Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Sygnatura
IPPB1/4511-231/16-2/MT
Data
2016.03.02
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.
z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa
podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w
imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19
lutego 2016 r. (data wpływu 23 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa
podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości
opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z tytułu
dzierżawy znaku towarowego - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 23 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania
ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z tytułu dzierżawy znaku
towarowego.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca posiada zarejestrowany znak towarowy. Planuje zawrzeć umowę
dzierżawy tego prawa ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa dzierżawy zostanie
zawarta na podstawie art. 162 § 1 ustawy - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr
119, póz. 1117), który stanowi, iż: „Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega
dziedziczeniu w zw. z art. 709 ustawy - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93), który
stanowi, iż przepisy ustawy dotyczące dzierżawy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw.
Istotą umowy ma być oddanie spółce prawa do używania znaku towarowego i prawa do
pobierania z tego używania pożytków, w zamian za co spółka będzie zobowiązana do|wypłaty
Wnioskodawcy umownego czynszu. Umowa będzie w sposób charakterystyczny dla umów
najmu i dzierżawy kształtowała prawa i obowiązki stron. Zgodnie z umową dzierżawca nie
będzie mógł skutecznie występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego,
natomiast wydzierżawiający zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze
znaku towarowego będącego przedmiotem umowy w okresie jej trwania. Czynsz będzie
wypłacany Wnioskodawcy w pieniądzach. Powyższe postanowienia będą decydowały o tym,
że zawarta umową nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunek dzierżawy.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
Czy przychód z czynszu z umowy dzierżawy znaku towarowego może zostać opodatkowany
ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) w
związku z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
przychodów osiąganych przez osoby fizyczne...
Zdaniem Wnioskodawcy, czynsz otrzymywany na podstawie umowy dzierżawy znaku
towarowego może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem od przychodów
ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.
Przychody z dzierżawy można opodatkować na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według obowiązującej skali podatkowej.
Osoba fizyczna osiągająca przychody z umów najmu, dzierżawy albo innych umów podobnych
może je również opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych ze stawką 8,5%
od całości przychodów. Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu
ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione
do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość
otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu,
podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.
W ustawie brak jest ograniczeń dotyczących możliwości zastosowania ryczałtu do
przychodów z najmu, dzierżawy itp. uzyskiwanych przez osoby fizyczne. Nie ma również
definicji pojęcia dzierżawy, w związku z czym, dokonując wykładni przepisu należy się powołać
na regulacje Kodeksu cywilnego, na podstawie których można zawrzeć również umowę
dzierżawy znaku towarowego. A zatem, umowa zawarta przez podatnika jest umową
dzierżawy z Kodeksu cywilnego, do której odnosi się art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym
podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny
prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym
podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52,
52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej
zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3, 6 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
odrębnymi źródłami przychodów są odpowiednio:



pozarolnicza działalność gospodarcza,
najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w
tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz
gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie
działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z
działalnością gospodarczą,
kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych
niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo
pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i
ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł
wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art.
10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po
wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników
dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za
przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i
usług.
Przepis art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej
są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o
podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
W sytuacji, gdy najem/dzierżawa dla celów podatkowych stanowi źródło przychodu
wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy
wziąć pod uwag również uregulowanie zawarte w art. 16a ww. ustawy. W myśl tego przepisu,
przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw
majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki
majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio,
z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią
przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty.
Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
odczytywane łącznie wskazują, że ustawodawca uznaje jako źródło przychodu zarówno
dzierżawę, która ma za przedmiot rzeczy, jak też dzierżawę, której przedmiotem są prawa
majątkowe.
W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody
osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane
na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi
urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od
przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym
podatku dochodowym.
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym
od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn.
zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych
przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:
1. prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
2. osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub
innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach
prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
3. będące osobami duchownymi.
W myśl art. 2 ust. 1a tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy
najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli
umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać
ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Przepis art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że przychodów (dochodów) opodatkowanych w
formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł
podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym.
Powyższe przepisy wskazują, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów
ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników
(niebędących osobami duchownymi) z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu,
podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przy czym,
kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie do wybranej formy
opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym
od osób fizycznych. W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu w formie ryczałt od
przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać, po spełnieniu innych wymogów
ustawowych, jedynie te przychody uzyskiwane przez podatnika, które w świetle przepisów
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zakwalifikowane do źródła
przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub najem, podnajem, poddzierżawa (…),
o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.
Z kolei przychody z praw majątkowych, zaliczane do źródła przychodu wymienionego w
art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiuje przepis art.
18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W jego myśl, za przychody z praw
majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w
rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii
układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego
zbycia tych praw. Powyższy przepis ma charakter otwarty. Wskazuje jednak wprost, że
wszelkie przychody uzyskane w związku z posiadaniem, udostępnianiem i korzystaniem ze
znaku towarowego zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów z praw majątkowych.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności
przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410), ustawa normuje m.in. stosunki w zakresie
wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń
geograficznych i topografii układów scalonych.
Na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa
ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa
z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia
geograficzne (art. 6 ust. 1 ww. ustawy).
Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób
graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa
od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym, w
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja
kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub
inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy).
W myśl art. 121 ww. ustawy, na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne.
Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku
towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej
(art. 153 ust. 1 ww. ustawy).
Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust.
2-4 stosuje się odpowiednio (art. 162 ust. 1 ww. ustawy).
Z powyższych przepisów wynika, że przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego
znaku towarowego (w tym także ze znaku, na który udzielono prawa ochronnego), a zatem
także z odpłatnego udostępniania praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom,
stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18
ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest podstaw prawnych do
opodatkowywania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, przychodów ze
źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, w tym także przychodów uzyskiwanych z
odpłatnego udostępniania znaku towarowego. Przychody te, pomniejszone o ewentualne
koszty uzyskania przychodów, podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej, określonej
w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada
zarejestrowany znak towarowy. Planuje zawrzeć umowę dzierżawy tego prawa ze spółką z
ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na podstawie art. 162 §
1 ustawy - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, póz. 1117). Istotą umowy
ma być oddanie spółce prawa do używania znaku towarowego i prawa do pobierania z tego
używania pożytków, w zamian za co spółka będzie zobowiązana do|wypłaty Wnioskodawcy
umownego czynszu. Umowa będzie w sposób charakterystyczny dla umów najmu i dzierżawy
kształtowała prawa i obowiązki stron. Zgodnie z umową dzierżawca nie będzie mógł skutecznie
występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego, natomiast
wydzierżawiający zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze znaku
towarowego będącego przedmiotem umowy w okresie jej trwania. Czynsz będzie wypłacany
Wnioskodawcy w pieniądzach. Powyższe postanowienia będą decydowały o tym, że zawarta
umową nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunek dzierżawy.
Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej
przepisy prawa stwierdzić należy, że czynsz uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu
udostępnienia osobie prawnej znaku towarowego do wykorzystania i pobierania pożytków,
będzie stanowić przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych. Brak będzie zatem możliwości zakwalifikowania przychodu
osiągniętego z ww. tytułu do przychodów z najmu i dzierżawy, tj. do źródła przychodów, o
którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, a tym samym do opodatkowania tego
przychodu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%. Przychody te podlegają bowiem opodatkowaniu według
skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych.
Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
Dodać należy, że wydając przedmiotową interpretację tutejszy Organ nie odniósł się do
możliwości zawarcia na gruncie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny
(Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), skutecznej umowy dzierżawy znaku towarowego, gdyż
kwestia ta nie podlega interpretacji w ramach określonych w Rozdziale 1a Działu II ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613z późn. zm.) –
Interpretacje przepisów prawa podatkowego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa
podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na
piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący
dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52
§ 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
– Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach –
art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na
wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie,
w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są
przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro
Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1