi
dotyczą towarów nabytych lub za
importowanych w tym celu na terytorium Unii Europejskiej;
2) podatnik posiada dowód, że należność za usługę została zapłacona i
przekazana na rachunek bankowy
podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie
oszczędnościowo-kredytowej, której
jest członkiem;
3) podatnik posiada dokument potwierdzający wywóz towaru z terytorium
kraju poza terytorium Unii Europejskiej, którego usługa dotyczy.
że podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, nie
później jednak niż 40. dnia, licząc od daty
wykonania usługi; otrzymanie dokumentu
potwierdzającego wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym uprawnia
podatnika do dokonania korekty kwoty
podatku należnego w złożonej deklaracji
podatkowej, w której wykazano usługę.
11. Jeżeli towar, który powstał w wyniku czynności, o których mowa w ust. 9, został
zbyty na terytorium kraju, podatnicy, którzy
dokonali tych czynności, są obowiązani do
zapłacenia podatku według stawki właściwej dla dostawy tego towaru, przy czym
podatek ustala się od wartości rynkowej
towaru pomniejszonej o kwotę podatku.
12. Przepis ust. 1 pkt 25 stosuje się pod warunkiem, że podatnik otrzyma zapłatę, nie
później jednak niż 40. dnia, licząc od dnia
wydania towaru; otrzymanie zapłaty w
terminie późniejszym uprawnia podatnika
do dokonania korekty kwoty podatku należnego.
13. Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają towary wymienione w
załączniku nr 8 do ustawy.
14. Dokonujący dostawy, o której mowa w
ust. 1 pkt 26, stosuje stawkę podatku 0%,
pod warunkiem:
1) posiadania stosownego zamówienia
potwierdzonego przez organ nadzorujący daną placówkę oświatową,
zgodnie z odrębnymi przepisami – w
przypadku dostawy, o której mowa w
ust. 1 pkt 26 lit. a;
2) posiadania kopii umowy o nieodpłatnym przekazaniu sprzętu komputerowego placówce oświatowej oraz
posiadania stosownego zamówienia
potwierdzonego przez organ nadzorujący placówkę oświatową, zgodnie
z odrębnymi przepisami – w przypadku dostawy, o której mowa w ust. 1
pkt 26 lit. b.
15. Dostawca obowiązany jest przekazać kopię
dokumentów, o których mowa w ust. 14, do
właściwego urzędu skarbowego.
16. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia:
1) dokumenty, o których mowa w ust. 5
pkt 2,
2) dane, które powinny zawierać dokumenty, o których mowa w ust. 5
pkt 3,
3) wzór dokumentu, o którym mowa w
ust. 5 pkt 2,
4) dokumenty, dane, które powinna zawierać dokumentacja, o której mowa
w ust. 2
– uwzględniając specyfikę wykonywania niektórych czynności, konieczność
zapewnienia prawidłowej identyfikacji
usługi na potrzeby rozliczenia podatku oraz przepisy Unii Europejskiej.
Rozdział 5
Szczególne przypadki określania
wysokości podatku należnego
Art. 84
1. Podatnicy świadczący usługi w zakresie
handlu, którzy dokonują sprzedaży opo-
datkowanej i zwolnionej od podatku lub
opodatkowanej według różnych stawek,
a nie są obowiązani prowadzić ewidencji,
o której mowa w art. 111 ust. 1, mogą w
celu obliczenia kwoty podatku należnego
dokonać podziału sprzedaży towarów w
danym okresie rozliczeniowym w proporcjach wynikających z udokumentowanych
zakupów z tego okresu, w którym dokonano zakupu. Do obliczenia tych proporcji
przyjmuje się wyłącznie towary przeznaczone do dalszej sprzedaży według cen
uwzględniających podatek.
2. Jeżeli podatnik podjął lub wznowił działalność wymienioną w ust. 1, podział
sprzedaży może być dokonany przy zastosowaniu do obrotu danego okresu rozliczeniowego procentowych wskaźników
podziału udokumentowanych zakupów,
dokonanych w okresie rozliczeniowym
przed zakończeniem okresu rozliczeniowego, w którym podjęto lub wznowiono
działalność.
Art. 85
W przypadku świadczenia przez podatnika
usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii,
kwota podatku należnego może być obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:
1) 18,03% – dla towarów i usług objętych stawką podatku 22%;
2) 6,54% – dla towarów i usług objętych
stawką podatku 7%;
stawką podatku 5%.
Dział IX
ODLICZENIE I ZWROT PODATKU.
ODLICZANIE CZĘŚCIOWE
Rozdział 1
Odliczenie i zwrot podatku
Art. 86
1. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym
mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i
19 oraz art. 124.
2. Kwotę podatku naliczonego stanowi:
1) suma kwot podatku określonych w
fakturach otrzymanych przez podatnika:
a) z tytułu nabycia towarów i usług,
b) potwierdzających
dokonanie
przedpłaty (zaliczki, zadatku,
raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
c) od komitenta z tytułu dostawy
towarów będącej przedmiotem
umowy komisu
– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
127
1) suma kwot podatku wynikających
z faktur otrzymanych przez podat‑
nika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części
zapłaty przed nabyciem towaru
lub wykonaniem usługi;
2) w przypadku importu towarów – suma
kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z
zastrzeżeniem pkt 5;
2) w przypadku importu towarów
– kwota podatku:
a) wynikająca z otrzymanego do‑
kumentu celnego,
b) należnego, w przypadku, o któ‑
rym mowa w art. 33a,
c) wynikająca z deklaracji impor‑
towej, w przypadku, o którym
mowa w art. 33b;
3) zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4) kwota podatku należnego z tytułu:
a) świadczenia usług, dla którego
zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub
8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
c) wewnątrzwspólnotowego nabycia
towarów;
4) kwota podatku należnego z tytułu:
a) świadczenia usług, dla którego
8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
b) dostawy towarów, dla której
7 podatnikiem jest ich nabywca,
c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa
w art. 9,
d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa
w art. 11;
5) kwota podatku należnego z tytułu
importu towarów – w przypadkach, o
których mowa w art. 33a;
5) (uchylony);
6) różnica podatku, o której mowa w
art. 29 ust. 18 i art. 37.
6) różnica podatku, o której mowa w
art. 30c ust. 2 i art. 37;
7) u podatnika, o którym mowa w art.
16, kwota stanowiąca równowar‑
tość 22% kwoty należnej z tytułu
dostawy nowego środka transpor‑
tu, nie wyższa jednak niż kwota po‑
datku zawartego w fakturze stwier‑
dzającej nabycie tego środka lub
dokumencie celnym, albo podatku
zapłaconego przez tego podatnika
od wewnątrzwspólnotowego naby‑
cia tego środka.
3. (uchylony).
4. (uchylony).
5. (uchylony).
128
5a. (uchylony).
5b. (uchylony).
5c. (uchylony).
6. (uchylony).
7. (uchylony).
7a. (uchylony).
7b. W przypadku nakładów ponoszonych na
nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika,
wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych,
w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w
tym byłych pracowników, których nie da
się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się
według udziału procentowego, w jakim
dana nieruchomość wykorzystywana jest
do celów działalności gospodarczej.
8. Podatnik ma również prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,
jeżeli importowane lub nabyte towary i
usługi dotyczą:
1) dostawy towarów lub świadczenia
usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby
być odliczone, gdyby czynności te
były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z
których wynika związek odliczonego
podatku z tymi czynnościami;
2) czynności, o których mowa w art. 7
ust. 3-7;
2) (uchylony);
3) dostawy towarów, o której mowa w
art. 43 ust. 1 pkt 16.
9. Podatnik ma również prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,
jeżeli importowane lub nabyte towary i
usługi dotyczą czynności zwolnionych od
podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7
oraz pkt 37-41, wykonywanych na terytorium kraju, w przypadku gdy miejscem
świadczenia tych usług zgodnie z art. 28b
lub art. 28l jest terytorium państwa trzeciego lub gdy usługi dotyczą bezpośrednio towarów eksportowanych, pod warunkiem że podatnik posiada dokumenty, z
których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
10. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:
1) w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5
oraz ust. 11, 12, 16 i 18;
2) w przypadkach, o których mowa w
ust. 2 pkt 4 – w rozliczeniu za okres,
w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy lub usługobiorcy odpowiednio
od świadczenia usług, dla którego
podatnikiem jest usługobiorca, od
wewnątrzwspólnotowego nabycia to-
warów lub od dostawy towarów, dla
której podatnikiem jest nabywca;
2a)w przypadkach, o których mowa w
ust. 2 pkt 5 – w rozliczeniu za okres,
w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z
art. 33a;
2b)w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów
rozliczanego zgodnie z art. 33b;
3) w przypadku nabycia towarów i usług,
o których mowa w art. 19 ust. 13
pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy – w rozliczeniu za okres, w którym przypada
termin płatności;
4) w przypadku dokonania spisu z natury
określonego w art. 113 ust. 5 i 7 – nie
później niż w rozliczeniu za okres, w
którym dokonano tego spisu;
5) w przypadku stosowania w imporcie
towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi – za okres
rozliczeniowy, w którym podatnik
dokonał wpisu do rejestru; obniżenie
kwoty podatku należnego następuje
pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze, z zastrzeżeniem
art. 33a;
6) w przypadku decyzji, o których mowa
w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 – w
rozliczeniu za okres, w którym otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku
należnego następuje pod warunkiem
dokonania przez podatnika zapłaty
podatku wynikającego z decyzji.
10. Prawo do obniżenia kwoty podatku na‑
leżnego o kwotę podatku naliczonego
powstaje w rozliczeniu za okres, w któ‑
rym w odniesieniu do nabytych lub im‑
portowanych przez podatnika towarów
i usług powstał obowiązek podatkowy.
10a. W przypadku gdy nabywca towaru lub
usługi otrzymał korektę faktury, o której
mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on
obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres,
w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczonego
określonego w fakturze, której korekta
dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu
przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku
naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu
za okres, w którym podatnik dokonuje
tego obniżenia.
10a. (uchylony).
10b. Prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczone‑
go w przypadkach, o których mowa w:
1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – po‑
wstaje nie wcześniej niż w rozlicze‑
niu za okres, w którym podatnik
otrzymał fakturę lub dokument cel‑
ny;
2) ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie
z ust. 10, pod warunkiem że podat‑
nik:
a) otrzyma fakturę dokumentującą
dostawę towarów, stanowiącą
u niego wewnątrzwspólnotowe
nabycie towarów, w terminie
trzech miesięcy od upływu mie‑
siąca, w którym w odniesieniu
do nabytych towarów powstał
obowiązek podatkowy,
b) uwzględni kwotę podatku na‑
leżnego z tytułu wewnątrz‑
wspólnotowego nabycia towa‑
rów w deklaracji podatkowej, w
której jest on obowiązany rozli‑
czyć ten podatek;
3) ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powsta‑
je zgodnie z ust. 10, pod warun‑
kiem że podatnik uwzględni kwotę
podatku należnego z tytułu tych
transakcji w deklaracji podatkowej,
w której jest on obowiązany rozli‑
czyć ten podatek.
10c. Przepis ust. 10 stosuje się odpowied‑
nio do całości lub części zapłaty uisz‑
czanej przed dokonaniem dostawy lub
wykonaniem usługi.
10d. Prawo do obniżenia kwoty podatku
go powstaje:
1) w przypadku stosowania w impor‑
cie towarów procedury uproszczo‑
nej, polegającej na wpisie do reje‑
stru zgodnie z przepisami celnymi
– za okres rozliczeniowy, w którym
podatnik dokonał wpisu do reje‑
stru; obniżenie kwoty podatku na‑
leżnego następuje pod warunkiem
dokonania przez podatnika zapłaty
podatku wykazanego w dokumen‑
cie celnym stanowiącym zgłosze‑
nie uzupełniające dotyczące tego
okresu rozliczeniowego, z zastrze‑
żeniem art. 33a;
2) w przypadku decyzji, o których
mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34
– w rozliczeniu za okres, w którym
podatnik otrzymał decyzję; obniże‑
nie kwoty podatku należnego na‑
stępuje pod warunkiem dokonania
przez podatnika zapłaty podatku
wynikającego z decyzji.
10e. Prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczo‑
nego w odniesieniu do nabytych przez
małego podatnika towarów i usług, w
okresie stosowania przez niego me‑
tody kasowej, powstaje nie wcześniej
niż w rozliczeniu za okres, w którym
podatnik dokonał zapłaty za te towary
i usługi.
10f. Prawo do obniżenia kwoty podatku
go w przypadku podatnika, o którym
mowa w art. 16, powstaje w rozliczeniu
za okres, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu dokonanej przez
niego wewnątrzwspólnotowej dostawy
towarów.
10g. W przypadku nieotrzymania w termi‑
nie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2
lit. a, faktury dokumentującej dosta‑
wę towarów, stanowiącą u podatnika
wewnątrzwspólnotowe nabycie to‑
warów, podatnik jest obowiązany do
odpowiedniego pomniejszenia kwoty
podatku naliczonego w rozliczeniu za
okres, w którym upłynął ten termin.
10h. Otrzymanie przez podatnika faktury
dokumentującej dostawę towarów,
stanowiącą u podatnika wewnątrz‑
wspólnotowe nabycie towarów, w
terminie późniejszym niż określony w
ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podat‑
nika do odpowiedniego powiększenia
okres rozliczeniowy, w którym podat‑
nik otrzymał tę fakturę.
11. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia
kwoty podatku należnego w terminach
określonych w ust. 10, może obniżyć
kwotę podatku należnego w deklaracji
podatkowej za jeden z dwóch następnych
okresów rozliczeniowych.
11. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia
kwoty podatku należnego w termi‑
nach określonych w ust. 10, 10d i 10e,
może obniżyć kwotę podatku należne‑
go w deklaracji podatkowej za jeden z
dwóch następnych okresów rozlicze‑
niowych.
12. W przypadku otrzymania faktury, o której
mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed
nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem
usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia
prawa do rozporządzania towarem lub z
chwilą wykonania usługi.
12. (uchylony).
12a. Przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:
1) faktura dokumentuje czynności, od
których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1,
2, 4, 7, 9-11;
2) nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie
usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej,
w której podatnik dokonał obniżenia
podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.
12a. (uchylony).
13. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których
mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on
obniżyć kwotę podatku należnego przez
dokonanie korekty deklaracji podatkowej
za okres, w którym wystąpiło prawo do
obniżenia podatku należnego, nie później
jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
13. Jeżeli podatnik nie dokonał obniże‑
nia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego w terminach, o
których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11,
może on obniżyć kwotę podatku należ‑
nego przez dokonanie korekty dekla‑
racji podatkowej za okres, w którym
powstało prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego, nie później jednak
niż w ciągu 5 lat, licząc od początku
roku, w którym powstało prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego, z
zastrzeżeniem ust. 13a.
13a. Jeżeli podatnik w odniesieniu do
wewnątrzwspólnotowego nabycia to‑
warów, dostawy towarów oraz świad‑
czenia usług, dla których zgodnie z art.
17 podatnikiem jest nabywca towarów
lub usług, nie dokonał obniżenia kwo‑
ty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego w terminach, o których
mowa w ust. 10 i 11, może on obniżyć
kwotę podatku należnego przez doko‑
nanie korekty deklaracji podatkowej
za okres, w którym powstało prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego,
nie później jednak niż w ciągu 5 lat, li‑
cząc od końca roku, w którym powsta‑
ło prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego.
14. W przypadku podatników obowiązanych
do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i
2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza
się w oparciu o proporcję właściwą dla
roku podatkowego, w którym powstało
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia
kwoty podatku.
15. Do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13,
stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej.
16. Podatnicy, o których mowa w art. 21
ust. 1, mogą obniżyć kwotę podatku należnego w rozliczeniu za kwartał, w którym:
1) uregulowali całą należność wynikającą z otrzymanej od kontrahenta faktury,
2) dokonali zapłaty podatku wynikającego z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji,
o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3
oraz w art. 34
– nie wcześniej jednak niż z dniem
otrzymania faktury lub dokumentu
celnego. Przepis ust. 10 stosuje się
odpowiednio.
16. (uchylony).
ust. 1, w odniesieniu do nabytych
na terytorium kraju towarów i usług,
mogą obniżyć kwotę podatku należnego w rozliczeniu za kwartał, w którym
uregulowali całość lub część należności wynikającej z otrzymanej od kontrahenta faktury, nie wcześniej jednak
niż z dniem otrzymania faktury. Ure-
129
gulowanie należności w części daje
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
odpowiadającą części uregulowanej
należności. Przepis ust. 10 stosuje się
odpowiednio.
17. Przepisu ust. 16 nie stosuje się do kwoty
podatku naliczonego, wynikającej z faktur
i dokumentów celnych otrzymanych i odliczonych od kwoty podatku należnego w
rozliczeniu za okres poprzedzający kwartał, za który podatnik będzie rozliczał się
metodą kasową.
17. (uchylony).
17. Przepisu ust. 16 nie stosuje się do kwoty podatku naliczonego, wynikającej z
faktur otrzymanych przed okresem, za
który podatnik będzie rozliczał się metodą kasową.
ust. 5, kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktur lub dokumentów celnych
otrzymanych w okresie, kiedy rozliczali
się metodą kasową, i nieodliczoną od
kwoty podatku należnego do końca tego
okresu, mają prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym, w
którym:
1) uregulowali kontrahentowi całą należność wynikającą z otrzymanych faktur
– w przypadku podatku wynikającego
z faktur;
2) dokonali zapłaty podatku – w przypadku podatku wynikającego z dokumentów celnych;
3) dokonali zapłaty podatku wynikającego z decyzji, o których mowa w art. 33
ust. 2 i 3 oraz art. 34.
18. (uchylony).
18. Podatnicy, którzy zrezygnowali z metody kasowej lub utracili prawo do
stosowania tej metody, kwotę podatku
naliczonego, wynikającą z faktur otrzymanych w okresie, kiedy rozliczali
się metodą kasową, i nieodliczoną od
kwoty podatku należnego do końca
tego okresu, mogą obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym,
w którym uregulowali kontrahentowi
całą należność wynikającą z otrzymanych faktur. Uregulowanie należności
w części daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego odpowiadającą części
uregulowanej należności. Przepis ust.
10 stosuje się odpowiednio.
19. Jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik
nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju
kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres
rozliczeniowy.
19a. W przypadku gdy nabywca towaru lub
usługi otrzymał fakturę korygującą, o
której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest
on obowiązany do zmniejszenia kwoty
130
okres, w którym tę fakturę korygującą
otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył
kwoty podatku należnego o kwotę po‑
datku naliczonego określonego w fak‑
turze, której korekta dotyczy, a prawo
do takiego obniżenia mu przysługuje,
zmniejszenie kwoty podatku naliczo‑
nego uwzględnia się w rozliczeniu za
okres, w którym podatnik dokonuje
tego obniżenia.
19b. W przypadku, o którym mowa w art.
29a ust. 15 pkt 4, nabywca towaru lub
usługi jest obowiązany do zmniejsze‑
nia kwoty podatku naliczonego w roz‑
liczeniu za okres, w którym dowiedział
się o warunkach, na jakich transakcja
została zrealizowana.
20. U podatnika, o którym mowa w art. 16,
kwotą podatku naliczonego jest kwota
stanowiąca równowartość 22% kwoty
należnej z tytułu dostawy nowego środka
transportu, nie wyższa jednak niż kwota
podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie
celnym, albo podatku zapłaconego przez
tego podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.
20. (uchylony).
21. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, inny niż określony w ust. 10
termin obniżenia kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, uwzględniając:
czynności;
2) stosowane techniki dokumentowania
rozliczeń w obrocie gospodarczym.
21. (uchylony).
Art. 86a
1. W przypadku nabycia:
1) samochodów osobowych,
2) innych niż samochody osobowe
pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony
– kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi
60% kwoty podatku określonej w
fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty
podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest
ich nabywca – nie więcej jednak
niż 6000 zł.
2. Przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:
1) pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który
oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków
ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do
podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2) pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń,
które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków
ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej
do przewozu ładunków, mierzona
po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub
trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi
podłogi, przekracza 50% długości
pojazdu; dla obliczenia proporcji,
o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią
przedniej szyby pojazdu a tylną
krawędzią podłogi części pojazdu
przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej
wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną
krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w
pionie od tylnej krawędzi podłogi
części pojazdu przeznaczonej do
przewozu ładunków;
3) pojazdów samochodowych, które
mają otwartą część przeznaczoną
do przewozu ładunków;
4) pojazdów samochodowych, które
posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu
ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5) pojazdów specjalnych – jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji
lub z odpisu decyzji zwalniającej z
obowiązku uzyskania świadectwa
homologacji, wydawanych zgodnie
z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynika, że jest to pojazd specjalny;
6) pojazdów samochodowych innych
niż wymienione w pkt 1-5, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie
z miejscem dla kierowcy wynosi:
a) 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa
niż 425 kg,
b) 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa
niż 493 kg,
c) 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa
lub większa niż 500 kg;
7) pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do
przewozu co najmniej 10 osób
łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie
przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.
3. Przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków,
gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu,
dzierżawy, leasingu lub innych umów o
podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.
4. Dopuszczalna ładowność pojazdów
oraz liczba miejsc (siedzeń), o których
mowa w ust. 2 pkt 6, określona jest na
podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa
homologacji, wydawanych zgodnie z
przepisami prawa o ruchu drogowym.
Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym,
nie mają określonej dopuszczalnej
ładowności lub liczby miejsc, uznaje
się również za samochody osobowe, o
których mowa w ust. 1 pkt 1.
5. Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2
pkt 1-4 stwierdza się na podstawie
dodatkowego badania technicznego
przeprowadzonego przez okręgową
stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez
tę stację oraz dowodu rejestracyjnego
pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.
6. W przypadku gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym
mowa w ust. 5, zostały wprowadzone
zmiany, w wyniku których pojazd nie
spełnia wymagań, o których mowa w
ust. 2 pkt 1-4, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku
naliczonego w rozliczeniu za okres, w
którym dokonał jego odliczenia.
7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio do importu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, z tym że w przypadku importu
samochodów osobowych oraz innych
pojazdów samochodowych, o których
mowa w ust. 1, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty wynikającej z
dokumentu celnego, z uwzględnieniem
kwot wynikających z decyzji, o których
mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34
– nie więcej jednak niż 6000 zł.
8. W przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz
inne pojazdy samochodowe, o których
mowa w ust. 1, na podstawie umowy
najmu, dzierżawy, leasingu lub innej
umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60%
kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym
okresie użytkowania samochodów i
pojazdów, o których mowa w zdaniu
pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak
przekroczyć kwoty 6000 zł.
9. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do nabytych lub importowanych
części składowych zużytych do wytworzenia przez podatnika samochodów osobowych oraz innych pojazdów
samochodowych, o których mowa w
ust. 1, z uwzględnieniem przepisów
ust. 4-6, jeżeli te samochody i pojazdy
zostały zaliczone przez tego podatnika do środków trwałych w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym.
publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić inne niż wymienione
w:
1) ust. 2 pkt 5 dokumenty, na podstawie których można stwierdzić, że
pojazd jest pojazdem specjalnym,
2) ust. 4 dokumenty, na podstawie
których można określić dopuszczalną ładowność pojazdu oraz
liczbę miejsc (siedzeń)
– uwzględniając konieczność prawidłowej identyfikacji pojazdu na
potrzeby skorzystania z prawa do
odliczenia podatku naliczonego
oraz przepisy prawa Unii Europejskiej.
Art. 87
1. W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2,
jest w okresie rozliczeniowym wyższa od
kwoty podatku należnego, podatnik ma
prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub
do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
2. Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem
ust. 6, następuje w terminie 60 dni od
dnia złożenia rozliczenia przez podatnika
na rachunek bankowy podatnika w banku
mającym siedzibę na terytorium kraju lub
na rachunek podatnika w spółdzielczej
kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w
odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność
zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego
może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności
sprawdzających, kontroli podatkowej lub
postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub
postępowania kontrolnego na podstawie
przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli
przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym
mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę
wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
2. Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60
dni od dnia złożenia rozliczenia przez
podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę
na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie
oszczędnościowo-kredytowej, której
jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa
w odrębnych przepisach, lub na wska-
zany przez podatnika rachunek banku
lub na rachunek spółdzielczej kasy
oszczędnościowo-kredytowej,
jako
zabezpieczenie udzielanego przez ten
bank lub przez tę kasę kredytu, na
podstawie złożonego przez podatnika,
do naczelnika urzędu skarbowego, w
terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego
upoważnienia organu podatkowego,
potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do
przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu
skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji
rozliczenia podatnika dokonywanego
w ramach czynności sprawdzających,
kontroli podatkowej lub postępowania
podatkowego na podstawie przepisów
Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności
wykażą zasadność zwrotu, o którym
mowa w zdaniu poprzednim, urząd
skarbowy wypłaca należną kwotę wraz
z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności
podatku lub jego rozłożenia na raty.
2a. W przypadku wydłużenia terminu na
podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd
skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie
wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze,
jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w
urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie
wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli
wniosek wraz z zabezpieczeniem został
złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później,
zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od
dnia złożenia tego zabezpieczenia.
3. (uchylony).
3a. (uchylony).
4. (uchylony).
4a. Zabezpieczenie majątkowe, o którym
mowa w ust. 2a, może być złożone w formie:
1) gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej;
2) poręczenia banku;
3) weksla z poręczeniem wekslowym
banku;
4) czeku potwierdzonego przez krajowy
bank wystawcy czeku;
5) papierów wartościowych na okaziciela o określonym terminie wykupu wyemitowanych przez Skarb Państwa
lub Narodowy Bank Polski, bankowych papierów wartościowych i listów
zastawnych o określonym terminie
wykupu, wyemitowanych we własnym
imieniu i na własny rachunek przez
podmiot mogący być gwarantem lub
131
poręczycielem zgodnie z przepisami
Ordynacji podatkowej.
4b. Zabezpieczenie majątkowe, o którym
mowa w ust. 2a, dotyczące zwrotu podatku w wysokości nie większej niż wyrażonej w złotych kwocie odpowiadającej
równowartości 1000 euro, może być złożone w formie weksla. Przeliczenia kwoty
wyrażonej w euro dokonuje się według
średniego kursu euro ogłaszanego przez
Narodowy Bank Polski na ostatni dzień
roboczy okresu rozliczeniowego, którego
dotyczy zwrot podatku, w zaokrągleniu do
pełnych złotych.
4c. Do zabezpieczeń majątkowych, o których
mowa w ust. 2a, przepisy art. 33e-33g
Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.
4d. Naczelnik urzędu skarbowego odmawia
przyjęcia zabezpieczenia, jeżeli stwierdzi,
że złożone zabezpieczenie:
1) nie zapewni pokrycia w całości wypłacanej kwoty zwrotu, o której mowa w
ust. 2a, lub
2) nie zapewni w sposób pełny pokrycia
w terminie wypłacanej kwoty zwrotu – w przypadku zabezpieczenia z
określonym terminem ważności.
4e. Zabezpieczenie majątkowe zostaje zwolnione w dniu następującym po dniu:
1) zakończenia przez organ podatkowy
weryfikacji, o której mowa w ust. 2
– w przypadku zabezpieczenia, o którym mowa w ust. 2a;
2) w którym upłynęło 180 dni od dnia
złożenia deklaracji podatkowej, w której była wykazana kwota zwrotu podatku – w przypadku, o którym mowa
w ust. 5a.
4f. Zwolnienia zabezpieczenia nie dokonuje
się:
1) w przypadku wszczęcia, zgodnie z
przepisami Ordynacji podatkowej:
a) postępowania podatkowego w
zakresie rozliczenia, którego dotyczy zabezpieczenie – do czasu
zakończenia tego postępowania,
lub
b) kontroli podatkowej w zakresie
rozliczenia, którego dotyczy zabezpieczenie – do upływu terminu
3 miesięcy od dnia zakończenia
kontroli, jeżeli w tym terminie nie
wszczęto postępowania podatkowego;
2) w przypadku wszczęcia postępowania kontrolnego zgodnie z przepisami
o kontroli skarbowej w zakresie rozliczenia, którego dotyczy zabezpieczenie – do czasu zakończenia tego
postępowania;
3) w przypadku stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej
wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego
nienależną lub wyższą od kwoty należnej i ją otrzymał – do czasu uregulowania powstałej zaległości podatkowej.
132
5. Na umotywowany wniosek, podatnikom dokonującym dostawy towarów lub
świadczenia usług poza terytorium kraju i
niedokonującym sprzedaży opodatkowanej, przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8
pkt 1, w terminie określonym w ust. 2
zdanie pierwsze. Przepisy ust. 2 zdanie
drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje
się odpowiednio.
5a. W przypadku gdy podatnik nie wykonał
w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz
czynności wymienionych w art. 86 ust. 8
pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego
umotywowany wniosek złożony wraz z
deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu
od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na
terytorium kraju lub poza tym terytorium,
w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19.
Na pisemny wniosek podatnika urząd
skarbowy dokonuje zwrotu, o którym
mowa w zdaniu pierwszym, w terminie
60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie
skarbowym zabezpieczenie majątkowe.
Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie,
ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.
6. Na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest
obowiązany zwrócić różnicę podatku, o
której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni,
licząc od dnia złożenia rozliczenia, w
przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej,
wynikają z:
1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie
działalności gospodarczej (Dz.U. z
2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn.
zm.),
2) dokumentów
celnych,
deklaracji
importowej oraz decyzji, o których
mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34,
i zostały przez podatnika zapłacone,
3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia
usług, dla którego podatnikiem jest
ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich
nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku
należnego od tych transakcji
– przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się
odpowiednio.
7. Różnicę podatku niezwróconą przez
urząd skarbowy w terminach, o których
mowa w ust. 2 zdanie pierwsze i ust. 5a,
traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu
przepisów Ordynacji podatkowej.
8. (uchylony).
9. (uchylony).
10. Podatnik wymieniony w art. 16 może
otrzymać zwrot podatku do wysokości
kwoty określonej w art. 86 ust. 20.
10. Do zwrotu różnicy podatku podatniko‑
wi, o którym mowa w art. 16, stosuje
się odpowiednio przepisy ust. 2, 2a, 6 i
7.
10a. Upoważnienie, o którym mowa w ust.
2, powinno zawierać co najmniej:
1) datę wystawienia;
2) imię i nazwisko lub nazwę podatnika, nazwę banku lub spółdzielczej
kasy
oszczędnościowo-kredytowej udzielających kredytu oraz ich
adresy;
3) numery identyfikacji podatkowej
podatnika i banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej;
4) rachunek banku lub spółdzielczej
kasy
oszczędnościowo-kredytowej, na który ma być przekazany
zwrot;
5) wskazanie deklaracji podatkowej,
której dotyczy upoważnienie;
6) wskazanie kwoty zwrotu podatku,
która ma być przekazana jako zabezpieczenie kredytu;
7) podpis podatnika.
1) może określić przypadki, gdy przyjęcie przez podatnika w odpłatne używanie środków trwałych należących
do osób trzecich może być traktowane na równi z zakupem tych środków,
oraz warunki i tryb zwrotu różnicy podatku;
2) (uchylony);
3) określi przypadki, warunki i terminy
zwrotu podatku, o którym mowa w
ust. 10.
11. (uchylony).
12. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, wydając rozporządzenia, o których mowa w ust. 11, uwzględnia:
2) konieczność prawidłowego udokumentowania zwracanych kwot podatku;
12. (uchylony).
1) szczegółowy sposób przyjmowania
zabezpieczeń, o których mowa w
ust. 2a,
2) inne niż wymienione w ust. 4a formy
zabezpieczeń oraz sposób ich przyjmowania
– uwzględniając konieczność zabezpieczenia zwracanej kwoty podatku.
Art. 88
1. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:
1) (uchylony);
2) (uchylony);
3) (uchylony);
4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:
a) (uchylona),
b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez
podatników świadczących usługi
przewozu osób;
5) towarów i usług, których nabycie:
a) zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem
utraty zwolnienia określonego w
art. 113 ust. 1 lub 9 albo przed
dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków
określonych w art. 113 ust. 5 i 7,
b) nastąpiło w wyniku darowizny lub
nieodpłatnego świadczenia usługi.
5) (uchylony).
1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
podatku należnego nie stosuje się do
wydatków, o których mowa w art. 29a
ust. 7 pkt 3.
2. (uchylony).
3. (uchylony).
3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia
podatku należnego oraz zwrotu różnicy
podatku lub zwrotu podatku naliczonego
faktury i dokumenty celne w przypadku
gdy:
1) sprzedaż została udokumentowana
fakturami lub fakturami korygującymi:
a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
b) w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty
wykazanej na kopii;
b) (uchylona);
2) transakcja udokumentowana fakturą
nie podlega opodatkowaniu albo jest
zwolniona od podatku;
3) wystawiono więcej niż jedną fakturę
dokumentującą tę samą sprzedaż;
3) (uchylony);
4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
a) stwierdzają czynności, które nie
zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej
tych pozycji, dla których podane
zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy
art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego
– w części dotyczącej tych czynności;
5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odręb-
nymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6) zaświadczenie, o którym mowa w
art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym;
6) zaświadczenie, o którym mowa w
art. 86a ust. 5, zawiera informacje
niezgodne ze stanem faktycznym;
6) (uchylony);
7) wystawiono faktury, w których została
wykazana kwota podatku w stosunku
do czynności opodatkowanych, dla
których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej
tych czynności.
3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio
do duplikatów faktur.
4. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również
do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie
z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o
których mowa w art. 86 ust. 20.
4. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
podatku należnego nie stosuje się rów‑
nież do podatników, którzy nie są zare‑
jestrowani jako podatnicy VAT czynni,
zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przy‑
padków, o których mowa w art. 86 ust.
2 pkt 7.
5. (uchylony).
6. Nie stanowi podstawy do obniżenia
kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego kwota podatku naliczonego, o
której mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit.
c, w przypadku opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 25 ust. 2,
na terytorium kraju z powodu podania
numeru, o którym mowa w art. 97 ust.
10, w sytuacji gdy towary w momencie
zakończenia ich wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium państwa
członkowskiego innym niż terytorium
kraju.
Art. 88a
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych,
oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.
Art. 89
1. W odniesieniu do:
1) przedstawicielstw dyplomatycznych,
urzędów konsularnych oraz członków
personelu tych przedstawicielstw i
urzędów, a także innych osób zrównanych z nimi na podstawie ustaw,
umów lub zwyczajów międzynarodowych, jeżeli nie są obywatelami
polskimi i nie mają stałego pobytu na
terytorium kraju,
2) Sił Zbrojnych Państw-Stron Traktatu
Północnoatlantyckiego oraz Sił Zbrojnych Państw-Stron Traktatu Północ-
noatlantyckiego uczestniczących w
Partnerstwie dla Pokoju, wielonarodowych Kwater i Dowództw i ich personelu cywilnego,
3) podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej, z którego dokonywano
transakcji gospodarczych, stałego
miejsca zamieszkania lub zwykłego
miejsca pobytu na terytorium kraju,
niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju
– mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w
ust. 1a-1g oraz w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.
1a. Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3,
mogą ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem
importu na terytorium kraju, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku
na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub
podatek o podobnym charakterze, innym
niż terytorium kraju.
1b. W przypadku gdy towary lub usługi, od
których podatnik podatku od wartości
dodanej lub innego podatku o podobnym
charakterze ubiega się o zwrot podatku,
były wykorzystywane tylko częściowo do
wykonywania czynności dających prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego
o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozlicza on podatek od wartości dodanej lub podatek
o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju – podatnikowi przysługuje
zwrot podatku w proporcji, w jakiej towary
lub usługi związane są z wykonywaniem
czynności dających prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatnik ubiegający się
o zwrot podatku jest obowiązany w składanym wniosku przy określaniu wnioskowanej kwoty zwrotu podatku uwzględnić
proporcję obliczoną zgodnie ze zdaniem
pierwszym.
1c. Podmiotom, o których mowa w ust. 1
pkt 3, nie przysługuje zwrot podatku w
odniesieniu do kwot podatku:
1) zafakturowanych niezgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami wykonawczymi wydanymi na jej podstawie;
2) dotyczących czynności, o których
mowa w art. 2 pkt 8 lit. b i art. 13;
3) w odniesieniu do których, zgodnie z
przepisami ustawy oraz przepisami
wykonawczymi wydanymi na jej podstawie, nie przysługuje podatnikom,
o których mowa w art. 15, prawo do
obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
podatku należnego.
133
1d. Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3,
składają wnioski o dokonanie zwrotu podatku:
1) za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w przypadku gdy podmioty te posiadają siedzibę działalności
kraju;
2) na piśmie, zgodnie ze wzorem określonym w rozporządzeniu wydanym
na podstawie ust. 5, w przypadku gdy
podmioty te nie posiadają siedziby
działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym
niż terytorium kraju.
1e. W przypadku gdy proporcja, o której
mowa w ust. 1b, ulegnie zmianie po złożeniu wniosku o zwrot podatku – podatnik:
1) uwzględnia zmianę tej proporcji oraz
dokonuje odpowiedniej korekty kwot
podatku do zwrotu wynikającej ze
zmiany tej proporcji we wniosku o
zwrot podatku składanym w roku podatkowym następującym po roku podatkowym, za który lub którego część
złożony został ten wniosek;
2) składa korektę wniosku o zwrot podatku, jeżeli w roku podatkowym następującym po roku podatkowym, za
który lub którego część złożony został
ten wniosek, podatnik nie występuje o
zwrot podatku.
1f. Od kwoty podatku niezwróconej przez
urząd skarbowy podmiotom, o których
mowa w ust. 1 pkt 3, w terminach określonych w rozporządzeniu wydanym na
podstawie ust. 5 naliczane są odsetki.
1g. Kwoty zwrotu podatku uzyskane nienależnie przez podmioty, o których mowa w
ust. 1 pkt 3, podlegają zwrotowi do urzędu
skarbowego wraz z należnymi odsetkami
w wysokości określonej jak dla zaległości
podatkowych. W przypadku niezwrócenia
kwoty zwrotu podatku uzyskanej nienależnie wraz z należnymi odsetkami, podmiotom, o których mowa w ust. 1 pkt 3,
nie przysługują żadne dalsze zwroty do
wysokości niezwróconej kwoty wraz z odsetkami.
1h. Podatnik, o którym mowa w art. 15, ubiegający się o zwrot podatku od wartości
dodanej w odniesieniu do nabytych przez
niego towarów i usług lub w odniesieniu
do zaimportowanych przez niego towarów wykorzystywanych do wykonywania
czynności dających prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium kraju, składa wniosek za pomocą środków komunikacji elektronicznej o dokonanie takiego
zwrotu za pośrednictwem właściwego dla
podatnika naczelnika urzędu skarbowego
do właściwego państwa członkowskiego.
1i. Wniosek o dokonanie zwrotu, o którym
mowa w ust. 1h, nie jest przekazywany
do właściwego państwa członkowskiego
134
w przypadku gdy w okresie, do którego
odnosi się wniosek, podatnik:
1) nie był podatnikiem, o którym mowa w
art. 15;
2) dokonywał wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku innych niż transakcje, do których stosuje się art. 86
ust. 9;
3) był zwolniony od podatku na podstawie art. 113.
3) był podatnikiem, u którego sprzedaż była zwolniona od podatku na
podstawie art. 113.
1j. Naczelnik urzędu skarbowego wydaje postanowienie, na które służy zażalenie, o
nieprzekazaniu do właściwego państwa
członkowskiego wniosku o dokonanie
zwrotu, o którym mowa w ust. 1h. Podatnik jest powiadamiany o wydaniu postanowienia również za pomocą środków
komunikacji elektronicznej.
1k. W przypadku gdy towary lub usługi, od których podatnik, o którym mowa w art. 15,
ubiega się o zwrot podatku od wartości
dodanej, były wykorzystywane tylko częściowo do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku
na terytorium kraju, podatnik ubiegający
się o zwrot podatku jest obowiązany przy
określaniu wnioskowanej kwoty zwrotu
podatku uwzględnić proporcję obliczoną
zgodnie z art. 90 i 91. Proporcję tę wskazuje się w składanym wniosku.
1l. W przypadku gdy proporcja, o której
mowa w ust. 1k, ulegnie zmianie po złożeniu wniosku o zwrot podatku od wartości dodanej – podatnik:
1) uwzględnia zmianę tej proporcji oraz
dokonuje odpowiedniej korekty kwot
podatku do zwrotu wynikającej ze
zmiany tej proporcji we wniosku o
zwrot podatku od wartości dodanej
składanym w roku podatkowym następującym po roku podatkowym, za
który lub którego część złożony został
ten wniosek;
2) składa korektę wniosku o zwrot podatku od wartości dodanej, jeżeli w
roku podatkowym następującym po
roku podatkowym, za który lub którego część złożony został ten wniosek,
podatnik nie występuje o zwrot podatku od wartości dodanej.
właściwym do spraw zagranicznych, określi, w drodze rozporządzenia, przypadki i
tryb zwrotu podatku przedstawicielstwom
dyplomatycznym, urzędom konsularnym
oraz członkom personelu tych przedstawicielstw i urzędów, a także innym osobom zrównanym z nimi na podstawie
ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych, jeżeli nie są obywatelami polskimi i nie mają stałego pobytu na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli zwrot taki
wynika z porozumień międzynarodowych
lub zasady wzajemności.
publicznych, w porozumieniu z Ministrem
Obrony Narodowej, określi, w drodze
rozporządzenia, przypadki i tryb zwrotu
podatku Siłom Zbrojnym Państw-Stron
Traktatu Północnoatlantyckiego oraz
Siłom Zbrojnym Państw-Stron Traktatu
Północnoatlantyckiego uczestniczących
w Partnerstwie dla Pokoju, wielonarodowym Kwaterom i Dowództwom i ich personelowi cywilnemu.
4. Minister właściwy do spraw finansów publicznych przy wydawaniu rozporządzeń, o
których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia:
1) porozumienia międzynarodowe;
2) konieczność prawidłowego udokumentowania zwracanych kwot podatku;
3) potrzebę zapewnienia informacji o
towarach i usługach, od których nabycia podatek jest zwracany;
publicznych określi, w drodze rozporządzenia:
1) warunki, terminy i tryb zwrotu podatku
podmiotom, o których mowa w ust. 1
pkt 3, oraz sposób naliczania i wypłaty odsetek od kwot podatku niezwróconych w terminie,
2) wzór wniosku o zwrot podatku składany przez podmioty, o których mowa w
ust. 1d pkt 2,
3) informacje, jakie powinien zawierać
wniosek o zwrot podatku składany za
pomocą środków komunikacji elektronicznej,
4) sposób opisu niektórych informacji
zawartych we wniosku o zwrot podatku,
5) sposób i przypadki potwierdzania złożenia wniosku o zwrot podatku,
6) przypadki, w których podatnik ubiegający się o zwrot powinien złożyć
dodatkowe dokumenty, oraz rodzaje
tych dokumentów,
7) przypadki, w których podmiotom, o
których mowa w ust. 1 pkt 3, dokonującym sprzedaży przysługuje zwrot
podatku,
8) tryb zwrotu podatku w przypadkach, o
których mowa w ust. 1e
– uwzględniając konieczność prawidłowego udokumentowania zakupów, od
których przysługuje zwrot podatku,
potrzebę zapewnienia prawidłowej
informacji o wysokości zwracanych
kwot podatku i niezbędnych informacji o podmiocie ubiegającym się o
zwrot podatku jako podmiocie uprawnionym do otrzymania tego zwrotu,
potrzebę zapewnienia prawidłowego
naliczania odsetek za zwłokę, potrzebę wykorzystania środków komunikacji elektronicznej oraz przepisy Unii
Europejskiej.
6. W odniesieniu do organizacji humanitarnych, charytatywnych lub edukacyjnych, których działalność jest zaliczana
do działalności pożytku publicznego w
rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24
kwietnia 2003 r. o działalności pożytku
publicznego i o wolontariacie, oraz do
niektórych grup towarów mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach
określonych w rozporządzeniu wydanym
na podstawie ust. 7.
7. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, warunki zwrotu podatku organizacjom humanitarnym, charytatywnym
lub edukacyjnym z tytułu eksportu towarów oraz warunki, jakie muszą spełniać
te organizacje, żeby otrzymać taki zwrot,
uwzględniając:
1) sytuację gospodarczą państwa;
3) konieczność prawidłowego określenia
kwot zwracanego podatku;
4) konieczność zapewnienia informacji o
eksporcie towarów;
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, informacje, jakie powinien zawierać wniosek, o którym mowa w ust. 1h,
sposób opisu niektórych informacji, a także warunki i termin składania wniosków,
uwzględniając:
1) konieczność zapewnienia informacji o
prawie podatnika do obniżenia kwoty
naliczonego z tytułu zakupu towarów
i usług na terytorium kraju;
2) potrzebę zapewnienia niezbędnych
do ubiegania się o zwrot podatku od
wartości dodanej informacji o podatniku jako podmiocie uprawnionym do
otrzymania tego zwrotu;
3) potrzebę zapewnienia prawidłowej informacji o wysokości żądanych kwot
zwrotu podatku;
4) potrzebę zapewnienia informacji dotyczących towarów i usług związanych
z wnioskowanymi kwotami zwrotu podatku;
Rozdział 1a
Rozliczenie podatku w odniesieniu
do nieściągalnych wierzytelności
Art. 89a
1. Podatnik może skorygować podatek
należny z tytułu dostawy towarów lub
świadczenia usług na terytorium kraju w
przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona,
z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności
odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.
1. Podatnik może skorygować podstawę
opodatkowania oraz podatek należny z
tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.
Korekta dotyczy również podstawy
opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została
uprawdopodobniona.
1a. Nieściągalność wierzytelności uważa się
za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy
wierzytelność nie została uregulowana w
ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
1a. Nieściągalność wierzytelności uważa
się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została
uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek
formie w ciągu 150 dni od dnia upływu
terminu jej płatności określonego w
umowie lub na fakturze.
2. Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku
gdy spełnione są następujące warunki:
1) dostawa towaru lub świadczenie
usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1,
zarejestrowanego jako podatnik VAT
czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2) wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
2) (uchylony);
3) wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są
podatnikami zarejestrowanymi jako
podatnicy VAT czynni;
3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której
mowa w ust. 1:
a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako
podatnicy VAT czynni,
b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w
trakcie likwidacji;
4) wierzytelności nie zostały zbyte;
4) (uchylony);
5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły
2 lata, licząc od końca roku, w którym
została wystawiona;
6) wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a
dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował
należności w jakiejkolwiek formie.
6) (uchylony).
3. Korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy,
w którym upłynął termin określony w
ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozlicze-
3.
4.
4.
5.
5.
6.
6.
7.
7.
niu za okres, w którym wierzyciel uzyskał
potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.
Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia
odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o
którym mowa ust. 2 pkt 6.
Korekta, o której mowa w ust. 1, może
nastąpić w rozliczeniu za okres, w
którym nieściągalność wierzytelności
uznaje się za uprawdopodobnioną, pod
warunkiem że do dnia złożenia przez
wierzyciela deklaracji podatkowej za
ten okres wierzytelność nie została
uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek
formie.
W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została
uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w
rozliczeniu za okres, w którym należność
została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu
do tej części.
W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano
korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w
jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy
opodatkowania oraz kwoty podatku
należnego w rozliczeniu za okres, w
którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku
należnego zwiększa się w odniesieniu
do tej części.
Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty
podatku należnego określonej w ust. 1,
zawiadomić o korekcie, o której mowa
w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd
skarbowy wraz z podaniem kwot korekty
podatku należnego.
Wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje
korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla
niego naczelnika urzędu skarbowego
wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.
Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania
korekty podatku należnego wymienionej
w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia
zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.
(uchylony).
Przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli
pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32
ust. 2-4.
Przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem
istnieje związek, o którym mowa w art.
32 ust. 2-4.
135
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zawiadomienia, o którym mowa w ust. 5, uwzględniając konieczność zapewnienia niezbędnych
danych pozwalających na weryfikację
spełnienia obowiązku, o którym mowa
w art. 89b ust. 1, przez dłużnika.
Art. 89b
1. W przypadku otrzymania zawiadomienia,
o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i
nieuregulowania należności w terminie
14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany
do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu
lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku
należnego, o kwotę podatku wynikającą z
nieuregulowanych faktur, poprzez korektę
deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.
1. W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie
usług na terytorium kraju w terminie
150 dni od dnia upływu terminu jej
płatności określonego w umowie lub
na fakturze, dłużnik jest obowiązany
do korekty odliczonej kwoty podatku
wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu
za okres, w którym upłynął 150 dzień
od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
1a. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli
dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień
od dnia upływu terminu płatności tej
należności.
2. W przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu,
o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy
podatku naliczonego przypadającego na
nieuregulowaną część należności.
2. W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od
dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze,
korekta dotyczy podatku naliczonego
przypadającego na nieuregulowaną
część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.
3. Do zaległości podatkowych wynikających
z korekty podatku naliczonego, o którym
mowa w ust. 1, mają zastosowanie odrębne przepisy o odpowiedzialności osób
trzecich za zaległości podatkowe podatnika.
3. (uchylony).
4. W przypadku uregulowania należności
po dokonaniu korekty, o której mowa w
ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia
kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu
za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa
w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony
136
może zostać zwiększony w odniesieniu
do tej części.
5. Do zawiadomienia, o którym mowa w
ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy
Ordynacji podatkowej o doręczeniach.
5. (uchylony).
6. W przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w
ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego
lub organ kontroli skarbowej ustala
dodatkowe zobowiązanie podatkowe
w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur,
który nie został skorygowany zgodnie
z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą
odpowiedzialność za wykroczenie
skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.
Rozdział 2
Odliczanie częściowe podatku
oraz korekta podatku naliczonego
Art. 90
1. W stosunku do towarów i usług, które
są wykorzystywane przez podatnika do
wykonywania czynności, w związku z
którymi przysługuje prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
przysługuje, podatnik jest obowiązany do
odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w
stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego.
2. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w
ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę
podatku należnego o taką część kwoty
podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w
stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
3. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala
się jako udział rocznego obrotu z tytułu
czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z
którymi podatnikowi przysługuje prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
4. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym
na podstawie obrotu osiągniętego w roku
poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.
Proporcję tę zaokrągla się w górę do
najbliższej liczby całkowitej.
5. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie
wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy
towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zalicza-
ne przez podatnika do środków trwałych
oraz wartości niematerialnych i prawnych
podlegających amortyzacji, oraz gruntów
i praw wieczystego użytkowania gruntów,
jeżeli są zaliczane do środków trwałych
podatnika – używanych przez podatnika
na potrzeby jego działalności.
wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu
transakcji dotyczących nieruchomości
lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1
pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności
te są dokonywane sporadycznie.
wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:
1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych
transakcji finansowych;
2) usług wymienionych w art. 43 ust.
1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w
jakim transakcje te mają charakter
pomocniczy.
7. (uchylony).
8. Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym
mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w
poprzednim roku podatkowym był niższy
niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu
od kwoty podatku należnego przyjmują
proporcję wyliczoną szacunkowo, według
prognozy uzgodnionej z naczelnikiem
urzędu skarbowego, w formie protokołu.
9. Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy
podatnik uzna, że w odniesieniu do niego
kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.
9a. Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust.
2‑6 do obrotu nie wlicza się kwoty po‑
datku.
10. W przypadku gdy proporcja określona
zgodnie z ust. 2-8:
1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania
tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo
uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma
prawo uznać, że proporcja ta wynosi
0%.
publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, metody obliczania proporcji
inne niż określona w ust. 3 oraz warunki
ich stosowania, uwzględniając uwarunkowania obrotu gospodarczego oraz przepisy Unii Europejskiej.
12. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których podatnik
ma prawo uznać, że proporcja określona
zgodnie z ust. 2-8, która przekroczyła
98%, a kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z
zastosowania tej proporcji, w skali roku,
była równa lub większa niż 500 zł, wynosi 100%, oraz warunki ich stosowania,
uwzględniając uwarunkowania obrotu
gospodarczego oraz specyfikę wykonywanych czynności.
Art. 90a
1. W przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy,
licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa
podatnika została przez niego oddana
w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do
celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego
odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu
pierwszym, dokonuje się w deklaracji za
okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta
zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik
wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności
zwolnionych od podatku bez prawa do
odliczeń, korekta powinna uwzględniać
proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10,
zastosowaną przy odliczeniu.
przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.
Art. 91
1. Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie
z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w
art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12,
dla zakończonego roku podatkowego.
2. W przypadku towarów i usług, które na
podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty
podatku naliczonego przy ich nabyciu
lub wytworzeniu. W przypadku środków
trwałych oraz wartości niematerialnych i
prawnych, których wartość początkowa
nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
stosuje się odpowiednio, z tym że korekty
dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
2a. Obowiązek dokonywania korekt w ciągu
10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu
oddania gruntu w użytkowanie wieczyste;
w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.
3. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku
następującego po roku podatkowym, za
który dokonuje się korekty, a w przypadku
zakończenia działalności gospodarczej –
w deklaracji podatkowej za ostatni okres
rozliczeniowy.
4. W przypadku gdy w okresie korekty, o
której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
towarów lub usług, o których mowa w
ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te
towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających
opodatkowaniu u tego podatnika, aż do
końca okresu korekty.
korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się
w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż,
a w przypadku opodatkowania towarów
zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w
stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.
6. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
1) opodatkowane – w celu dokonania
korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi
jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze
wykorzystanie tego towaru lub usługi
jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub
niepodlegającymi opodatkowaniu.
7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio
w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
obniżenia kwot podatku należnego o całą
kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi
i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał
takiego prawa, a następnie zmieniło się
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od
tego towaru lub usługi.
7a. W przypadku towarów i usług, które na
podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
początkowa nie przekracza 15 000 zł,
korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2
zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej
zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana
ta następuje w okresie korekty.
7b. W przypadku towarów i usług innych niż
wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych
przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7,
dokonuje się na zasadach określonych w
ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.
7c. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku
należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b,
wyłącznie do wykonywania czynności,
w stosunku do których nie przysługuje
prawo do obniżenia podatku należnego,
lub wyłącznie do czynności, w stosunku
do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje
się w deklaracji podatkowej składanej za
okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła
ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się,
jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w
którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
7d. W przypadku zmiany prawa do obniżenia
podatku należnego o podatek naliczony
od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania
ich do czynności, w stosunku do których
przysługuje pełne prawo do obniżenia
podatku należnego lub do czynności, w
stosunku do których prawo do obniżenia
podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku
naliczonego dokonuje się w deklaracji
podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
8. Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi
nabyte do wytworzenia towaru, o którym
mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem
tego towaru do użytkowania.
9. W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
przedsiębiorstwa korekta określona w
ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę
przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, dla grupy podatników, inne
niż wymienione w ust. 1-9, warunki dokonywania korekt związanych z odliczeniem
kwoty podatku naliczonego oraz zwolnić
niektóre grupy podatników od dokonywania korekt, uwzględniając:
czynności;
2) uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami i usługami;
137
3) konieczność zapewnienia prawidłowego odliczenia kwoty podatku naliczonego.
Art. 92
określić:
1) (uchylony);
2) (uchylony);
3) przypadki, gdy kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu)
towarów lub usług oraz warunki i tryb
dokonywania tego zwrotu.
2. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, wydając rozporządzenia, o których mowa w ust. 1, uwzględnia:
2) konieczność prawidłowego udokumentowania czynności, od których
przysługuje zwrot podatku;
3) potrzebę zapewnienia jednakowego
traktowania podmiotów wykorzystujących w swojej działalności te same
towary;
właściwym do spraw rolnictwa i ministrem
właściwym do spraw rozwoju wsi, może
określić, w drodze rozporządzenia, listę
towarów i usług lub przypadki, w których
nabycie towarów i usług przez podatników prowadzących działalność rolniczą
nie uprawnia do obniżenia kwoty podatku
w całości lub w części lub zwrotu różnicy
podatku w całości lub w części, uwzględniając specyfikę działalności rolniczej, a
także mając na uwadze uwarunkowania
obrotu gospodarczego niektórymi towarami.
Art. 93
(uchylony).
Art. 94
(uchylony).
Art. 95
(uchylony).
Dział X
REJESTRACJA.
DEKLARACJE I INFORMACJE
PODSUMOWUJĄCE.
ZAPŁATA PODATKU
Rozdział 1
Rejestracja
Art. 96
1. Podmioty, o których mowa w art. 15, są
obowiązane przed dniem wykonania
138
pierwszej czynności określonej w art. 5
złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego
zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem
ust. 3.
2. W przypadku osób fizycznych, o których
mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie
przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i
usług i które będą wystawiały faktury przy
sprzedaży produktów rolnych.
3. Podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113
ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie
art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć
zgłoszenie rejestracyjne.
3. Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9
lub wykonujące wyłącznie czynności
zwolnione od podatku na podstawie
art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych
na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.
3a. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, którzy ustanowili przedstawiciela podatkowego, o którym mowa
w art. 18d ust. 1.
4. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje
podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w
przypadku podatników, o których mowa w
ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.
5. Jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3,
rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku
lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w
przypadku podatników zarejestrowanych
jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:
1) przed dniem dokonania pierwszej
sprzedaży towaru lub usługi, innych
niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-13 oraz
art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
1) przed dniem dokonania pierwszej
sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i
4‑41 lub przepisów wydanych na
podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej
sprzedaży;
2) przed dniem, w którym podatnik traci
prawo do zwolnienia, o którym mowa
w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3) przed początkiem miesiąca, w którym
podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o
którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3
oraz w art. 113 ust. 1, w przypadku
rezygnacji z tego zwolnienia;
3) przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwol-
nienia, o którym mowa w art. 43
ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w
przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4) przed dniem wykonania pierwszej
czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o
którym mowa w art. 113 ust. 9.
4) przed dniem wykonania pierwszej
czynności określonej w art. 5, w
przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust.
9, od pierwszej wykonanej czynności.
Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.
6. Jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest
on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika
urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika
VAT.
7. Zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w
wyniku śmierci podatnika dokonuje jego
następca prawny.
8. W przypadku gdy zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie zostało zgłoszone zgodnie z
ust. 6 i 7, naczelnik urzędu skarbowego
wykreśla z urzędu podatnika z rejestru
jako podatnika VAT.
9. Naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z
urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o
tym podatnika, jeżeli w wyniku podjętych
czynności sprawdzających okaże się, że
podatnik nie istnieje lub mimo podjętych
udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem
albo jego pełnomocnikiem.
10. Podatnicy zarejestrowani jako podatnicy
VAT czynni, którzy następnie zostali zwolnieni od podatku na podstawie art. 113
ust. 1 lub zgłosili, że będą wykonywać
wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43, pozostają w
rejestrze jako podatnicy VAT zwolnieni.
10. Podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, u których następnie
sprzedaż została zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub którzy następnie zgłosili, że będą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione
od podatku na podstawie art. 43, pozostają w rejestrze jako podatnicy VAT
zwolnieni.
11. Podatnik zarejestrowany jako podatnik
VAT czynny jest obowiązany umieszczać
numer identyfikacji podatkowej na fakturach oraz w ofertach.
11. (uchylony).
12. Jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest
obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika
urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana.
Obowiązek ten nie dotyczy przypadków,
gdy następuje wyłącznie zmiana danych
objętych obowiązkiem aktualizacji na
podstawie ustawy z dnia 13 października
1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2004 r.
Nr 269, poz. 2681, z późn. zm.). Zdanie
drugie nie ma zastosowania w przypadku,
gdy zgłaszana zmiana powoduje zmianę
właściwości organu podatkowego.
13. Na wniosek zainteresowanego naczelnik
urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno
sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca
interes prawny w złożeniu wniosku.
14. Na wniosek podatnika świadczącego
usługi międzynarodowego przewozu drogowego, polegającego na okazjonalnym
przewozie osób autobusami zarejestrowanymi na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
posiadającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego
świadczy te usługi, na terytorium państwa
kraju, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego
miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu
na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany do wydania kopii potwierdzenia zarejestrowania
podatnika jako podatnika VAT czynnego
w liczbie wskazanej we wniosku.
Art. 96a
W przypadku świadczenia usług międzynarodowego przewozu drogowego, polegającego
na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi na terytorium państwa
członkowskiego innym niż terytorium kraju,
przez podatników posiadających siedzibę
działalności gospodarczej lub stałe miejsce
prowadzenia działalności gospodarczej, z
którego świadczą te usługi, na terytorium
państwa członkowskiego innym niż terytorium
kraju, a w przypadku braku takiej siedziby
działalności gospodarczej lub stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej posiadających stałe miejsce zamieszkania albo
zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa
członkowskiego innym niż terytorium kraju,
kierujący pojazdem w trakcie wykonywania
tych przewozów na terytorium kraju jest obowiązany do:
1) posiadania potwierdzenia zarejestrowania tego podatnika jako podatnika
VAT czynnego lub kopii takiego potwierdzenia, o której mowa w art. 96
ust. 14 – w przypadku obowiązku
złożenia przez podatnika zgłoszenia
rejestracyjnego, o którym mowa w
art. 96 ust. 1, albo
2) posiadania wydruku potwierdzenia,
o którym mowa w art. 134a ust. 4
– w przypadku złożenia przez podatnika zgłoszenia, o którym mowa w
art. 134a ust. 1.
Art. 97
1. Podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania
jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani
przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia
zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym
mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia
wykonywania tych czynności.
2. Przepis ust. 1 stosuje się również do
podatników w rozumieniu art. 15 innych
niż wymienieni w ust. 1 i osób prawnych
niebędących podatnikami w rozumieniu
art. 15, u których wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przekroczyła kwotę, o której mowa w art. 10
ust. 1 pkt 2, oraz tych, którzy zamierzają
skorzystać z możliwości określonej w
art. 10 ust. 6.
również do podatników, o których mowa
w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i
2, którzy:
1) nabywają usługi, do których stosuje
się art. 28b, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług;
2) świadczą usługi, do których stosuje
się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub
osób prawnych niebędących takimi
podatnikami, zidentyfikowanych na
potrzeby podatku od wartości dodanej.
3a. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, którzy ustanowili przedstawiciela podatkowego, o którym mowa
w art. 18d ust. 1.
4. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje
podmiot, który dokonał zawiadomienia
zgodnie z ust. 1, jako podatnika VAT UE.
5. (uchylony).
6. (uchylony).
7. (uchylony).
8. (uchylony).
9. Naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie podmiotu, o którym
mowa w ust. 1-3, jako podatnika VAT UE.
10. Podmioty, o których mowa w ust. 1-3,
zarejestrowane jako podatnicy VAT UE,
które uzyskały potwierdzenie zgodnie
z ust. 9, podając numer, pod którym są
zidentyfikowane na potrzeby podatku,
przy:
1) dokonywaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
2) dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów,
3) świadczeniu usług, do których stosuje
się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników
podatku od wartości dodanej lub osób
prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby
podatku od wartości dodanej,
4) nabywaniu usług, do których stosuje
się art. 28b, dla których są podatnikami z tytułu importu usług
– są obowiązane do posługiwania się
numerem identyfikacji podatkowej
poprzedzonym kodem PL.
11. (uchylony).
12. (uchylony).
13. W przypadku zaprzestania przez podmiot
zarejestrowany jako podatnik VAT UE wykonywania czynności, o których mowa w
ust. 1 i 3, podmiot ten jest obowiązany na
piśmie zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego przez aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego; zgłoszenie składa
się w terminie 15 dni, licząc od dnia zaistnienia tej okoliczności.
14. Zgłoszenie, o którym mowa w ust. 13,
stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podmiotu z
rejestru jako podatnika VAT UE.
15. W przypadku gdy podmiot, o którym
mowa w ust. 1-3, nie złoży za 6 kolejnych
miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracji
podatkowej, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podmiot z rejestru
jako podatnika VAT UE i powiadamia go o
powyższym.
16. Wykreślenie podatnika z rejestru jako
podatnika VAT, o którym mowa w art. 96
ust. 6, 8 i 9, jest równoznaczne z wykreśleniem go z rejestru jako podatnika VAT UE.
17. Na wniosek zainteresowanego biuro
wymiany informacji o podatku VAT lub
naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zidentyfikowanie lub nie potwierdza
zidentyfikowania określonego podmiotu
na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Zainteresowanym może być zarówno sam
podatnik, o którym mowa w art. 15, jak i
osoba prawna, która nie jest takim podatnikiem, mający interes prawny w złożeniu
wniosku.
17. Naczelnik urzędu skarbowego lub
wyznaczona przez ministra właściwe‑
go do spraw finansów publicznych
jednostka organizacyjna, na wniosek
zainteresowanego, potwierdza ziden‑
tyfikowanie określonego podmiotu na
potrzeby transakcji wewnątrzwspól‑
notowych na terytorium państwa
kraju albo informuje o braku takiego
potwierdzenia. Zainteresowanym może
być podatnik, o którym mowa w art. 15,
lub osoba prawna, która nie jest takim
podatnikiem, mający interes prawny w
uzyskaniu potwierdzenia.
18. Wniosek, o którym mowa w ust. 17, składa się na piśmie, faksem lub telefonicznie
albo pocztą elektroniczną.
19. Biuro wymiany informacji o podatku VAT
lub naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zidentyfikowanie lub nie potwierdza zidentyfikowania podmiotu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych
139
na piśmie, faksem lub telefonicznie albo
pocztą elektroniczną.
19. (uchylony)
publicznych wyznaczy, w drodze roz‑
porządzenia, jednostkę organizacyjną
do celów dokonywania potwierdzenia
zidentyfikowania określonego podmio‑
tu na potrzeby transakcji wewnątrz‑
wspólnotowych na terytorium państwa
kraju oraz informowania o braku ta‑
kiego potwierdzenia, uwzględniając
konieczność zapewnienia sprawności
postępowania w tych sprawach.
2.
3.
Art. 98
1) może określić podatników innych niż
wymienieni w art. 96 ust. 3, niemających obowiązku składania zgłoszenia
rejestracyjnego,
2) określi wzór zgłoszenia rejestracyjnego, wzór potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT,
wzór potwierdzenia zarejestrowania
osoby prawnej oraz podatnika jako
podatnika VAT UE i wzór zgłoszenia
o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, o
których mowa w art. 96 ust. 1, 4 i 6
oraz art. 97 ust. 9,
3) określi niezbędne elementy wniosku,
o którym mowa w art. 97 ust. 17, oraz
niezbędne elementy potwierdzenia, o
którym mowa w art. 97 ust. 19, oraz
przypadki, w których biuro wymiany
informacji o podatku VAT wydaje pisemne potwierdzenie
– uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowej identyfikacji podatników oraz wymagania związane z
wymianą informacji o dokonywanych
nabyciach i dostawach wewnątrzwspólnotowych.
właściwym do spraw informatyzacji, może
określić, w drodze rozporządzenia, sposób oraz warunki organizacyjno-techniczne składania w formie elektronicznej zgłoszenia rejestracyjnego i jego aktualizacji
oraz zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 96 i 97,
a także ich strukturę, uwzględniając potrzebę zapewnienia im bezpieczeństwa,
wiarygodności, niezaprzeczalności, nienaruszalności oraz znakowania czasem.
3. (uchylony).
Rozdział 2
Deklaracje
Art. 99
1. Podatnicy, o których mowa w art. 15, są
obowiązani składać w urzędzie skarbo-
140
4.
5.
6.
7.
7.
wym deklaracje podatkowe za okresy
miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym
miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i
art. 133.
Mali podatnicy, którzy wybrali metodę
kasową, składają w urzędzie skarbowym
deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.
Podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni
niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje
podatkowe, o których mowa w ust. 2, po
uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej
do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa.
Podatnik rozpoczynający w trakcie roku
podatkowego wykonywanie czynności
podlegających opodatkowaniu dokonuje
zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu
pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym
rozpoczął wykonywanie tych czynności.
Podatnicy, o których mowa w ust. 3, mogą
ponownie składać deklaracje podatkowe
za okresy miesięczne, nie wcześniej jednak niż po upływie 4 kwartałów, za które
składali deklaracje kwartalne, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika
urzędu skarbowego w terminie do dnia
złożenia deklaracji podatkowej za pierwszy miesięczny okres rozliczeniowy, jednak nie później niż z dniem upływu terminu złożenia tej deklaracji.
Podatnicy, którzy utracili prawo do stosowania metody kasowej, składają deklaracje podatkowe za okresy miesięczne
począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło
przekroczenie kwot powodujące utratę
prawa do rozliczania się metodą kasową.
Przepis ust. 3 zdanie pierwsze stosuje się
odpowiednio.
Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio do
podatników, którzy zrezygnowali z prawa
do rozliczania się metodą kasową.
Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od
podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na
podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot
podatku naliczonego zgodnie z art. 87
lub przepisami wydanymi na podstawie
art. 92 ust. 1 pkt 3 albo są obowiązani do
dokonania korekty podatku odliczonego,
o której mowa w art. 90a lub art. 91.
Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest
art. 113, oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione
od podatku na podstawie art. 43 ust. 1
lub przepisów wydanych na podstawie
art. 82 ust. 3, chyba że przysługuje im
zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub
przepisami wydanymi na podstawie
art. 92 ust. 1 pkt 3 albo są obowiązani
do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a lub
art. 91.
7. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na
podstawie art. 113 oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art.
43 ust. 1 lub na podstawie przepisów
wydanych na podstawie art. 82 ust. 3,
chyba że:
1) przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami
wydanymi na podstawie art. 92 ust.
1 pkt 3;
2) są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a lub art. 91, lub
3) są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust.
4, lub uprawnieni do dokonania
korekty, o której mowa w art. 89b
ust. 4.
7a. W przypadku zawieszenia wykonywania
działalności gospodarczej na podstawie
przepisów o swobodzie działalności gospodarczej podatnicy nie mają obowiązku
składania deklaracji, o których mowa w
ust. 1 i 2, za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy.
7b. Zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych, o którym mowa w
ust. 7a, nie dotyczy:
1) (uchylony);
2) podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3) podatników dokonujących importu
usług lub nabywających towary – w
zakresie których są podatnikiem;
4) okresów rozliczeniowych, w których
zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie dotyczyło pełnego okresu rozliczeniowego;
5) okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia
podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu
oraz za które jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.
8. Podatnicy wymienieni w art. 15, inni niż
zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni
i osoby prawne niebędące podatnikami
w rozumieniu art. 15, u których wartość
wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przekroczyła kwotę, o której mowa w
art. 10 ust. 1 pkt 2, lub którzy skorzystali
z możliwości wymienionej w art. 10 ust. 6,
są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe w zakresie
dokonywanych nabyć za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.
8a. W przypadku podatnika wymienionego w art. 15, innego niż zarejestrowany
jako podatnik VAT czynny, który ustanowił przedstawiciela podatkowego, o
którym mowa w art. 18d ust. 1, deklaracje podatkowe składa we własnym
imieniu na jego rzecz przedstawiciel
podatkowy za okresy miesięczne w
terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.
9. W przypadku gdy podatnicy wymienieni
w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 nie mają
obowiązku składania deklaracji podatkowej, o którym mowa w ust. 1-3 lub 8, deklarację podatkową składa się w terminie
miesiącu, w którym powstał obowiązek
podatkowy.
10. W przypadku gdy podatnicy, o których
mowa w art. 15, oraz podmioty niebędące podatnikami wymienionymi w art. 15,
niemające obowiązku składania deklaracji podatkowej, o którym mowa w ust. 1-3
lub w ust. 8, dokonują jedynie wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu, deklarację podatkową w
zakresie nabywanych nowych środków
transportu składa się w terminie 14 dni od
dnia powstania obowiązku podatkowego
z tego tytułu.
11. Podatnicy, o których mowa w art. 16, składają w urzędzie skarbowym deklaracje
podatkowe w terminie do ostatniego dnia
miesiąca następującego po miesiącu, w
którym powstał obowiązek podatkowy.
12. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu
różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku
naliczonego lub różnicy podatku, o której
mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w
kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi
je w innej wysokości.
13. (uchylony).
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o
których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego
ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich
składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1‑3, 8 i
9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz
terminu i miejsca ich składania, w celu
umożliwienia rozliczenia podatku.
14a. Minister właściwy do spraw finansów
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór deklaracji podatkowej,
o której mowa w ust. 8a, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego
jej wypełnienia oraz terminu i miejsca
jej składania, w celu umożliwienia
przedstawicielowi podatkowemu rozliczenia we własnym imieniu i na rzecz
podatnika, którego jest przedstawicielem, wewnątrzwspólnotowych dostaw
towarów.
14b. Minister właściwy do spraw finansów
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 10 i 11,
wraz z objaśnieniami co do sposobu
prawidłowego ich wypełnienia oraz
terminu i miejsca ich składania, w celu
umożliwienia rozliczenia wewnątrzwspólnotowych nabyć i wewnątrzwspólnotowych dostaw nowych środków transportu.
15. (uchylony).
16. (uchylony).
4.
Rozdział 3
Informacje podsumowujące
Art. 100
1. Podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są
obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:
1) wewnątrzwspólnotowych dostawach
towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i
3, do których ma zastosowanie art. 42
ust. 1, na rzecz podatników podatku
od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby
podatku od wartości dodanej,
2) wewnątrzwspólnotowych nabyciach
towarów, o których mowa w art. 9
ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników
podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od
wartości dodanej,
3) dostawach towarów zgodnie z art. 136
ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób
prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
4) usługach, do których stosuje się
art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób
prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
świadczonych na terytorium państwa
kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których
zobowiązanym do zapłaty podatku od
wartości dodanej jest usługobiorca
– zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.
2. Przepis ust. 1 pkt 2 w zakresie wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, o których
mowa w art. 9 ust. 1, stosuje się również
do osób prawnych niebędących podatnikami w rozumieniu art. 15, zarejestrowanych jako podatnicy VAT UE.
3. Informacje podsumowujące składa się za
okresy miesięczne, w terminie do 15. dnia
5.
6.
7.
8.
miesiąca następującego po miesiącu, w
którym powstał obowiązek podatkowy
z tytułu dokonania transakcji, o których
mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4, 6 i
7.
Informacje podsumowujące mogą być
składane za okresy kwartalne w terminie
kwartale, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu dokonania transakcji,
o których mowa w ust. 1, w przypadku
gdy dotyczą one:
1) transakcji, o których mowa w ust. 1
pkt 1 i 3, jeżeli całkowita wartość tych
transakcji, bez podatku od wartości
dodanej, nie przekracza w danym
kwartale i w żadnym z czterech poprzednich kwartałów kwoty 250 000
zł;
pkt 2, jeżeli całkowita wartość tych
transakcji, bez podatku, nie przekracza w danym kwartale 50 000 zł;
pkt 4.
Składający informacje podsumowujące
za okresy kwartalne, u których:
1) całkowita wartość transakcji, o których
mowa w ust. 1 pkt 1 i 3, bez podatku
od wartości dodanej, przekroczyła w
danym kwartale kwotę 250 000 zł lub
2) całkowita wartość transakcji, o których mowa w ust. 1 pkt 2, bez podatku, przekroczyła w danym kwartale
kwotę 50 000 zł
– są obowiązani do składania informacji podsumowujących za okresy miesięczne, z uwzględnieniem ust. 6.
informacje podsumowujące za poszczególne miesiące, które upłynęły od rozpoczęcia danego kwartału, są składane w
terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przekroczono
odpowiednio kwotę 250 000 zł lub 50 000
zł, z tym że jeżeli przekroczenie kwoty
nastąpiło w trzecim miesiącu kwartału,
składana jest jedna informacja podsumowująca za ten kwartał.
Informacje podsumowujące składane za
pomocą środków komunikacji elektronicznej składa się do 25. dnia miesiąca następującego po okresie, o którym mowa
w ust. 3-6.
Informacja podsumowująca powinna zawierać następujące dane:
1) nazwę lub imię i nazwisko podmiotu
składającego informację podsumowującą oraz jego numer identyfikacji
podatkowej podany w potwierdzeniu
dokonanym przez naczelnika urzędu
skarbowego zgodnie z art. 97 ust. 9,
który zastosował dla transakcji, o których mowa w ust. 1;
2) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo
członkowskie właściwe dla podatnika podatku od wartości dodanej lub
141
osoby prawnej niebędącej takim podatnikiem, nabywających towary lub
usługi, zawierający dwuliterowy kod
stosowany dla podatku od wartości
dodanej;
3) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo
członkowskie właściwe dla podatnika
podatku od wartości dodanej dokonującego dostawy towarów, zawierający
dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej – w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2;
4) łączną wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, wyrażoną
zgodnie z art. 31, łączną wartość
wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w tym również łączną wartość
dostawy towarów, o której mowa w
ust. 1 pkt 3, łączną wartość świadczonych usług, o których mowa w ust. 1
pkt 4 – w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów.
4) łączną wartość wewnątrzwspólno‑
towego nabycia towarów, łączną
wartość
wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów, w tym również
łączną wartość dostawy towarów,
o której mowa w ust. 1 pkt 3, łącz‑
ną wartość świadczonych usług,
o których mowa w ust. 1 pkt 4 – w
odniesieniu do poszczególnych
kontrahentów.
9. W przypadku transakcji, o której mowa w
art. 136, informacja podsumowująca powinna dodatkowo zawierać adnotację, że
nabycie i dostawa zostały dokonane w ramach wewnątrzwspólnotowych transakcji
trójstronnych.
10.Na potrzeby ust. 1 pkt 4 zobowiązanym
do zapłaty podatku od wartości dodanej
na terytorium państwa członkowskiego, na którym, zgodnie z art. 28b, ma
miejsce świadczenie usług, jest usługobiorca, jeżeli podatnik, o którym mowa
w art. 15, będący usługodawcą nie posiada na terytorium tego państwa członkowskiego:
1) siedziby działalności gospodarczej
lub stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej;
2) siedziby działalności gospodarczej,
posiada natomiast na tym terytorium
stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym to stałe
miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
usługodawcy, jeżeli usługodawca
posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na tym
terytorium, nie uczestniczy w tych
transakcjach.
11. Na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym
mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4,
142
przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się
odpowiednio.
11. Na potrzeby określenia momentu po‑
wstania obowiązku podatkowego, o
którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie
świadczenia usług wymienionych w
ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19a ust. 1‑3 i
8 stosuje się odpowiednio.
12. Przedstawiciel podatkowy, o którym
mowa w art. 18d ust. 1, składa, za
okresy miesięczne, informacje podsumowujące zawierające zbiorcze
informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów,
do rozliczenia których został upoważniony.
Art. 101
W przypadku stwierdzenia jakichkolwiek
błędów w złożonych informacjach podsumowujących podmiot, który złożył informację
podsumowującą, jest obowiązany złożyć niezwłocznie korektę błędnej informacji podsumowującej.
Art. 102
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji podsumowującej
wraz z objaśnieniami co do sposobu jej
wypełnienia, terminu i miejsca składania
oraz wzór korekty informacji podsumowującej wraz z objaśnieniami co do sposobu
jej wypełnienia, uwzględniając specyfikę
wykonywania niektórych czynności oraz
przepisy Unii Europejskiej.
2. (uchylony).
Rozdział 4
Zapłata podatku
Art. 103
1. Podatnicy oraz podmioty wymienione w
art. 108 są obowiązani, bez wezwania
naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy
miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym
powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem
ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.
2. Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2
i 3, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i
wpłacania podatku za okresy kwartalne w
terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu
skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2a-2g,
3 i 4 oraz art. 33.
2a. Podatnicy, o których mowa w art. 99
ust. 3, inni niż mali podatnicy, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do wpłacania zaliczek
na podatek za pierwszy oraz za drugi
miesiąc kwartału w wysokości 1/3 kwoty
należnego zobowiązania podatkowego
wynikającej z deklaracji podatkowej zło-
żonej za poprzedni kwartał – w terminie
każdym z kolejnych miesięcy, za które
jest wpłacana zaliczka.
2b.Kwotę należnego zobowiązania podatkowego przyjmuje się za zerową, jeżeli
w wyniku rozliczenia za dany kwartał,
zobowiązanie takie nie wystąpi lub jeżeli z rozliczenia tego będzie wynikała
kwota zwrotu podatku naliczonego lub
różnicy podatku, o której mowa w art. 87
ust. 1.
2c. W przypadku podatników, u których w
poprzednim kwartale należne zobowiązanie podatkowe było zerowe w rozumieniu ust. 2b, nie powstaje obowiązek
wpłacania zaliczek na podatek. Podatnik
może wpłacić zaliczkę na podatek w wysokości faktycznego rozliczenia za miesiąc, za który jest wpłacana zaliczka na
podatek.
2d. Przepisy ust. 2a-2c stosuje się odpowiednio do podatników:
1) rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności
określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość
sprzedaży przekroczy, w proporcji
do okresu prowadzonej działalności
gospodarczej, kwoty określone w
art. 2 pkt 25, z tym że w kwartale, w
którym podatnik rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej, nie
powstaje obowiązek wpłacania zaliczek;
2) którzy w trakcie roku podatkowego
przekroczą kwoty, o których mowa w
art. 2 pkt 25, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku
podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 – kwoty określone zgodnie z pkt 1, z tym że wpłata
zaliczek obowiązuje od kwartału następującego po kwartale, w którym
nastąpiło to przekroczenie.
2e. Podatnicy rozpoczynający dokonywanie
rozliczeń za okresy kwartalne, którzy
w poprzednim kwartale rozliczali się za
okresy miesięczne – zaliczki, o których
mowa w ust. 2a, wpłacają w pierwszym
kwartale, za który będą się rozliczać za
okresy kwartalne, w wysokości:
1) za pierwszy miesiąc tego kwartału
– w wysokości należnego zobowiązania podatkowego za pierwszy miesiąc
ostatniego kwartału, w którym rozliczali się za okresy miesięczne,
2) za drugi miesiąc tego kwartału – w
wysokości należnego zobowiązania
podatkowego za drugi miesiąc ostatniego kwartału, w którym rozliczali się
za okresy miesięczne
– przy czym przepis ust. 2c stosuje się
odpowiednio.
2f. Podatnicy, o których mowa w ust. 2a-2e,
mogą wpłacać zaliczki w wysokości faktycznego rozliczenia za miesiąc, za który
wpłacana jest zaliczka, pod warunkiem
pisemnego zawiadomienia naczelnika
urzędu skarbowego. Zawiadomienie należy złożyć najpóźniej z chwilą wpłaty
zaliczki za pierwszy miesiąc pierwszego
kwartału, od którego zaliczki będą ustalane w wysokości określonej w zdaniu
pierwszym, jednak nie później niż z upływem terminu do jej zapłaty.
2g. Podatnik może zrezygnować z metody obliczania zaliczek, o której mowa
w ust. 2f, nie wcześniej niż po upływie
dwóch kwartałów. Za rezygnację z tej
metody obliczania wysokości zaliczek
uznaje się wpłacenie zaliczki za pierwszy
miesiąc kwartału w wysokości obliczonej
zgodnie z ust. 2a.
ust. 10, podatnicy są obowiązani, bez
wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku w
terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego na rachunek urzędu
skarbowego.
4. Przepis ust. 3 stosuje się również w
przypadku
wewnątrzwspólnotowego
nabycia nowych środków transportu lub
innych środków transportu, od których
podatek jest rozliczany zgodnie z art. 99
ust. 1‑3 lub 8, jeżeli środek transportu
ma być przez nabywcę zarejestrowany
na terytorium kraju lub jeżeli nie podlega
rejestracji, a jest użytkowany na terytorium kraju.
5. W przypadkach, o których mowa w ust. 3
i 4, podatnicy są obowiązani przedłożyć
naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnie z ustalonym wzorem informację o
nabywanych środkach transportu. Do informacji dołącza się kopię faktury potwierdzającej nabycie środka transportu przez
podatnika.
6. Informacja, o której mowa w ust. 5, wraz
z kopią faktury potwierdzającej nabycie
środka transportu i dowodem zapłaty,
stanowią podstawę do wydania zaświadczenia, o którym mowa w art. 105 ust. 1
pkt 1.
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o której mowa
w ust. 5, uwzględniając konieczność
zapewnienia prawidłowej identyfikacji
środka transportu, w tym jego przebieg
oraz datę pierwszego dopuszczenia do
użytku.
Art. 104
1. Przepisy art. 21 i art. 86 ust. 16-18 stosuje się również do podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego
wykonywanie czynności określonych w
art. 5, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w
proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, kwot określonych w
art. 2 pkt 25.
1. Przepisy art. 21 i art. 86 ust. 10e stosu‑
je się również do podatnika rozpoczy‑
nającego w trakcie roku podatkowego
wykonywanie czynności określonych
w art. 5, jeżeli przewidywana przez
podatnika wartość sprzedaży nie prze‑
kroczy, w proporcji do okresu pro‑
wadzonej działalności gospodarczej,
kwot określonych w art. 2 pkt 25.
2. W przypadku przekroczenia kwot określonych zgodnie z ust. 1 podatnik traci
prawo do rozliczania się metodą kasową
począwszy od okresu rozliczeniowego
następującego po kwartale, w którym nastąpiło to przekroczenie, oraz w następnym roku podatkowym.
Art. 105
1. Naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków
transportu są obowiązani do wydawania
zaświadczeń potwierdzających:
1) uiszczenie przez podatnika podatku
– w przypadkach, o których mowa w
art. 103 ust. 3 i 4, lub
2) brak obowiązku uiszczenia podatku z
tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego
niż terytorium kraju pojazdów, które
mają być dopuszczone do ruchu na
terytorium kraju.
2. W przypadku, o którym mowa w ust. 1
pkt 2, zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera
w szczególności:
1) dane identyfikujące pojazd;
2) datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku;
3) przebieg pojazdu;
4) cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę;
5) dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy.
3. Do wniosku, o którym mowa w ust. 2, załącza się umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę
oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym
przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.
4. Załączone do wniosku dokumenty, o
których mowa w ust. 3, urząd skarbowy zwraca, przy wydawanym zgodnie z
ust. 1 zaświadczeniu, wnioskodawcy.
5. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia,
wzór wniosku, o którym mowa w ust. 2,
uwzględniając konieczność zapewnienia
niezbędnych danych pozwalających na
stwierdzenie braku obowiązku, o którym
mowa w ust. 1 pkt 2.
publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory zaświadczeń, o których
mowa w ust. 1, uwzględniając konieczność zapewnienia danych niezbędnych
do zidentyfikowania pojazdu, którego dotyczy zaświadczenie.
Dział XI
DOKUMENTACJA
Rozdział 1
Faktury
Art. 106
1. Podatnicy, o których mowa w art. 15, są
obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży,
datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i
nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5
oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.
1a. W przypadkach, o których mowa w art. 17
ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i
kwoty podatku.
dostawy towarów lub świadczenia usług,
dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub
zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania
tych czynności jest terytorium państwa
członkowskiego inne niż terytorium kraju
lub terytorium państwa trzeciego i dla tych
czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub
– w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.
3. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych
przed wydaniem towaru lub wykonaniem
usługi.
4. Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3,
nie mają obowiązku wystawiania faktur, o
których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób
podatnicy są obowiązani do wystawienia
faktury.
5. Przepisu ust. 4 zdanie pierwsze nie stosuje się w przypadku sprzedaży wysyłkowej
z terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu, które w każdym przypadku muszą być
potwierdzone fakturami.
6. W przypadku wewnątrzwspólnotowej
dostawy nowych środków transportu dla
nabywcy, który nie podał dla tej czynności numeru identyfikacyjnego, nadanego
dla transakcji wewnątrzwspólnotowych
przez państwo członkowskie właściwe
dla nabywcy, podatnik wystawia fakturę
w trzech egzemplarzach; oryginał faktury jest wydawany nabywcy; jedną z kopii faktury podatnik pozostawia w swojej
dokumentacji, drugą przesyła w terminie
14 dni od dnia dokonania dostawy do biura wymiany informacji o podatku VAT.
7. W przypadku czynności wymienionych
w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest
ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla
143
którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne;
za dany okres rozliczeniowy podatnik
może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane
także dla udokumentowania zwróconych
kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o
podobnym charakterze.
7. W przypadku czynności wymienionych
w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem
jest ich nabywca, oraz świadczenia
usług, dla którego podatnikiem jest
ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres
rozliczeniowy podatnik może wystawić
jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury
wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych
dopłat o podobnym charakterze.
1) określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny
zawierać, oraz sposób i okres ich
przechowywania;
2) może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3) może określić przypadki, w których
faktury mogą być wystawiane przez
inne podmioty niż wymienione w
ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady
i warunki wystawiania faktur w takich
przypadkach.
9. Minister właściwy do spraw finansów publicznych przy wydawaniu rozporządzeń, o
których mowa w ust. 8, uwzględnia:
1) konieczność zapewnienia odpowiedniego dokumentowania dostawy towarów lub świadczenia usług i identyfikacji czynności dokonanych przez
grupy podatników;
3) stosowane techniki rozliczeń;
4) specyfikę niektórych rodzajów działalności związaną z liczbą lub rodzajem
wykonywanych czynności.
publicznych w porozumieniu z ministrem
właściwym do spraw informatyzacji może
określić, w drodze rozporządzenia, sposób i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej,
uwzględniając:
1) konieczność odpowiedniego dokumentowania sprzedaży i identyfikacji
czynności dokonanych przez grupy
podatników;
3) konieczność zapewnienia jednoznacznej identyfikacji wystawcy faktury oraz
konieczność zapewnienia bezpieczeń-
144
stwa, wiarygodności, niezaprzeczalności i nienaruszalności wystawianym
i przesyłanym fakturom;
4) stosowane techniki w zakresie wystawiania i przesyłania dokumentów
w formie elektronicznej i kodowania
danych w tych dokumentach.
właściwym do spraw informatyzacji, może
określić, w drodze rozporządzenia, zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi
kontroli skarbowej faktur przesyłanych
drogą elektroniczną, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskiej, potrzebę
zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku oraz stosowane techniki
w zakresie przesyłania danych w formie
elektronicznej i kodowania tych danych.
rozporządzenia, w odniesieniu do niektórych rodzajów usług lub towarów, inny
niż określony w art. 31a ust. 1 sposób
przeliczania wykazywanych na fakturach
kwot w walutach obcych, stosowanych do
określenia podstawy opodatkowania, z
uwzględnieniem specyfiki rozliczania należności z tytułu świadczenia tych usług
lub dostaw tych towarów.
Art. 106
(uchylony).
Art.106a
Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się
do:
1) sprzedaży, z wyjątkiem przypad‑
ków, o których mowa w art. 17 ust.
1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których
usługodawca lub dokonujący do‑
stawy towarów nie rozlicza podatku
należnego i faktura dokumentująca
te transakcje nie jest wystawiana
przez usługobiorcę lub nabywcę
towarów w imieniu i na rzecz usłu‑
godawcy lub dokonującego dosta‑
wy towarów;
2) dostawy towarów i świadczenia
usług dokonywanych przez po‑
datnika posiadającego na teryto‑
rium kraju siedzibę działalności
gospodarczej lub stałe miejsce
prowadzenia działalności gospo‑
darczej, z którego dokonywane są
te czynności, a w przypadku braku
na terytorium kraju siedziby dzia‑
łalności gospodarczej oraz stałego
miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej – posiadającego na
terytorium kraju stałe miejsce za‑
mieszkania albo zwykłe miejsce
pobytu, z którego dokonywane
są te czynności, w przypadku gdy
miejscem świadczenia jest teryto‑
rium:
a) państwa członkowskiego inne
niż terytorium kraju, a osobą
zobowiązaną do zapłaty podat‑
ku od wartości dodanej jest na‑
bywca towaru lub usługobior‑
ca i faktura dokumentująca te
czynności nie jest wystawiana
przez tego nabywcę lub usłu‑
gobiorcę w imieniu i na rzecz
podatnika,
b) państwa trzeciego.
Art. 106b
1. Podatnik jest obowiązany wystawić
fakturę dokumentującą:
1) sprzedaż, a także dostawę towa‑
rów i świadczenie usług, o których
mowa w art. 106a pkt 2, dokony‑
wane przez niego na rzecz inne‑
go podatnika podatku, podatku
od wartości dodanej lub podatku
o podobnym charakterze lub na
rzecz osoby prawnej niebędącej
podatnikiem;
2) sprzedaż wysyłkową z terytorium
kraju i sprzedaż wysyłkową na te‑
rytorium kraju na rzecz podmiotu
innego niż wskazany w pkt 1;
3) wewnątrzwspólnotową
dostawę
towarów na rzecz podmiotu innego
niż wskazany w pkt 1;
4) otrzymanie przez niego całości lub
części zapłaty przed dokonaniem
czynności, o których mowa w pkt
1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy
zapłata dotyczy wewnątrzwspólno‑
towej dostawy towarów.
2. Podatnik nie jest obowiązany do wy‑
stawienia faktury w odniesieniu do
sprzedaży zwolnionej od podatku na
podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i
9 lub przepisów wydanych na podsta‑
wie art. 82 ust. 3.
3. Na żądanie nabywcy towaru lub usłu‑
gi podatnik jest obowiązany wystawić
fakturę dokumentującą:
1) czynności, o których mowa w ust.
1 pkt 1, oraz otrzymanie całości
lub części zapłaty przed wykona‑
niem tych czynności, z wyjątkiem
przypadku, gdy zapłata dotyczy
wewnątrzwspólnotowej dostawy
towarów – jeżeli obowiązek wysta‑
wienia faktury nie wynika z ust. 1,
2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa
w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117
pkt 1 i art. 118
– jeżeli żądanie jej wystawienia zo‑
stało zgłoszone w terminie 3 mie‑
sięcy, licząc od końca miesiąca,
w którym dostarczono towar lub
wykonano usługę bądź otrzymano
całość lub część zapłaty.
Art. 106c
Faktury dokumentujące dostawę towarów,
o której mowa w art. 18, z tytułu której na
dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wy‑
stawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:
1) organy egzekucyjne określone w
ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r.
o postępowaniu egzekucyjnym w
administracji;
2) komornicy sądowi wykonujący
czynności egzekucyjne w rozumie‑
niu przepisów Kodeksu postępo‑
wania cywilnego.
Art. 106d
1. Podmiot, o którym mowa w art. 106b
ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub
usługi od podatnika może wystawiać
w imieniu i na rzecz tego podatnika
faktury:
1) dokumentujące dokonanie przez
podatnika sprzedaży na rzecz tego
podmiotu,
2) o których mowa w art. 106b ust. 1
pkt 4,
3) dokumentujące dostawę towarów
lub świadczenie usług, o których
mowa w art. 106a pkt 2 lit. b
– jeżeli ten podmiot i ten podatnik
wcześniej zawarli umowę w spra‑
wie wystawiania faktur w imieniu
i na rzecz tego podatnika, w której
została określona procedura za‑
twierdzania poszczególnych fak‑
tur przez podatnika dokonującego
tych czynności.
2. Faktury może wystawiać w imieniu i na
rzecz podatnika również upoważniona
przez niego osoba trzecia, w szczegól‑
ności jego przedstawiciel podatkowy,
o którym mowa w art. 18a.
Art. 106e
1. Faktura powinna zawierać:
1) datę wystawienia;
2) kolejny numer nadany w ramach
jednej lub więcej serii, który w spo‑
sób jednoznaczny identyfikuje fak‑
turę;
3) imiona i nazwiska lub nazwy podat‑
nika i nabywcy towarów lub usług
oraz ich adresy;
4) numer, za pomocą którego podat‑
nik jest zidentyfikowany na potrze‑
by podatku, z zastrzeżeniem pkt 23
lit. a;
5) numer, za pomocą którego nabyw‑
ca towarów lub usług jest ziden‑
tyfikowany na potrzeby podatku
lub podatku od wartości dodanej,
pod którym otrzymał on towary lub
usługi, z zastrzeżeniem pkt 23 lit.
b;
6) datę dokonania lub zakończenia
dostawy towarów lub wykonania
usługi lub datę otrzymania zapłaty,
o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt
4, o ile taka data jest określona i
różni się od daty wystawienia fak‑
tury;
7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych
towarów lub zakres wykonanych
usług;
9) cenę jednostkową towaru lub usłu‑
gi bez kwoty podatku (cenę jed‑
nostkową netto);
10)kwoty wszelkich opustów lub ob‑
niżek cen, w tym w formie rabatu
z tytułu wcześniejszej zapłaty, o
ile nie zostały one uwzględnione w
cenie jednostkowej netto;
11)wartość dostarczonych towarów
lub wykonanych usług, objętych
transakcją, bez kwoty podatku
(wartość sprzedaży netto);
12)stawkę podatku;
13)sumę wartości sprzedaży netto, z
podziałem na sprzedaż objętą po‑
szczególnymi stawkami podatku i
sprzedaż zwolnioną od podatku;
14)kwotę podatku od sumy wartości
sprzedaży netto, z podziałem na
kwoty dotyczące poszczególnych
stawek podatku;
15)kwotę należności ogółem;
16)w przypadku dostawy towarów lub
świadczenia usług, w odniesieniu
do których obowiązek podatkowy
powstaje zgodnie z art. 19a ust.
5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 – wyrazy
„metoda kasowa”;
17)w przypadku faktur, o których
mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz
„samofakturowanie”;
18)w przypadku dostawy towarów lub
świadczenia usług zwolnionych od
podatku na podstawie art. 43 ust.
1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów
wydanych na podstawie art. 82 ust.
3 – wskazanie:
a) przepisu ustawy albo aktu wy‑
danego na podstawie ustawy,
na podstawie którego podatnik
stosuje zwolnienie od podatku,
b) przepisu dyrektywy 2006/112/
WE, który zwalnia od podatku
taką dostawę towarów lub takie
świadczenie usług, lub
c) innej podstawy prawnej wska‑
zującej na to, że dostawa to‑
warów lub świadczenie usług
korzysta ze zwolnienia;
19)w przypadku, o którym mowa w
art. 106c – nazwę i adres organu
egzekucyjnego lub imię i nazwisko
komornika sądowego oraz jego
adres, a w miejscu określonym dla
podatnika – imię i nazwisko lub na‑
zwę dłużnika oraz jego adres;
20)w przypadku faktur wystawianych
w imieniu i na rzecz podatnika
przez jego przedstawiciela podat‑
kowego – nazwę lub imię i nazwi‑
sko przedstawiciela podatkowego,
jego adres oraz numer, za pomocą
którego jest on zidentyfikowany na
potrzeby podatku;
21)w przypadku gdy przedmiotem we‑
wnątrzwspólnotowej dostawy są
nowe środki transportu – datę do‑
puszczenia nowego środka trans‑
portu do użytku oraz:
2.
3.
4.
5.
a) przebieg pojazdu – w przypad‑
ku pojazdów lądowych, o któ‑
rych mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
b) liczbę godzin roboczych uży‑
wania nowego środka trans‑
portu – w przypadku jednostek
pływających, o których mowa
w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz stat‑
ków powietrznych, o których
mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;
22)w przypadku faktur wystawianych
przez drugiego w kolejności podat‑
nika, o którym mowa w art. 135 ust.
1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspól‑
notowej transakcji trójstronnej
(procedurze uproszczonej) – dane
określone w art. 136;
23)w przypadkach, o których mowa w
art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
a) numer, za pomocą którego po‑
datnik jest zidentyfikowany na
potrzeby podatku, poprzedzo‑
ny kodem PL,
b) numer, za pomocą którego na‑
bywca towaru lub usługi jest
zidentyfikowany na potrzeby
podatku od wartości dodanej
w danym państwie członkow‑
skim, zawierający dwuliterowy
kod stosowany na potrzeby
podatku od wartości dodanej
właściwy dla tego państwa
członkowskiego.
W przypadku świadczenia usług tury‑
styki, dla których podstawę opodatko‑
wania stanowi zgodnie z art. 119 ust.
1 kwota marży, faktura – w zakresie
danych określonych w ust. 1 pkt 1‑17
– powinna zawierać wyłącznie dane
określone w ust. 1 pkt 1‑8 i 15‑17, a
także wyrazy „procedura marży dla
biur podróży”.
W przypadku dostawy towarów używa‑
nych, dzieł sztuki, przedmiotów kolek‑
cjonerskich i antyków, dla których pod‑
stawę opodatkowania stanowi zgodnie
z art. 120 ust. 4 i 5 marża, faktura – w
zakresie danych określonych w ust. 1
pkt 1‑17 – powinna zawierać wyłącz‑
nie dane określone w ust. 1 pkt 1‑8 i
15‑17, a także odpowiednio wyrazy
„procedura marży – towary używane”,
„procedura marży – dzieła sztuki” lub
„procedura marży – przedmioty kolek‑
cjonerskie i antyki”.
W przypadku dostawy towarów lub
wykonania usługi, dla których obowią‑
zanym do rozliczenia podatku, podat‑
ku od wartości dodanej lub podatku o
podobnym charakterze jest nabywca
towaru lub usługi, faktura – w zakresie
danych określonych w ust. 1 pkt 1‑17
– powinna zawierać wyłącznie dane
określone w ust. 1 pkt 1‑11 i 15‑17, a
także wyrazy „odwrotne obciążenie”.
Faktura może nie zawierać:
106b ust. 3 pkt 2 – danych określo‑
nych w ust. 1 pkt 5, 12 i 14;
145
16 – danych określonych w ust. 1
pkt 4;
106a pkt 2 lit. a – danych określo‑
nych w ust. 1 pkt 10 i 12‑14;
106a pkt 2 lit. b – danych określo‑
nych w ust. 1 pkt 5 i 12‑14;
5) w przypadku gdy kwota należności
ogółem nie przekracza kwoty 450
zł albo kwoty 100 euro, jeżeli kwota
ta określona jest w euro – danych
określonych w ust. 1 pkt 3 dotyczą‑
cych nabywcy i danych określo‑
nych w ust. 1 pkt 8, 9 i 11–14, pod
warunkiem że zawiera dane pozwa‑
lające określić dla poszczególnych
stawek podatku kwotę podatku.
6. Przepisu ust. 5 pkt 5 nie stosuje się
w przypadku sprzedaży wysyłkowej z
terytorium kraju i sprzedaży wysyłko‑
wej na terytorium kraju, sprzedaży, dla
której nie jest na fakturze podawany
numer, o którym mowa w ust. 1 pkt 5,
wewnątrzwspólnotowej dostawy towa‑
rów oraz w przypadku, o którym mowa
w art. 106a pkt 2 lit. a.
7. Kwotę podatku w odniesieniu do do‑
starczanych towarów lub świadczo‑
nych usług objętych daną stawką po‑
datku podatnik może obliczyć według
następującego wzoru:
WB x SP
KP = --------------
100 + SP
gdzie:
KP – oznacza kwotę podatku,
WB – oznacza wartość dostarczonych
towarów lub wykonanych usług
objętych stawką podatku, uwzględ‑
niającą kwotę podatku (wartość
sprzedaży brutto),
SP – oznacza stawkę podatku.
8. W przypadku gdy podatnik oblicza
kwotę podatku zgodnie z ust. 7, za‑
miast ceny jednostkowej netto podat‑
nik może wykazywać na fakturze cenę
wraz z kwotą podatku (cenę jednostko‑
wą brutto), a zamiast wartości sprzeda‑
ży netto – wartość sprzedaży brutto.
sumę wartości sprzedaży netto stano‑
wi różnica między wartością sprzeda‑
ży brutto a kwotą podatku, z podziałem
na poszczególne stawki podatku.
10. Podatnik może określić w fakturze
również kwoty podatku dotyczące war‑
tości poszczególnych dostarczonych
towarów i wykonanych usług wykaza‑
nych w tej fakturze; w tym przypadku
łączna kwota podatku może być usta‑
lona w wyniku podsumowania jednost‑
kowych kwot podatku.
11. Kwoty podatku wykazuje się w zło‑
tych. Kwoty podatku wyrażone w walu‑
cie obcej wykazuje się w złotych przy
zastosowaniu zasad przeliczania na
złote przyjętych dla przeliczania kwot
146
stosowanych do określenia podstawy
opodatkowania. Kwoty wykazywane w
fakturze zaokrągla się do pełnych gro‑
szy, przy czym końcówki poniżej 0,5
grosza pomija się, a końcówki od 0,5
grosza zaokrągla się do 1 grosza.
Art. 106f
1. Faktura, o której mowa w art. 106b ust.
1 pkt 4, powinna zawierać:
1) dane, o których mowa w art. 106e
ust. 1 pkt 1‑6 oraz 12;
2) otrzymaną kwotę zapłaty;
3) kwotę podatku wyliczoną według
wzoru:
ZB x SP
KP = --------------100 + SP
gdzie:
KP – oznacza kwotę podatku,
ZB – oznacza kwotę otrzymanej cało‑
ści lub części zapłaty,
SP – oznacza stawkę podatku;
4) dane dotyczące zamówienia lub
umowy, a w szczególności: nazwę
(rodzaj) towaru lub usługi, cenę
jednostkową netto, ilość zamówio‑
nych towarów, wartość zamówio‑
nych towarów lub usług bez kwoty
podatku, stawki podatku, kwoty
podatku oraz wartość zamówienia
lub umowy z uwzględnieniem kwo‑
ty podatku.
2. Przepisy art. 106e ust. 1 pkt 16-20 oraz
ust. 2‑4 stosuje się odpowiednio.
3. Jeżeli faktura, o której mowa w ust.
1, nie obejmuje całej zapłaty, w faktu‑
rze wystawianej po wydaniu towaru
lub wykonaniu usługi sumę wartości
towarów lub usług pomniejsza się o
wartość otrzymanych części zapłaty, a
kwotę podatku pomniejsza się o sumę
kwot podatku wykazanego w fakturach
dokumentujących otrzymanie części
zapłaty. Faktura, o której mowa w zda‑
niu pierwszym powinna również zawie‑
rać numery faktur wystawionych przed
wydaniem towaru lub wykonaniem
usługi.
4. W przypadku gdy wystawiono więcej
niż jedną fakturę dokumentującą otrzy‑
manie części zapłaty, a faktury te obej‑
mują łącznie całą zapłatę, ostatnia z
tych faktur powinna zawierać również
numery poprzednich faktur.
Art. 106g
1. Faktury wystawia się co najmniej w
dwóch egzemplarzach, z których jeden
otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje
w swojej dokumentacji podatnik doko‑
nujący sprzedaży.
2. W przypadku, o którym mowa w art.
106c, faktura jest wystawiana w trzech
egzemplarzach, z których jeden jest
wydawany nabywcy, drugi – podmiot
ją wystawiający pozostawia w swojej
dokumentacji, a trzeci – przekazuje
dłużnikowi.
3. W przypadku faktur przesyłanych w
formie elektronicznej:
1) podatnik dokonujący sprzedaży
lub upoważniona przez niego do
wystawiania faktur osoba trzecia
przesyła je lub udostępnia nabyw‑
cy,
2) nabywca, o którym mowa w art.
106d ust. 1, przesyła je lub udo‑
stępnia podatnikowi, który upo‑
ważnił go do wystawiania faktur,
z uwzględnieniem zasad wynika‑
jących z procedury zatwierdzania
faktur przez podatnika dokonują‑
cego sprzedaży,
106k ust. 1, przesyła je lub udo‑
stępnia wystawcy faktury,
4) podmiot, o którym mowa w art.
106c, przesyła je lub udostępnia
nabywcy i dłużnikowi
– zachowując je jednocześnie w
swojej dokumentacji.
4. W przypadku wewnątrzwspólnotowej
dostawy nowych środków transportu
na rzecz nabywcy, o którym mowa w
art. 13 ust. 2 pkt 4, podatnik, w termi‑
nie 14 dni od dnia dokonania dostawy,
przesyła kopię wystawionej faktury lub
dane w niej zawarte do wyznaczonej
jednostki, o której mowa w art. 97 ust.
17.
Art. 106h
1. W przypadku gdy faktura dotyczy
sprzedaży zarejestrowanej przy za‑
stosowaniu kasy rejestrującej, do eg‑
zemplarza faktury pozostającego u
podatnika dołącza się paragon doku‑
mentujący tę sprzedaż.
2. Przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży
dokumentowanej fakturą emitowaną
przy zastosowaniu kasy rejestrującej,
w przypadkach gdy wartość sprzedaży
i kwota podatku są zarejestrowane w
raporcie fiskalnym dobowym kasy.
3. W przypadku gdy faktura w formie
elektronicznej dotyczy sprzedaży za‑
rejestrowanej przy zastosowaniu kasy
rejestrującej, podatnik zostawia w
dokumentacji paragon dotyczący tej
sprzedaży z danymi identyfikującymi
tę fakturę.
4. Przepisu ust. 1 nie stosuje się w przy‑
padku, gdy paragon został uznany za
fakturę wystawioną zgodnie z art. 106e
ust. 5 pkt 5.
Art. 106i
1. Fakturę wystawia się nie później niż
15. dnia miesiąca następującego po
miesiącu, w którym dokonano dosta‑
wy towaru lub wykonano usługę, z za‑
strzeżeniem ust. 2‑8.
2. Jeżeli przed dokonaniem dostawy to‑
waru lub wykonaniem usługi otrzyma‑
no całość lub część zapłaty, o której
mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę
wystawia się nie później niż 15. dnia
3.
4.
5.
6.
7.
8.
miesiąca następującego po miesiącu,
w którym otrzymano całość lub część
zapłaty od nabywcy.
Fakturę wystawia się nie później niż:
1) 30. dnia od dnia wykonania usług
– w przypadku, o którym mowa w
art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a;
2) 60. dnia od dnia wydania towarów
art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b, z zastrze‑
żeniem ust. 4;
3) 90. dnia od dnia wykonania czyn‑
ności – w przypadku, o którym
mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. c.
W przypadku dostawy towarów, o któ‑
rych mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit.
b, gdy umowa przewiduje rozliczenie
zwrotów wydawnictw, fakturę wysta‑
wia się nie później niż 120. dnia od
pierwszego dnia wydania towarów.
W przypadku, o którym mowa w art.
29a ust. 12, fakturę wystawia się nie
później niż:
1) 7. dnia od określonego w umowie
dnia zwrotu opakowania;
2) 60. dnia od dnia wydania opakowa‑
nia, jeżeli w umowie nie określono
terminu zwrotu opakowania.
W przypadkach, o których mowa w art.
106b ust. 3, fakturę wystawia się:
1) zgodnie z ust. 1 i 2 – jeżeli żąda‑
nie wystawienia faktury zostało
zgłoszone do końca miesiąca, w
którym dostarczono towar lub wy‑
konano usługę bądź otrzymano ca‑
łość lub część zapłaty;
2) nie później niż 15. dnia od dnia
zgłoszenia żądania – jeżeli żądanie
wystawienia faktury zostało zgło‑
szone po upływie miesiąca, o któ‑
rym mowa w pkt 1.
Faktury nie mogą być wystawione
wcześniej niż 30. dnia przed:
1) dokonaniem dostawy towaru lub
wykonaniem usługi;
2) otrzymaniem, przed dokonaniem
dostawy towaru lub wykonaniem
usługi, całości lub części zapłaty.
Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wy‑
stawiania faktur w zakresie dostawy
i świadczenia usług, dla których obo‑
wiązek podatkowy powstaje zgodnie z
art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli fak‑
tura zawiera informację, jakiego okre‑
su rozliczeniowego dotyczy.
Art. 106j
1. W przypadku gdy po wystawieniu fak‑
tury:
1) udzielono obniżki ceny w formie
rabatu, o której mowa w art. 29a
ust. 7 pkt 1,
2) udzielono opustów i obniżek cen,
o których mowa w art. 29a ust. 10
pkt 1,
3) dokonano zwrotu podatnikowi to‑
warów i opakowań,
4) dokonano zwrotu nabywcy całości
lub części zapłaty, o której mowa w
art. 106b ust. 1 pkt 4,
5) podwyższono cenę lub stwierdzo‑
no pomyłkę w cenie, stawce, kwo‑
cie podatku lub w jakiejkolwiek in‑
nej pozycji faktury
– podatnik wystawia fakturę korygu‑
jącą.
2. Faktura korygująca powinna zawierać:
1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”
albo wyraz „KOREKTA”;
2) numer kolejny oraz datę jej wysta‑
wienia;
3) dane zawarte w fakturze, której do‑
tyczy faktura korygująca:
a) określone w art. 106e ust. 1 pkt
1‑6,
b) nazwę (rodzaj) towaru lub usłu‑
gi objętych korektą;
4) przyczynę korekty;
5) jeżeli korekta wpływa na zmia‑
nę podstawy opodatkowania lub
kwoty podatku należnego – odpo‑
wiednio kwotę korekty podstawy
opodatkowania lub kwotę korekty
podatku należnego z podziałem na
kwoty dotyczące poszczególnych
stawek podatku i sprzedaży zwol‑
nionej;
6) w przypadkach innych niż wska‑
zanych w pkt 5 – prawidłową treść
korygowanych pozycji.
3. W przypadku gdy podatnik udziela
opustu lub obniżki ceny w odniesie‑
niu do wszystkich dostaw towarów lub
usług dokonanych lub świadczonych
na rzecz jednego odbiorcy w danym
okresie, faktura korygująca, o której
mowa w ust. 2:
1) powinna
zawierać
dodatkowo
wskazanie okresu, do którego od‑
nosi się udzielany opust lub obniż‑
ka;
2) może nie zawierać danych określo‑
nych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz
nazwy (rodzaju) towaru lub usługi
objętych korektą.
Art. 106k
1. Nabywca towaru lub usługi, który
otrzymał fakturę zawierającą pomyłki,
z wyjątkiem pomyłek w zakresie da‑
nych określonych w art. 106e ust. 1 pkt
8‑15, może wystawić fakturę nazywaną
notą korygującą.
2. Faktura, o której mowa w ust. 1, wyma‑
ga akceptacji wystawcy faktury.
3. Faktura, o której mowa w ust. 1, powin‑
na zawierać:
1) wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2) numer kolejny i datę jej wystawie‑
nia;
3) imiona i nazwiska lub nazwy podat‑
nika i nabywcy towarów lub usług
oraz ich adresy i numer za pomocą
którego podatnik jest zidentyfiko‑
wany na potrzeby podatku, a także
numer, za pomocą którego nabyw‑
ca towarów lub usług jest zidenty‑
fikowany na potrzeby podatku lub
podatku od wartości dodanej;
4) dane zawarte w fakturze, której do‑
tyczy faktura, o której mowa w ust.
1, określone w art. 106e ust. 1 pkt
1‑6;
5) wskazanie treści korygowanej in‑
formacji oraz treści prawidłowej.
4. Przepisy ust. 1‑3 nie naruszają przepi‑
sów dotyczących wystawiania faktur
korygujących.
Art. 106l
1. W przypadku gdy faktura ulegnie znisz‑
czeniu albo zaginie:
1) podatnik lub upoważniona przez
niego do wystawiania faktur osoba
trzecia, wystawia ponownie faktu‑
rę:
a) na wniosek nabywcy – zgodnie
z danymi zawartymi w fakturze
będącej w posiadaniu podatni‑
ka,
b) zgodnie z danymi zawartymi w
fakturze będącej w posiadaniu
nabywcy;
106d ust. 1 lub art. 106k ust. 1, wy‑
stawia ponownie fakturę:
a) na wniosek podatnika – zgod‑
nie z danymi zawartymi w fak‑
turze będącej w posiadaniu na‑
bywcy,
podatnika;
3) podmiot, o którym mowa w art.
106c, wystawia ponownie fakturę:
a) na wniosek nabywcy lub dłuż‑
nika – zgodnie z danymi za‑
wartymi w fakturze będącej w
posiadaniu tego podmiotu,
nabywcy lub dłużnika.
2. Faktura wystawiona ponownie powin‑
na zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz
datę jej wystawienia.
3. Do faktur wystawionych ponownie
przepisu art. 106g ust. 4 nie stosuje
się.
Art. 106m
1. Podatnik określa sposób zapewnienia
autentyczności pochodzenia, integral‑
ności treści i czytelności faktury.
2. Przez autentyczność pochodzenia fak‑
tury rozumie się pewność co do tożsa‑
mości dokonującego dostawy towa‑
rów lub usługodawcy albo wystawcy
faktury.
3. Przez integralność treści faktury rozu‑
mie się, że w fakturze nie zmieniono
danych, które powinna zawierać faktu‑
ra.
4. Autentyczność pochodzenia, integral‑
ność treści oraz czytelność faktury
można zapewnić za pomocą dowol‑
147
nych kontroli biznesowych, które
ustalają wiarygodną ścieżkę audytu
między fakturą a dostawą towarów lub
świadczeniem usług.
5. Poza wykorzystaniem kontroli bizne‑
sowych, określonych w ust. 4, auten‑
tyczność pochodzenia i integralność
treści faktury elektronicznej są zacho‑
wane, w szczególności, w przypadku
wykorzystania:
1) bezpiecznego podpisu elektro‑
nicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2
ustawy z dnia 18 września 2001 r.
o podpisie elektronicznym (Dz.U.
Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), we‑
ryfikowanego za pomocą ważnego
kwalifikowanego certyfikatu, lub
2) elektronicznej wymiany danych
(EDI) zgodnie z umową w sprawie
europejskiego modelu wymiany
danych elektronicznych, jeżeli za‑
warta umowa dotycząca tej wymia‑
ny przewiduje stosowanie proce‑
dur gwarantujących autentyczność
pochodzenia faktury i integralność
jej danych.
Art. 106n
1. Stosowanie faktur elektronicznych wy‑
maga akceptacji odbiorcy faktury.
2. W przypadku przesyłania lub udo‑
stępniania temu samemu odbiorcy
jednocześnie więcej niż jednej faktury
elektronicznej dane wspólne dla po‑
szczególnych faktur mogą zostać po‑
dane tylko raz, o ile dla każdej faktury
są dostępne wszystkie te dane.
Art. 106o
Minister właściwy do spraw finansów pub‑
licznych może określić, w drodze rozpo‑
rządzenia, przypadki, w których faktury
mogą zawierać zakres danych węższy niż
określony w art. 106e, oraz zakres tych da‑
nych, uwzględniając:
1) konieczność zapewnienia odpo‑
wiedniego dokumentowania dosta‑
wy towarów lub świadczenia usług
i identyfikacji czynności dokona‑
nych przez niektóre kategorie po‑
datników;
2) niską wartość transakcji lub specy‑
fikę niektórych rodzajów działalno‑
ści związaną z liczbą lub rodzajem
Art. 106p
Minister właściwy do spraw finansów
publicznych może określić, w drodze roz‑
porządzenia, w odniesieniu do niektórych
rodzajów towarów lub usług, inny niż okre‑
ślony w art. 31a ust. 1 sposób przeliczania
wykazywanych na fakturach kwot w walu‑
tach obcych, stosowanych do określenia
podstawy opodatkowania, z uwzględnie‑
niem specyfiki rozliczania należności z ty‑
tułu dostaw tych towarów lub świadczenia
tych usług.
148
Art. 106q
Minister właściwy do spraw finansów pub‑
licznych może określić, w drodze rozpo‑
rządzenia, późniejsze niż określone w art.
106i terminy wystawiania faktur, uwzględ‑
niając specyfikę niektórych rodzajów dzia‑
łalności związaną z liczbą lub rodzajem
Art. 107
(uchylony).
Art. 108
1. W przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości
prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest
obowiązana do jego zapłaty.
2. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w
przypadku gdy podatnik wystawi fakturę,
w której wykaże kwotę podatku wyższą
od kwoty podatku należnego.
Rozdział 2
Ewidencje
Art. 109
1. Podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani
prowadzić ewidencję sprzedaży za dany
dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.
1. Podatnicy, u których sprzedaż jest
art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany
dzień, nie później jednak niż przed
dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.
2. W przypadku stwierdzenia, że podatnik
nie prowadzi ewidencji, o której mowa w
ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny, a na podstawie dokumentacji nie
jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi, w drodze
oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można określić
przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki
22%.
3. Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82
ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na
podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą:
kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy
opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę
podatku podlegającą wpłacie do urzędu
skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu
oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej,
a w przypadkach określonych w art. 120
ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.
3. Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43
ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników,
u których sprzedaż jest zwolniona od
podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i
9, są obowiązani prowadzić ewidencję
zawierającą: kwoty określone w art. 90,
dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,
wysokość podatku należnego, kwoty
podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu
skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w
art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134 oraz
art. 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.
3a. Podatnicy świadczący usługi, których
miejscem świadczenia nie jest terytorium
kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi
bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku
podatkowego określany dla tego rodzaju
usług świadczonych na terytorium kraju.
W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio
przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.
3a. Podatnicy świadczący usługi, których
miejscem świadczenia nie jest tery‑
torium kraju, są obowiązani w prowa‑
dzonej ewidencji podać nazwę usługi,
wartość usługi bez podatku od warto‑
ści dodanej lub podatku o podobnym
charakterze, uwzględniając moment
powstania obowiązku podatkowe‑
go określany dla tego rodzaju usług
świadczonych na terytorium kraju. W
przypadku usług, do których stosuje
się art. 28b, stosuje się odpowiednio
przepisy art. 19a ust. 1‑3 i 8.
4. (uchylony).
5. (uchylony).
6. (uchylony).
7. (uchylony).
8. (uchylony).
ust. 1 pkt 6, podatnicy są obowiązani prowadzić ewidencję otrzymywanych towarów zawierającą w szczególności datę ich
otrzymania, dane pozwalające na identyfikację towarów oraz datę wydania towaru
po wykonaniu usługi przez podatnika.
9a. W przypadkach, o których mowa w art. 12
ust. 1 pkt 7 i 8, podatnicy podatku od wartości dodanej są obowiązani prowadzić
ewidencję przemieszczanych towarów
zawierającą w szczególności datę ich
przemieszczenia na terytorium kraju oraz
dane pozwalające na identyfikację towarów.
do towarów przemieszczanych przez podatnika na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli na
tych towarach mają być wykonane usługi
na rzecz podatnika, a po wykonaniu tych
usług towary te są wysyłane lub transportowane z powrotem do tego podatnika na
terytorium kraju.
10a. Przepis ust. 9a stosuje się odpowiednio
do towarów przemieszczanych przez podatnika w przypadkach, o których mowa
w art. 13 ust. 4 pkt 7 i 8.
11. Podmioty, o których mowa w art. 10 ust. 1
pkt 2, są obowiązane prowadzić ewidencję, na podstawie której można określić
wartość nabywanych przez nie towarów z
innych państw członkowskich; prowadzenie ewidencji powinno zapewnić wskazanie dnia, w którym wartość nabywanych
przez te podmioty towarów z innych
państw członkowskich przekroczy kwotę
50 000 zł, z uwzględnieniem wartości towarów określonych w art. 10 ust. 3.
rozporządzenia, szczegółowe dane, jakie powinny zawierać prowadzone przez
podatnika ewidencje, o których mowa w
ust. 9 i 10, a także wzory tych ewidencji,
uwzględniając:
1) specyfikę wykonywania czynności,
których przedmiotem są przemieszczane towary objęte obowiązkiem
ewidencyjnym;
2) konieczność zapewnienia dokumentacji umożliwiającej zweryfikowanie
prawidłowości rozliczenia podatku.
publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, niektóre grupy podatników
będących osobami fizycznymi z prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1,
jeżeli jest to uzasadnione specyfiką wykonywanej przez tych podatników działalności, a dodatkowo jeżeli w związku z
wykonywanymi przez nich czynnościami
naczelnik urzędu skarbowego otrzymuje dokumenty umożliwiające prawidłowe
określenie osiąganego przez tych podatników obrotu.
Art. 110
W przypadku gdy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
oraz osoby fizyczne nie są obowiązane do
prowadzenia ewidencji określonej w art. 109
ust. 3 w związku z dokonywaniem sprzedaży
zwolnionej od podatku na podstawie art. 43
i art. 82 ust. 3, dokonają sprzedaży opodatkowanej i nie zapłacą podatku należnego, a
na podstawie dokumentacji nie jest możliwe
ustalenie wartości tej sprzedaży, naczelnik
urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi, w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej
kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można
określić przedmiotu opodatkowania, kwotę
podatku ustala się przy zastosowaniu stawki
22%.
Rozdział 3
Kasy rejestrujące
Art. 111
1. Podatnicy dokonujący sprzedaży na
rzecz osób fizycznych nieprowadzących
działalności gospodarczej oraz rolników
ryczałtowych są obowiązani prowadzić
ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
1a. Do obrotu wykazywanego w ewidencji,
o której mowa w ust. 1, nie wlicza się
kwoty podatku należnego.
2. W przypadku stwierdzenia, że podatnik
narusza obowiązek określony w ust. 1,
naczelnik urzędu skarbowego lub organ
kontroli skarbowej ustala za okres do momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy
zastosowaniu kas rejestrujących, dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku
naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
W stosunku do osób fizycznych, które za
ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność
za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.
3. Jeżeli z przyczyn niezależnych od podatnika nie może być prowadzona ewidencja
obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, podatnik
jest obowiązany ewidencjonować obroty
i kwoty podatku należnego przy zastosowaniu rezerwowej kasy rejestrującej. W
przypadku gdy ewidencjonowanie obrotu
i kwot podatku należnego przy zastosowaniu rezerwowej kasy rejestrującej jest
niemożliwe, podatnik nie może dokonywać sprzedaży.
3a. Podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i
kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:
1) dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży
oraz wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy;
1) dokonywać wydruku paragonu
fiskalnego lub faktury z każdej
sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy;
2) dokonywać niezwłocznego zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących
każdej nieprawidłowości w pracy
kasy;
3) udostępniać kasy rejestrujące do kontroli stanu ich nienaruszalności i prawidłowości pracy na każde żądanie
właściwych organów;
4) zgłaszać kasy rejestrujące do obowiązkowego przeglądu technicznego
właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących;
5) używać kas rejestrujących zgodnie
z warunkami określonymi w przepisach wydanych na podstawie ust. 7a
pkt 1;
6) przechowywać kopie dokumentów
kasowych przez okres wymagany w
art. 112, zgodnie z warunkami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U.
z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn.
zm.);
7) stosować kasy rejestrujące wyłącznie
do prowadzenia ewidencji własnej
sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b;
8) dokonywać wydruku emitowanych
przez kasę rejestrującą dokumentów
i ich kopii na nośniku papierowym;
8) dokonywać wydruku emitowanych
przez kasę rejestrującą dokumentów i ich kopii;
9) prowadzić i przechowywać dokumentację o przebiegu eksploatacji kasy
rejestrującej, z uwzględnieniem przepisów wydanych na podstawie ust. 7a
i ust. 9 pkt 1;
10)dokonać zgłoszenia kasy rejestrującej do naczelnika urzędu skarbowego
w celu otrzymania numeru ewidencyjnego kasy;
11)poddać obowiązkowemu przeglądowi
technicznemu kasy rejestrujące, które zostały przez podatnika utracone,
a następnie odzyskane, przed ich ponownym zastosowaniem do prowadzenia ewidencji.
3b. Podatnicy prowadzący ewidencję przy
zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota
prowizji lub inna postać wynagrodzenia
za wykonywane usługi w ramach umowy
agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo
marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz
kwot podatku należnego całą wartość
sprzedaży własnej oraz prowadzonej na
rzecz lub w imieniu innych podatników.
3c. Podatnicy mogą stosować do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego wyłącznie kasy rejestrujące, które nabyli w
okresie, kiedy kasy te były objęte potwierdzeniem Prezesa Głównego Urzędu Miar,
o którym mowa w ust. 6b, z uwzględnieniem ust. 3d.
3d. W przypadku gdy dla danego rodzaju
czynności, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 7a pkt 1, są przewidziane kasy rejestrujące o zastosowaniu
specjalnym – podatnik jest obowiązany
stosować te kasy.
4. Podatnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego
w obowiązujących terminach, mogą odliczyć od tego podatku kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących
zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania
149
w wysokości 90% jej ceny zakupu (bez
podatku), nie więcej jednak niż 700 zł.
5. W przypadku gdy podatnik rozpoczął ewidencjonowanie obrotu w obowiązujących
terminach i wykonuje wyłącznie czynności zwolnione od podatku lub jest podatnikiem zwolnionym od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, urząd skarbowy
dokonuje zwrotu kwoty określonej w ust. 4
na rachunek bankowy podatnika w banku
mającym siedzibę na terytorium kraju lub
na rachunek podatnika w spółdzielczej
kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, w terminie do 25. dnia
od daty złożenia wniosku przez podatnika.
5. W przypadku gdy podatnik rozpoczął
ewidencjonowanie obrotu w obowiązujących terminach i wykonuje wyłącznie
czynności zwolnione od podatku lub
jest podatnikiem, u którego sprzedaż
jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, urząd skarbowy
dokonuje zwrotu kwoty określonej w
ust. 4 na rachunek bankowy podatnika
w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika
w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem,
w terminie do 25. dnia od dnia złożenia
wniosku przez podatnika.
6. Podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, w
przypadku gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania zaprzestaną
ich używania lub nie dokonują w obowiązującym terminie zgłoszenia kasy do
obowiązkowego przeglądu technicznego
przez właściwy serwis, a także w przypadku naruszenia warunków związanych
z odliczeniem tych kwot, określonych w
przepisach wydanych na podstawie ust. 7
pkt 1 i 2.
6a. Kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1,
musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym
wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego,
oraz musi przechowywać te dane lub też
zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych. Pamięć fiskalna kasy rejestrującej powinna posiadać
numer unikatowy, nadawany w ramach
czynności materialno-technicznych przez
ministra właściwego do spraw finansów
publicznych.
6b. Producenci krajowi i podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia lub
importu kas rejestrujących w celu wprowadzenia ich na terytorium kraju do obrotu są obowiązani do uzyskania dla danego typu kas rejestrujących, służących do
prowadzenia ewidencji, o której mowa w
ust. 1, potwierdzenia Prezesa Głównego
Urzędu Miar, że kasy te spełniają funkcje
wymienione w ust. 6a oraz kryteria i wa-
150
runki techniczne, którym muszą odpowiadać.
6c. Potwierdzenie, o którym mowa w ust. 6b,
wydaje się na czas określony i może być
ono cofnięte w przypadku wprowadzenia
do obrotu kas rejestrujących niespełniających funkcji, kryteriów i warunków technicznych, które muszą spełniać kasy rejestrujące, oraz złożonymi dokumentami,
w tym wzorcem kasy, o których mowa w
ust. 9 pkt 2.
6c. Potwierdzenie, o którym mowa w ust.
6b, wydaje się na czas określony i
może być ono cofnięte w przypadku
wprowadzenia do obrotu kas rejestrujących niespełniających funkcji, kryteriów i warunków technicznych, które
muszą spełniać kasy rejestrujące, lub
niezgodnych z egzemplarzem wzorcowym kasy lub dokumentami dołączanymi do wniosku o wydanie tego potwierdzenia.
6d. Prezes Głównego Urzędu Miar:
1) w drodze decyzji wydaje, odmawia
wydania lub cofa potwierdzenie, o
którym mowa w ust. 6b;
2) ogłasza w Dzienniku Urzędowym
Głównego Urzędu Miar wykaz typów
kas rejestrujących:
a) które otrzymały potwierdzenie,
o którym mowa w ust. 6b, wraz
z określeniem numeru i daty
potwierdzenia,
terminu
jego
obowiązywania oraz nazwy producenta krajowego, podmiotu
dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas
rejestrujących,
b) na które cofnięto potwierdzenie,
o którym mowa w ust. 6b, wraz
z określeniem numeru i daty potwierdzenia, daty jego cofnięcia
oraz nazwy producenta krajowego, podmiotu, który dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia
lub importu kas rejestrujących.
6e. Spełnienie funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych przez kasy rejestrujące
stwierdza się na podstawie wyników badań wykonywanych przez Prezesa Głównego Urzędu Miar, potwierdzonych sprawozdaniem.
6f. W przypadku stwierdzenia na podstawie
badań, że dany typ kas rejestrujących nie
spełnia określonych funkcji, kryteriów i
warunków technicznych, Prezes Głównego Urzędu Miar odmawia wydania potwierdzenia, o którym mowa w ust. 6b.
6g. Producenci krajowi i podmioty dokonujące
wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas rejestrujących, którzy uzyskali
potwierdzenie, o którym mowa w ust. 6b,
są obowiązani do:
1) zorganizowania serwisu kas rejestrujących dokonującego przeglądów
technicznych kas;
2) zamieszczania w dokumentach obowiązkowo dołączanych do kasy przy
wprowadzaniu jej do obrotu deklara-
cji, według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie ust. 9
pkt 1, o spełnieniu przez dostarczaną
kasę wymaganych funkcji, kryteriów
i warunków technicznych oraz zgodności z egzemplarzem wzorcowym
kasy, która była podstawą do wydania potwierdzenia, o którym mowa w
ust. 6b.
6h. Podmiot dokonujący sprzedaży kasy rejestrującej jej użytkownikowi jest obowiązany przekazać aktualny wykaz uprawnionych podmiotów, które prowadzą serwis,
o którym mowa w ust. 6g pkt 1, wraz z
adresami punktów, w których są wykonywane usługi serwisowe (w tym przeglądy
techniczne kas) w zakresie danego typu
kasy.
6i. Podmioty, które występowały z wnioskiem
o wydanie potwierdzenia, o którym mowa
w ust. 6b, są obowiązane przed likwidacją działalności do przekazania w drodze umowy obowiązków i uprawnień w
zakresie prowadzenia serwisu, o którym
mowa w ust. 6g pkt 1, innemu podmiotowi
będącemu producentem krajowym, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas rejestrujących, wprowadzającym do obrotu kasy
rejestrujące lub innym podmiotom prowadzącym serwis kas rejestrujących. O
zawarciu umowy podmioty przekazujące
serwis kas rejestrujących są obowiązane
powiadomić właściwego dla nich naczelnika urzędu skarbowego.
6j. W przypadku gdy do obrotu wprowadzono kasy rejestrujące, które wbrew deklaracji, o której mowa w ust. 6g pkt 2, nie
spełniają wymaganych funkcji, kryteriów
i warunków technicznych, lub nie załączono do kasy takiej deklaracji, naczelnik
urzędu skarbowego nakłada w drodze decyzji na producenta krajowego, podmiot
dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas rejestrujących albo
inny podmiot wprowadzający do obrotu te
kasy, karę pieniężną w wysokości 5000
zł.
6k. Podstawą do wydania decyzji, o której
mowa w ust. 6j, w zakresie wymaganych funkcji, kryteriów i warunków technicznych jest opinia Prezesa Głównego
Urzędu Miar, która zawiera opis braków w
zakresie spełnienia tych funkcji, kryteriów
i warunków.
6l. Wpływy z kar pieniężnych, o których
mowa w ust. 6j, stanowią dochód budżetu państwa. Kwota wynikająca z kary
pieniężnej powinna być wniesiona, bez
wezwania naczelnika urzędu skarbowego, na rachunek bankowy właściwego
urzędu skarbowego w terminie 14 dni od
dnia otrzymania decyzji, o której mowa w
ust. 6j.
1) określi sposób, warunki i tryb odliczania od kwoty podatku należnego (zwrotu) kwoty, o której mowa w
ust. 4 i 5, uwzględniając obowiązki
podatników związane ze składaniem
deklaracji podatkowej oraz przeciwdziałanie nadużyciom związanym z
wypłatą (zwrotem) tych kwot;
2) określi przypadki, warunki i tryb zwrotu przez podatnika kwot, o których
mowa w ust. 6, oraz inne przypadki
naruszenia warunków związanych z
ich odliczeniem (zwrotem), powodujące konieczność dokonania przez
podatnika zwrotu, mając na uwadze
okres wykorzystywania kas rejestrujących, przestrzeganie przez podatników warunków technicznych związanych z wykorzystywaniem tych kas
oraz konieczność zapewnienia kontroli realizacji nałożonego na podatników obowiązku zwrotu odliczonych
lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących w
przypadku naruszenia warunków
związanych z odliczeniem (zwrotem)
tych kwot;
3) może określić inny, niż wymieniony w
ust. 4, limit odliczeń dla kas o zastosowaniu specjalnym, które programowo, funkcjonalnie i konstrukcyjnie są
zintegrowane z innymi urządzeniami,
mając na uwadze koszty związane z
ich nabyciem.
7a. Minister właściwy do spraw finansów
1) sposób prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy
zastosowaniu kas rejestrujących, w
tym o zastosowaniu specjalnym dla
specyficznego rodzaju działalności,
oraz warunki używania kas przez
podatników, uwzględniając potrzebę
właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez
podatników, o których mowa w ust. 1,
oraz potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu
kas przez tych podatników, jak również zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
2) termin zgłoszenia kasy do naczelnika
urzędu skarbowego w celu otrzymania numeru ewidencyjnego, rodzaje
dokumentów, które są prowadzone
lub składane w związku z używaniem
kasy rejestrującej, oraz wzory tych
dokumentów, uwzględniając potrzebę zapewnienia prawidłowego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku
należnego przy zastosowaniu kas
rejestrujących przez podatników, o
których mowa w ust. 1;
3) warunki zorganizowania i prowadzenia serwisu kas rejestrujących mające
znaczenie dla ewidencjonowania, w
tym warunki, które powinny spełniać
podmioty prowadzące serwis kas rejestrujących, uwzględniając potrzebę
prawidłowego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy
zastosowaniu tych kas przez podatników, o których mowa w ust. 1, oraz
dostępność serwisu kas;
4) terminy oraz zakres obowiązkowych
przeglądów technicznych, o których
mowa w ust. 3a pkt 4 i 11, uwzględniając potrzebę sprawdzenia poprawnego działania kasy rejestrującej w
zakresie prawidłowego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego, przechowywania zarejestrowanych w niej danych, wydawania
konsumentowi dowodów nabycia
towarów i usług i wydawania innych
dokumentów fiskalnych.
publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre
grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1,
oraz określić warunki korzystania ze
zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu
państwa. Przy wydawaniu rozporządzenia minister właściwy do spraw finansów
publicznych uwzględnia:
1) wielkość i proporcje sprzedaży zwolnionej od podatku w danej grupie podatników;
2) stosowane przez podatników zasady
dokumentowania obrotu;
3) możliwości techniczno-organizacyjne
prowadzenia przez podatników ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących;
4) konieczność zapewnienia realizacji
obowiązku, o którym mowa w ust. 1,
przy uwzględnieniu korzyści wynikających z ewidencjonowania obrotu i
kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz faktu
zwrotu podatnikom przez budżet państwa części wydatków na zakup tych
kas;
5) konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczania podatku, w tym
właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego;
6) konieczność zapewnienia kontroli
prawidłowości rozliczania podatku;
7) konieczność przeciwdziałania nadużyciom związanym z nieewidencjonowaniem obrotu przez podatników.
9. Minister właściwy do spraw gospodarki
w porozumieniu z ministrem właściwym
do spraw finansów publicznych określi, w
drodze rozporządzenia:
1) szczegółowe kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać
kasy rejestrujące, oraz sposób oznaczania pamięci fiskalnej kas rejestrujących numerami unikatowymi,
warunki ich przydzielania oraz dokumenty, które powinny być dołączone
do kasy rejestrującej przy wprowadzaniu jej do obrotu,
2) dane, które powinien zawierać wniosek producenta krajowego albo
podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu
kas rejestrujących o wydanie potwierdzenia wymienionego w ust. 6b, jak
również rodzaje dokumentów, w tym
oświadczeń, oraz kas rejestrujących
wzorcowych do badań i innych urządzeń, które mają być przedstawione
lub dostarczone wraz z wnioskiem,
3) okres, na który jest wydawane potwierdzenie, o którym mowa w
ust. 6b,
4) zakres badań kas rejestrujących oraz
rodzaje danych zawartych w sprawozdaniu, o którym mowa w ust. 6e
– uwzględniając potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu lub nieprawidłowemu ewidencjonowaniu obrotu
i kwot podatku należnego przez podatników, zabezpieczenia zaewidencjonowanych danych, konieczność
zapewnienia konsumentowi prawa do
otrzymania dowodu nabycia towarów
i usług z uwidocznioną kwotą podatku
oraz możliwość sprawdzenia przez
niego prawidłowego zaewidencjonowania transakcji i wystawiania dowodu potwierdzającego jej wykonanie
oraz optymalne dla danego typu obrotu rozwiązania techniczne dotyczące konstrukcji kas rejestrujących, jak
również celowość systematycznej aktualizacji i weryfikacji wydanych potwierdzeń, o których mowa w ust. 6b.
Rozdział 4
Terminy przechowywania dokumentów
Art. 112
Podatnicy są obowiązani przechowywać
ewidencje prowadzone dla celów rozliczania
podatku oraz wszystkie dokumenty związane
z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu
przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Art.112
Podatnicy są obowiązani przechowywać
ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w
szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Art. 112a
1. Podatnicy przechowują:
1) wystawione przez siebie lub w
swoim imieniu faktury, w tym fak‑
tury wystawione ponownie,
2) otrzymane faktury, w tym faktury
wystawione ponownie
– w podziale na okresy rozliczenio‑
we, w sposób zapewniający łatwe
ich odszukanie oraz autentyczność
pochodzenia, integralność treści i
czytelność tych faktur od momentu
ich wystawienia lub otrzymania do
151
czasu upływu terminu przedawnie‑
nia zobowiązania podatkowego.
2. Podatnicy posiadający siedzibę dzia‑
łalności gospodarczej na terytorium
kraju są obowiązani do przechowywa‑
nia faktur na terytorium kraju.
3. Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli
faktury są przechowywane poza tery‑
torium kraju w formie elektronicznej
w sposób umożliwiający organowi
podatkowemu lub organowi kontroli
skarbowej, za pomocą środków elek‑
tronicznych, dostęp on-line do tych
faktur.
4. Podatnicy zapewniają organowi podat‑
kowemu lub organowi kontroli skarbo‑
wej na żądanie, zgodnie z odrębnymi
przepisami, bezzwłoczny dostęp do
faktur, o których mowa w ust. 1, a w
przypadku faktur przechowywanych
w formie elektronicznej – również bez‑
zwłoczny ich pobór i przetwarzanie da‑
nych w nich zawartych.
Dział XII
3.
3.
4.
PROCEDURY SZCZEGÓLNE
Rozdział 1
Szczególne procedury dotyczące
drobnych przedsiębiorców
Art. 113
1. Zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej
nie przekroczyła łącznie w poprzednim
roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do
wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty
podatku.
1. Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których
wartość sprzedaży nie przekroczyła
łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości
sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.
2. Do wartości sprzedaży, o której mowa w
ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy
towarów oraz odpłatnego świadczenia
usług zwolnionych od podatku, a także
towarów, które na podstawie przepisów o
podatku dochodowym są zaliczane przez
podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
2. Do wartości sprzedaży, o której mowa
w ust. 1, nie wlicza się:
1) wewnątrzwspólnotowej dostawy
towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium
kraju;
2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie
art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z
wyjątkiem:
152
4.
5.
a) transakcji związanych z nieruchomościami,
b) usług, o których mowa w art.
43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38‑41,
c) usług ubezpieczeniowych
– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3) odpłatnej dostawy towarów, które
na podstawie przepisów o podatku
dochodowym są zaliczane przez
podatnika do środków trwałych
oraz wartości niematerialnych i
prawnych podlegających amortyzacji.
W przypadku prowadzenia przez rolnika
ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 także działalności innej niż działalność rolnicza do wartości sprzedaży, o której mowa
w ust. 1 i 10, dokonywanej przez tego podatnika nie wlicza się sprzedaży produktów rolnych pochodzących z prowadzonej
przez niego działalności rolniczej.
(uchylony).
Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9,
mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze
naczelnika urzędu skarbowego przed
początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku,
o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie
musi nastąpić przed dniem wykonania
pierwszej czynności określonej w art. 5.
Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i
9, mogą zrezygnować ze zwolnienia
określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym
zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w
którym rezygnują ze zwolnienia, a w
przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego
w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze
zwolnienia od pierwszej wykonanej
czynności – przed dniem wykonania
tej czynności.
Jeżeli wartość sprzedaży u podatników
zwolnionych od podatku na podstawie
ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w
ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie
przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.
Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego
podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych
oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:
1) sporządzenia spisu z natury zapasów
tych towarów posiadanych w dniu, w
którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2) przedłożenia w urzędzie skarbowym
spisu, o którym mowa w pkt 1, w
terminie 14 dni, licząc od dnia utraty
zwolnienia.
5. Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej
od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1,
zwolnienie traci moc począwszy od
czynności, którą przekroczono tę kwotę.
6. Kwotę podatku naliczonego, o której
mowa w ust. 5, stanowi iloczyn ilości towarów objętych spisem z natury i kwoty
podatku naliczonego przypadającej na
jednostkę towaru, z podziałem na poszczególne stawki podatkowe.
6. (uchylony).
7. Przepis ust. 5 stosuje się również do podatników, którzy rezygnują ze zwolnienia,
o którym mowa w:
1) ust. 1 lub
2) ust. 9 – w przypadku podatników
rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności
określonych w art. 5, którzy wykonali
pierwszą czynność
– pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji ze zwolnienia przed
początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia.
7. (uchylony).
8. (uchylony).
9. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku
podatkowego wykonywanie czynności
określonych w art. 5 jest zwolniony od
podatku, jeżeli przewidywana przez niego
wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności
gospodarczej w roku podatkowym, kwoty
określonej w ust. 1.
9. Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego
w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy,
w proporcji do okresu prowadzonej
działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.
10. Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży, w
proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną
w ust. 1, zwolnienie określone w ust. 9
traci moc z momentem przekroczenia tej
kwoty. Opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad wartość określoną w
zdaniu pierwszym, a obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia
tej wartości. Przepis ust. 5 zdanie trzecie
10. Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży
zwolnionej od podatku na podstawie
ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej,
przekroczy w trakcie roku podatkowe-
go kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności,
którą przekroczono tę kwotę.
11. Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego
zwolnienia, może, nie wcześniej niż po
upływie roku, licząc od końca roku, w
którym utracił prawo do zwolnienia lub
zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie
skorzystać ze zwolnienia określonego w
ust. 1.
11. Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie
wcześniej niż po upływie roku, licząc
od końca roku, w którym utracił prawo
do zwolnienia lub zrezygnował z tego
zwolnienia, ponownie skorzystać ze
zwolnienia określonego w ust. 1.
11a. Przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio do podatnika będącego osobą
fizyczną, który przed zakończeniem
działalności gospodarczej utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, a następnie rozpoczął ponownie wykonywanie
czynności, o których mowa w art. 5.
12. W przypadku gdy między podatnikiem,
o którym mowa w ust. 1 lub 9, a kontrahentem istnieje związek, o którym mowa
w art. 32 ust. 2-4, który wpływa na wykazywaną przez podatnika w transakcjach z
tym kontrahentem wartość sprzedaży w
ten sposób, że jest ona niższa niż wartość
rynkowa, dla określenia momentu utraty
mocy zwolnienia od podatku, o którym
mowa w ust. 5 i ust. 10, uwzględnia się
wartość rynkową tych transakcji.
13. Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie
stosuje się do importu towarów i usług,
wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia
usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1
pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
oraz podatników:
a) wyrobów z metali szlachetnych
lub z udziałem tych metali,
b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem
energii elektrycznej (PKWiU
35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o
podatku akcyzowym,
c) nowych środków transportu,
d) terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;
2) świadczących usługi prawnicze oraz
usługi w zakresie doradztwa, a także
usługi jubilerskie;
3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.
13. Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9,
nie stosuje się do podatników:
a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku
akcyzowym, z wyjątkiem:
– energii elektrycznej (PKWiU
35.11.10.0),
– wyrobów tytoniowych,
– samochodów osobowych,
innych niż wymienione w
lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych
podlegających amortyzacji,
c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których
mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit.
a i b,
d) terenów budowlanych,
e) nowych środków transportu;
2) świadczących usługi:
a) prawnicze,
b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego
związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego
ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji
gospodarstwa rolnego,
c) jubilerskie;
kraju.
1) (uchylony);
2) listę towarów i usług, o których mowa
w ust. 13 pkt 1 lit. a i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na
podstawie przepisów o statystyce
publicznej.
14. (uchylony).
Art. 114
1. Podatnik świadczący usługi taksówek
osobowych, z wyłączeniem wynajmu
samochodów osobowych z kierowcą
(PKWiU 49.32.11.0), może wybrać opodatkowanie tych usług w formie ryczałtu
według stawki 3%, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu
skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, w którym będzie stosował ryczałt.
2. Przy opodatkowaniu usług w formie ryczałtu, o którym mowa w ust. 1, nie stosuje się przepisu art. 86.
3. W zakresie usług, o których mowa w
ust. 1, opodatkowanych w formie ryczałtu podatnik składa w terminie, o którym
mowa w art. 99 ust. 1, skróconą deklarację podatkową. Przepisy art. 99 ust. 7a i
7b stosuje się odpowiednio.
4. Podatnik, który wybrał opodatkowanie
w formie ryczałtu, może zrezygnować z
tej formy opodatkowania, nie wcześniej
jednak niż po upływie 12 miesięcy, po
uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, w terminie
do końca miesiąca poprzedzającego miesiąc, od którego nie będzie rozliczał się w
formie ryczałtu.
5. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór deklaracji podatkowej, o której
mowa w ust. 3, wraz z objaśnieniami co
do sposobu jej wypełnienia, uwzględniając termin i miejsce składania deklaracji
podatkowej.
6. (uchylony).
Rozdział 2
Szczególne procedury
dotyczące rolników ryczałtowych
Art. 115
1. Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu
dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek,
przysługuje zryczałtowany zwrot podatku
z tytułu nabywania niektórych środków
produkcji dla rolnictwa opodatkowanych
tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego
zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi
ryczałtowemu przez nabywcę produktów
rolnych.
2. Stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5%
kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.
Art. 116
1. Podatnik zarejestrowany jako podatnik
VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w
dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał
faktury jest przekazywany dostawcy.
2. Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako
„Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej:
1) imię i nazwisko lub nazwę albo nazwę
skróconą dostawcy i nabywcy oraz
ich adresy;
2) numer identyfikacji podatkowej lub
numer PESEL dostawcy i nabywcy;
3) numer dowodu osobistego dostawcy
lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, datę wydania
tego dokumentu i nazwę organu,
który wydał dokument, jeżeli rolnik
ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych jest osobą fizyczną;
4) datę dokonania nabycia oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury;
5) nazwy nabytych produktów rolnych;
6) jednostkę miary i ilość nabytych
produktów rolnych oraz oznaczenie
(opis) klasy lub jakości tych produktów;
7) cenę jednostkową nabytego produktu
rolnego bez kwoty zryczałtowanego
zwrotu podatku;
153
3.
4.
5.
6.
8) wartość nabytych produktów rolnych
bez kwoty zryczałtowanego zwrotu
podatku;
9) stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku;
10)kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów
rolnych;
11)wartość nabytych produktów rolnych
wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu
podatku;
12)kwotę należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku,
wyrażoną cyfrowo i słownie;
13)czytelne podpisy osób uprawnionych
do wystawienia i otrzymania faktury
lub podpisy oraz imiona i nazwiska
tych osób.
Faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów
rolnych w brzmieniu:
„Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1
pkt 3 ustawy o podatku od towarów i
usług.”.
W przypadku umów kontraktacji lub innych umów o podobnym charakterze
oświadczenie, o którym mowa w ust. 3,
może być złożone tylko raz w okresie
obowiązywania umowy. Oświadczenie
to sporządza się jako osobny dokument.
Dokument ten powinien zawierać elementy, o których mowa w ust. 2 pkt 1-3,
oraz datę zawarcia i określenie przedmiotu umowy, datę sporządzenia tego dokumentu oraz czytelny podpis składającego
oświadczenie. Dokument sporządza się
w dwóch egzemplarzach. Oryginał jest
przekazywany nabywcy.
W przypadku rezygnacji ze zwolnienia od
podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3
składający oświadczenie, o którym mowa
w ust. 4, informuje o tym niezwłocznie nabywcę.
Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u
nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86
ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:
1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2) zapłata należności za produkty rolne,
obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na
rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc
od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne
określającą dłuższy termin płatności;
3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty
rolne zostaną podane numer i data
wystawienia faktury potwierdzającej
nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów
rolnych podano dane identyfikacyjne
154
dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.
7. Za datę dokonania zapłaty uważa się
datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli
dyspozycja ta została zrealizowana.
8. Warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2,
dotyczy tej części zapłaty, która stanowi
różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych
produktów rolnych.
9. Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również
potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i
zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne,
dokonane przez podatnika nabywającego
te produkty, pod warunkiem że:
1) zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane
identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2) raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.
9a. Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o
których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych
ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów
wykonawczych (egzekucyjnych).
9b. Przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do
dokumentów stwierdzających dokonanie
zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu
warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1.
W przypadku gdy zaliczki obejmują całą
kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie
stosuje się, pod warunkiem że podatnik
po dokonaniu nabycia produktów rolnych
wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu
dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty
zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.
10. Rolnik ryczałtowy jest obowiązany przechowywać oryginały faktur VAT RR oraz
kopie oświadczeń, o których mowa w
ust. 4, przez okres 5 lat, licząc od końca
roku, w którym wystawiono fakturę.
Art. 117
Rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej
działalności rolniczej dostarczający produkty
rolne jest zwolniony z obowiązku:
1) wystawiania faktur, o których mowa w
art. 106;
1) wystawiania faktur;
2) prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług;
3) składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej, o której mowa w
art. 99 ust. 1;
4) dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96.
Art. 118
Przepisy art. 115, art. 116 ust. 1-3 i ust. 5-10
oraz art. 117 stosuje się odpowiednio w przypadku wykonywania przez rolnika ryczałtowego usług rolniczych na rzecz podatników
podatku, którzy rozliczają ten podatek.
Rozdział 3
Szczególne procedury przy świadczeniu
usług turystyki
Art. 119
1. Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży
pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.
2. Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a
ceną nabycia przez podatnika towarów i
usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla
bezpośredniej korzyści turysty rozumie
się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności
transport, zakwaterowanie, wyżywienie,
ubezpieczenie.
2. Przez marżę, o której mowa w ust. 1,
rozumie się różnicę między kwotą,
którą ma zapłacić nabywca usługi, a
faktycznymi kosztami poniesionymi
przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla
bezpośredniej korzyści turysty; przez
usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące
składnik świadczonej usługi turystyki,
a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.
3. Przepis ust. 1 stosuje się bez względu na
to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:
1) (uchylony);
2) działa na rzecz nabywcy usługi we
własnym imieniu i na własny rachunek;
3) przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników
dla bezpośredniej korzyści turysty;
4) (uchylony).
3a. Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są
obowiązani prowadzić ewidencję, o której
mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem
kwot wydatkowanych na nabycie towarów
i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać
dokumenty, z których wynikają te kwoty.
4. Podatnikom, o których mowa w ust. 3, nie
przysługuje prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla
bezpośredniej korzyści turysty.
5. W przypadku gdy przy świadczeniu usługi
turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń
w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami
własnymi”, odrębnie ustala się podstawę
opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych
od innych podatników dla bezpośredniej
korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych
stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.
5. W przypadku gdy przy świadczeniu
usługi turystyki, oprócz usług naby‑
wanych od innych podatników dla
bezpośredniej korzyści turysty, po‑
datnik wykonuje we własnym zakresie
część świadczeń w ramach tej usługi,
zwanych dalej „usługami własnymi”,
odrębnie ustala się podstawę opodat‑
kowania dla usług własnych i odrębnie
w odniesieniu do usług nabytych od
innych podatników dla bezpośredniej
korzyści turysty. W celu określenia
podstawy opodatkowania dla usług
własnych stosuje się odpowiednio
przepisy art. 29a.
6. W przypadkach, o których mowa w ust. 5,
podatnik obowiązany jest do wykazania
w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi
nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi
własne.
7. Usługi turystyki podlegają opodatkowaniu
stawką podatku w wysokości 0%, jeżeli
usługi nabywane od innych podatników
dla bezpośredniej korzyści turysty są
świadczone poza terytorium Unii Europejskiej.
8. Jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty
są świadczone zarówno na terytorium
Unii Europejskiej, jak i poza nim, to usługi turystyki podlegają opodatkowaniu
stawką podatku w wysokości 0% tylko w
części, która dotyczy usług świadczonych
poza terytorium Unii Europejskiej.
9. Przepisy ust. 7 i 8 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentów potwierdzających świadczenie
tych usług poza terytorium Unii Europejskiej.
10. Podatnik, o którym mowa w ust. 3, w wystawionych przez siebie fakturach nie wykazuje kwot podatku.
10. (uchylony).
Rozdział 4
Szczególne procedury w zakresie
dostawy towarów używanych, dzieł sztuki,
przedmiotów kolekcjonerskich i antyków
Art. 120
1. Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
1) przez dzieła sztuki rozumie się:
a) obrazy, kolaże i podobne płyty dekoracyjne, rysunki i pastele, wykonane w całości przez artystę, z
wyłączeniem planów i rysunków
do celów architektonicznych, inżynieryjnych,
przemysłowych,
komercyjnych, topograficznych
lub podobnych, ręcznie zdobionych produktów rzemiosła artystycznego, tkanin malowanych
dla scenografii teatralnej, do wystroju pracowni artystycznych lub
im podobnych zastosowań (CN
9701), (PKWiU ex 90.03.13.0),
b) oryginalne sztychy, druki i litografie, sporządzone w ograniczonej
liczbie egzemplarzy, czarno-białe
lub kolorowe, złożone z jednego
lub kilku arkuszy, w całości wykonane przez artystę, niezależnie
od zastosowanego przez niego
procesu lub materiału, z wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub fotomechanicznych
(CN 9702 00 00), (PKWiU ex
90.03.13.0),
c) oryginalne rzeźby oraz posągi z
dowolnego materiału, pod warunkiem że zostały one wykonane
w całości przez artystę; odlewy
rzeźby, których liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez
artystę lub jego spadkobierców
(CN 9703 00 00), (PKWiU ex
90.03.13.0),
d) gobeliny (CN 5805 00 00),
(PKWiU ex 13.92.16.0) oraz tkaniny ścienne (CN 6304), (PKWiU
ex 13.92.16.0) wykonane ręcznie
na podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę,
pod warunkiem że ich liczba jest
ograniczona do 8 egzemplarzy,
e) fotografie wykonane przez artystę, opublikowane przez niego
lub pod jego nadzorem, podpisane i ponumerowane, ograniczone
do 30 egzemplarzy we wszystkich
rozmiarach oraz oprawach;
2) przez przedmioty kolekcjonerskie rozumie się:
a) znaczki pocztowe lub skarbowe,
stemple pocztowe, koperty pierwszego obiegu, ostemplowane materiały piśmienne i im podobne,
ofrankowane, a jeżeli nieofrankowane, to uznane za nieważne
i nieprzeznaczone do użytku jako
ważne środki płatnicze (CN 9704
00 00),
b) kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej,
archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705 00 00), a także przedmioty kolekcjonerskie,
o których mowa w art. 43 ust. 1
pkt 7;
3) przez antyki rozumie się przedmioty, inne niż wymienione w pkt 1 i 2,
których wiek przekracza 100 lat (CN
9706 00 00);
4) przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się
do dalszego użytku w ich aktualnym
stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale
szlachetne lub kamienie szlachetne
(CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110,
7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0,
ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex
32.12.12.0 i 38.11.58.0);
5) przez kwotę sprzedaży rozumie się
całkowitą kwotę, którą podatnik
otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
dostawy towarów od nabywcy lub
osoby trzeciej, wliczając w to otrzy‑
mane dotacje, subwencje i inne do‑
płaty bezpośrednio związane z tą
dostawą, podatki, cła, opłaty i inne
należności o podobnym charakte‑
rze oraz koszty dodatkowe, takie
jak prowizje, koszty opakowania,
transportu i ubezpieczenia, którymi
podatnik obciąża nabywcę, z wyłą‑
czeniem kwot, o których mowa w
art. 29a ust. 7;
6) przez kwotę nabycia rozumie się
wszystkie składniki wynagrodze‑
nia, o których mowa w pkt 5, które
dostawca towarów otrzymał lub
ma otrzymać od podatnika;
7) przez łączną wartość dostaw ro‑
zumie się sumę poszczególnych
kwot sprzedaży;
8) przez łączną wartość nabyć ro‑
zumie się sumę poszczególnych
kwot nabycia.
2. Stawkę podatku 7% stosuje się do importu dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich oraz antyków.
3. Stawkę podatku 7% stosuje się również
do:
1) dostawy dzieł sztuki dokonywanej:
a) przez ich twórcę lub spadkobiercę twórcy,
b) okazjonalnie przez podatnika innego niż podatnik, o którym mowa
w ust. 4 i 5, którego działalność
jest opodatkowana, w przypadku
gdy dzieła sztuki zostały osobiście przywiezione przez podatnika lub zostały przez niego nabyte
od ich twórcy lub spadkobiercy
twórcy, lub też w przypadku gdy
uprawniają go one do pełnego
odliczenia podatku;
2) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli dokonującym dostawy,
w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, jest
podatnik podatku od wartości dodanej, do którego miałyby zastosowanie
przepisy pkt 1.
155
4. W przypadku podatnika wykonującego
czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów
kolekcjonerskich lub antyków nabytych
uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą
opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru,
a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę
podatku.
4. W przypadku podatnika dokonujące‑
go dostawy towarów używanych, dzieł
sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich
lub antyków nabytych uprzednio przez
tego podatnika w ramach prowadzo‑
nej działalności, w celu odprzedaży,
podstawą opodatkowania podatkiem
jest marża stanowiąca różnicę między
kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, po‑
mniejszona o kwotę podatku.
5. Jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich
dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z
ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę
jako różnicę pomiędzy łączną wartością
dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym.
6. Przez łączną wartość dostaw rozumie się
sumę kwot, które mają zapłacić poszczególni nabywcy przedmiotów kolekcjonerskich, a przez łączną wartość nabyć
rozumie się sumę poszczególnych kwot
nabycia.
6. (uchylony).
7. Jeżeli w przypadkach, o których mowa w
ust. 5, łączna wartość nabyć określonego
rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich
jest w okresie rozliczeniowym wyższa od
łącznej wartości dostaw takich przedmiotów, różnica ta podwyższa łączną wartość
nabyć przedmiotów kolekcjonerskich w
następnym okresie rozliczeniowym.
8. Jeżeli podatnik oblicza marżę zgodnie z
ust. 5, obowiązany jest on do stosowania takiego sposobu obliczania marży od
określonych przedmiotów kolekcjonerskich do końca okresu, o którym mowa w
ust. 13.
9. Jeżeli różnica, o której mowa w ust. 7,
utrzymuje się przez okres 12 miesięcy, to
podatnik traci prawo do obliczania marży
zgodnie z ust. 5. Podatnik może ubiegać
się ponownie o skorzystanie z obliczania
marży zgodnie z ust. 5 po upływie roku od
utraty tego prawa, licząc do końca miesiąca, w którym utracił prawo do rozliczania
tą metodą.
9. Jeżeli różnica, o której mowa w ust. 7,
utrzymuje się przez okres 12 miesięcy,
to podatnik traci prawo do obliczania
marży zgodnie z ust. 5. Podatnik może
ubiegać się ponownie o skorzystanie
z obliczania marży zgodnie z ust. 5
po upływie roku od utraty tego prawa,
156
licząc od końca miesiąca, w którym
utracił prawo do rozliczania tą metodą.
10. Przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które
podatnik nabył od:
1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub
jednostki organizacyjnej niemającej
osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
lub niebędącej podatnikiem podatku
od wartości dodanej;
2) podatników, o których mowa w art. 15,
jeżeli dostawa tych towarów była
art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z
ust. 4 i 5;
4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów
była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom
zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub
art. 113;
5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów
była opodatkowana podatkiem od
wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w
ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające
nabycie towarów na tych zasadach.
11. Przepisy ust. 4 i 5 mogą mieć również zastosowanie do dostawy:
1) dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków uprzednio importowanych przez podatnika, o którym
mowa w ust. 4 i 5;
2) dzieł sztuki nabytych od ich twórców
lub spadkobierców twórców;
3) dzieł sztuki nabytych od podatnika,
o którym mowa w art. 15, innego niż
wymieniony w ust. 4 i 5, które podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7%.
12. W przypadku dostawy towarów, o których
mowa w ust. 11 pkt 1, kwotę nabycia, którą należy uwzględnić przy obliczaniu marży, o której mowa w ust. 4 i 5, przyjmuje
się w wysokości równej kwocie podstawy
opodatkowania zastosowanej przy imporcie towarów powiększonej o należny podatek z tytułu tego importu.
13. Przepis ust. 11 stosuje się w przypadku,
gdy podatnik zawiadomił na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o przyjętym
sposobie opodatkowania zgodnie z ust. 4
i 5 przed dokonaniem dostawy. Zawiadomienie jest ważne przez okres 2 lat, licząc
od końca miesiąca, w którym podatnik zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego.
Po tym okresie, jeżeli podatnik chce stosować procedurę polegającą na opodatkowaniu marży, musi ponownie złożyć to
zawiadomienie.
14. Podatnik może stosować ogólne zasady
opodatkowania do dostaw, do których
stosuje się przepisy ust. 10 i 11. W przypadku zastosowania ogólnych zasad podatnik ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od towarów, o których
mowa w ust. 11, w rozliczeniu za okres,
w którym powstał obowiązek podatkowy
u tego podatnika z tytułu dostawy tych towarów.
15. Jeżeli podatnik oprócz zasad, o których
mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne
zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z
art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału
w zależności od sposobu opodatkowania;
w odniesieniu do dostawy, o której mowa
w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w
szczególności kwoty nabycia towarów
niezbędne do określenia kwoty marży, o
której mowa w tych przepisach.
16. Podatnik, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie
może oddzielnie wykazywać na wystawianych przez siebie fakturach podatku
od dostawy towarów, w przypadku gdy
opodatkowaniu podlega marża.
16. (uchylony).
17. W zakresie, w jakim podatnik dokonuje
dostaw towarów opodatkowanych zgodnie z ust. 4 i 5, obniżenia kwoty lub zwrotu
różnicy podatku należnego nie stosuje się
do nabywanych przez tego podatnika:
1) dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków przez niego importowanych;
2) dzieł sztuki nabytych od ich twórców
lub spadkobierców twórców;
3) dzieł sztuki nabytych od podatnika
niebędącego podatnikiem, o którym
mowa w ust. 4 i 5.
18. Przepisu ust. 17 nie stosuje się w sytuacji,
gdy dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem na zasadach innych niż
określone w ust. 4 i 5.
19. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
podatku należnego nie stosuje się do
nabywanych przez podatnika towarów
używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jeżeli podlegały
opodatkowaniu zgodnie z ust. 4 i 5.
20. W przypadku eksportu towarów dokonywanego przez podatnika, o którym mowa
w ust. 4 i 5, do którego mają zastosowanie zasady opodatkowania zgodne z
ust. 4 i 5, marża podlega opodatkowaniu
stawką 0%.
21. Przepisów ust. 1-20 nie stosuje się do
nowych środków transportu będących
przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
Rozdział 5
Szczególne procedury
dotyczące złota inwestycyjnego
Art. 121
1. Ilekroć w przepisach niniejszego rozdziału jest mowa o złocie inwestycyjnym, rozumie się przez to:
1) złoto w postaci sztabek lub płytek o
próbie co najmniej 995 tysięcznych
oraz złoto reprezentowane przez papiery wartościowe;
2) złote monety, które spełniają łącznie
następujące warunki:
a) posiadają próbę co najmniej 900
tysięcznych,
b) zostały wybite po roku 1800,
c) są lub były obowiązującym środkiem płatniczym w kraju pochodzenia,
d) są sprzedawane po cenie, która
nie przekracza o więcej niż 80%
wartości rynkowej złota zawartego w monecie.
2. Złote monety wymienione w spisie ogłaszanym co roku w serii C Dziennika Urzędowego Unii Europejskiej spełniają warunki określone w ust. 1 pkt 2 przez cały
rok obowiązywania spisu.
3. Złotych monet, o których mowa w ust. 1 i
2, nie traktuje się jako przedmiotów kolekcjonerskich o wartości numizmatycznej.
Art. 122
1. Zwalnia się od podatku dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego, w tym również złota
inwestycyjnego reprezentowanego przez
certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w
szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże
się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego, a także
transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i
forward, powodujące przeniesienie prawa
własności lub roszczenia w odniesieniu
do złota inwestycyjnego.
2. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1,
stosuje się odpowiednio do usług świadczonych przez agentów działających w
imieniu i na rzecz innych osób, pośredniczących w dostawie złota inwestycyjnego
dla swojego zleceniodawcy.
Art. 123
1. Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 122 ust. 1, jeżeli:
1) wytwarza złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto innego rodzaju na złoto
inwestycyjne, a dostawa jest dokonywana dla innego podatnika, lub
2) w zakresie prowadzonego przedsiębiorstwa dokonuje dostawy złota w
celach przemysłowych, a dostawa
dotyczy złota inwestycyjnego, o którym mowa w art. 121 ust. 1 pkt 1, i
jest dokonywana dla innego podatnika.
usług, o których mowa w art. 122 ust. 2.
3. Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 2,
są obowiązani zawiadomić na piśmie o
zamiarze rezygnacji ze zwolnienia na-
czelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują
ze zwolnienia, z tym że w przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie
czynności, o których mowa w art. 122, w
ciągu roku podatkowego – przed dniem
wykonania pierwszej z tych czynności.
Art. 124
1. Podatnik wykonujący czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 122
ust. 1 ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego:
1) od nabycia złota inwestycyjnego od
podatnika, o którym mowa w art. 123
ust. 1;
2) od nabycia, w tym również wewnątrzwspólnotowego, lub importu złota innego niż złoto inwestycyjne, jeżeli to
złoto jest następnie przekształcone w
złoto inwestycyjne przez tego podatnika lub na jego rzecz;
3) od nabycia usług polegających na
zmianie postaci, masy lub próby złota, w tym złota inwestycyjnego.
2. Podatnik zwolniony od podatku na podstawie art. 122 ust. 1, który wytwarza
złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto w
złoto inwestycyjne, ma prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwotę
podatku naliczonego od nabycia, w tym
również wewnątrzwspólnotowego, lub
importu towarów lub usług, związanych
z wytworzeniem lub przetworzeniem tego
złota.
3. Przepis art. 86 ust. 2 stosuje się odpowiednio.
Art. 125
1. Podatnicy dokonujący dostaw złota inwestycyjnego są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3.
2. Ewidencja powinna zawierać także dane
dotyczące nabywcy, które umożliwiają
jego identyfikację.
Rozdział 6
System zwrotu podatku podróżnym
Art. 126
1. Osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii
Europejskiej, zwane dalej „podróżnymi”,
mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na
terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione przez nie
poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnego, z zastrzeżeniem ust. 3 oraz art. 127 i 128.
2. Stałe miejsce zamieszkania, o którym
mowa w ust. 1, ustala się na podstawie
paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość.
3. Zwrot podatku nie przysługuje w przypadku nabycia paliw silnikowych.
Art. 127
1. Zwrot podatku, o którym mowa w art. 126
ust. 1, przysługuje w przypadku zakupu
towarów u podatników, zwanych dalej
„sprzedawcami”, którzy:
1) są zarejestrowani jako podatnicy podatku oraz
2) prowadzą ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu
kas rejestrujących, oraz
3) zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów, o których mowa w ust. 8.
2. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się w
przypadku, gdy sprzedawca dokonuje
zwrotu podatku podróżnemu.
3. Sprzedawcami nie mogą być podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie
art. 113 ust. 1 i 9.
3. Sprzedawcami nie mogą być podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona
od podatku na podstawie art. 113 ust.
1 i 9.
4. Sprzedawcy są obowiązani:
1) poinformować naczelnika urzędu
skarbowego na piśmie, że są sprzedawcami;
2) zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu podatku w
czterech językach: polskim, angielskim, niemieckim i rosyjskim;
3) oznaczyć punkty sprzedaży znakiem
informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów,
od których przysługuje zwrot podatku;
4) poinformować naczelnika urzędu
skarbowego o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u nich zakupu towarów może odebrać podatek, oraz z
kim mają zawarte umowy o zwrot podatku, i przedłożyć kopie tych umów.
5. Zwrot podatku podróżnym jest dokonywany w złotych przez sprzedawcę lub przez
podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym
mowa w art. 126 ust. 1. Zwrot podatku
jest dokonywany w formie wypłaty gotówkowej lub polecenia przelewu, czeku
rozrachunkowego lub karty płatniczej.
6. Sprzedawcy, o których mowa w ust. 5,
mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa
w art. 126 ust. 1, pod warunkiem że ich
obroty za poprzedni rok podatkowy wyniosły powyżej 400 000 zł oraz że dokonują
zwrotu podatku wyłącznie w odniesieniu
do towarów nabytych przez podróżnego u
tego sprzedawcy.
7. Przepis ust. 6 stosuje się również w przypadku, gdy sprzedawca nie spełnia warunku dotyczącego wysokości obrotów, o
którym mowa w tym przepisie, jednakże
wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży
dokonanej podróżnemu w roku podatkowym, w którym spełniał ten warunek.
8. Podmioty, o których mowa w ust. 5, niebędące sprzedawcami mogą dokonywać
zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1,
pod warunkiem że podmioty te:
157
1) są co najmniej od 12 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia, o którym mowa w
pkt 6, zarejestrowanymi podatnikami
podatku;
2) zawiadomiły na piśmie naczelnika
urzędu skarbowego o zamiarze rozpoczęcia działalności w zakresie
zwrotu podatku podróżnym;
3) co najmniej od 12 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia, o którym mowa
w pkt 6, nie mają zaległości w podatkach stanowiących dochody budżetu państwa oraz zaległości z tytułu
składek wobec Zakładu Ubezpieczeń
Społecznych;
4) (uchylony);
5) złożyły w urzędzie skarbowym kaucję
gwarancyjną w wysokości 5 mln zł w
formie:
a) depozytu pieniężnego,
b) gwarancji bankowych,
c) obligacji Skarbu Państwa co najmniej o trzyletnim terminie wykupu;
6) uzyskały od ministra właściwego
do spraw finansów publicznych zaświadczenie stwierdzające spełnienie
łącznie warunków wymienionych w
pkt 1‑5.
9. Kaucja gwarancyjna, o której mowa w
ust. 8 pkt 5, jest utrzymywana przez cały
okres działalności podmiotu, o którym
mowa w ust. 5, i podlega zwrotowi po
zakończeniu działalności związanej ze
zwrotem podatku.
10. Podmiotem, o którym mowa w ust. 8,
dokonującym zwrotu podatku może być
wyłącznie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka akcyjna.
11. Członkami władz spółek wymienionych
w ust. 10 nie mogą być osoby karane za
przestępstwa skarbowe lub za przestępstwa popełnione w celu osiągnięcia korzyści majątkowej.
11a. Zaświadczenie, o którym mowa w ust. 8
pkt 6, minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje na okres nie
dłuższy niż 2 lata.
11b. Warunek, o którym mowa w ust. 8 pkt 3,
uważa się za spełniony również w przypadku gdy podmioty posiadały zaległości
w podatkach stanowiących dochody budżetu państwa lub zaległości z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i uregulowały te zaległości wraz
z odsetkami za zwłokę w terminie 30 dni
od dnia powstania tych zaległości.
11c. Przepisy ust. 8-11b stosuje się odpowiednio do podmiotów, które uzyskały
zaświadczenie, o którym mowa w ust. 8
pkt 6, i które przed upływem okresu, na
który zostało ono wydane, ponownie składają wniosek o wydanie zaświadczenia
na następny okres, z tym że warunek,
o którym mowa w ust. 8 pkt 3, musi być
spełniony w odniesieniu do okresu od
dnia wydania zaświadczenia do dnia po-
158
przedzającego ponowne złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia.
12. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia,
tryb przyjmowania kaucji gwarancyjnej, o
której mowa w ust. 8 pkt 5, uwzględniając
konieczność zapewnienia prawidłowego
udokumentowania przyjęcia kaucji.
Art. 128
1. Zwrot podatku może być dokonany, jeżeli
podróżny wywiózł zakupiony towar poza
terytorium Unii Europejskiej nie później
niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca
następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu.
2. Podstawą do dokonania zwrotu podatku
jest przedstawienie przez podróżnego
dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził
stemplem zaopatrzonym w numerator
wywóz towarów. Do dokumentu powinien
być przymocowany wystawiony przez
sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej,
o której mowa w art. 111 ust. 1.
3. Urząd celny potwierdza wywóz towaru na
dokumencie, o którym mowa w ust. 2, po
okazaniu przez podróżnego wywożonego
towaru i sprawdzeniu zgodności danych
dotyczących podróżnego zawartych w
tym dokumencie z danymi zawartymi w
przedstawionym paszporcie lub innym
dokumencie stwierdzającym tożsamość.
3. Urząd celny potwierdza wywóz towaru
na dokumencie, o którym mowa w ust.
2, po sprawdzeniu zgodności danych
dotyczących podróżnego zawartych w
tym dokumencie z danymi zawartymi
w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość.
do potwierdzania wywozu z terytorium
Unii Europejskiej towarów nabytych przez
podróżnego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
5. W przypadku gdy podróżny opuszcza
terytorium Unii Europejskiej z terytorium
państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zwrot podatku przysługuje,
jeżeli dokument, o którym mowa w ust. 2,
został potwierdzony przez urząd celny,
przez który towary zostały wywiezione z
terytorium Unii Europejskiej.
6. Sprzedawcy oraz podmioty, o których
mowa w art. 127 ust. 5, dokonujący zwrotu podatku podróżnemu mają prawo do
pobrania od podróżnego prowizji od zwracanej kwoty podatku.
7. Rozliczenia między podmiotem, który dokonał zwrotu, a sprzedawcą towaru regulują zawarte przez nich umowy.
Art. 129
1. Do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0%, pod
warunkiem że:
1) spełnił warunki, o których mowa w
art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4, oraz
2) przed upływem terminu do złożenia
deklaracji podatkowej za dany okres
rozliczeniowy otrzymał dokument
określony w art. 128 ust. 2, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
3) posiada dokumenty, określone odrębnymi przepisami, potwierdzające
dokonanie zwrotu kwoty tego podatku – w przypadku gdy zwrot podatku
został dokonany w formie polecenia
przelewu, czeku rozrachunkowego
lub karty płatniczej.
2. Otrzymanie przez podatnika dokumentu
potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 1 pkt 2, nie
później jednak niż przed upływem 10 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym
dokonano dostawy, upoważnia podatnika
do dokonania korekty podatku należnego
od tej dostawy w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał
ten dokument.
Art. 130
1) wzór znaku, o którym mowa w art. 127
ust. 4 pkt 3;
2) wzór stempla, o którym mowa w
art. 128 ust. 2;
3) niezbędne dane, które powinien zawierać dokument, o którym mowa w
art. 128 ust. 2.
2. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, wydając rozporządzenie, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia:
1) prawidłową identyfikację towarów;
2) możliwość potwierdzania wywozu towarów przez organy celne;
3) formę, w której ma być dokonany
zwrot podatku;
4) konieczność prawidłowego określenia
kwoty podatku, o której zwrot może
ubiegać się podróżny;
5) prawidłową identyfikację sprzedawcy
i nabywcy;
6) konieczność zapewnienia prawidłowego oznaczania punktów sprzedaży
znakiem informującym podróżnych
o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje
zwrot podatku.
1) inne towary niż wymienione w art. 126
ust. 3, przy których wywozie nie stosuje się art. 126 ust. 1,
2) minimalną łączną wartość zakupów
wynikającą z dokumentu, o którym
mowa w art. 128 ust. 2, przy której
można żądać zwrotu podatku,
3) maksymalną wysokość prowizji, o
której mowa w art. 128 ust. 6
– uwzględniając sytuację gospodarczą
państwa, sytuację w zakresie obrotu
towarowego z zagranicą poszczególnymi grupami towarów, sytuację rynkową w obrocie towarami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem oraz
przepisy Unii Europejskiej.
4. (uchylony).
2.
3.
Rozdział 7
Procedury szczególne dotyczące
podmiotów zagranicznych świadczących
na terytorium Unii Europejskiej usługi
elektroniczne osobom niepodlegającym
opodatkowaniu
4.
Art. 131
Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:
1) VAT – rozumie się przez to podatek i
podatek od wartości dodanej;
2) podmiotach zagranicznych – rozumie
się przez to osoby prawne, jednostki
organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne nieposiadające siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
na terytorium Unii Europejskiej, wykonujące czynności podlegające opodatkowaniu VAT na terytorium Unii
Europejskiej, które nie zarejestrowały
swojej działalności gospodarczej na
terytorium Unii Europejskiej i wobec
których nie powstaje wymóg identyfikacji na potrzeby VAT na terytorium
państwa członkowskiego;
3) osobach niepodlegających opodatkowaniu – rozumie się przez to osoby prawne, jednostki organizacyjne
niemające osobowości prawnej oraz
osoby fizyczne niebędące podatnikami VAT;
4) państwie członkowskim identyfikacji
– rozumie się przez to państwo członkowskie, które podmiot zagraniczny
wybiera w celu przedłożenia zgłoszenia, o którym mowa w art. 132 ust. 1,
w przypadku gdy jego działalność
jako podatnika VAT na terytorium
Unii Europejskiej zostanie rozpoczęta
zgodnie z postanowieniami tego rozdziału;
5) państwie członkowskim konsumpcji
– rozumie się przez to państwo członkowskie, w odniesieniu do którego
zgodnie z art. 28k przyjmuje się, że
na jego terytorium ma miejsce świadczenie usług elektronicznych.
Art. 132
1. Podmioty zagraniczne świadczące na terytorium Unii Europejskiej usługi elektroniczne osobom niepodlegającym opodatkowaniu, które mają siedzibę lub miejsce
zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, mogą złożyć w państwie członkow-
5.
6.
7.
skim identyfikacji zgłoszenie informujące
o zamiarze skorzystania ze specjalnych
procedur rozliczania VAT wobec tych
usług, o których mowa w ust. 2‑7, w
art. 133 oraz w art. 134.
Zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1, podmioty zagraniczne składają drogą elektroniczną.
W przypadku gdy państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska, zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1,
składa się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście,
zwanego dalej „naczelnikiem drugiego
urzędu skarbowego”.
Zgłoszenia w przypadku, o którym mowa
w ust. 3, dokonuje się za pomocą aplikacji
informatycznej udostępnionej w Biuletynie
Informacji Publicznej ministra właściwego
do spraw finansów publicznych. Zgłoszenie to powinno zawierać: nazwę podmiotu
zagranicznego, jego adres opatrzony kodem pocztowym, adres poczty elektronicznej, adres strony internetowej należącej do tego podmiotu, numer podatkowy
przyznany mu w państwie siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
oraz informację, że podmiot zagraniczny
nie został zidentyfikowany na potrzeby
VAT na terytorium Unii Europejskiej.
Naczelnik drugiego urzędu skarbowego,
potwierdzając zgłoszenie, o którym mowa
w ust. 3, nadaje z wykorzystaniem drogi
elektronicznej podmiotowi zagranicznemu numer identyfikacyjny na potrzeby
wykonywanych przez niego usług elektronicznych.
Podmiot zagraniczny zidentyfikowany
zgodnie z ust. 5 jest obowiązany do zawiadomienia naczelnika drugiego urzędu skarbowego o wszelkich zmianach
danych objętych zgłoszeniem, o którym
mowa w ust. 3, w terminie 7 dni, licząc od
dnia, w którym nastąpiła zmiana.
W przypadku gdy podmiot zagraniczny
zidentyfikowany zgodnie z ust. 5:
1) zawiadomi naczelnika drugiego urzędu skarbowego o zaprzestaniu wykonywania czynności, o których mowa
w ust. 1, lub
2) nie zawiadomi naczelnika drugiego
urzędu skarbowego o zaprzestaniu
wykonywania usług, o których mowa
w ust. 1, lecz nie składa deklaracji
VAT, o której mowa w art. 133 ust. 1,
przez kolejne trzy kwartały, lub
3) nie spełnia warunków niezbędnych do
korzystania z procedur szczególnych
określonych w niniejszym rozdziale,
lub
4) stale narusza zasady korzystania z
procedur szczególnych określonych
w niniejszym rozdziale
– naczelnik drugiego urzędu skarbowego zawiadomi podmiot zagraniczny o
wygaśnięciu identyfikacji tego podmiotu na potrzeby VAT na terytorium
Unii Europejskiej.
8. (uchylony).
Art. 133
1. Podmioty zagraniczne zidentyfikowane zgodnie z art. 132 ust. 5 na potrzeby
VAT są obowiązane drogą elektroniczną
składać do Drugiego Urzędu Skarbowego
Warszawa-Śródmieście, zwanego dalej
„drugim urzędem skarbowym”, deklaracje
na potrzeby rozliczenia VAT, zwane dalej
„deklaracjami VAT”.
2. Deklaracje VAT składa się za okresy
kwartalne, do 20. dnia po zakończeniu
kwartału, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu świadczenia usług
elektronicznych.
3. Deklaracje VAT składa się w terminie
określonym w ust. 2 również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym
nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu
świadczenia usług elektronicznych.
4. Deklaracja VAT powinna zawierać:
1) numer identyfikacyjny, o którym mowa
w art. 132 ust. 5;
2) dla każdego państwa członkowskiego
konsumpcji:
a) ogólną wartość usług elektronicznych pomniejszoną o VAT,
b) całkowitą kwotę podatku należnego przypadającą na usługi
elektroniczne,
c) stawkę podatku;
3) dla wszystkich państw członkowskich
konsumpcji – całkowitą kwotę podatku należnego.
5. Kwoty w deklaracji VAT wyrażane są w
złotych polskich.
6. W przypadku gdy płatności z tytułu świadczenia usług elektronicznych odbywały
się w innych walutach niż złoty polski, do
przeliczeń stosuje się kurs wymiany obowiązujący ostatniego dnia danego okresu
rozliczeniowego.
przeliczenia dokonuje się według kursu
wymiany publikowanego przez Europejski Bank Centralny na dany dzień lub
– jeżeli nie zostanie opublikowany w tym
dniu – według kursu opublikowanego następnego dnia.
8. Podmioty zagraniczne są obowiązane do
wpłacania kwot VAT w złotych polskich
w terminie, o którym mowa w ust. 2, na
rachunek bankowy drugiego urzędu skarbowego.
Art. 134
1. Podmioty zagraniczne zidentyfikowane
zgodnie z art. 132 ust. 5 na potrzeby VAT
są obowiązane prowadzić ewidencję w
postaci elektronicznej zawierającą dane
niezbędne do określenia przedmiotu i
podstawy opodatkowania, wysokości
kwoty podatku należnego, kwoty VAT do
zapłaty w państwie członkowskim konsumpcji, całkowitej kwoty VAT do zapłaty w państwie członkowskim identyfikacji
oraz inne dane służące do prawidłowego
sporządzenia deklaracji VAT.
159
2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna być udostępniona przez podmiot zagraniczny drogą elektroniczną na każde
żądanie państwa członkowskiego identyfikacji oraz państwa członkowskiego konsumpcji.
3. Ewidencję, o której mowa w ust. 1, należy przechowywać przez okres 10 lat od
zakończenia roku, w którym dokonano
świadczenia usług elektronicznych.
Rozdział 7a
Szczególna procedura w zakresie
świadczenia usług międzynarodowego
okazjonalnego przewozu drogowego osób
Art. 134a
1. Podatnicy świadczący wyłącznie usługi
międzynarodowego przewozu drogowego, polegającego na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi
na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczą te usługi, a
w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca
– posiadający stałe miejsce zamieszkania
albo zwykłe miejsce pobytu na terytorium
państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niekorzystający z możliwości
odliczania podatku naliczonego, otrzymania zwrotu tego podatku lub zwrotu
różnicy podatku, o której mowa w art. 87
ust. 1, mogą złożyć zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania ze szczególnej procedury rozliczania podatku wobec
tych usług, o której mowa w ust. 2-6, w
art. 134b oraz art. 134c.
2. Zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1, podatnicy składają do naczelnika drugiego
urzędu skarbowego drogą elektroniczną.
3. Zgłoszenia, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się za pomocą aplikacji informatycznej udostępnionej w Biuletynie Informacji Publicznej ministra właściwego do
spraw finansów publicznych. Zgłoszenie
to powinno zawierać: nazwę podatnika,
o którym mowa w ust. 1, jego adres opatrzony kodem pocztowym, adres poczty
elektronicznej, numer identyfikacji podatkowej dla celów podatku od wartości
dodanej przyznany mu w państwie członkowskim siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej, z którego
świadczy te usługi, a w przypadku braku
takiej siedziby działalności gospodarczej
lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – przyznany mu w
państwie członkowskim stałego miejsca
zamieszkania albo zwykłego miejsca pobytu, oraz informację, że podatnik ten nie
został zarejestrowany jako podatnik VAT
czynny zgodnie z art. 96 ust. 4.
160
4. Naczelnik drugiego urzędu skarbowego
nadaje podatnikowi, który złożył zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1, numer identyfikacyjny na potrzeby wykonywanych
przez niego na terytorium kraju usług, o
których mowa w ust. 1, i potwierdza jego
zidentyfikowanie jako „podatnika VAT –
przewozy okazjonalne” z wykorzystaniem
drogi elektronicznej.
5. Podatnik zidentyfikowany jako podatnik
VAT – przewozy okazjonalne jest obowiązany do zawiadomienia naczelnika
drugiego urzędu skarbowego o wszelkich
zmianach danych objętych zgłoszeniem,
o którym mowa w ust. 1, w terminie 7 dni,
licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana.
6. W przypadku gdy podatnik zidentyfikowany jako podatnik VAT – przewozy okazjonalne:
1) zawiadomi naczelnika drugiego urzędu skarbowego o zaprzestaniu wykonywania usług, o których mowa w
ust. 1, lub
2) nie zawiadamiając naczelnika drugiego urzędu skarbowego o zaprzestaniu albo zawieszeniu wykonywania
usług, o których mowa w ust. 1, nie
składa deklaracji, o której mowa w
art. 134b ust. 1, przez kolejne 4 kwartały, lub
3) przestaje spełniać warunki, o których
mowa w art. 134a ust. 1, niezbędne
do korzystania z procedury szczególnej określonej w niniejszym rozdziale
– naczelnik drugiego urzędu skarbowego zawiadamia podatnika o wygaśnięciu jego identyfikacji na potrzeby
wykonywanych przez niego na terytorium kraju usług, o których mowa w
ust. 1.
Art. 134b
1. Podatnicy zidentyfikowani jako podatnicy VAT – przewozy okazjonalne są obowiązani składać drogą elektroniczną do
drugiego urzędu skarbowego deklaracje
podatkowe na potrzeby rozliczenia podatku z tytułu wykonywania usług, o których mowa w art. 134a ust. 1, w terminie
kwartale, w którym powstał obowiązek
podatkowy.
2. Deklaracja podatkowa, o której mowa w
ust. 1, powinna zawierać:
1) numer identyfikacyjny, o którym mowa
w art. 134a ust. 4;
2) numer rejestracyjny autobusu, liczbę
przewożonych osób i wartość świadczonych tym autobusem na terytorium kraju usług bez podatku;
3) ogółem wartość świadczonych na
terytorium kraju usług bez podatku,
będącą podstawą opodatkowania;
4) stawkę podatku;
5) całkowitą kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego.
3. Kwoty w deklaracji, o której mowa w
ust. 1, są wyrażane w złotych polskich.
4. W przypadku gdy płatności z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 134a
ust. 1, odbywały się w innych walutach
niż złoty polski, przeliczenia na złote można dokonać zgodnie z przepisami celnymi
stosowanymi na potrzeby określenia wartości celnej importowanych towarów.
podatnicy są obowiązani, bez wezwania
naczelnika urzędu skarbowego, do obliczenia i wpłacenia podatku należnego
w złotych polskich w terminie, o którym
mowa w ust. 1, na rachunek bankowy
drugiego urzędu skarbowego.
Art. 134c
1. Podatnicy zidentyfikowani jako podatnicy
VAT – przewozy okazjonalne są obowiązani prowadzić ewidencję w postaci elektronicznej, zawierającą dane niezbędne
do określenia przedmiotu i podstawy
opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego oraz inne dane służące do
prawidłowego sporządzenia deklaracji, o
której mowa w art. 134b ust. 1.
2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna być udostępniona przez podatnika
drogą elektroniczną, zgodnie z odrębnymi
przepisami, na każde żądanie naczelnika
drugiego urzędu skarbowego.
3. Ewidencję, o której mowa w ust. 1, należy przechowywać przez okres 5 lat od
zakończenia roku, w którym dokonano
świadczenia usług, o których mowa w
art. 134a ust. 1.
Rozdział 8
Wewnątrzwspólnotowe transakcje
trójstronne – procedura uproszczona
Art. 135
1. Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa
o:
1) VAT – rozumie się przez to podatek i
podatek od wartości dodanej;
2) wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej – rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie
następujące warunki:
a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w
trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie
towaru w ten sposób, że pierwszy
z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności,
przy czym dostawa tego towaru
jest dokonana między pierwszym
i drugim oraz drugim i ostatnim w
kolejności,
b) przedmiot dostawy jest wysyłany
lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany
przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa człon-
kowskiego na terytorium innego
państwa członkowskiego;
3) wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów – rozumie się przez to nabycie
prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa
państwa członkowskiego rozpoczęcia
wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów
lub na ich rzecz;
4) procedurze uproszczonej – rozumie
się przez to procedurę rozliczania
VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym,
że ostatni w kolejności podatnik VAT
rozlicza VAT z tytułu dokonania na
jego rzecz dostawy towarów przez
drugiego w kolejności podatnika VAT,
jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
a) dostawa na rzecz ostatniego w
kolejności podatnika VAT była
bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem
towarów u drugiego w kolejności
podatnika VAT,
b) drugi w kolejności podatnik VAT
dokonujący dostawy na rzecz
ostatniego w kolejności podatnika
VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium
państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
c) drugi w kolejności podatnik VAT
stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT
ten sam numer identyfikacyjny
na potrzeby VAT, który został mu
przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub
wysyłka,
d) ostatni w kolejności podatnik VAT
stosuje numer identyfikacyjny
na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się
transport lub wysyłka,
e) ostatni w kolejności podatnik VAT
został wskazany przez drugiego
w kolejności podatnika VAT jako
obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury
uproszczonej.
2. Procedura uproszczona ma zastosowanie również wtedy, gdy ostatni w kolejności podmiot jest osobą prawną, która
nie jest podatnikiem podatku od wartości
dodanej lub podatnikiem, o którym mowa
w art. 15, a która jest zidentyfikowana na
potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotych
w państwie członkowskim, w którym znajduje się towar w momencie zakończenia transportu lub wysyłki; w przypadku
procedury uproszczonej uznaje się, że
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
zostało opodatkowane u drugiego w kolejności podatnika VAT.
innym państwie członkowskim przepisów
w zakresie dokumentowania tej procedury.
Art. 137
Art. 136
1. W przypadku gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem,
o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b
i c, jest podatnik wymieniony w art. 15,
uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe
nabycie towarów zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w
kolejności podatnikowi VAT fakturę zawierającą, oprócz danych wymienionych
w art. 106, następujące informacje:
W przypadku gdy w procedurze
uproszczonej drugim w kolejności po‑
datnikiem, o którym mowa w art. 135
ust. 1 pkt 4 lit. b i c, jest podatnik wy‑
mieniony w art. 15, uznaje się, że we‑
wnątrzwspólnotowe nabycie towarów
zostało u niego opodatkowane, jeżeli
wystawił on ostatniemu w kolejności
podatnikowi VAT fakturę zawierającą,
oprócz danych wymienionych w art.
106e, następujące informacje:
1) adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o
ptu” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy
2006/112/WE”;
2) stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony
przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
3) numer, o którym mowa w art. 97
ust. 10, który jest stosowany przez
niego wobec pierwszego i ostatniego
w kolejności podatnika podatku od
wartości dodanej;
4) numer identyfikacyjny stosowany na
potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.
gdy ostatnim w kolejności podmiotem jest
osoba prawna, która nie jest podatnikiem
podatku od wartości dodanej, a która jest
zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie
członkowskim, w którym znajduje się towar w momencie zakończenia wysyłki lub
transportu.
3. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w
przypadku, gdy w procedurze uproszczonej ostatnim w kolejności podmiotem jest
podatnik wymieniony w art. 15 lub osoba
prawna niebędąca podatnikiem w rozumieniu art. 15, która jest zidentyfikowana
na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych zgodnie z art. 97, a drugim w kolejności podatnikiem jest podatnik podatku
od wartości dodanej określony w art. 135
ust. 1 pkt 4 lit. b i c, który posługuje się w
procedurze uproszczonej numerem identyfikacyjnym wydanym mu na potrzeby
tego podatku przez państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska, z
uwzględnieniem obowiązujących w tym
(uchylony).
Art. 138
1. Podatnik wymieniony w art. 15, do którego ma zastosowanie procedura uproszczona, jest obowiązany, oprócz danych
określonych w art. 109 ust. 3, podać w
prowadzonej ewidencji następujące informacje:
1) w przypadku gdy jest drugim w kolejności podatnikiem – ustalone wynagrodzenie za dostawy w ramach
procedury uproszczonej oraz nazwę
i adres ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej
(osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej,
obowiązanej do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji);
2) w przypadku gdy jest ostatnim w kolejności podatnikiem:
a) obrót z tytułu dokonanej na jego
rzecz dostawy w rozumieniu
art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. a oraz
kwotę podatku przypadającą na
tę dostawę, która stanowi u niego
wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów,
a) obrót (bez kwoty podatku) z
tytułu dokonania na jego rzecz
dostawy w rozumieniu art. 135
ust. 1 pkt 4 lit. a oraz kwotę
podatku przypadającą na tę
dostawę, która stanowi u niego
wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów,
b) nazwę i adres drugiego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej.
2. Przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio do osób prawnych niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15.
3. W przypadku drugiego w kolejności podatnika VAT, który wykorzystuje w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej numer identyfikacyjny na potrzeby
podatku od wartości dodanej przyznany
mu przez państwo członkowskie inne niż
Rzeczpospolita Polska, nie powstaje obowiązek prowadzenia ewidencji, o której
mowa w art. 109 ust. 3, gdy transport lub
wysyłka kończy się na terytorium kraju.
4. Przepis ust. 3 stosuje się, jeżeli są spełnione wszystkie warunki, o których mowa
w art. 136, do przeniesienia obowiązku
rozliczenia podatku na ostatniego w kolejności podatnika VAT wymienionego w
art. 15 lub na osobę prawną niebędącą
podatnikiem w rozumieniu art. 15, która
jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych zgodnie z
art. 97.
5. W przypadku gdy drugim w kolejności
podatnikiem VAT w procedurze uprosz-
161
czonej jest podatnik, o którym mowa w
art. 15, jest on obowiązany wykazać dane
o dokonanych transakcjach odpowiednio
w deklaracji podatkowej oraz informacjach podsumowujących.
Dział XIII
ZMIANY W PRZEPISACH
OBOWIĄZUJĄCYCH, PRZEPISY
PRZEJŚCIOWE I KOŃCOWE
Rozdział 1
Zmiany w przepisach obowiązujących
Art. 139-145
(pominięte)
Rozdział 2
Przepisy przejściowe i końcowe
Art. 146
1. W okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej
do:
1) dnia 30 kwietnia 2008 r. stosuje się
stawkę w wysokości 3% w odniesieniu do czynności, o których mowa w
art. 5, których przedmiotem są towary
i usługi wymienione w załączniku nr 6
do ustawy, z wyłączeniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów;
2) dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się
stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do:
a) robót budowlano-montażowych
oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą,
b) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
c) usług gastronomicznych, z wyłączeniem:
– sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu
powyżej 1,2% oraz napojów
alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza
0,5%,
– sprzedaży kawy i herbaty (wraz
z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód
mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym
innych towarów opodatkowanych stawką 22%;
3) dnia 31 grudnia 2007 r. stawkę podatku 0% stosuje się do:
a) dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:
– książek (PKWiU ex 22.11) – z
wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym,
162
regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i
telefaksów (PKWiU 22.11.2060.10), nut, map i ulotek
– oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych
przepisów symbolami ISBN,
– czasopism specjalistycznych,
b) importu:
– drukowanych książek i broszur (ex PCN 4901), (ex CN
4901), oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych
przepisów symbolami ISBN,
– czasopism specjalistycznych,
c) przekształcenia spółdzielczego
lokatorskiego prawa do lokalu
mieszkalnego na spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu oraz przeniesienia na rzecz
członka spółdzielni własności lokalu mieszkalnego lub własności
domu jednorodzinnego.
2. Przez roboty związane z budownictwem
mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a,
rozumie się roboty budowlane dotyczące
inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury
towarzyszącej oraz remontów obiektów
budownictwa mieszkaniowego.
3. Przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w
ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:
1) sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do
budynków mieszkalnych,
2) urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań
budownictwa mieszkaniowego, w
szczególności drogi, dojścia, dojazdy,
zieleń i małą architekturę,
3) urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków,
kotłownie oraz sieci wodociągowe,
kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne
– jeżeli są one związane z obiektami
budownictwa mieszkaniowego.
4. Przez czasopisma specjalistyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 3 lit. a tiret drugie i
pkt 3 lit. b tiret drugie, należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13,
PCN 4902 i CN 4902, o tematyce szeroko
pojętych zagadnień odnoszących się do
działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej,
społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone
dla niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w
postaci odrębnych zeszytów (numerów)
objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące
się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15 000
egzemplarzy, z wyjątkiem:
1) periodyków o treści ogólnej, stanowiących podstawowe źródło informacji
bieżącej o aktualnych wydarzeniach
krajowych i zagranicznych, przeznaczonych dla szerokiego kręgu czytelników;
2) publikacji zawierających treści pornograficzne, publikacji zawierających
treści nawołujące do nienawiści na
tle różnic narodowościowych, etnicznych, rasowych, wyznaniowych albo
ze względu na bezwyznaniowość lub
znieważające z tych powodów grupę ludności lub poszczególne osoby
oraz publikacji propagujących ustroje
totalitarne;
3) wydawnictw, w których co najmniej
33% powierzchni jest przeznaczone
nieodpłatnie lub odpłatnie na ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty
reklamowe, w szczególności czasopism informacyjno-reklamowych,
reklamowych, folderów i katalogów
reklamowych;
4) wydawnictw, które zawierają głównie
kompletną powieść, opowiadanie lub
inne dzieło w formie tekstu ilustrowanego lub nie, albo w formie rysunków
opatrzonych opisem lub nie;
5) publikacji, w których więcej niż 20%
powierzchni jest przeznaczone na
krzyżówki, kryptogramy, zagadki oraz
inne gry słowne lub rysunkowe;
6) publikacji zawierających informacje
popularne, w szczególności porady,
informacje o znanych i sławnych postaciach z życia publicznego;
7) czasopism, na których nie zostanie
uwidoczniona wysokość nakładu.
Art. 146a
W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia
31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
1) stawka podatku, o której mowa w
art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i
art. 110, wynosi 23%;
2) stawka podatku, o której mowa w
art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz
w tytule załącznika nr 3 do ustawy,
wynosi 8%;
3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2,
wynosi 7%;
4) stawka ryczałtu, o której mowa w
art. 114 ust. 1, wynosi 4%.
Art. 146b
W przypadku świadczenia przez podatnika
usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii,
w okresie, o którym mowa w art. 146a, kwota
podatku należnego, na potrzeby art. 85, jest obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:
stawką podatku 8%.
Art. 146c
W okresie, o którym mowa w art. 146a, na
potrzeby art. 86 ust. 20, kwotą podatku naliczonego jest kwota stanowiąca równowartość
23% kwoty należnej z tytułu dostawy nowego
środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota
podatku zawartego w fakturze stwierdzającej
nabycie tego środka lub dokumencie celnym,
albo podatku zapłaconego przez podatnika od
wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.
Art.146c
W okresie, o którym mowa w art. 146a,
na potrzeby art. 86 ust. 2 pkt 7, kwotą po‑
datku naliczonego jest kwota stanowiąca
równowartość 23% kwoty należnej z tytułu
dostawy nowego środka transportu, nie
wyższa jednak niż kwota podatku zawar‑
tego w fakturze stwierdzającej nabycie
tego środka lub dokumencie celnym, albo
podatku zapłaconego przez podatnika od
wewnątrzwspólnotowego nabycia tego
środka.
Art. 146d
1) w okresie, o którym mowa w art. 146a,
może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw
niektórych towarów i świadczenia
niektórych usług albo dla części tych
dostaw lub części świadczenia usług
oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek;
2) na czas określony nie dłuższy niż do
dnia 31 stycznia 2011 r. może obniżyć
stawkę podatku w wysokości 8% do
wysokości 7% dla dostaw niektórych
towarów i świadczenia niektórych
usług albo dla części tych dostaw lub
części świadczenia usług oraz określić warunki stosowania tej stawki.
2. Minister przy wydawaniu rozporządzeń, o
których mowa w ust. 1, uwzględnia:
1) specyfikę obrotu niektórymi towarami
i świadczenia niektórych usług;
Art. 146e
Przepis art. 120 ust. 11 pkt 3 stosuje się odpowiednio do dostawy dzieł sztuki, które
podlegały opodatkowaniu podatkiem według
stawki 8%, stosowanej do tych towarów zgodnie z art. 146a.
Art. 146f
1. W przypadku gdy relacja państwowego
długu publicznego do produktu krajowego
brutto według stanu na dzień 31 grudnia
2011 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2012 r.,
w drodze obwieszczenia, w Dzienniku
Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej
„Monitor Polski”, przekracza 55%:
1) w okresach od dnia 1 lipca 2012 r. do
dnia 30 czerwca 2013 r. oraz od dnia
1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia
2015 r.:
a) stawka podatku, o której mowa w
art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i
art. 110, wynosi 24%,
b) stawka podatku, o której mowa
w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3
oraz w tytule załącznika nr 3 do
ustawy, wynosi 9%,
c) stawka podatku, o której mowa w
art. 41 ust. 2a oraz w tytule załącznika nr 10 do ustawy, wynosi 6%,
d) stawka ryczałtu, o której mowa w
art. 114 ust. 1, wynosi 5%,
e) stawka zryczałtowanego zwrotu
podatku, o której mowa w art. 115
ust. 2, wynosi 7,5%;
2) w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do
dnia 31 grudnia 2014 r. stawki, o których mowa w pkt 1 lit. a-e, wynoszą
odpowiednio 25%, 10%, 7%, 6% i 8%;
3) w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r.
do dnia 31 grudnia 2016 r. stawki, o
których mowa w pkt 1 lit. a i b oraz d
i e, wynoszą odpowiednio 23%, 8%,
4% i 7%.
2. W przypadku gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym
mowa w ust. 1, a relacja państwowego
długu publicznego do produktu krajowego
brutto według stanu na dzień 31 grudnia
2012 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2013 r.,
w drodze obwieszczenia, w Dzienniku
Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej
„Monitor Polski”, przekracza 55%:
2016 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje
się odpowiednio;
dnia 31 grudnia 2015 r., przepis ust. 1
pkt 2 stosuje się odpowiednio;
do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis
ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.
3. W przypadku gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto,
o którym mowa w ust. 1 lub 2, a relacja
państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na
dzień 31 grudnia 2013 r., ogłoszona przez
Ministra Finansów, w terminie do dnia
31 maja 2014 r., w drodze obwieszczenia,
w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, przekracza
55%:
2017 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje
się odpowiednio;
dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1
pkt 2 stosuje się odpowiednio;
do dnia 31 grudnia 2018 r., przepis
Art. 146g
art. 146f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 albo
ust. 3 pkt 1, dla usług, w tym w zakresie
handlu i gastronomii, kwota podatku należnego, na potrzeby art. 85, jest obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:
stawką podatku 9%;
stawką podatku 6%.
1) 20% – dla towarów i usług objętych
stawką podatku 25%;
stawką podatku 10%.
stawką podatku 8%.
Art. 146h
Na potrzeby art. 86 ust. 20 kwotą podatku
naliczonego jest kwota stanowiąca równowartość:
Na potrzeby art. 86 ust. 2 pkt 7 kwotą po‑
datku naliczonego jest kwota stanowiąca
równowartość:
1) 23%, w przypadkach i okresach, o
których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 3,
ust. 2 pkt 3 albo ust. 3 pkt 3,
ust. 2 pkt 2 albo ust. 3 pkt 2
– kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa
jednak niż kwota podatku zawartego
w fakturze stwierdzającej nabycie
tego środka lub dokumencie celnym,
albo podatku zapłaconego przez podatnika od wewnątrzwspólnotowego
nabycia tego środka.
Art. 146i
Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może
obniżać stawki podatku dla dostaw niektórych
towarów i świadczenia niektórych usług albo
dla części tych dostaw lub części świadczenia
163
usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, do wysokości:
1) 0%, w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f,
2) 5%, w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 3,
ust. 2 pkt 2 albo ust. 3 pkt 2
– uwzględniając specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług, przebieg realizacji
budżetu państwa oraz przepisy Unii
Europejskiej.
Art. 146j
Przepis art. 120 ust. 11 pkt 3 stosuje się odpowiednio do dostawy dzieł sztuki, które
podlegały opodatkowaniu podatkiem według
stawki 8%, 9% lub 10% stosowanej do tych
towarów zgodnie z art. 146f.
Art. 147
1. W okresie do dnia 31 grudnia 2005 r.
zwalnia się od podatku usługi udzielania
licencji i sublicencji, inne niż wymienione
w art. 4 pkt 2 lit. c i lit. e ustawy, o której
mowa w art. 175, udzielone na podstawie
umów zawartych przed dniem wejścia w
życie ustawy, bez uwzględniania zmian
tych umów dokonanych po tym dniu.
że umowy zostały zarejestrowane w urzędzie skarbowym przed dniem 14 maja
2004 r.
Art. 148
Dla obliczenia kwoty sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 7 ust. 4-6, za rok 2003
oraz za okres od dnia 1 stycznia do dnia 30
kwietnia 2004 r. przyjmuje się wartość sprzedaży towarów opodatkowanych w rozumieniu
art. 4 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 175.
Art. 149
1. Warunek wywozu towarów, o którym
mowa w art. 6 ust. 8a pkt 1 ustawy wymienionej w art. 175, po dniu 30 kwietnia
2004 r. uznaje się za spełniony, jeżeli nie
później niż z upływem 6 miesięcy od dnia
otrzymania zaliczki nastąpił:
1) wywóz towaru w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3
ustawy wymienionej w art. 175 na
inne niż terytorium kraju, a podatnik
164
posiada dokument potwierdzający
przyjęcie przez nabywcę towaru na
innym niż terytorium kraju;
2) eksport towarów, o którym mowa w
art. 2 pkt 8.
ust. 4-7 ustawy wymienionej w art. 175,
otrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium kraju
po dniu 30 kwietnia 2004 r. upoważnia
podatnika do dokonania korekty podatku
należnego od dokonanej sprzedaży, w
rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik
dokument ten otrzymał.
Art. 150
W przypadku, o którym mowa w art. 21d ustawy wymienionej w art. 175, otrzymanie po
dniu 30 kwietnia 2004 r. dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium
kraju upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego od tej sprzedaży, nie
później jednak niż przed upływem 6 miesięcy,
licząc od końca miesiąca, w którym dokonano
sprzedaży w rozumieniu art. 4 pkt 8 ustawy
wymienionej w art. 175.
Art. 151
1. Kwoty, o których mowa w art. 10 ust. 1
pkt 2 oraz w art. 24 ust. 2, dla roku 2004
ustalone w proporcji do okresu maj
– grudzień 2004 r. wynoszą odpowiednio
30 500 zł i 107 000 zł.
2. Kwoty ustalone zgodnie z ust. 1 przyjmuje się dla roku 2005 jako kwoty, o których
mowa w art. 10 ust. 2 i art. 24 ust. 3.
Art. 152
ust. 1, nieposiadający siedziby, stałego
miejsca prowadzenia działalności lub
miejsca zamieszkania na terytorium kraju, zarejestrowani zgodnie z art. 9 ustawy
wymienionej w art. 175, mają obowiązek
ustanowienia przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 15 ust. 7-10,
oraz przekazania naczelnikowi urzędu
skarbowego danych identyfikacyjnych
ustanowionego przedstawiciela, w terminie do dnia 30 września 2004 r.
2. W przypadku gdy nie zostanie ustanowiony przedstawiciel podatkowy w terminie,
o którym mowa w ust. 1, naczelnik urzędu
skarbowego wykreśla z urzędu podatnika
z rejestru jako podatnika VAT.
Art. 153
mowa w art. 29 ust. 6 i 7, nie wlicza się
wartości wkładów i opłat, o których mowa
w tym przepisie, oraz części tych wkładów
i opłat, wniesionych przed dniem 1 maja
2004 r.
2. Przepisów ustawy nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 29 ust. 8,
jeżeli ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego
oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło
przed dniem 1 maja 2004 r.
Art. 154
1. Przepisu art. 86 ust. 7 nie stosuje się do
samochodów będących przedmiotem
umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub
innej umowy o podobnym charakterze, w
stosunku do których przysługiwało podatnikowi, zgodnie z przepisami o podatku
od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującymi przed dniem
1 maja 2004 r., prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych
płatności wynikających z takiej umowy.
2. Przepis ust. 1 ma zastosowanie:
1) w odniesieniu do umowy zawartej
przed dniem wejścia w życie ustawy,
bez uwzględniania zmian tej umowy
po wejściu w życie ustawy, oraz
2) pod warunkiem że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie
skarbowym do dnia 14 maja 2004 r.
Art. 155
W przypadkach nieuregulowanych w odrębnych przepisach, do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób
fizycznych nie zalicza się należnego podatku
od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług.
Art. 156
Informacje i zawiadomienia zgłoszone do
organu podatkowego na podstawie ustawy
wymienionej w art. 175 zachowują swoją
ważność.
Art. 157
1. Podatnicy zarejestrowani na ostatni dzień
przed dniem, o którym mowa w art. 176
pkt 2, na podstawie art. 9 ustawy wymienionej w art. 175, z wyłączeniem podatników wymienionych w art. 5 ust. 2 ustawy
wymienionej w art. 175, będą uważani za
podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT, z tym że podatnicy, którzy
w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym
mowa w art. 9 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175, zgłosili, że będą składać
deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług, zostaną uznani za podatników zarejestrowanych jako podatnicy
VAT czynni, a pozostali – za podatników
zarejestrowanych jako podatnicy VAT
zwolnieni, bez konieczności potwierdzania tego faktu przez naczelnika urzędu
skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2.
2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się:
1) w przypadku gdy podatnik wymieniony w ust. 1, który zgłosił, że będzie
składał deklaracje podatkowe, nie
składał takiej deklaracji za 6 kolejnych miesięcy lub za 2 kolejne kwartały – poprzedzające ostatni miesiąc
przed wejściem w życie ustawy;
2) w stosunku do zakładów (oddziałów)
osoby prawnej, będących odrębnymi
podatnikami w rozumieniu art. 5 ust. 2
ustawy wymienionej w art. 175.
Art. 158
W okresie od dnia, o którym mowa w art. 176
pkt 2, do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy
art. 96-98 stosuje się odpowiednio do podatników w rozumieniu ustawy, o której mowa w
art. 175.
Art. 159
W okresie od dnia ogłoszenia ustawy do dnia
30 kwietnia 2004 r. terminy, o których mowa
w art. 23 ust. 6, art. 24 ust. 5 i art. 114 ust. 1,
dla dokonania czynności tam wymienionych
skraca się do 7 dni.
Art. 160
1. Zakłady (oddziały) osoby prawnej, o których
mowa w art. 157 ust. 2 pkt 2, które zgodnie
z ustawą wymienioną w art. 175 wybrały
metodę kasową rozliczeń lub wybrały rozliczenia za okresy kwartalne, tracą prawo do
rozliczania się tą metodą oraz do rozliczania się za okresy kwartalne, począwszy od
rozliczenia za kwiecień 2004 r.
2. Rozliczenia za kwiecień 2004 r. zakłady
(oddziały), o których mowa w art. 157
ust. 2 pkt 2, dokonują w urzędzie skarbowym kierowanym przez naczelnika właściwego dla danego zakładu.
3. Osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem 1 maja 2004 r. we
wszystkie przewidziane w przepisach
prawa podatkowego prawa i obowiązki
swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem – w
zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług.
Art. 161
W przypadku podatników rozliczających się
za okresy kwartalne, zgodnie z art. 10 ustawy,
o której mowa w art. 175, oraz z art. 99:
1) pierwszy okres rozliczeniowy w
2004 r. obejmuje okres od stycznia
do kwietnia 2004 r.;
2) drugi okres rozliczeniowy w 2004 r.
obejmuje okres od maja do czerwca
2004 r.
Art. 162
1. W deklaracji podatkowej składanej za
maj 2004 r. lub za drugi kwartał 2004 r.
uwzględnia się kwotę podatku naliczonego nierozliczoną w poprzednich okresach
w związku z art. 19 ust. 4 ustawy wymienionej w art. 175.
2. Do nadwyżki podatku naliczonego nad
należnym, o której mowa w art. 21 ust. 1
ustawy wymienionej w art. 175, wynikającej z ostatniej deklaracji podatkowej
złożonej za okres przed dniem wejścia w
życie ustawy stosuje się art. 87.
3. Podatnik, który w kwietniu 2004 r.:
1) otrzymał fakturę lub dokument celny
albo
2) dokonał wpisu do rejestru – w przypadku stosowania przez podatnika w
imporcie towarów procedury uproszczonej
– i miał prawo, zgodnie z ustawą wymienioną w art. 175, do obniżenia kwoty
podatku należnego w rozliczeniu za
maj 2004 r. oraz nie obniżył kwoty
podatku należnego w rozliczeniu za
kwiecień 2004 r., może tego dokonać
w rozliczeniu za maj 2004 r.
4. W przypadku gdy w ostatnim okresie rozliczeniowym występującym przed dniem
1 maja 2004 r. u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu usług
i podatnik miał prawo, zgodnie z ustawą
wymienioną w art. 175, do obniżenia
kwoty podatku należnego w następnym
okresie rozliczeniowym, oraz nie dokonał wcześniej obniżenia kwoty podatku
należnego, może tego dokonać w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy
następujący po dniu 30 kwietnia 2004 r.
Art. 163
1. Jeżeli w 2003 r. podatnik osiągnął obrót
przekraczający kwotę 30 000 zł z tytułu
wykonywania czynności, które zgodnie
z przepisami ustawy podlegałyby opodatkowaniu lub nie podlegałyby opodatkowaniu, przy obliczaniu kwoty podatku
naliczonego podlegającego odliczeniu
zgodnie z art. 90 w okresach rozliczeniowych od maja do grudnia 2004 r. przyjmuje się proporcję, o której mowa w art. 90
ust. 3-8, wyliczoną na podstawie obrotów
osiągniętych w 2003 r. z wykonywania
tych czynności, uwzględniając zakres
prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, jaki wynika z ustawy. W przypadku
gdy podatnik uzna jednak, że w odniesieniu do niego kwota osiągniętego w 2003 r.
obrotu byłaby niereprezentatywna, stosuje się art. 90 ust. 9.
2. Korekta kwoty podatku naliczonego, o
której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku
podatkowego. Do obliczenia proporcji
przyjmuje się obroty osiągnięte w tym
okresie. Obliczoną za ten okres proporcję
stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu
zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych
przed 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w
art. 175.
Art. 164
W stosunku do bonów paliwowych wydanych
przez banki spółdzielcze przed dniem 1 maja
2004 r. stosuje się przepisy art. 40a, 40g, 40h
i 40i ustawy, o której mowa w art. 175, nie dłużej jednak niż do dnia 30 września 2004 r.
Art. 165
Do czasu wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 111
ust. 7 i 9 zachowują moc przepisy dotychczasowe wydane na podstawie art. 29 ust. 3 i 4
ustawy wymienionej w art. 175.
Art. 166
Do zwrotu podatku w odniesieniu do nabytych towarów i usług lub do importu towarów
przez podmioty, o których mowa w art. 89
ust. 1 pkt 3, dokonanych w roku 2003 lub w
okresie od dnia 1 stycznia do dnia 30 kwietnia
2004 r. stosuje się przepisy wydane na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy wymienionej
w art. 175.
Art. 167
Minimalna kwota łącznej wartości zakupów
wraz z podatkiem, o której mowa w art. 21e
ust. 2 pkt 2 ustawy wymienionej w art. 175,
wynikająca z dokumentów wydanych na podstawie art. 21c ust. 2 ustawy wymienionej w
art. 175, ma zastosowanie w okresie, w którym zgodnie z przepisami tej ustawy dokumenty te stanowiły podstawę do zwrotu podatku podróżnym.
Art. 168
1. W 2004 r. kwotę, o której mowa w art. 113
ust. 1, przyjmuje się w wysokości określonej przepisem wykonawczym wydanym
na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy
wymienionej w art. 175.
2. Do podatników, którzy utracili prawo do
zwolnienia od podatku lub zrezygnowali
z tego zwolnienia, zgodnie z art. 14 ustawy wymienionej w art. 175, przed dniem
1 maja 2004 r., stosuje się odpowiednio
przepisy art. 113 ust. 11.
3. Do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113, za
rok 2003 oraz za okres od dnia 1 stycznia
do dnia 30 kwietnia 2004 r. przyjmuje się
wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy wymienionej w
art. 175.
Art. 169
Zaświadczenie, o którym mowa w art. 21b
ust. 7 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 175,
wydane przez ministra właściwego do spraw
finansów publicznych przed dniem 1 maja
2004 r., jest ważne do czasu wydania nowego
zaświadczenia lub do dnia, w którym upłynie
termin jego ważności.
Art. 170
1. Ilekroć w niniejszym artykule jest mowa
o:
1) terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem – rozumie się przez to terytorium Wspólnoty przed dniem 1 maja
2004 r.;
2) terytorium nowych państw członkowskich – rozumie się przez to terytorium
państw przystępujących do Wspólnoty Europejskiej na podstawie Traktatu
o Przystąpieniu podpisanego w dniu
16 kwietnia 2003 r., z wyjątkiem terytorium kraju.
165
2. W przypadku gdy towary zostały przywiezione z terytorium Wspólnoty przed
rozszerzeniem lub z terytorium nowych
państw członkowskich na terytorium kraju przed dniem 1 maja 2004 r. i w dniu
1 maja 2004 r. pozostają w dalszym ciągu
na terytorium kraju objęte następującym
przeznaczeniem celnym:
1) procedurą uszlachetniania czynnego
w systemie zawieszeń,
2) procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności
celnych przywozowych,
3) procedurą składu celnego,
4) procedurą tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed nadaniem przeznaczenia celnego,
5) wolny obszar celny/skład wolnocłowy
– przepisy o podatku od towarów i
usług obowiązujące w chwili nadania
tym towarom tego przeznaczenia celnego stosuje się nadal do momentu
zakończenia tego przeznaczenia.
3. Jeżeli dostawa towarów ma miejsce po
dniu 30 kwietnia 2004 r. przed nadaniem
innego przeznaczenia celnego towarom,
o których mowa w ust. 2, do czynności tej
stosuje się przepisy niniejszej ustawy.
4. Za import towarów, o których mowa w
ust. 2, uważa się:
1) zakończenie na terytorium kraju przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego, z zastrzeżeniem
ust. 5, lub
2) wprowadzenie na terytorium kraju towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych.
5. Jeżeli towarom, o których mowa w ust. 2,
nadano po dniu 1 maja 2004 r. przeznaczenie celne, które nie powoduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów, za import towarów uważa
się zakończenie na terytorium kraju tego
przeznaczenia celnego. Przepisy ust. 3 i
6. Za import towarów uważa się również wykorzystanie (wprowadzenie do wolnego
obrotu) po dniu 30 kwietnia 2004 r., na
terytorium kraju, przez podatnika lub każdy inny podmiot niebędący podatnikiem,
towarów dostarczonych im przed dniem
1 maja 2004 r. na terytorium Wspólnoty
przed rozszerzeniem lub terytorium nowych państw członkowskich, jeżeli:
1) przed dniem 1 maja 2004 r. do dostawy tych towarów na terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub na terytorium nowych państw członkowskich
miały lub mogły mieć zastosowanie
odpowiednio przepisy art. 18 ust. 3 i
4 ustawy, o której mowa w art. 175,
oraz
2) przed dniem 1 maja 2004 r. nie został dokonany import tych towarów w
166
rozumieniu ustawy, o której mowa w
art. 175.
7. W przypadku gdy w imporcie towarów,
o którym mowa w ust. 4-6, nie można
określić momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych,
obowiązek podatkowy:
1) powstaje w momencie zakończenia
na terytorium kraju przeznaczenia
celnego zgodnie z przepisami prawa
celnego lub wprowadzenia na terytorium kraju towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych
ust. 4 i 5;
2) powstaje w momencie wykorzystania
(wprowadzenia do wolnego obrotu)
towarów na terytorium kraju – w przypadku, o którym mowa w ust. 6.
8. W przypadku importu towarów, o którym
mowa w ust. 4-6, nie powstaje obowiązek
podatkowy jeżeli:
1) towary zostały wysłane lub transportowane poza terytorium Wspólnoty;
lub
2) przedmiotem importu towarów, o których mowa w ust. 2 pkt 2, są towary
inne niż środki transportu, a importowane towary zostały powrotnie wysłane lub transportowane na terytorium
państwa członkowskiego, z którego
zostały wywiezione na warunkach
wymienionych w ust. 6 pkt 1, do
podmiotu, do którego miały lub mogły mieć zastosowanie odpowiednio
przepisy art. 18 ust. 3 i 4 ustawy, o
której mowa w art. 175; lub
3) przedmiotem importu towarów, o których mowa w ust. 2 pkt 2, są środki
transportu, uprzednio nabyte lub zaimportowane na terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub terytorium
nowych państw członkowskich przed
dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z
ogólnymi warunkami opodatkowania
obowiązującymi na tym terytorium,
które z tytułu wywozu nie zostały objęte stawką 0% lub zwolnieniem, lub
zwrotem podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym
charakterze. Zdanie pierwsze stosuje się, jeżeli pierwsze użycie środka
transportu miało miejsce przed dniem
1 maja 1996 r.
Art. 171
1. W przypadku umowy komisu, gdy komitent wydał towar komisantowi przed
dniem 1 maja 2004 r. i nie powstał obowiązek podatkowy przed tym dniem, u komisanta i komitenta obowiązek ten oraz
podstawę opodatkowania określa się do
tych transakcji według zasad określonych
w ustawie wymienionej w art. 175.
2. W przypadku umowy komisu, gdy komisant nabył towar lub dokonał importu towaru przed dniem 1 maja 2004 r. i wydaje
ten towar komitentowi po dniu 30 kwietnia
2004 r., ma prawo do rozliczenia podatku
naliczonego z tytułu nabycia tego towaru
zgodnie z przepisami ustawy za miesiąc
maj, jeżeli podatek ten nie został rozliczony przed dniem 1 maja 2004 r. przez
komitenta.
Art. 172
Jeżeli wydanie towaru na podstawie umowy,
o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2, nastąpiło
przed dniem 1 maja 2004 roku, a czynności
wykonywane na podstawie tej umowy były
na podstawie ustawy wymienionej w art. 175
traktowane jako usługa, czynności te traktuje
się jako usługę do czasu ich zakończenia.
Art. 173
W przypadkach, o których mowa w art. 120,
jeżeli podatnicy chcą dokonać wyboru stosowania procedury polegającej na opodatkowaniu marży i objąć tą procedurą dokonywanie dostawy w maju 2004 r., mogą dokonać
zawiadomienia, o którym mowa w art. 120
ust. 13, przed dniem 1 maja 2004 r.
Art. 174
W przypadkach, o których mowa w art. 120,
procedura polegająca na opodatkowaniu
marży ma zastosowanie do dostaw towarów
nabytych lub uprzednio importowanych przez
podatników, o których mowa w art. 120 ust. 4
i 5, po dniu 30 kwietnia 2004 r.
Art. 175
Z dniem 1 maja 2004 r. traci moc ustawa z
dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów
i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U.
Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), z wyłączeniem
art. 9, który traci moc z dniem, o którym mowa
w art. 176 pkt 2.
Art. 176
Ustawa wchodzi w życie po upływie 14 dni od
dnia ogłoszenia, z tym że:
1) art. 23 ust. 5, 6 i 17, art. 24 ust. 4 i 5,
art. 114 ust. 1 i art. 159 stosuje się od
dnia ogłoszenia ustawy;
2) art. 96-98, art. 157 i art. 158 stosuje
się po upływie 7 dni od dnia ogłoszenia ustawy;
3) art. 1-14, art. 15 ust. 1-6, art. 16-22,
art. 23 ust. 1-4 i ust. 7-16, art. 24
ust. 1-3 i ust. 6-12, art. 25-40,
art. 41 ust. 1-11 i 13-16, art. 42‑95,
art. 99‑113,
art. 114
ust. 2-5,
art. 115‑146, art. 148-151, art. 153,
art. 156 i art. 162-171 stosuje się od
dnia 1 maja 2004 r.;
4) art. 41 ust. 12 stosuje się od dnia
1 stycznia 2008 r.
ZAŁĄCZNIKI
ZAŁĄCZNIK Nr 1
(uchylony)
ZAŁĄCZNIK Nr 2
WYKAZ TOWARÓW I USŁUG, OD KTÓRYCH DOSTAWY I ŚWIADCZENIA
PRZYSŁUGUJE ZRYCZAŁTOWANY ZWROT PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG
Poz.
1
Symbol PKWiU
2008
2
1
ex 01.1
2
3
4
5
ex 01.21
01.24
ex 01.25.1
ex 01.25.20.0
6
7
8
01.25.33.0
01.25.35.0
ex 01.25.90.0
9
10
ex 01.26
ex 01.28.12.0
11
12
13
ex 01.28.13.0
01.28.14.0
ex 01.28.19.0
14
15
16
01.28.20.0
01.29.20.0
ex 01.30.10.0
17
ex 01.4
18
ex 02
19
ex 03
20
ex 08.91.19.0
21
22
23
24
25
26
ex
ex
ex
ex
ex
ex
10.11.12.0
10.11.32.0
10.11.39.0
10.11.41.0
10.11.60.0
10.20.11.0
Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)
3
Towar (grupa towarów)
Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem:
1) bawełny i odziarnionych produktów roślinnych dla przemysłu włókienniczego (PKWiU ex 01.16.1),
2) orzeszków ziemnych w łupinach (PKWiU 01.11.82.0),
3 orzeszków ziemnych łuskanych (PKWiU 01.11.83.0)
Winogrona, z wyłączeniem wina wyprodukowanego przez właściciela winnicy
Owoce ziarnkowe i pestkowe
Jagody i owoce z rodzaju Vaccinium, z wyłączeniem owoców kiwi (PKWiU 01.25.11.0)
Nasiona owoców, z wyłączeniem nasion chleba świętojańskiego innych niż niełuszczone, niekruszone ani niemielone
Orzechy laskowe
Orzechy włoskie
Pozostałe owoce, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem chleba świętojańskiego i jego nasion niełuszczonych, niekruszonych i niemielonych
Owoce oleiste, z wyłączeniem orzechów kokosowych (PKWiU 01.26.20.0)
Chili, papryka słodka i inne rośliny przyprawowe i aromatyczne z rodzaju Capsicum lub z rodzaju Pimenta, surowe,
suszone, z wyłączeniem słodkiej papryki
Gałka muszkatołowa, kwiat muszkatołowy i kardamon, surowe – wyłącznie kwiat muszkatołowy i kardamon
Anyż, badian, kolendra, kmin, kminek, koper i jagody jałowca, surowe
Pozostałe nieprzetworzone rośliny przyprawowe i aromatyczne – wyłącznie: koperek (Anethum graveolens), majeranek, bylica-estragon, kapary, szafran, kurkuma, tymianek, curry i inne nieprzetworzone rośliny przyprawowe i
aromatyczne, gdzie indziej niesklasyfikowane
Szyszki chmielowe
Choinki świąteczne cięte
Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia, z wyłączeniem podłoży do uprawy grzybów z
wsianą grzybnią
Zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego, z wyłączeniem:
1) wełny strzyżonej pranej oraz surowych skórek z włosiem, niegarbowanych ani niewykończonych (PKWiU ex
01.45.30.0; ex 01.49.31.0),
2) sierści zwierzęcej cienkiej lub grubej, niezgrzeblonej i nieczesanej pozostałej (PKWiU ex 01.49.28.0),
3) spermacetu (PKWiU ex 01.49.26.0),
4) skór surowych świńskich poubojowych i zakonserwowanych, włącznie z poddaniem odwracalnemu procesowi garbowania, ale dalej nieprzetworzonych, dla przemysłu garbarskiego (PKWiU ex 01.49.31.0)
Produkty gospodarki leśnej i usługi związane z leśnictwem, z wyłączeniem drewna okrągłego z drzew tropikalnych
(PKWiU 02.20.13.0)
Ryby i pozostałe produkty rybactwa; usługi wspomagające rybactwo z wyłączeniem:
1) ryb świeżych lub schłodzonych morskich, z wyłączeniem hodowlanych (PKWiU 03.00.21.0),
2) ryb świeżych lub schłodzonych morskich hodowlanych (PKWiU 03.00.23.0),
3) skorupiaków niezamrożonych (PKWiU 03.00.3), w tym mączek, grysików i granulek ze skorupiaków,
4) ostryg żywych, świeżych lub schłodzonych, z wyłączeniem hodowlanych (PKWiU 03.00.41.0),
5) ostryg żywych, świeżych lub schłodzonych, hodowlanych (PKWiU 03.00.43.0),
6) pozostałych mięczaków i bezkręgowców wodnych żywych, świeżych lub schłodzonych, z wyłączeniem hodowlanych (PKWiU 03.00.42.0),
7) pozostałych mięczaków i bezkręgowców wodnych żywych, świeżych lub schłodzonych, hodowlanych (PKWiU
03.00.44.0),
8) pozostałych produktów połowów (PKWiU 03.00)
Pozostałe minerały chemiczne i do produkcji nawozów – wyłącznie ziemia ogrodnicza inna niż zawierająca torf jako
zasadniczy składnik i inna niż będąca mieszaniną naturalnej gleby, piasku, gliny i minerałów
Mięso ze świń świeże lub schłodzone – wyłącznie tusze dzików przeznaczone do spożycia
Mięso ze świń zamrożone – wyłącznie tusze dzików przeznaczone do spożycia
Pozostałe mięso i podroby jadalne świeże, schłodzone lub zamrożone – wyłącznie mięso z dziczyzny
Wełna szarpana, wełna nieoczyszczona, włączając wełnę szarpaną z drugiej strzyży – wyłącznie wełna szarpana
Odpady zwierzęce surowe, niejadalne – wyłącznie odpady pochodzące z hodowli i gospodarki łowieckiej
Ryby, filety rybne i pozostałe mięso z ryb (włączając rozdrobnione), świeże lub schłodzone – wyłącznie filety i mięso
z ryb słodkowodnych, świeże lub schłodzone
167
1
27
28
29
30
ex
ex
ex
ex
31
32
33
10.91.20.0
16.10.39.0
ex 16.29.25.0
34
ex 20.15.80.0
35
ex 01.6
36
ex 02.40.10
37
ex 03.00.7
38
2
10.20.13.0
10.20.14.0
10.20.15.0
10.39.30.0
77.31.10.0
3
Ryby zamrożone – wyłącznie zamrożone ryby słodkowodne
Filety rybne zamrożone – wyłącznie zamrożone filety z ryb słodkowodnych
Pozostałe zamrożone mięso z ryb, włączając rozdrobnione – wyłącznie zamrożone mięso z ryb słodkowodnych
Materiały roślinne, odpady, pozostałości i produkty uboczne – wyłącznie liście, odpady roślin okopowych, warzywa,
odpady (roślin strączkowych, motylkowych i oleistych, z wyłączeniem lnu i konopi), żołędzie i kasztany
Mączka i granulki lucerny (alfalfa)
Pozostałe drewno nieobrobione, włączając rozłupane pale i tyczki
Wyroby ze słomy, esparto i pozostałych materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania; wyroby koszykarskie i
wikliniarskie – wyłącznie brykiety ze słomy i siana
Nawozy naturalne lub organiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie ziemia ogrodnicza (inna niż sklasyfikowana w PKWiU 08.91.19.0) i ziemia humus
Usługi (grupa usług)
Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług
podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0)
Usługi związane z leśnictwem, z wyłączeniem patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne
niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami
Usługi wspomagające rybactwo, z wyłączeniem: usług związanych z rybołówstwem morskim (PKWiU ex
03.00.71.0)
Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi
ZAŁĄCZNIK Nr 3
WYKAZ TOWARÓW I USŁUG, OPODATKOWANYCH STAWKĄ PODATKU W WYSOKOŚCI 7%
Poz.
Symbol PKWiU
2008
1
ex 01.1
2
3
4
5
6
ex 01.21
01.22
01.23.1
01.24
ex 01.25
7
8
01.26
ex 01.28.12.0
9
10
11
ex 01.28.13.0
01.28.14.0
ex 01.28.19.0
12
13
14
01.28.20.0
01.30.10.0
ex 01.4
15
ex 01.49.19.0
16
17
18
19
20
02.10.11.0
02.10.12.0
02.20.14.0
ex 02.30.40.0
ex 03
168
Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)
Towar (grupa towarów)
Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem bawełny i odziarnionych produktów roślinnych dla przemysłu włókienniczego (PKWiU ex 01.16.1)
Winogrona, z wyłączeniem wina wyprodukowanego przez właściciela winnicy
Owoce tropikalne i podzwrotnikowe
Owoce cytrusowe
Owoce ziarnkowe i pestkowe
Pozostałe krzewy i drzewa owocowe oraz orzechy, z wyłączeniem nasion chleba świętojańskiego innych niż niełuszczone, niekruszone ani niemielone
Owoce oleiste
Chili, papryka słodka i inne rośliny przyprawowe i aromatyczne z rodzaju Capsicum lub z rodzaju Pimenta, surowe,
suszone, z wyłączeniem słodkiej papryki
Gałka muszkatołowa, kwiat muszkatołowy i kardamon, surowe – wyłącznie kwiat muszkatołowy i kardamon
Anyż, badian, kolendra, kmin, kminek, koper i jagody jałowca, surowe
Pozostałe nieprzetworzone rośliny przyprawowe i aromatyczne – wyłącznie: koperek (Anethum graveolens), majeranek, bylica-estragon, kapary, szafran, kurkuma, tymianek, curry i inne nieprzetworzone rośliny przyprawowe i
aromatyczne, gdzie indziej niesklasyfikowane
Szyszki chmielowe
Rośliny żywe, cebulki, bulwy i korzenie, sadzonki i szczepy; grzybnia
Zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego, z wyłączeniem:
1) wielbłądów i zwierząt wielbłądowatych, żywych (PKWiU 01.44.10.0),
2) wełny strzyżonej, potnej z owiec i kóz, włączając wełnę praną z drugiej strzyży (PKWiU 01.45.30),
3) pozostałych ptaków żywych hodowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 01.49.12.9),
4) gadów żywych hodowlanych, włączając węże i żółwie (PKWiU 01.49.13.0),
5) pozostałych zwierząt żywych (PKWiU ex 01.49.19.0), z zastrzeżeniem poz. 15,
6) wosków owadzich i spermacetów, włączając rafinowane i barwione (PKWiU 01.49.26.0),
7) produktów zwierzęcych niejadalnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 01.49.28.0),
8) skór futerkowych surowych oraz skór i skórek surowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 01.49.3)
Pozostałe żywe zwierzęta hodowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie króliki dzikie, pszczoły, jedwabniki
i przeszkolone psy przewodniki dla ociemniałych
Sadzonki drzew i krzewów leśnych
Nasiona drzew i krzewów leśnych
Drewno opałowe
Dziko rosnące jadalne produkty leśne – wyłącznie leśne grzyby, jagody i orzechy
Ryby i pozostałe produkty rybactwa; usługi wspomagające rybactwo, z wyłączeniem:
1) pereł nieobrobionych (PKWiU 03.00.5),
2) pozostałych produktów połowów (PKWiU 03.00.6)
1
21
2
ex 08.11.30.0
22
ex 08.91.19.0
23
ex 08.92.10.0
24
ex 10.1
24
ex 10.1
25
26
27
28
10.2
ex 10.3
ex 10.4
ex 10.5
29
30
31
32
10.61
10.62
10.71.11.0
ex 10.71.12.0
33
ex 10.72.11.0
34
ex 10.72.12.0
35
ex 10.72.19.0
36
37
38
10.73.11.0
10.73.12.0
ex 10.81
39
40
10.82.24.0
ex 10.83.12.0
41
42
43
44
45
ex 10.84.12.0
ex 10.85.1
10.86.10.0
10.89.11.0
10.89.12.0
46
47
ex 10.89.14.0
ex 10.89.15.0
48
ex 10.89.19.0
49
50
51
52
10.91
10.92
ex 11.05.20.0
ex 11.07.19.0
3
Kreda i dolomit inny niż kalcynowany – wyłącznie:
1) kreda mielona, pastewna,
2) kreda mielona, nawozowa,
3) mączka dolomitowa
Pozostałe minerały chemiczne i do produkcji nawozów – wyłącznie ziemia ogrodnicza inna niż zawierająca torf jako
zasadniczy składnik i inna niż będąca mieszaniną naturalnej gleby, piasku, gliny i minerałów
Torf – wyłącznie surowiec i półfabrykaty do produkcji torfu dla celów rolniczych oraz wyroby torfowe dla celów rolniczych
Mięso i wyroby z mięsa, zakonserwowane, z wyłączeniem:
1) tłuszczów technicznych,
2) produktów ubocznych garbarń,
3) skór i skórek, niejadalnych,
4) piór, puchu, pierza i skórek ptaków
Mięso i wyroby z mięsa, zakonserwowane, z wyłączeniem:
1) tłuszczów technicznych,
2) produktów ubocznych garbarń,
3) skór i skórek, niejadalnych,
4) piór, puchu, pierza i skórek ptaków,
5) wełny szarpanej,
6) odpadów zwierzęcych surowych, niejadalnych (PKWiU ex 10.11.60.0) – z wyjątkiem jelit, pęcherzy i
żołądków
Ryby, skorupiaki i mięczaki, przetworzone i zakonserwowane
Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%
Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne – wyłącznie jadalne
Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)
Produkty przemiału zbóż
Skrobia i wyroby skrobiowe
Pieczywo świeże
Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami
nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem
przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni
Pieczywo chrupkie, suchary, sucharki, pieczywo tostowe i podobne wyroby – wyłącznie pieczywo chrupkie oraz tosty
z chleba i podobne tosty
Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki; gofry i wafle – wyłącznie wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy
Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane – wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta
Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne
Kuskus
Cukier, z wyłączeniem cukru i syropu klonowego, zawierającego dodatek środków aromatyzujących lub barwiących
(PKWiU ex 10.81.13.0)
Owoce, orzechy, skórki z owoców i pozostałe części roślin, zakonserwowane cukrem
Substytuty kawy; ekstrakty, esencje i koncentraty z kawy lub substytutów kawy; łupiny i łuski kawy – wyłącznie cykoria
palona, pozostałe palone namiastki kawy oraz ich ekstrakty, esencje i koncentraty
Sosy; mieszanki przypraw; mąka i mączka z gorczycy oraz gotowa musztarda, z wyłączeniem musztardy gotowej
Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%
Przetwory homogenizowane oraz żywność dietetyczna
Zupy i buliony oraz przetwory z nich
Jaja bez skorupek oraz żółtka jaj, świeże lub zakonserwowane; jaja w skorupkach, zakonserwowane lub ugotowane;
albumina jaja
Ekstrakty i soki z mięsa, ryb i bezkręgowców wodnych – wyłącznie ekstrakty i soki z mięsa
Soki i ekstrakty roślinne; substancje pektynowe; środki zagęszczające i żelujące – wyłącznie substancje pektynowe,
pektyniany i pektyny, śluzy i zagęszczacze pochodzące z produktów roślinnych, w tym modyfikowane
Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%
Gotowe pasze dla zwierząt gospodarskich
Gotowa karma dla zwierząt domowych
Pozostałości i odpady browarne i gorzelniane – wyłącznie wywar
Pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:
1) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20%
składu surowcowego,
2) zawierające tłuszcz mlekowy
169
1
52
53
54
55
56
57
58
59
60
61
62
63
64
65
66
67
68
69
70
71
72
73
74
75
76
77
78
79
80
81
170
2
ex 11.07.19.0
3
Pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:
1) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej
niż 20% składu surowcowego,
2) zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju
ex 16.29.25.0
wikliniarskie – wyłącznie brykiety ze słomy i siana
ex 20.13.21.0
Niemetale (metaloidy) – wyłącznie siarka sublimowana lub strącona
ex 20.13.42.0
Podfosforany, fosforyny, fosforany i polifosforany oraz azotany, z wyłączeniem azotanu potasu – wyłącznie związki
fosforowe do mieszanek paszowych
ex 20.14.19.0
Pozostałe pochodne węglowodorów – wyłącznie:
1) 1, 2, 3, 4, 5, 6-heksachlorocykloheksan (HCH (ISO), włącznie z lindanem (ISO, INN),
2) pozostałe pochodne fluorowcowane węglowodorów cykloalkanowych, cykloalkenowych, cykloterpenowych,
3) DDT (ISO) (klofenotan (INN), 1,1,1-trichloro-2,2-bis (p-chlorofenylo) etan)
ex 20.14.64.0
Enzymy i pozostałe związki organiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie:
1) podpuszczka i jej koncentraty,
2) enzymy, preparaty enzymatyczne, gdzie indziej niesklasyfikowane
ex 20.15.10.0
Kwas azotowy; mieszaniny nitrujące; amoniak – wyłącznie amoniak ciekły nawozowy, woda amoniakalna nawozowa
ex 20.15.3
Nawozy azotowe mineralne, z wyłączeniem cyjanamidu wapnia
20.15.4
Nawozy fosforowe mineralne
ex 20.15.5
Nawozy potasowe mineralne, z wyłączeniem chlorku potasu
ex 20.15.60.0
Azotan sodu – wyłącznie sprzedawany jako nawóz
ex 20.15.7
Nawozy, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem nawozów naturalnych
20.15.80.0
Nawozy naturalne lub organiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane (w tym ziemia ogrodnicza, zawierająca torf jako
zasadniczy składnik i ziemia ogrodnicza, będąca mieszaniną naturalnej gleby, piasku, gliny i minerałów oraz ziemia
humus)
ex 20.20.1
Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, z wyłączeniem środków odkażających (PKWiU ex 20.20.14)
ex 20.59.60.0
Żelatyny i ich pochodne, włączając albuminy mleka – wyłącznie albumina techniczna, albumina mleka, żelatyna i jej
pochodne (z wyjątkiem klejów kazeinowych)
23.52.10.0
Wapno palone, wapno gaszone i wapno hydrauliczne
ex 32.99.59.0
Pozostałe różne wyroby, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie: żelatyna nieutwardzona, obrobiona oraz wyroby
z żelatyny nieutwardzonej, obrobionej
35.30.21.0
Lód, włączając lód do celów chłodniczych innych niż żywnościowe
36.00.1
Woda w postaci naturalnej
ex 38.11.57.0
Odpady ze skór – wyłącznie odpady ze skór wyprawionych, pył, proszek i mączka skórzana, z wyłączeniem odpadków skór garbowanych (bezwłosowych)
ex 58.11.1
Książki drukowane – wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami
ISBN), mapy – wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek
ex 58.13.10.0
Gazety drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) – wyłącznie gazety drukowane – oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem:
wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia
handlowe, reklamy lub teksty reklamowe
ex 58.14.1
Czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) – wyłącznie czasopisma
i pozostałe periodyki oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na
nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe
59.20.31.0
Nuty w formie drukowanej
(uchylona)
(uchylona)
bez względu na Sznurek do maszyn rolniczych
symbol PKWiU
Towary związane z ochroną zdrowia
ex 10.89.15.0
Soki i ekstrakty roślinne; substancje pektynowe; środki zagęszczające i żelujące – wyłącznie soki i ekstrakty roślinne
z opium
ex 16.29.14.0
Ramy do obrazów, fotografii, luster lub podobnych przedmiotów oraz pozostałe wyroby, z drewna – wyłącznie elementy składowe i wymienne do wyrobów ortopedycznych, rehabilitacyjnych i protetycznych drewniane
ex 17.22.12.0
Podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt oraz podobne wyroby sanitarne lub wyroby odzieżowe i akcesoria odzieżowe, wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych – wyłącznie:
1) podpaski higieniczne z papieru, waty celulozowej lub bibułki tissue,
2) tampony higieniczne z papieru, waty celulozowej lub bibułki tissue,
3) wata celulozowa, paczkowana,
4) pieluszki, wkładki do pieluch i podobne artykuły sanitarne dla niemowląt,
5) pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych
1
82
83
84
85
86
87
88
89
90
91
92
93
94
95
96
97
98
99
100
101
102
103
104
105
106
107
108
108
109
2
ex 20.14.51.0
ex 20.20.14.0
3
Związki siarki organiczne i pozostałe związki organiczno-nieorganiczne – wyłącznie cysteina, cystyna i ich pochodne
Środki odkażające – wyłącznie preparaty odkażające o właściwościach bakteriobójczych, grzybobójczych i wirusobójczych, mające zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia, na które zostało wydane pozwolenie tymczasowe albo
dokonany wpis do rejestru produktów biobójczych w rozumieniu przepisów ustawy o produktach biobójczych
ex 20.59.11.0
Płyty i filmy fotograficzne, filmy do natychmiastowych odbitek, światłoczułe, nienaświetlone; papier fotograficzny – wyłącznie film i płyty fotograficzne płaskie do promieni rentgenowskich, do stosowania w medycynie, stomatologii i
weterynarii, film fotograficzny w rolkach do promieni rentgenowskich, do zastosowań nieprzemysłowych – wyłącznie
medycznych
bez względu na Błony rentgenowskie diagnostyczne
symbol PKWiU
ex 20.59.52.0
Pasty modelarskie; wosk dentystyczny i pozostałe preparaty dentystyczne na bazie gipsu; preparaty i ładunki do gaśnic przeciwpożarowych; gotowe pożywki do hodowli mikroorganizmów; złożone odczynniki diagnostyczne i laboratoryjne, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie testy i odczynniki diagnostyczne, medyczne, materiały formierskie
dentystyczne na bazie wosku, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej, materiały formierskie dentystyczne na bazie
gipsu, pasty modelarskie i pozostałe preparaty; preparaty do stosowania w dentystyce na bazie gipsu, pozostałe,
gotowe pożywki do hodowli mikroorganizmów – wyłącznie dla farmacji
ex 20.59.59.9
Pozostałe różne wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie produkty i preparaty do użytku farmaceutycznego i chirurgicznego, z wyłączeniem wyrobów z ceramiki szlachetnej
ex 21
Podstawowe substancje farmaceutyczne, leki i pozostałe wyroby farmaceutyczne – wyłącznie produkty lecznicze
dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego
bez względu na Produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, które uzyskały pozwolenie wydane przez Radę Unii
symbol PKWiU Europejskiej lub Komisję Europejską
ex 22.19.30.0
Przewody, rury i węże z gumy innej niż ebonit – wyłącznie węże medyczne z gumy
ex 22.19.60.0
Odzież i dodatki odzieżowe z gumy innej niż ebonit – wyłącznie rękawice chirurgiczne
22.19.71.0
Wyroby higieniczne lub farmaceutyczne (włączając smoczki), z gumy innej niż ebonit
ex 25.94.12.0
Elementy złączne z żeliwa lub stali, niegwintowane, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie nity ze stali do wyrobów ortopedycznych, rehabilitacyjnych i protetycznych
ex 26.20.30.0
Pozostałe urządzenia do maszyn do automatycznego przetwarzania danych – wyłącznie urządzenia komputerowe do
pisma Braille’a (dla ociemniałych)
26.60.14.0
Stymulatory serca, aparaty słuchowe
ex 28.23.11.0
Maszyny do pisania i maszyny do redagowania tekstów – wyłącznie: maszyny do pisania dla niewidomych
ex 28.25.30.0
Części przemysłowych urządzeń chłodniczych i wentylacyjnych – wyłącznie części do narzędzi, przyrządów, aparatów i urządzeń medycyny ogólnej (do sterylizacji narzędzi, dezynfekcji, wyjaławiania itp.)
ex 28.99.12.0
Maszyny, urządzenia i wyposażenie do składu drukarskiego, do przygotowywania lub wykonywania matryc i płyt
– wyłącznie maszyny poligraficzne do pisma Braille’a
30.92.20.0
Wózki inwalidzkie, z wyłączeniem części i akcesoriów
ex 32.50.13.0
Strzykawki, igły, cewniki, kaniule itp.; przyrządy okulistyczne oraz pozostałe instrumenty i urządzenia do zastosowań
medycznych, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie:
1) strzykawki używane w lecznictwie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii – z wyłączeniem strzykawek weterynaryjnych,
2) igły metalowe do zastrzyków stosowane w lecznictwie, z wyłączeniem igieł weterynaryjnych,
3) igły (z wyjątkiem metalowych igieł do zastrzyków lub zakładania szwów), z wyłączeniem igieł weterynaryjnych,
4) przyrządy i aparatura do pomiaru ciśnienia krwi,
5) aparatura do transfuzji
ex 32.50.22.0
Sztuczne stawy; sprzęt i aparaty ortopedyczne; sztuczne zęby; wyroby protetyki dentystycznej; protezy pozostałych
części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych
32.50.23.0
Części i akcesoria protez i przyrządów ortopedycznych
32.50.41.0
Soczewki kontaktowe; soczewki okularowe ze szkła i innych materiałów
bez względu na Produkty uzdrowisk (bez napojów mineralnych) – wyłącznie:
1) środki do kąpieli leczniczych: sól jodobromowa, szlam i ług,
symbol PKWiU
2) środki do okładów leczniczych, w tym kostki borowinowe,
3) środki skoncentrowane do kuracji pitnej, w tym tabletki „ZUBER”
bez względu na Wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczyposymbol PKWiU spolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika
bez względu na Publikacje w alfabecie Braille’a, jeżeli z uwagi na formę w całości przeznaczone są do użytku osób niewidomych i
symbol PKWiU słabowidzących, oraz urządzenia do zapisywania i odczytywania tekstów w alfabecie Braille’a
bez względu na Foteliki do przewozu dzieci w samochodach
symbol PKWiU
Wyroby sztuki ludowej oraz rękodzieła i rzemiosła ludowego i artystycznego, które posiadają atest Krajowej Komisji
Artystycznej i Etnograficznej
ex 13.92.13.0
Obrusy i serwety – wyłącznie bielizna stołowa haftowana z tkanin bawełnianych, z lnu, z pozostałych tkanin
(uchylona)
ex 13.92.16.0
Wyroby wyposażenia wnętrz, gdzie indziej niesklasyfikowane; zestawy tkanin i przędzy do wykonywania dywaników,
gobelinów itp. – wyłącznie narzuty i kapy na łóżka
171
1
109
110
ex 13.99.11.0
110
111
ex 14.13
111
112
112
113
ex 15.12.11.0
ex 16.24.12.0
113
114
ex 16.29.12.0
114
115
ex 16.29.13.0
115
116
ex 16.29.14.0
116
117
ex 16.29.25.0
117
118
ex 17.29.19.0
118
119
119
120
120
121
121
122
122
123
123
124
124
125
125
126
126
127
127
128
128
2
172
ex 22.29.29.0
ex 23.41.12.0
ex 23.41.13.0
ex 25.71.15.0
ex 25.99.29.0
ex 32.20.12.0
32.20.20.0
32.40.11.0
ex 32.99.51.0
ex 32.99.59.0
3
(uchylona)
Tiule i pozostałe wyroby siatkowe, z wyłączeniem tkanin i dzianin; koronki w sztukach, w postaci taśm lub aplikacji
– wyłącznie wyroby koronkowe (szydełkowe, klockowe, frywolitkowe, drutowe, igliczkowe)
(uchylona)
Pozostała odzież wierzchnia – wyłącznie wyroby rękodzieła ludowego i artystycznego, odzieżowe, z wyjątkiem używanych wyrobów rękodzieła ludowego i artystycznego, odzieżowych
(uchylona)
Wyroby rymarskie z dowolnego materiału przeznaczone dla zwierząt, z wyłączeniem biczy, szpicrut i lasek
(uchylona)
Beczki i pozostałe wyroby bednarskie, z drewna – wyłącznie beczki i komplety beczkowe, z drewna: iglastego, liściastego
(uchylona)
Przybory stołowe i kuchenne, z drewna – wyłącznie: deski, łyżki, łyżeczki, widelce, szczypce, wałki, tłuczki, pałki,
pozostałe przybory stołowe i kuchenne
(uchylona)
Intarsje i mozaiki, kasety i szkatułki na biżuterię lub sztućce i podobne artykuły, statuetki oraz pozostałe ozdoby, z
drewna – wyłącznie galanteria dekoracyjna z drewna
(uchylona)
Ramy do obrazów, fotografii, luster lub podobnych przedmiotów oraz pozostałe wyroby, z drewna – wyłącznie:
1) wyroby do użytku domowego drewniane (szatkownice, maselnice, deseczki do papieru toaletowego, itp.),
2) przybory i sprzęt do prania drewniany (tary, szczypce, itp.)
(uchylona)
wikliniarskie – wyłącznie:
1) wyroby plecionkarsko-koszykarskie z rogożyny i wikliny,
2) galanteria koszykarska z trzciny egzotycznej,
3) wyroby koszykarskie i inne, z materiałów roślinnych, pozostałych, osobno niewymienione,
4) łubianki, wyroby koszykarskie i inne z łuby
(uchylona)
Papier do wyrobu papierosów, szpule, cewki, cewki przędzalnicze i podobne nośniki z masy papierniczej; papier i
tektura filtracyjne; pozostałe artykuły z papieru i tektury, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie:
1) wyroby plastyki zdobniczo-obrzędowej,
2) wycinanki ludowe i artystyczne
(uchylona)
Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych – wyłącznie wyroby plastyki zdobniczo-obrzędowej
(uchylona)
Zastawy stołowe, naczynia kuchenne oraz pozostałe artykuły gospodarstwa domowego i toaletowe, z wyłączeniem z
porcelany, również chińskiej – wyłącznie wyroby garncarskie użytkowo-dekoracyjne
(uchylona)
Statuetki i pozostałe ceramiczne wyroby dekoracyjne – wyłącznie wyroby garncarskie użytkowo-dekoracyjne, rzeźby,
płaskorzeźby
(uchylona)
Szpady, szable, kordy, bagnety, lance oraz podobna broń i jej części – wyłącznie militaria
(uchylona)
Pozostałe wyroby z metali nieszlachetnych, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie wyroby kowalstwa artystycznego
(uchylona)
Pozostałe strunowe instrumenty muzyczne – wyłącznie smyczkowe
(uchylona)
Części i akcesoria do instrumentów muzycznych
(uchylona)
Lalki przedstawiające wyłącznie postacie ludzkie
(uchylona)
Wyroby świąteczne, festiwalowe, karnawałowe lub inne służące rozrywce, włączając akcesoria do sztuk magicznych
i żartów – wyłącznie: wyroby garncarskie użytkowo-dekoracyjne, wyroby plastyki zdobniczo-obrzędowej
(uchylona)
Pozostałe różne wyroby, gdzie indziej niesklasyfikowane – wyłącznie: rzeźby, płaskorzeźby, wyroby plastyki zdobniczo-obrzędowej,
(uchylona)
1
2
129
130
131
132
133
134
135
ex 01.6
136
137
02.10.20.0
ex 02.40.10
138
139
ex 03.00.7
ex 10.39.14.0
140
36.00.20.0
3
Towary przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej
Sprzęt przewozowo-samochodowy:
1) pożarnicze samochody specjalne i specjalistyczne (gaśnicze, rozpoznawcze, drabiny samochodowe, techniczne, chemiczne, ekologiczne, dźwigi i podnośniki, cysterny, sanitarki) oraz fabrycznie wykonane i oznakowane pojazdy straży pożarnej,
2) sprzęt pływający, statki pożarnicze, łodzie, pontony i silniki oraz statki powietrzne dla ratownictwa i gaszenia
pożarów.
Sprzęt łączności:
1) radiotelefony różnych typów wraz z osprzętem,
2) sprzęt łączności przewodowej,
3) zestawy komputerowe z urządzeniami peryferyjnymi, oprogramowanie,
4) urządzenia dyspozytorskie i aparatownie,
5) zestawy antenowe,
6) sprzęt do radiowej łączności trankingowej.
Materiały i środki wyposażenia specjalistycznego:
1) sprzęt ochrony osobistej: kombinezony, kamizelki, pasy ratunkowe i okulary,
2) aparaty oddechowe z maskami,
3) sprzęt burzący: piły spalinowe i elektryczne, rozpieracze i poduszki hydrauliczne, młoty pneumatyczne, narzędzia hydrauliczne uniwersalne, siekierołomy,
4) zapory pływające i sprzęt do likwidacji zagrożeń ekologicznych i chemicznych: pompy chemiczne do paliw,
kwasów lub ługów, separatory i skimery olejowe wraz z oprzyrządowaniem,
5) wykrywacze gazów, temperatury i bezruchu, radiometry, pirometry, kamery termowizyjne,
6) urządzenia oddymiające i zadymiające,
7) wytwornice, agregaty i generatory pianowe,
8) prądownice strażackie, działka wodne i wodno-pianowe,
9) podręczny sprzęt gaśniczy: gaśnice, agregaty gaśnicze, hydronetki, tłumnice, bosaki, szafki hydrantowe,
10)węże pożarnicze (ssawne i tłoczne) oraz armatura wodna: łączniki, zbieracze, zasysacze, stojaki hydrantowe,
rozdzielacze, zwijadła, zbiorniki wolnostojące,
11)drabiny pożarnicze przenośne: przystawne, wysuwane i zestawiane,
12)sprężarki, ładowarki i przetłaczarki do butli gazowych wysokociśnieniowych,
13)sprzęt ratowniczy: aparaty, skokochrony, wory, rękawy, linki ratownicze, ratowniczy sprzęt wysokogórski i dla
płetwonurków,
14)chemiczne środki gaśnicze, sorbenty, neutralizatory i odkażacze, środki zwilżające i modyfikujące,
15)sprzęt kontrolno-pomiarowy stanowisk badawczych,
16)pompy i autopompy pożarnicze,
17)agregaty prądotwórcze i oświetleniowe oraz siłownie energetyczne,
18)sprzęt i środki do uszczelniania i ograniczania przemieszczania się materiałów niebezpiecznych.
Wyposażenie zabezpieczające:
1) pojazdy i samochody specjalistyczne: kasyna polowe, chłodnie, piece piekarskie polowe, urządzenia dezynfekcyjno-kąpielowe, łaźnie polowe, przyczepy, naczepy i kontenery pożarnicze wraz z wyposażeniem,
2) polowe wyposażenie gastronomiczne: kuchnie polowe, termosy polowe, polowe podgrzewacze i rozdzielacze
wody, namioty sypialne, techniczne i do kuchni polowych, kasyna polowe, garnki, menażki, niezbędniki,
3) wyposażenie samochodów sanitarnych
Materiały pędne i smary:
paliwa i smary z wyłączeniem wyrobów objętych podatkiem akcyzowym
Pozostałe towary:
1) urządzenia szkolno-treningowe: trenażery, ścieżki biegowe, urządzenia wydolnościowe i do pomiaru masy
ciała, drobny sprzęt sportowy oraz przeszkody i urządzenia torów ćwiczeń sportowo-pożarniczych,
2) umundurowanie, odzież specjalna i ochronna, wyekwipowanie osobiste strażaka państwowej straży pożarnej
według obowiązujących norm i wyposażenie specjalistyczne strażaka oraz odznaki, odznaczenia i dystynkcje,
3) wyposażenie stacji diagnostycznych, stacji przeciwdymowych-przeciwgazowych, warsztatów łączności i ćwiczebnych komór gazowych,
4) urządzenia sygnalizacyjno-ostrzegawcze do oznakowania pojazdów uprzywilejowanych w ruchu i terenów
akcji ratowniczo-gaśniczych,
5) podwozia oraz nadwozia samochodowe i przyczepy pod zabudowę na pojazdy dla straży pożarnej
Wykaz usług (grupa usług)
Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych, z wyłączeniem: usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0)
Usługi związane ze szkółkami leśnymi
Usługi związane z leśnictwem, z wyłączeniem: patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne
niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami
Usługi wspomagające rybactwo, z wyłączeniem usług związanych z rybołówstwem morskim (PKWiU ex 03.00.71.0)
Warzywa i owoce, krojone i zapakowane – wyłącznie: obieranie i cięcie warzyw, mieszanie świeżych sałat, pakowanie
na rynek pierwotny
Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych
173
1
141
142
143
144
145
146
147
148
149
150
151
152
153
154
155
156
157
158
159
160
161
162
163
164
164
165
165
166
166
167
167
168
168
169
169
170
170
171
171
172
172
173
174
175
176
177
178
179
180
181
174
2
36.00.30.0
ex 37
38.11.1
38.11.2
38.11.6
38.12.1
38.12.30.0
3
Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych
Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków
Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu
Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nienadających się do recyklingu
Usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów innych niż niebezpieczne
Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych
Usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów niebezpiecznych nadających się do
recyklingu
38.21.10.0
Usługi związane z obróbką odpadów innych niż niebezpieczne w celu ich ostatecznego usunięcia
38.21.2
Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne
38.22.19.0
Usługi związane z przetwarzaniem pozostałych odpadów niebezpiecznych
ex 38.22.2
Usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów promieniotwórczych i pozostałych odpadów niebezpiecznych, z
wyłączeniem usług zagospodarowania odpadów promieniotwórczych (ponownego przetwarzania paliw i odpadów)
(PKWiU ex 38.22.21.0)
39.00.1
Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem
39.00.2
Pozostałe usługi związane z rekultywacją oraz specjalistyczne usługi w zakresie kontroli zanieczyszczeń
49.10
Transport kolejowy pasażerski międzymiastowy
49.31
Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski
49.32
Usługi taksówek osobowych
49.39
Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany
50.10.1
Transport morski i przybrzeżny pasażerski, włączając żeglugę bliskiego zasięgu
50.30.1
Transport wodny śródlądowy pasażerski
50.30.20.0
Wynajem pasażerskich statków żeglugi śródlądowej z załogą
ex 51.10.1
Transport lotniczy pasażerski – wyłącznie przewozy lotnicze rozkładowe pasażerskie i pozarozkładowe pasażerskie
51.10.20.0
Wynajem środków transportu lotniczego pasażerskiego, z załogą
55
Usługi związane z zakwaterowaniem
ex 59.11.1
Usługi związane z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi – wyłącznie w zakresie produkcji programów
telewizyjnych*)
(uchylona)
ex 59.14.10.0
Usługi związane z projekcją filmów*)
(uchylona)
ex 59.20.1
Usługi w zakresie nagrywania dźwięku i wydarzeń na żywo*)
(uchylona)
ex 59.20.2
Usługi związane z produkcją programów radiofonicznych*)
(uchylona)
ex 60
Usługi związane z nadawaniem programów ogólnodostępnych i abonamentowych, inne niż określone w art. 43 ust. 1
pkt 34*)
(uchylona)
ex 61.10.5
Usługi radia i telewizji kablowej*)
bez względu
Usługi, inne niż usługi elektroniczne, polegające na umożliwieniu odbioru programów telewizyjnych i radiona symbol
wych w rozumieniu przepisów o radiofonii i telewizji za pomocą urządzeń odbiorczych, z wyłączeniem usług
PKWiU
polegających na wypożyczaniu filmów i audycji w wybranym przez korzystającego z usługi czasie*)
ex 61.20.50.0
Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych realizowane za pomocą sieci telekomunikacji ruchomej
– wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej*)
(uchylona)
ex 61.30.10.0
Usługi telekomunikacji satelitarnej, z wyłączeniem udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pośrednictwem satelity – wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej*)
(uchylona)
ex 61.30.20.0
Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity – wyłącznie usługi radia i telewizji
kablowej*)
(uchylona)
75
Usługi weterynaryjne
81.29.12.0
Usługi zamiatania śmieci i usuwania śniegu
81.29.13.0
Pozostałe usługi sanitarne
81.30.10.0
Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni
ex 85.60.10.0
Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy
psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku
ex 91.01
Usługi bibliotek i archiwów – wyłącznie w zakresie wypożyczania wydawnictw wymienionych w pozycji 72-75
93.11.10.0
Usługi związane z działalnością obiektów sportowych
96.03
Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną
lub urną
bez względu na Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych
symbol PKWiU wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania
1
182
183
184
185
186
187
2
3
bez względu na Usługi kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu:
1) na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
symbol PKWiU
2) do obiektów kulturalnych
bez względu na Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na
symbol PKWiU dyskoteki, sale taneczne
bez względu na Usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu

E W O K

Transkrypt

Podobne dokumenty