docmonitor podatkowy _08_2008_final - EY
download 
Reklamacja Transkrypt
monitor podatkowy _08_2008_final - EY
NR 08/2008 – Sierpień Podatkowy Monitor Ernst & Young Szanowni Państwo, Przedstawiamy Państwu 24 wydanie miesięcznika „Podatkowy Monitor Ernst & Young”. Niniejszy biuletyn zawiera publikacje pracowników Działu Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, które ukazały się w prasie codziennej w sierpniu 2008 r. W przypadku jakichkolwiek pytań lub wątpliwości dotyczących tematyki podatkowej poruszanej w zamieszczonych artykułach i komentarzach, prosimy o bezpośredni kontakt z ich autorami. Życzymy Państwu przyjemnej lektury, Zespół doradców podatkowych Ernst & Young Spis treści Złe przepisy wydłużą kontrole ..........................................................................................3 Prostsza droga po pieniądze Unii .....................................................................................6 Policja skarbowa wytropi oszustów podatkowych..............................................................7 500 firm chce 1,4 mld zł dotacji ........................................................................................8 Nie montownie, tylko technologia i wiedza ........................................................................9 Propozycje zmian w ustawie idą w dobrym kierunku .......................................................11 Co Europejski Trybunał Sprawiedliwości sądzi o abolicji podatkowej ...............................14 Fiskus zacznie ścigać reklamodawców...........................................................................15 Czy każdy może odzyskać akcyzę .................................................................................17 Przy udziale ulgę oblicza się proporcjonalnie ..................................................................18 Zaliczenie do kosztów wydatków związanych z emisją akcji może być ryzykowne............21 Silny złoty zmniejsza opłacalność ryczałtu od najmu .......................................................24 Aport jest zwolniony, ale nie trzeba korygować VAT naliczonego.....................................28 Hewlett-Packard może nam odjechać do Bukaresztu ......................................................31 Mniej inwestycji w Polsce...............................................................................................33 Zobowiązany ma czas na przedstawienie dowodów........................................................34 Od 2009 roku akcyza od energii może być podwójna ......................................................36 Na nowej skali PIT zyska tylko 5 proc. podatników..........................................................40 Czy od należności licencyjnych płaci się podatek u źródła...............................................42 Odsetki od pożyczek wykazuje się w VAT-7 ...................................................................44 900 mln zł na wsparcie inwestycji zagranicznych przyniesie ponad 17 mld zł dochodów budżetowi i samorządom ...............................................................................................46 Fiskus zyska nowe uprawnienia .....................................................................................47 Nie ma kasy na inwestycje .............................................................................................49 Jak poprawnie rozliczać niepodzielony zysk w spółce kapitałowej ...................................50 Jest szansa na zwrot VAT od aut ...................................................................................51 Specjalne strefy ekonomiczne będą działać trzy lata dłużej .............................................54 Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 2 Złe przepisy wydłużą kontrole Od 2009 roku zmienią się przepisy dotyczące postępowania podatkowego. Gdy fiskus będzie przypuszczał, że sprawdzane czynności nie miały miejsca, zawiesi postępowanie. Zdaniem ekspertów, przepis jest źle skonstruowany, co wydłuży czas załatwiania spraw. Analiza Ewa Matyszewska, komentuje Marcin Baran, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 01.08.2008 Od 1 stycznia 2009 r. organ podatkowy będzie mógł zawiesić postępowanie podatkowe, jeżeli uzna, że czynności bądź zdarzenia, które ujawnił w toku postępowania, w rzeczywistości nie miały miejsca. W takiej sytuacji fiskus będzie zawiadamiał odpowiednie organy o popełnieniu przestępstwa przeciwko wiarygodności dokumentów. Takie zmiany przewiduje projekt nowelizacji Ordynacji podatkowej, który został już skierowany do Sejmu. Zdaniem ekspertów nowy pkt 7 w par. 1 art. 201 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jest nieprecyzyjny, a jego interpretacja pozostawia spore pole manewru fiskusowi. Konsekwencją jego wprowadzenia będzie wydłużenie postępowania podatkowego z jednoczesnym zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. - Omawiany przepis oznacza potencjalne wydłużenie okresu niepewności co do ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy. Jednocześnie przesłanki, których zaistnienie zobowiązuje organy do zawieszania postępowania, są na tyle nieostre, że pozostawiają organom podatkowym zbyt dużą dozę dowolności - komentuje Wojciech Pietrasiewicz, doradca podatkowy. Trudny do sprecyzowania cel Nowo dodawany w Ordynacji podatkowej przepis przewiduje, że organ podatkowy zawiesza postępowanie, jeżeli wskutek uzasadnionego podejrzenia, że istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zdarzenia lub czynności w rzeczywistości nie miały miejsca. Zdaniem Andrzeja Pośniaka, doradcy podatkowego w Kancelarii CMS Cameron McKenna, przepisy te mają za zadanie w pewnym stopniu odebrać organom podatkowym prawo do swobodnej oceny dowodów, np. uznania danej czynności za pozorną i wywiedzenia z tego faktu określonych skutków. Świadczy o tym obowiązek zawieszenia postępowania i przekazania sprawy w tym zakresie odpowiednim organom ścigania. Ponadto ustawodawca nałożył na organy podatkowe dodatkową funkcję Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 3 wspomagania organów ścigania, polegającą na donoszeniu tym organom o przestępstwach. - Proponowany przepis ma charakter represyjny względem podatników. W praktyce może on oznaczać znaczne wydłużenie części postępowań, a także zwiększyć częstotliwość kontaktów drobnych podatników z organami ścigania - ostrzega Andrzej Pośniak. Czynności, które się nie zdarzyły Jedna z przesłanek zawieszenia postępowania budzi zastrzeżenia co do prawidłowości jej sformułowania. Na ten aspekt zwraca uwagę Wojciech Pietrasiewicz, który podkreśla, że orzecznictwo i doktryna podjęły próbę zdefiniowania pojęcia czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, stosowanego np. na gruncie ustawy o VAT i ustawy o CIT. Oznacza ono czynności, które obiektywnie nie mogą być przedmiotem świadczenia w jakiejkolwiek umowie. Przykładami takich czynności mogą być w Polsce handel narkotykami, handel fałszywą walutą, płatna protekcja (pojęcie to nie obejmuje np. czynności nieważnych wskutek niezachowania właściwej formy umowy). - Czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, nie wywołują skutków na gruncie VAT czy podatku dochodowego. W większości sytuacji czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, nie znajdą się w rozliczeniach podatników. Tym samym użycie wspomnianego sformułowania nie wydaje się zasadne - przekonuje Wojciech Pietrasiewicz. Walka z nadużyciami Nie wszyscy eksperci oceniają omawianą zmianę przepisów jako niekorzystną. Tomasz Rysiak, prawnik z Kancelarii Magnusson, uważa ją za dobrą. Jego zdaniem, organy podatkowe będą miały możliwość przekazania rozstrzygnięcia potencjalnych wątpliwości przez organy wyspecjalizowane w zakresie wykrywania przestępstw lub wykroczeń, co może pomóc wyeliminować błędy. - Negatywnie należy ocenić zawężenie zakresu stosowania nowych regulacji jedynie do przestępstw przeciwko wiarygodności dokumentów. Jednocześnie możliwość zawieszenia postępowania oraz biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego spowoduje, że urzędnicy nie będą obawiać się, że wskutek długotrwałego badania sprawy przez wyspecjalizowane organy zobowiązanie podatkowe się przedawni - ostrzega Tomasz Rysiak. Według niego należy się zastanowić nad wprowadzeniem określonego dyscyplinującego terminu dla organów podatkowych do wystąpienia z zawiadomieniem o popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, tak aby ustawowa możliwość zawieszenia postępowania nie powodowała jego nadmiernej przewlekłości. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 4 Marcin Baran, dyrektor w Ernst & Young, przypomina, że zgodnie z obecnie obowiązującym art. 304 par. 2 kodeksu postępowania karnego instytucje państwowe i samorządowe (czyli też organy podatkowe), które w związku ze swą działalnością dowiedziały się o popełnieniu przestępstwa ściganego z urzędu, są zobowiązane zawiadomić o tym prokuratora lub Policję oraz przedsięwziąć czynności do czasu przybycia organu powołanego do ścigania przestępstw lub do czasu wydania przez ten organ zarządzenia, aby nie dopuścić do zatarcia śladów i dowodów przestępstwa. Dotyczyć to może np. przestępstw związanych z fałszowaniem lub wystawianiem fikcyjnych dokumentów. - Zmiany w Ordynacji podatkowej należy odczytywać w korelacji z przepisem k.p.k. W ocenie ustawodawcy, jeśli doszło już do zawiadomienia organów ścigania, postępowanie podatkowe należy zawiesić - tłumaczy Marcin Baran. Dodaje, że rozumie intencje ustawodawcy, ale w projektowanych przepisach brakuje wskazania, co się stanie, gdy - mimo powiadomienia - postępowanie karne nie zostanie podjęte. Broń obosieczna Według Ewy Matuszewskiej, starszego konsultanta w TPA Horwath Sztuba Kaczmarek, wprowadzenie omawianego przepisu może budzić wątpliwości. Organy podatkowe dostaną do ręki broń, której nie będą potrafiły wykorzystać. Ta nowa forma walki z oszustwami może przerodzić się w narzędzie zagrażające także uczciwym podatnikom, wobec których organy podatkowe powezmą podejrzenie o braku wiarygodności dokumentów. - Podejrzenia te mogą w toku dalszych czynności okazać się nieuzasadnione - podkreśla Ewa Matuszewska. Wyjaśnia też, że sprawy takie mogą ciągnąć się w nieskończoność, co tym samym uniemożliwi organom podatkowym szybkie wydawanie decyzji podatkowych i zapewnienie wpływów do budżetu. 1 stycznia 2009 r. mają wejść w życie projektowane zmiany w Ordynacji podatkowej Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 5 Prostsza droga po pieniądze Unii Minister rozwoju regionalnego zapowiada kolejne ułatwienia dla aplikujących o unijne dotacje. Ministerstwo Rozwoju Regionalnego ma dobre wieści dla chętnych na unijne wsparcie. Resort przygotuje pakiet kolejnych uproszczeń w procedurze aplikacyjnej. Paweł Tynel, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Puls Biznesu z dn. 04.08.2008 - Chcemy zmniejszyć m.in. liczbę dokumentów niezbędnych do oceny formalnej wniosku. Efekty tej pracy przedstawimy pod koniec września - obiecuje Elżbieta Bieńkowska, minister rozwoju. Jerzy Kwieciński, prezes Fundacji Europejskie Centrum Przedsiębiorczości i były wiceminister w resorcie, chwali tę inicjatywę. - Obecnie wchodzimy w fazę kontraktowania i właśnie ten proces powinien być poddany uproszczeniom. Należy dążyć do ograniczania zbyt dużych różnic w wymogach stawianych przedsiębiorcom w regionach. Dlatego potrzebna jest większa koordynacja w rozmowach z urzędnikami innych instytucji wdrażających i marszałkami województw - mówi Jerzy Kwieciński. Jego zdaniem, należy pilnie rozwiązać problem wyboru ekspertów do oceny wniosków, którzy nie powinni mieć nic wspólnego z podmiotami starającymi się o wsparcie. - Należy skrócić czas oczekiwania na ocenę wniosku. Niestety, tendencje są odwrotne - ubolewa Jerzy Kwieciński. Paweł Tynel z Ernst & Young mówi, że liczba dokumentów nie jest wielkim problemem, bo po ostatnim uproszczeniu w wielu przypadkach stosuje się oświadczenia. - Kluczowym problemem jest harmonogram ogłaszania rund aplikacyjnych. Beneficjenci powinni o tym wiedzieć z półrocznym wyprzedzeniem - mówi Paweł Tynel. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 6 Policja skarbowa wytropi oszustów podatkowych Specjalne grupy operacyjne będą mogły śledzić i kontrolować firmy oraz osoby podejrzane o oszustwa podatkowe. A wszystko to ze wsparciem własnych uzbrojonych antyterrorystów Grażyna J. Leśniak, komentuje Nina Półtorak, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Rzeczpospolita z dn. 06.08.2008 Na baczności powinni się mieć przedsiębiorcy, którzy prowadzą niezarejestrowaną działalność gospodarczą albo handlują towarami czy świadczą usługi, nie płacąc podatków. Pod lupą policji skarbowej znajdą się też ci, którzy wyłudzają VAT, w tym firmy uczestniczące w tzw. oszustwach karuzelowych, mafiach paliwowych oraz handlujący nielegalnie w Internecie. Ministerstwo Finansów tworzy formację, która zajmie się walką z przestępczością podatkową. W każdym urzędzie kontroli skarbowej (jest ich w kraju 16) już we wrześniu powstaną specjalne piony, w których inspektorzy wspólnie z pracownikami wywiadu skarbowego zajmą się tropieniem najcięższych przestępstw podatkowych. Dzięki współpracy wywiadu nowa formacja będzie miała większe możliwości działania, szczególnie wobec coraz to nowych rodzajów oszustw. Pracownicy wywiadu mogą bowiem podsłuchiwać, nagrywać, a nawet fotografować w miejscach publicznych osoby podejrzane o przestępstwa podatkowe. Dotychczas obie instytucje działały osobno, a inspektorzy skarbowi nie mieli takich uprawnień. Według Magdaleny Kobos, rzecznika prasowego Ministerstwa Finansów, stworzenie nowej formacji nie wymaga ani zmiany prawa, ani zwiększania kompetencji kontroli skarbowej. Wystarczą zmiany organizacyjne. Inspektorzy, którym sam pomysł się podoba, liczą na to, że walcząc ze zorganizowaną przestępczością podatkową, dostaną wsparcie w postaci tzw. grup realizacyjnych (odpowiednika policyjnych antyterrorystów). Dziś takie grupy ma jedynie sześć z 16 UKS. - Takie działania powinny być prawnie dopuszczalne, ale muszą być używane rozważnie, aby nie szkodziły uczciwym firmom - uważa Michał Kłos, doradca podatkowy w firmie konsultingowej Deloitte. Pozytywnie zmiany ocenia też Irena Ożóg z kancelarii Ożóg i Wspólnicy. - Kadra musi być jednak dobrze wykształcona, opłacona i wyposażona w nowoczesne środki techniczne podkreśla. Bardziej sceptyczna jest Nina Półtorak, radca prawny Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 7 z Ernst & Young. Jej zdaniem doświadczeń w zwalczaniu szarej strefy nie da się łatwo przełożyć na walkę z podatkową przestępczością zorganizowaną. Podobne służby działają już w Europie Zachodniej, m.in. we Włoszech. 500 firm chce 1,4 mld zł dotacji Projekty o łącznej wartości ponad 15,3 mld zł zgłosili przedsiębiorcy w konkursie o unijne dotacje na innowacyjne inwestycje. Mariusz Gawrychowski, komentuje Paweł Tynel, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 08.08.2008 Do Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości trafiło blisko 500 wniosków od polskich firm o przyznanie unijnego wsparcia na wysoko-innowacyjne inwestycje. To największy konkurs o wsparcie z UE dla przedsiębiorców. Do podziału między firmy jest ok. 1,4 mld zł z funduszy unijnych.- Poziom zainteresowania dotacjami jest kwotowo zbliżony do tego, który był w przypadku funduszy unijnych na lata 2004-2006. Co prawda zgłosiło się mniej przedsiębiorców, ale za to ich inwestycje są znacznie większe niż wcześniej - mówi Paweł Tynel z Ernst & Young. Wiadomo, że tych pieniędzy nie wystarczy dla wszystkich. Według agencji przedsiębiorcy wystąpili o ponad cztery razy więcej pieniędzy niż dostępna pula. Większa w konkursie o dotacje będzie wśród dużych firm. O unijne pieniądze stara się 157 takich przedsiębiorców, którzy chcą łącznie ponad 2,2 mld zł. Tymczasem do podziału wśród nich będzie ok. 400 mln zł. Nieco lepiej sytuacja wygląda w sektorze małych i średnich firm. W wyścigu o 1 mld zł bierze udział 336 podmiotów, które wnioskują o 4 mln zł. Tradycyjnie najwięcej projektów zostało zgłoszonych na Śląsku (46) i Mazowszu (45). Najmniej inwestycji pochodzi z województw zachodniopomorskiego (11) i świętokrzyskiego (10). Tak duże zainteresowanie konkursem to efekt zapotrzebowania na unijne dotacje wśród firm. Przedsiębiorcy robili wszystko, by wziąć udział w konkursie mówi Paweł Tynel. Zdaniem Marzenny Chmielewskiej z PKPP Lewiatan wyniki naboru pokazują, że unijne pieniądze trafią do przedsiębiorców, którzy przygotowali bardzo dobre inwestycje. Ocenę formalną wniosków PARP planuje zakończyć w pierwszej połowie sierpnia. Ostatecznego rozstrzygnięcia konkursu należy spodziewać się w IV kwartale roku. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 8 Nie montownie, tylko technologia i wiedza Przyjęcie systemu wspierania inwestycji będzie dobrym sygnałem dla inwestorów - pisze były wiceminister gospodarki. Marcin Kaszuba, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Rzeczpospolita z dn. 08.08.2008 Wkrótce Komitet Stały Rady Ministrów wobec braku odpowiedniej ustawy regulującej kwestie wsparcia dla dużych inwestorów ma zarekomendować rządowi - przygotowany przez Ministerstwo Gospodarki - zmodyfikowany system wspierania inwestycji zagranicznych. Zmienione reguły dotyczące uchwalania programów wieloletnich musi zaakceptować rząd. Przyjęcie dokumentu będzie pozytywnym sygnałem dla inwestorów zagranicznych, którzy rozważają nowe inwestycje w naszej części Europy. System wsparcia napływu inwestycji zagranicznych to finansowy instrument wsparcia nowych inwestycji z tytułu kosztów inwestycji oraz zatrudniania nowych pracowników. Dofinansowanie jest zgodne z prawem udzielania pomocy publicznej. Reguluje je ustawa o finansach publicznych z 2005 r. i europejskie wytyczne w sprawie krajowej pomocy regionalnej na lata 2007 - 2013. Dotacja podlega notyfikacji przez Komisję Europejską. Wsparcie przyznawane jest w formie: gotówki, zwolnień podatkowych, preferencyjnych kosztów gruntu etc, na podstawie dwustronnej umowy zawartej pomiędzy ministrem gospodarki a inwestorem, na podstawie uchwały podjętej przez rząd o ustanowieniu programu wieloletniego wsparcia z tytułu realizacji inwestycji. Umowa określa warunki i harmonogram wypłaty dotacji z zachowaniem zasady, że subwencja jest proporcjonalna do poziomu realizacji zobowiązań, a wpływy do budżetu wielokrotnie przekraczają wysokość wsparcia. Z biznesowej praktyki wynika, że inwestorzy tworzą więcej miejsc pracy, inwestują więcej, niż zadeklarowali, oraz reinwestują 100 proc. zysków. Wydaje się, że wspieranie istotnych projektów to dobry interes z punktu widzenia przychodów do budżetu państwa. 35 programów wieloletnich realizowanych od 2005 r. przewiduje utworzenie ok. 35 tys. nowych miejsc pracy oraz zainwestowanie w Polsce ponad 11 mld zl. Łączne wsparcie z budżetu państwa to prawie 862 mln zł. Do 2012 r. powinno przynieść to wpływy z tytułu podatków: PIT, CIT i VAT na poziomie prawie 15 mld zł, a do budżetów jednostek samorządu prawie 2,5 mld zł. Ten system daje też możliwość kontroli realizacji programów wieloletnich, man. poprzez kontrolę sprawowaną przez resort gospodarki. W przypadku niewywiązywania się przez inwestora z zobowiązań zawartych w umowie będzie on musiał zwrócić pomoc wraz z odsetkami. Wsparcie dużych przedsięwzięć inwestycyjnych jest często Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 9 decydującym kryterium podejmowania decyzji o lokalizacji. Ten system to skuteczne narzędzie w przyciąganiu największych projektów. Daje rządowi możliwość kształtowania najbardziej pożądanej struktury napływu inwestycji oraz jasnego określenia priorytetów. Obecna modyfikacja jest trzecim dokumentem określającym zasady i procedury udzielania wsparcia. Pierwszy przyjęty w grudniu 2004 r. nie był konkurencyjny do obowiązującego w Czechach, Słowacji i na Węgrzech. Kosztowało to Polskę utratę kilku prestiżowych projektów, głównie w branży motoryzacyjnej, na rzecz południowych sąsiadów. Skuteczne narzędzie wsparcia rząd zatwierdził 29 czerwca 2005 r. Przyczyniło się to do pozyskania m.in. największych w historii inwestycji: IBM, HP, MAN oraz LG-Philips. System wspierania inwestycji zakłada wybór sektorów, które generują wartość dodaną dla polskiej gospodarki oraz wzmacniają jej przewagę konkurencyjną. Są to przede wszystkim sektory: motoryzacyjny, elektroniczny, lotniczy, biotechnologii, nowoczesnych usług (IT, BPO) oraz działalność badawczo-rozwojowa. Zastanawiając się nad atrakcyjnością Polski dla inwestorów, trzeba pamiętać, że istnieje istotna różnica pomiędzy stanem faktycznym a postrzeganiem danego kraju przez inwestora jako atrakcyjnej lokalizacji Pozytywny wizerunek musi być poparty odpowiednim przepływem kapitału zagranicznego. Choć Polska znajduje się na pierwszym miejscu jako preferowana lokalizacja przyszłych inwestycji zagranicznych, to znajdujemy się na siódmej pozycji pod względem zrealizowanych projektów inwestycyjnych w 2007 r. To oznacza, że trafia do Polski zaledwie co siódmy projekt Znaj -duje to odzwierciedlenie w raporcie E&Y dotyczącym atrakcyjności inwestycyjnej Polski. Według niego Polska nie jest już wśród dziesięciu najatrakcyjniejszych lokalizacji podczas gdy w roku 2006 była na pozycji siódmej, a w 2005 r. na piątej. Skoro jest tak dobrze, to dlaczego jest tak źle? Przyczyn tego stanu rzeczy należy upatrywać na przykład w konsekwencji wzrostu kosztów pracy. Nie należy jednak przeceniać wpływu tego zjawiska na naszą konkurencyjność w najbliższych latach. Koszty pracy, gruntów, cen ziemi i infrastruktury w Polsce są znacznie niższe niż w krajach Europy Zachodniej. Należy jednak pamiętać, że ponad 90 proc. inwestorów zainwestowało w naszym kraju ze względu na niskie koszty pracy, a konkurencja innych państw rośnie. Dlatego Polska, chcąc utrzymać konkurencyjność, jest skazana na konkurowanie w obszarze zaawansowanych technologii. Dlatego konieczne jest przyciąganie i udoskonalanie nowoczesnych technologii, zwłaszcza zagranicznych centrów naukowo-badawczych. Ważne jest wpieranie współpracy biznesu i nauki, rozwój edukacji - szczególnie kierunków technicznych - podstawy rozwoju najbardziej zaawansowanych technologicznie gałęzi gospodarki. Może warto rozważyć, czy współpraca z uczelniami nie powinna być sformalizowana w ramach umowy ramowej Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 10 z inwestorem? Wydaje się, że system wsparcia oraz fundusze strukturalne to idealne narzędzia do konsekwentnej realizacji strategii wzmacniania konkurencyjności. Dzięki nim rząd może wpływać na najbardziej pożądaną strukturę inwestycji min. poprzez rozwój projektów innowacyjnych i wspieranie projektów w ramach sektorów podnoszących konkurencyjność gospodarki. Autor pracuje w firmie Ernst & Young, w latach 2004 - 2006 wiceminister gospodarki i wiceprezes Polskiej Agencji Informacji i Inwestycji Zagranicznych. Propozycje zmian w ustawie idą w dobrym kierunku ► Doradcy podatkowi z dużych firm pozytywnie oceniają propozycje zmian w ustawie ► Ustawodawca musi dostosować przepisy do dyrektywy usługowej ► Koordynatorem dostosowania przepisów do dyrektywy usługowej jest Ministerstwo Gospodarki Łukasz Zalewski, komentuje Jacek Kędzior, partner w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 11.08.2008 Ministerstwo Finansów przeanalizuje propozycje zmian w ustawie o doradztwie podatkowym, rekomendowane ministrowi finansów przez Krajową Radę Doradców Podatkowych - poinformowała Gazetę Prawną Magdalena Kobos, rzecznik prasowy Ministerstwa Finansów. Jednocześnie resort przyznał, że koordynatorem procesu wdrożenia tzw. dyrektywy usługowej jest Ministerstwo Gospodarki, które ustala terminy działań legislacyjnych w tym zakresie, a tym samym termin przekazania projektów aktów prawnych do uzgodnień międzyresortowych i społecznych oraz udostępnienia projektów w Biuletynie Informacji Publicznej. Oznacza to, że projekt zmian w ustawie o doradztwie podatkowym przygotowany przez resort finansów zostanie przedstawiony opinii publicznej dopiero po uzgodnieniu z Ministerstwem Gospodarki. Chęć udziału w pracach nad projektem zmian w ustawie o doradztwie wyraziła ostatnio również Krajowa Rada Doradców Podatkowych. Rekomendacje Rady przedstawione ostatnio ministrowi finansów pozytywnie oceniają doradcy podatkowi z dużych firm doradczych, którzy na co dzień nie są zaangażowani w działania samorządu. Jacek Kędzior, partner w Ernst & Young, przyznaje, że część zmian zawartych w dokumencie przygotowanym przez KRDP wynika z konieczności dostosowania polskich przepisów do regulacji unijnych, czyli do dyrektywy usługowej. - Dotyczy to konieczności rozszerzenia możliwych form prowadzenia działalności na te, które są dopuszczalne przez Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 11 prawo. Obejmują one również likwidację istniejącego obecnie zakazu reklamy przez podmioty prowadzące działalność w zakresie doradztwa podatkowego - mówi Jacek Kędzior. Na zmianach wynikających z implementacji dyrektywy skupia się resort finansów. Przedstawiciele ministerstwa informowali już wcześniej o tym, że nowelizacja ustawy o doradztwie podatkowym będzie obejmowała wyłącznie zmiany wynikające z implementacji. Zdaniem Filipa Świtały, dyrektora departamentu podatkowego BDO, zaproponowane przez KRDP zmiany do ustawy o doradztwie podatkowym są istotnym krokiem w celu dostosowania polskiego prawa do dyrektywy usługowej i poprawy funkcjonowania korporacji doradców podatkowych. W opinii Filipa Świtały propozycje Krajowej Rady zasługują na aprobatę. Jacek Kędzior zwraca uwagę, że propozycje Krajowej Rady należy podzielić na wynikające z implementacji oraz dotyczące sposobu wykonywania zawodu doradztwa podatkowego i związanych z tym praw i obowiązków, jak również sposobu funkcjonowania samorządu doradców. W ocenie Jacka Kędziora propozycje te liberalizują m.in. przepisy dotyczące podejmowania innej działalności przez doradców podatkowych. - Nie zmieniają jednak obecnej regulacji odnoszącej się do wykonywania zawodu doradcy w spółkach innych niż spółki doradztwa podatkowego bez konieczności zawieszania wykonywania zawodu. Warto pamiętać, że standardy i zasady etyczne właściwe dla zawodu doradcy podatkowego są niezależne od miejsca wykonywania zawodu. W związku z tym stanowią odpowiednią gwarancję dla wykonywania pracy na rzecz innych podmiotów niż spółki doradztwa podatkowego - podkreśla partner Ernst & Young. Z kolei w opinii Filipa Świtały propozycja zliberalizowania podejmowania przez doradców innej działalności niż doradztwo wydaje się nieco enigmatyczna. Jednak Maciej Szymik, przewodniczący Krajowej Rady Doradców Podatkowych, wyjaśniał na naszych łamach, że Rada będzie precyzowała i rozwijała przyjęte propozycje podczas rozmów z przedstawicielami resortu finansów.Filip Świtała zwraca również uwagę na praktyczne doświadczenia związane z wykonywaniem zawodu doradcy. - W praktyce często zdarza się, że doradcy zatrudniają się na umowę o pracę w przedsiębiorstwach jako wewnętrzni doradcy. Nie jest to de facto zawieszenie wykonywania zawodu - mówi nasz rozmówca. Dlatego - jego zdaniem ustawa powinna w wyraźny sposób przewidywać możliwość pozostawania doradcą w takim przypadku. - Niestety, w chwili obecnej nie jest to możliwe - podkreśla Filip Świtała. Potrzebne większe uprawnienia Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 12 Propozycje KRDP pozytywnie ocenia również Damian Panek, doradca podatkowy w departamencie doradztwa podatkowego HLB Frąckowiak i Wspólnicy. - W szczególności należy zwrócić uwagę na propozycję skreślenia z ustawy o doradztwie podatkowym sankcji za nieposiadanie polisy ubezpieczenia OC w postaci automatycznego skreślenia z listy doradców. Taka sankcja wydaje się być zbyt dotkliwa w stosunku do tego przewinienia - ocenia Damian Panek. W jego opinii pozytywnie należy także ocenić propozycję umożliwienia doradcom podatkowym reprezentowania swoich klientów w postępowaniach z zakresu sądowej kontroli rozstrzygnięć administracyjnych w sprawach celnych oraz innych niż podatkowe należności publicznoprawnych. Doradca wyjaśnia, że z należnościami podatkowymi związane są niejednokrotnie innego rodzaju zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Obecne przepisy uniemożliwiają więc na pewnym etapie pracę doradcom. - Doradcy podatkowi chcący kompleksowo wykonać swoją usługę w obecnie obowiązującym stanie prawnym niejednokrotnie natrafiają bowiem na przeszkodę w postaci braku podstaw formalnych do dalszego reprezentowania klienta w przypadku konieczności złożenia skargi do sądu administracyjnego (np. skarga na decyzję dyrektora izby celnej w sprawach celnych) - tłumaczy Damian Panek. Ostatnią propozycją, na którą zwraca uwagę doradca, jest zmiana kolejności zdawania egzaminu i odbywania praktyki przez kandydatów do zawodu. Nasz rozmówca uważa bowiem, że wskazane jest, aby przyszły doradca najpierw odbył stosowaną praktykę, a dopiero po jej odbyciu przystępował do egzaminu na doradcę. Egzamin w takim przypadku byłby sprawdzeniem nie tylko wiedzy teoretycznej (jak to jest obecnie), ale również praktycznej wiedzy z zakresu doradztwa podatkowego. Spółki z radcami, adwokatami i biegłymi W opinii Filipa Świtały na uznanie zasługuje także postulat łączenia się doradców w multidyscyplinarne spółki osobowe z adwokatami, radcami prawnymi i biegłymi rewidentami. W praktyce bowiem przedstawiciele tych trzech zawodów i tak współpracują ze sobą w obsłudze tych samych klientów. Dyrektor departamentu podatkowego BDO zwraca jednak uwagę, że postulat multidyscyplinarnych spółek wymagałby uprzedniego uzgodnienia z przedstawicielami tych korporacji. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 13 Co Europejski Trybunał Sprawiedliwości sądzi o abolicji podatkowej Europejski Trybunał Sprawiedliwości wydał 17 lipca 2008 r. wyrok (C-132/06), w którym uznał za sprzeczne z prawem wspólnotowym przyjęte przez Republikę Włoską przepisy skutkujące zaniechaniem kontroli podatkowych oraz dochodzenia zaległości podatkowych w VAT za niektóre przeszłe okresy. Dlaczego? Marcin Baran, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 13.08.2008 Na początku trzeba podkreślić, że w cytowanym wyroku chodzi o abolicję w zakresie VAT, a nie - rozwiązania dotyczące PIT, które zostały wprowadzone w Polsce. Zdaniem Trybunału Włochy uchybiły zobowiązaniom ciążącym na nich na podstawie art. 2 i 22 VI Dyrektywy. W konsekwencji - nie dopełniły też obowiązków wynikających z art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, który wprowadza zasadę podejmowania wszelkich właściwych środków w celu realizacji celów Traktatu i nakazuje powstrzymanie się od działań mogących zagrozić urzeczywistnieniu jego celów. Skargę wniosła Komisja Europejska. Dowodziła ona, że państwa członkowskie zobowiązały się do zaimplementowania postanowień VI Dyrektywy, a zatem także do wprowadzenia odpowiednich środków kontroli wykonywania zobowiązań podatkowych, tak by zapewnić prawidłowe naliczenie i pobranie podatku. Choć państwa członkowskie mają pewien zakres swobody w wykonywaniu działań kontrolnych, to nie mogą z góry, ogólnie i bez żadnego rozróżnienia zrzec się podjęcia wszelkich kontroli w odniesieniu do podatku należnego za dane okresy, tak jak zrobiły to Włochy. Nietrudno zauważyć, że Komisja Europejska występowała nie tylko w obronie prawidłowego funkcjonowania wspólnotowego systemu VAT, zasady neutralności podatku oraz uczciwej konkurencji, ale również jako strażnik unijnego budżetu. Wpływy z VAT z poszczególnych krajów są bowiem znaczącym elementem po stronie przychodów budżetowych Unii Europejskiej. ETS podzielił argumenty Komisji. Sędziowie dokładnie przeanalizowali praktyczne konsekwencje zakwestionowanych przepisów i doszli do wniosku, że powodują one, że podatnicy we Włoszech mogą mieć nadzieję, że nie będą zobowiązani do zapłaty znacznej części swoich zobowiązań podatkowych. A to, zdaniem ETS, zagrażać może nawet funkcjonowaniu wspólnego rynku. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 14 Czy wyrok ETS ma jakiekolwiek praktyczne przełożenie na kwestię abolicji podatkowej w Polsce (która ma dotyczyć PIT)? Najprostsza odpowiedź jest oczywiście negatywna. PIT nie podlega tak ścisłej harmonizacji jak VAT, a państwa członkowskie mają stosunkowo dużą swobodę w ustaleniu zasad jego naliczania i poboru. Jednak motyw zakłócenia działania wspólnego rynku, który pojawił się w uzasadnieniu wyroku, nie jest już tak całkowicie oderwany od kwestii naszej abolicji. Fiskus zacznie ścigać reklamodawców Nawet 5 tysięcy złotych kary będą musieli zapłacić wydawcy czasopism, nadawcy programów radiowych i telewizyjnych oraz właściciele stron internetowych, którzy odmówią skarbówce informacji o firmach zamieszczających u nich reklamy. Do uzgodnień międzyresortowych trafił właśnie projekt nowelizacji ustawy o kontroli skarbowej. Grażyna J. Leśniak, komentuje Jacek Kędzior, partner w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Rzeczpospolita z dn. 13.08.2008 Ministerstwo Finansów zdecydowało się tak zmodyfikować przepisy, aby podległe mu służby mogły sprawniej i efektywniej ścigać oszustów podatkowych. I to zarówno tych, którzy prowadzą niezarejestrowaną działalność gospodarczą lub wyłudzają VAT, uczestnicząc w tzw. oszustwach karuzelowych, jak i tych, którzy nie dzielą się z fiskusem zyskami z handlu w Internecie. Inspektorzy kontroli skarbowej, ścigający nieopodatkowany biznes w sieci, będą mogli żądać wszelkich informacji mogących pomóc w zidentyfikowaniu handlarzy. Należą do nich nazwy i adresy przedsiębiorców lub nazwiska i adresy osób fizycznych zamieszczających ogłoszenia i reklamy w prasie, radiu i telewizji oraz w Internecie. Tak więc wydawcy czy właściciele portali sami będą musieli ocenić, czy ich reklamodawca prowadzi działalność gospodarczą, od której należą się odpowiednie podatki. Ci, którzy odmówią udzielenia takich informacji zdaniem fiskusa w sposób nieuzasadniony, będą musieli się liczyć z karą porządkową nawet do 5 tys. zł. Przy okazji tej nowelizacji ministerstwo chce też tak zmienić przepisy, aby kontrolując podatnika, inspektorzy mogli również sprawdzić cały łańcuszek jego kontrahentów (projektowany art. 13b ust. 2). Więcej informacji W projekcie zaproponowano także nowe brzmienie przepisu, który dotyczy zbierania i wykorzystania informacji przez służby skarbowe. Przypomnijmy, że niedawno Trybunał Konstytucyjny uznał art. 7b tej ustawy za niezgodny Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 15 z ustawą zasadniczą m.in. ze względu na brak związku między pozyskiwanymi danymi a celem ich zbierania (sygn. akt K 8/04). Teraz MF postanowiło doprecyzować, że informacje muszą być konieczne dla kontroli skarbowej i zdarzeń mogących mieć wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Podmiot zaś, do którego zwróci się inspektor z takim żądaniem, będzie mógł złożyć zażalenie do generalnego inspektora kontroli skarbowej (GIKS). Z kajdankami i pałką Możliwe ma być stosowanie przymusu bezpośredniego (m.in. siły fizycznej, kajdanek, gazu obezwładniającego, pałki, kolczatek na drodze) nie tylko przez inspektora czy inne osoby, ale także przez pracowników urzędów kontroli skarbowej. To nowość. Co ważne, ministerstwo chce, aby służby mogły jednocześnie stosować więcej niż jeden środek przymusu. Zmiany nie ominą też pracowników tzw. grup realizacyjnych (odpowiedników policyjnych antyterrorystów). Resort uznał, że osoby, które mogą używać broni palnej, powinny przechodzić badania lekarskie i psychologiczne nie tylko przy przyjęciu do pracy. Co więcej, decyzją GIKS, bez podawania powodu, będą też mogły być skierowane na badanie psychofizjologiczne pozwalające ustalić, czy np. nie współpracują z przestępcami. Ci zaś, którzy na trwałe utracą zdolność do pracy, będą musieli się z bronią pożegnać. Na uwagę zasługuje także system pracy. Zgodnie z propozycją MF jej czas ma być określony wymiarem ich obowiązków, z uwzględnieniem prawa do wypoczynku i ma wynosić średnio 40 godzin tygodniowo w przyjętym trzymiesięcznym okresie rozliczeniowym. Szczegóły tego systemu określi sam minister finansów w specjalnym rozporządzeniu. Opinie Jacek Kędzior, partner w Ernst & Young Zaproponowane przez Ministerstwo Finansów nowe brzmienie art. 7b uwzględnia wymagania, jakie w wyroku z 17 czerwca 2007 r. (sygn. akt K 8/04) sformułował Trybunał Konstytucyjny. Żeby jednak usunąć wszelkie wątpliwości, należałoby rozważyć doprecyzowanie nowego brzmienia przepisu, tak aby informacje gromadzone i wykorzystywane przez skarbówkę były informacjami koniecznymi do realizacji celów kontroli skarbowej. Innymi słowy, aby były podporządkowane ochronie interesów Skarbu Państwa, bo taki zgodnie z art. 51 ust. 2 konstytucji jest wymóg standardu demokratycznego państwa prawnego. Nie chodzi przecież o kontrolę dla samej tylko kontroli. Ireneusz Krawczyk, partner kancelarii Ożóg i Wspólnicy Kara porządkowa co do zasady jest elementem Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 16 dyscyplinującym uczestników postępowania. Ta jednak, o której mowa w projektowanym art. 7d, ma być wymierzana bez żadnego postępowania. Instytucja kary porządkowej zupełnie zatem nie pasuje do tej regulacji. Tym bardziej że istnieją przepisy w ustawie karnej skarbowej, które określają sankcje za brak przekazywania informacji na żądanie organów administracji podatkowej. Nie zmienia to faktu, iż właściwszym miejscem do karania jest kodeks karny skarbowy. Zastanawiam się jednak, czemu ma służyć norma, która daje tylko pozór sankcji, a jest banalnie prosta do obejścia. Przecież podatnik nie musi odmawiać informacji. Wystarczy, by po prostu milczał, aby organ nie mógł go ukarać. Czy każdy może odzyskać akcyzę Czy każdy, kto sprowadził do Polski samochód z zagranicy, może ubiegać się o zwrot akcyzy zapłaconej od takiego auta? Szymon Parulski, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 18.08.2008 Nie. Przed przystąpieniem do sporządzania wniosku o zwrot należy sprawdzić, czy jesteśmy uprawnieni do zwrotu akcyzy. Zwrot przysługuje podatnikom, którzy zapłacili akcyzę do urzędu celnego (prawa do zwrotu nie mają nabywcy aut od podmiotów pośredniczących). Prawo to dotyczy wyłącznie akcyzy zapłaconej w okresie od 1 maja 2004 do 30 listopada 2006 r. od samochodu starszego niż dwa lata w przypadku jego nabycia z innego państwa UE lub importu (np. z USA). Jeżeli stwierdzimy, że jesteśmy uprawnieni do zwrotu, należy pamiętać, że ustawa o zwrocie akcyzy nie zawiera wzoru wniosku (nowe przepisy nie nakazują również załączać do wniosku korekty deklaracji akcyzowej). Należy więc zadbać, aby wniosek spełniał wymogi formalne pozwalające na jego rozpatrzenie przez urząd. Wniosek powinien być skierowany do naczelnika urzędu celnego, w którym rozliczyliśmy akcyzę. Ponadto powinien on zawierać adres podatnika. Wniosek musi być również podpisany przez podatnika. Dla celów dowodowych wniosek należy wysłać pocztą poleconą. Otrzymane potwierdzenie wraz z kopią wniosku należy zachować na wypadek pytań urzędu. Wniosek można również złożyć w kancelarii urzędu. Wtedy należy pamiętać, aby na kopii wniosku poprosić o stempel urzędu. Oczywiście równie ważna jest treść wniosku, czyli żądanie zwrotu części akcyzy wraz z odsetkami. Należy więc pamiętać o prawidłowej identyfikacji pojazdu, od którego uiściliśmy podatek. W tym celu trzeba podać markę i model pojazdu, rok produkcji, wyposażenie oraz stan techniczny Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 17 w momencie sprowadzenia do Polski (ze szczególnym uwzględnieniem uszkodzeń oraz stopnia zużycia). Następnie należy wyliczyć kwotę akcyzy do zwrotu. W tym celu konieczne jest ustalenie, jaka była średnia wartość rynkowa podobnego auta w kraju w momencie jego sprowadzenia (uwzględniając stopień zużycia pojazdu oraz uszkodzenia). Od ceny tej należy odjąć wszelkie koszty, jakie ponieśliśmy zanim rozpoczęliśmy użytkowanie auta. Dotyczy to przede wszystkim kosztów naprawy uszkodzeń, ale również naprawy innych elementów czy też wymiany zużytych mechanizmów. Po wyliczeniu średniej wartości należy ją odjąć od kwoty akcyzy zapłaconej. W ten sposób otrzymamy kwotę do zwrotu. Nasze wyliczenia z pewnością będą weryfikowane, dlatego już na etapie przygotowania wniosku należy wyjaśnić, dlaczego średnia wartość samochodu została określona na danym poziomie. Pomocne będzie szczegółowe opisanie stanu technicznego pojazdu wraz ze zdjęciami, jeżeli są dostępne, oraz kopiami faktur dokumentujących koszty napraw. Gdy urząd będzie miał wątpliwości co do wysokości zwrotu, należy wyjaśnić wszelkie wątpliwości. W żadnym wypadku podatnik nie będzie jednak zobowiązany do dopłaty akcyzy. Warto też się pospieszyć, ponieważ jeżeli wniosek złożymy do 18 sierpnia 2008 r., odsetki będą narastały aż do samego dnia zwrotu. Przy udziale ulgę oblicza się proporcjonalnie Sentencja Michał Grzybowski, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 18.08.2008 Do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 mkw. powierzchni użytkowej nabytego w drodze spadku lub darowizny budynku lub lokalu. W przypadku udziału w budynku (lokalu) ulga przysługuje w proporcji do wielkości darowanego (dziedziczonego) udziału. W sytuacji gdy przedmiotem nabycia w drodze darowizny jest udział we współwłasności budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej przekraczającej 110 mkw., w celu obliczenia ulgi należy ustalić wartość całego budynku, odliczyć ciążące na nim długi i ciężary, a następnie wyliczyć wartość 110 mkw. powierzchni użytkowej budynku. Ułamkowa część tej wartości, odpowiadająca nabytemu udziałowi, nie podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania. Wyrok NSA z 18 grudnia 2007 r., niepublikowany, Sygn. Akt II FSK1510/06 Umową darowizny z 25 lutego 2005 r. zawartą w formie aktu notarialnego małżonkowie C. dokonali dwóch darowizn na rzecz córek. Darowizny obejmowały udziały wynoszące Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 18 każdy po 39/100 części w prawie własności działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zabudowie bliźniaczej o powierzchni użytkowej 280 mkw. Strony oświadczyły, że darowane udziały w budynkach mieszkalnych nie przekraczają 110 mkw. powierzchni użytkowej w stosunku do każdej z obdarowanych oraz że są to pierwsze darowizny dokonane pomiędzy nimi w okresie ostatnich pięciu lat. Obdarowane oświadczyły również, że spełniają warunki określone w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz zobowiązują się zamieszkiwać w nabytych budynkach przez okres pięciu lat. W związku z powyższym notariusz nie pobrał podatku. Organy orzekły o odpowiedzialności notariusza w związku z niepobraniem należnego podatku. Ich zdaniem w przypadku gdy przedmiotem nabycia w drodze darowizny jest udział we współwłasności budynku mieszkalnego, ulga przewidziana przysługuje w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału będącego przedmiotem nabycia. Zatem w przedmiotowej sprawie ulga przysługuje każdej obdarowanej do 42,9 mkw. (39/100 ze 110 mkw.). Sąd administracyjny I instancji przyznał rację organom. Zdaniem sądu, użycie w art. 16 ust. 1 ustawy zwrotu do łącznej wysokości oznacza, że w przypadku gdy przedmiotem nabycia w drodze darowizny jest udział we własności budynku, to określona w przepisie ulga podatkowa przysługuje w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału będącego przedmiotem darowizny. Sytuacja, w której obdarowany nabywa udziały w budynku mieszkalnym, nie jest równoznaczna z nabyciem w drodze darowizny całego budynku mieszkalnego. Nie jest zatem słuszny podniesiony w skardze zarzut naruszenia zasady równości podmiotów prawa podatkowego. Nie można bowiem z odmiennych stanów faktycznych (nabycia w drodze darowizny całego budynku mieszkalnego i nabycia udziałów w budynku mieszkalnym) wywodzić takich samych skutków prawnych. Racji podatnikom nie przyznał też Naczelny Sąd Administracyjny. Zdaniem NSA do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości, do łącznej wysokości nieprzekraczajacej 110 mkw. powierzchni użytkowej nabytego w drodze spadku lub darowizny budynku lub lokalu. W przypadku udziału w budynku (lokalu) ulga przysługuje w proporcji do wielkości darowanego (dziedziczonego) udziału. W sytuacji gdy przedmiotem nabycia w drodze darowizny jest udział we współwłasności budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej przekraczającej 110 mkw. w celu obliczenia ulgi, należy ustalić wartość całego budynku, odliczyć ciążące na nim długi i ciężary, a następnie wyliczyć wartość 110 mkw. powierzchni użytkowej budynku. Ułamkowa część tej wartości, odpowiadająca nabytemu udziałowi, nie podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania. W ocenie sądu nie jest możliwe nabycie własności części lokalu lub budynku - jeśli stanowi ona odrębną nieruchomość, to wtedy nie można mówić o części lokalu. W takiej sytuacji ulga przysługuje stosownie do części udziału, tak jak w przedmiotowej sprawie. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 19 W ocenie NSA nie można zgodzić się, że wyliczenie ulgi podatkowej wynikało z orzeczeń sądów. Orzeczenia sądów nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, jednakże orzeczenia sądów mogą stanowić i stanowią potwierdzenie prawidłowości dokonanej wykładni przez organy i sądy. Opinia Michał Grzybowski, Doradca podatkowy, menedżer w Ernst & Young Analizowany wyrok NSA może budzić kontrowersje. W momencie bowiem powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanej darowizny przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zawierały jednoznacznego zapisu, wskazującego na konieczność proporcjonalnego określenia wartości zwolnienia z podatku. Przepis art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn został w tym zakresie zmieniony począwszy od 1 stycznia 2007 r. Wtedy dopiero dodano zapis mówiący, iż w przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału. Zasady wykładni historycznej wskazywałyby, iż skoro wcześniej brak było takiego postanowienia, to wyłączenie z podstawy opodatkowania w wysokości nieprzekraczającej 110 mkw. powierzchni użytkowej budynku lub lokalu powinno być stosowane wprost (bez określania proporcji), również w przypadku darowizny udziału w nieruchomości. Warto jednak pokreślić, iż również inne wydane w tej kwestii orzeczenia prezentowały jednoznaczne stanowisko, nakazujące stosowanie omawianej ulgi w proporcji. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 20 Zaliczenie do kosztów wydatków związanych z emisją akcji może być ryzykowne Podmioty gospodarcze, zwłaszcza w obecnym okresie wzrostu, szukają źródeł finansowania swojej działalności. Jedną z metod jest podwyższenie kapitału w drodze publicznej emisji akcji. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. W powyższym przepisie, wyliczającym koszty nieuznawane za koszty podatkowe, nie wymieniono wydatków na podwyższenie kapitału i emisję akcji. Adam Majcherczyk i Michał Lesiuk, konsultanci w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 18.08.2008 Zatem wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału oraz z emisją akcji nie zostały na gruncie ustawy o CIT wprost wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Rozbieżności w podejściach co do związku takich wydatków z przychodem podatkowym doprowadziły do wykształcenia się dwóch odmiennych podejść odnośnie do ich kwalifikacji jako kosztów podatkowych bądź niepodatkowych. Rozbieżne oceny Głównym argumentem przemawiającym za niemożliwością zakwalifikowania wydatków na emisję akcji do kosztów podatkowych, prezentowanym przez niektóre urzędy skarbowe (np. postanowienie Pomorskiego Urzędu Skarbowego z 26 lutego 2007 r., sygn. DP/4230194/06/AK) było przyjęcie koncepcji, iż wydatki takie nie wykazują bezpośredniego związku z przychodem podatkowym. Argument ten opierał się na założeniu, że związek taki istnieje co prawda pomiędzy wydatkami związanymi z emisją akcji a środkami uzyskanymi z tej emisji zwiększającymi kapitał podatnika, przy czym zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się m.in. przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (w analizowanej sytuacji przychodów pochodzących z emisji akcji). Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną akcji, otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy. W konsekwencji niektóre organy podatkowe uznawały, iż związek pomiędzy poniesionymi na emisję akcji wydatkami a osiąganymi przychodami podatkowymi nie występuje, co skutkuje brakiem możliwości zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 21 Z drugiej strony jednak większość organów (np. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w postanowieniu z 10 lipca 2007 r., sygn. 1471/DPR1/423-47/07/KK, czy Łódzki Urząd Skarbowy w postanowieniu z 16 sierpnia 2007 r., sygn. ŁUSII-2-423/256/07/AG) wskazywała, że przychód z podwyższenia kapitału nie jest celem samym w sobie. Pozyskanie nowego kapitału ma bowiem służyć prowadzeniu i rozwijaniu działalności gospodarczej podatnika, czyli potencjalnie generować przychody. Ponadto poprawa sytuacji finansowej skutkuje z pewnością zabezpieczeniem źródła przychodów. Takie podejście do wydatków na podwyższenie kapitału odpowiadało zatem definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Związek z przychodem Kwestia braku możliwości zaliczania wydatków związanych z emisją akcji do kosztów uzyskania przychodów jest jednomyślnie prezentowana przez organy podatkowe od czasu, gdy interpretacje wydawane są przez wybrane izby skarbowe w imieniu ministra finansów, tj. od 1 lipca 2007 r. Dyrektorzy izb zgodnie twierdzą (np. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 listopada 2007 r., sygn. IP-PB3-423-137/07-2/AG), że wydatki związane z emisją są powiązane bezpośrednio z przychodami na podwyższenie kapitału, które stanowią z kolei przychód niepodlegający opodatkowaniu, co ostatecznie rozstrzyga o braku możliwości potraktowania takich wydatków jako kosztów podatkowych. Stanowisko takie znalazło również potwierdzenie w stosunkowo niedawnej interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-308/08-2/JG), w której wskazuje się ponadto, iż środki z emisji akcji przekazywane są bezpośrednio na kapitał zakładowy, a sam cel i efekty podwyższenia kapitału nie mają znaczenia dla ich kwalifikacji podatkowej. Zatem dyrektorzy izb powtarzają negatywną dla podatników argumentację prezentowaną wcześniej przez niektóre urzędy, dodatkowo ją wzmacniając. Rozstrzygnięcia sądów Wobec niekorzystnej linii interpretacyjnej organów podatkowych nadzieją dla podatników są rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, które niestety nie są jednolite. Ostatnie orzeczenia należy uznać za korzystne dla podatników. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 marca 2008 r., sygn. III SA/Wa 2218/07, wskazał, iż przyczyny podwyższenia kapitału zakładowego mogą być bardzo różne, przy czym jeżeli spółka jest w stanie wykazać nawet pośredni związek wydatków związanych z emisją akcji z przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej, to możliwe jest zaliczenie takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jako interesujące należy również określić uzasadnienie tego samego sądu wyrażone w wyroku z 10 czerwca 2008 r., sygn. III SA/Wa 544/08, gdzie stwierdzono, że powoływany Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 22 przez organy podatkowe argument, iż wydatki związane z emisją akcji nie stanowią kosztu podatkowego jako bezpośrednio związane z przychodem niebędącym przychodem podatkowym, tj. podwyższeniem kapitału, nie jest słuszny. Zgodnie bowiem z podejściem sądu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do przychodu już otrzymanego, a nie takiego, który ma wystąpić w przyszłości. Z kolei przygotowanie emisji nowych akcji nie daje przychodu przed dniem ich zbycia. Warto jednak wskazać, iż w ostatnim okresie sądy administracyjne wydawały również niekorzystne dla podatników rozstrzygnięcia, stosując argumentację analogiczną do tej, jaką przedstawiają organy podatkowe (przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 13 sierpnia 2007 r., sygn. III SA/Wa 390/07). W opinii autorów wydatki poniesione w celu podwyższenia kapitału w drodze publicznej emisji akcji stanowią koszt związany pośrednio z przychodami, które mają być w założeniu osiągane przez podatnika wskutek dokapitalizowania, co powinno przesądzać o możliwości zaliczenia ich do kosztów podatkowych. Podwyższenie kapitału będące skutkiem emisji akcji nie stanowi bowiem celu samego w sobie, a ukierunkowane jest na pozyskanie środków na finansowanie działalności gospodarczej. Warto dodać, iż zasadniczo wydatki związane z pozyskaniem finansowania (pożyczka, leasing) mogą być kosztem uzyskania przychodów pod warunkiem spełnienia przesłanki związku z przychodem.. Brak możliwości zaliczenia .do, ,kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z pozyskaniem finansowania w drodze emisji akcji stawiałby podatników dokonujących takiego wyboru w sytuacji gorszej od podatników finansujących działalność w inny sposób. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 23 Silny złoty zmniejsza opłacalność ryczałtu od najmu ► Coraz silniejszy złoty powoduje szybsze przekraczanie limitu ryczałtu dla najmu ► Przy dzisiejszym kursie euro limit ten dla 8,5-proc. stawki wynosi o 2,5 tys. zł mniej niż w 2007 r. ► Wyjściem z tej sytuacji mogą być zmiany w limitach lub rozliczanie najmu według skali PIT Silny zloty powoduje znaczne obniżenie limitu między stawkami ryczałtu ewidencjonowanego dla najmu, podnajmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Ewa Matyszewska, komentuje Magdalena Mucha-Prymas, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 18.08.2008 Co więcej, limit ten zmniejsza się już od kilku lat, co oznacza, że coraz niższy czynsz - a więc przychód z najmu -jest opodatkowany wyższą, 20-proc. stawką. W konsekwencji podatnicy z roku na rok wpłacają więcej podatku do kasy fiskusa z najmu. Czy można coś z tym zrobić? Można. Eksperci podpowiadają, że są dwa wyjścia z tej sytuacji. Po pierwsze, trzeba opracować zmiany w limitach, po przekroczeniu których trzeba płacić wyższy podatek. Po drugie, podatnicy mogą wybrać opodatkowanie według skali PIT, która od 2009 roku ze stawkami 18 i 32 proc. będzie bardziej opłacalna dla najmu niż ryczałt. - Słaby kurs euro, który na 31 lipca 2008 r. wynosił 3,2026 zł i który sukcesywnie spada, powoduje, że znacznie obniża się limit między stawkami ryczałtu. Przypuszczalnie limit umożliwiający zastosowanie stawki 8,5-proc. może wynieść o 2,5 tys. zł mniej w stosunku do roku 2007 - ostrzega Krzysztof Ścipień, starszy asystent podatkowy BDO Numerka. To obrazuje, jak silny złoty wpływa na limit w ryczałcie. Gdy kurs euro 1 października 2008 r. - a będzie to kurs, który posłuży do przeliczenia limitu dla ryczałtu na 2009 rok będzie na obecnym poziomie lub niższym, kwota limitu dla ryczałtu przy najmie może być dużo niższa niż stosowana w 2008 roku. Zdaniem Krzysztofa Ścipienia taka różnica oznacza, że coraz niższy czynsz kwalifikuje się do objęcia wyższą, 20-proc. stawką, przez co podatnik, który wybrał opłacanie podatku w formie ryczałtu, sukcesywnie traci. Limit trzeba obliczyć... Stawka ryczałtu z tytułu umowy najmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, dla podatnika nieprowadzącego działalności gospodarczej, wynosi 8,5 proc, gdy przychody nie przekraczają 4 tys. euro, natomiast po przekroczeniu tej kwoty stosuje się stawkę 20proc. Krzysztof Ścipień tłumaczy, że do przeliczenia kwot Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 24 wyrażonych w euro stosuje się średni kursu euro ogłaszany przez NBP, obowiązujący w dniu 1 października roku poprzedzającego rok podatkowy. A zatem wartość limitu na rok 2008 wynosi 15 072 zł (gdyż kurs euro wynosił 3,7680 zł). ...może warto go zwiększyć... Umacniający się złoty może stanowić problem dla podatników rozliczających przychody z najmu w formie ryczałtu. Na ten aspekt zwraca uwagę Paweł Stelmach, prawnik z CMS Cameron McKenna, który wyjaśnia, że w związku z obserwowanym od dłuższego czasu na rynku walutowym trendem, zgodnie z którym wartość złotego regularnie wzrasta wobec euro, kwota przychodu opodatkowana niższą stawką ryczałtu systematycznie spada. Oznacza to, że ryczałt staje się coraz mniej opłacalny dla podatników. Są dwa wyjścia z tej sytuacji. Po pierwsze, ustawodawca może zwiększyć kwotę przychodu wyrażoną w euro, do której będzie miała zastosowanie niższa stawka, lub alternatywnie odejść od denominowania tej kwoty w euro na rzecz określenia jej w złotych. - Drugi wariant wydaje się lepszy, bowiem podatnicy nie będą musieli śledzić kursów walutowych w celu określania wysokości ryczałtu - argumentuje Paweł Stelmach. ...lub ustalić w złotych... Zdaniem Magdaleny Muchy-Prymas, menedżera podatkowego w Ernst & Young, dla podatników podatku zryczałtowanego, których przychody z najmu nie przekraczają ustawowego limitu i którzy płacą podatek według najniższej stawki, sposobem na umacniającą się polską walutę mogłoby być ustalenie limitu właśnie w złotych, jednak konsekwencji obniżenia limitu na rok 2009 nie da się już uniknąć. Tomasz Rysiak, prawnik z Kancelarii Magnusson, widzi niebezpieczeństwo w określaniu limitu w złotych. Według niego, w przypadku określania limitów zawartych w przepisach podatkowych, które to limity w zamierzeniu powinny co do zasady być w stałej wielkości, nie ma jednego dobrego rozwiązania. Określenie limitów w euro miało na celu ustabilizowanie ich wartości poprzez odwołanie do zewnętrznego, w założeniu bardziej przewidywalnego czynnika. Jednak okazało się, że właśnie zmiany kursu walut powodują znaczne różnice w wysokości poszczególnych limitów. Również określenie wszystkich kwot w polskiej walucie nie jest idealnym rozwiązaniem. W warunkach rosnącej inflacji może się bowiem okazać, że też te limity określone w złotych mogą wymagać częstych zmian. - Wydaje się, że większe ryzyko nagłych zmian powodują obecnie zmiany kursów walut, co przemawia za rozwiązaniem już zastosowanym w ustawie o VAT, czyli określaniem limitów w złotych - podkreśla Tomasz Rysiak. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 25 ...można też wybrać skalę... Biorąc pod uwagę fakt, że najniższy próg w ryczałcie obowiązuje jedynie do momentu przekroczenia rocznego limitu przychodów w wysokości 15 072 zł (limit na 2008 rok), jak również to, że od roku 2009 zmianie ulegną stawki podatkowe w PIT (18 i 32 proc. zamiast 19, 30 i 40 proc), dla podatników zarabiających na najmie, w wielu przypadkach, opodatkowanie przychodów podatkiem ryczałtowym przestanie być opłacalne. Takiego zdania jest Magdalena Mucha-Prymas, która wyjaśnia, że w sytuacji gdy planowane przychody są wyższe niż określone w limicie, warto zastanowić się nad wyborem opodatkowania według skali podatkowej. - Jednak w przypadku kiedy w 2009 roku dochód przekroczy 85 528 zł, opodatkowanie według skali może nie być już opłacalne (według skali 32 proc, ryczałt 20 proc. przychodu) - ostrzega nasza rozmówczyni z Ernst & Young. Również Krzysztof Ścipień uważa, że szansą na ominięcie przez podatników pułapki z limitem ryczałtu będzie skorzystanie ze zmiany sposobu rozliczania PIT od nowego roku poprzez wybór rozliczania na zasadach ogólnych. - W takim przypadku podatnik będzie miał możliwość rozliczenia kosztów związanych z najmem lub dzierżawą, co zmniejszy jego podstawę do opodatkowania i faktycznie kwotę podatku do zapłaty - twierdzi ekspert BDO Numerica. ...ale zaczynając od analizy Z uwagi na deprecjację euro do złotego oraz systematyczne zmniejszanie kwoty dochodów z najmu opodatkowanych 8,5proc. ryczałtem podatnicy powinni poważnie rozważyć opodatkowanie takich dochodów według tzw. zasad ogólnych. Taką radę daje podatnikom Michał Dec, doradca podatkowy z Kancelarii Podatkowej Ożóg i Wspólnicy, który zauważa, że przy wyborze takiej formy opodatkowania przysługuje przede wszystkim możliwość odliczenia poniesionych kosztów uzyskania przychodów w postaci czynszu, remontów, odsetek od kredytu na zakup lokalu oraz ewentualnie odpisów amortyzacyjnych od wartości lokalu. Szczególnie korzystne są zasady amortyzacji używanych lokali mieszkalnych. Podatnicy mogą bowiem indywidualnie ustalić okres amortyzacji lokalu. Najkrótszy okres amortyzacji lokalu ustalony przez podatnika może wynosić już dziesięć lat. Jeżeli kwota prognozowanych dochodów z najmu miałaby jednak przekroczyć progi podatkowe, po których dochody podlegają opodatkowaniu 30 bądź 40-proc. stawką PIT, należy rozważyć założenie działalności gospodarczej. - W ramach działalności gospodarczej w przedmiocie najmu lokali istnieje bowiem możliwość opodatkowania dochodów Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 26 według liniowej stawki PIT wynoszącej 19 proc. - przypomina Michał Dec. Nie można też zapominać o niektórych odliczeniach przysługujących podatnikom rozliczającym się na zasadach ogólnych, np. uldze prorodzinnej odliczanej od podatku, a które nie przysługują ryczałtowcom. W 2009 roku ulga prorodzinna za cały rok wyniesie 1112,04 zł. Oznacza to możliwość odliczenia takiej kwoty za każde wychowywane dziecko od podatku rozliczanego na zasadach ogólnych. Przy możliwości uwzględnienia również innych kosztów w prowadzonej działalności polegającej na wynajmie korzyści podatkowe mogą być znaczne. Podatnicy rozliczający ryczałt nie mają prawa do uwzględniania kosztów i pomniejszenia podatku o ulgę prorodzinną. Magdalena Mucha-Prymas stwierdza też, że najboleśniej skutki mocnego złotego odczują podatnicy ryczałtu, których przychody nie przekroczą limitu. - Dobrze, aby pozostali podatnicy przeanalizowali swoje przychody (również z innych źródeł) i wybrali optymalne dla siebie rozwiązanie -konkluduje nasza ekspert. Opinia Matylda King, Ghelamco Residential Od kilku lat właściciele mieszkań chętniej podają stawki za wynajem w złotówkach niż innych walutach, np. w euro czy dolarach. Wynika to przede wszystkim ze zbyt dużych wahań tych właśnie walut. Dlatego też kurs euro - niezależnie od tego, czy malejący czy rosnący - nie ma wpływu na zachowanie rynku wynajmu mieszkań. Problemem jest raczej forma ryczałtowa, która naliczana jest na podstawie euro. Przy obecnym kursie euro powoduje to bardzo niską stawkę podstawy do rozliczenia. To z kolei, przy dużych dochodach z tytułu najmu, przestaje mieć znaczenie. Ponadto nie można rozliczać kosztów z tytułu najmu, a przy wynajmach z wyższej półki są one czasem bardzo duże. Często również najemcy proszą o wyposażenie mieszkania lub jego doposażenie. Tacy wynajmujący decydują się na starą formę opodatkowania. Jednocześnie wszyscy mamy świadomość, że znaczna część rynku wynajmu znajduje się w tzw. szarej strefie. Nie jest to jednak wynik wahania kursów walut, ale niedostosowania progów podatkowych do dynamicznych zmian rynku. Znaczna część oferujących mieszkania pod wynajem unika płacenia podatków głównie z powodu mało preferencyjnych i często niedostosowanych do ich możliwości finansowych stawek. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 27 Aport jest zwolniony, ale nie trzeba korygować VAT naliczonego Po kilku niekorzystnych wyrokach sądy zaczęły dostrzegać, że polskie przepisy o VAT dotyczące aportów są niezgodne z dyrektywą. Skutek jest taki - wkłady są zwolnione z podatku, ale firmy zachowują prawo do odliczenia. To bardzo pozytywna dla podatników wykładnia, ale zgodna ze wspólnotowymi zasadami rozliczania VAT. Ewolucja poglądów Już od dłuższego czasu firmy planujące wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki borykają się z problemem, który znacznie utrudnia aport - korektą odliczonego wcześniej VAT. Dorota Pokrop, menedżer oraz Joanna Perzanowska, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Rzeczpospolita z dn. 18.08.2008 Stanowisko urzędów skarbowych i sądów co do obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego wcześniej przez firmę w związku z towarami wnoszonymi w ramach aportu ewoluowało na przestrzeni ostatnich lat. Na początku obowiązywania ustawy o VAT z 2004 r. organy podatkowe w interpretacjach przychylały się dość często do stanowiska, zgodnie z którym aport nie pociąga za sobą obowiązku korekty podatku naliczonego. Potwierdził to też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 7 grudnia 2006 r. (I SA/Ol 528/06). Po pewnym czasie ten pozytywny dla podatników trend odwrócił się - przede wszystkim w związku z wydaniem przez Ministerstwo Finansów interpretacji (pismo z 27 marca 2007 r., PT5-033-13/EK/ 2006/ AP-7828/7789), w której jednoznacznie określono, że wniesienie aportu wiąże się z koniecznością korekty podatku naliczonego. Należy przeanalizować dyrektywą Jednak wśród argumentów używanych w wyrokach oraz interpretacjach rzadko zajmowano się szczegółowo kwestią poruszaną wielokrotnie przez podatkowych ekspertów, czyli zgodnością z przepisami wspólnotowymi zwolnienia aportu z opodatkowania. Zapowiedzią szerszej analizy zgodności polskich przepisów dotyczących aportów z regulacjami wspólnotowymi był wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2008 r. (I FSK 505/07). Sąd wprawdzie uchylił wspomniany wcześniej pozytywny wyrok WSA (potwierdzający brak obowiązku korekty podatku naliczonego), ale jednocześnie zwrócił uwagę na kwestie zgodności § 8 ust. 1 pkt 6 Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 28 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT, wprowadzającego zwolnienie dla aportu, z dyrektywą. Zostało to szczegółowo rozwinięte w wyroku WSA w Warszawie z 20 maja 2008 r. (III SA/Wa 364/08), w którym skład orzekający przeprowadził analizę zgodności zwolnienia aportów z dyrektywą oraz wskazał konsekwencje dla podatników w przypadku aportu środków trwałych niestanowiących całości lub części majątku przedsiębiorstwa. Aport nie powinien być zwolniony... WSA podkreślił, że zgodnie z orzeczeniami Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły (przykładowo wyroki ETS nr C-169/00 Komisja przeciwko Republice Finlandii oraz nr C150/00 Stockholm Lindopark AB przeciwko państwu szwedzkiemu).Zdaniem sądu tytuł IX dyrektywy zawierający listę zwolnień nie przewiduje zwolnienia dla aportu. Natomiast art 19 dyrektywy, odnoszący się do aportów, zezwala jedynie na wyłączenie aportu z zakresu opodatkowania VAT (czyli uczynienie go neutralnym z punktu widzenia opodatkowania VAT.), a nie na zwolnienie z podatku. Co więcej wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT. na podstawie art 19 dyrektywy może dotyczyć jedynie transakcji obejmujących taką część majątku, która samodzielnie może służyć wykonywaniu działalności gospodarczej. Natomiast przepisy rozporządzenia wykonawczego dotyczące aportu nie uzależniają zastosowania zwolnienia od przedmiotu wkładu. Sąd podkreślił również absurd argumentacji, zgodnie z którą zwolnienie przewidziane w polskich przepisach dla aportu stanowi środek zapobiegający nadużyciom związanym z zastosowaniem art. 19 dyrektywy VAT. Nie można bowiem zapobiegać nadużyciom zastosowania przepisu wyłączającego pewne transakcje poza zakres opodatkowania VAT poprzez włączenie tych transakcji do systemu VAT i jednoczesne zwolnienie ich z opodatkowania. Reasumując, WSA pokreślił, że wynikające z rozporządzenia wykonawczego zwolnienie z VAT aportu nie znajduje oparcia w dyrektywie i jest sprzeczne z prawem wspólnotowym. W związku z tym sąd odmówił zastosowania przepisu rozporządzenia wykonawczego wprowadzającego zwolnienie. ...jest więc czynnością opodatkowaną Sąd zajął się również ogólnie kwestią prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów, które zostały następnie wniesione aportem. WSA doszedł do wniosku, że aport stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT (z wyjątkiem przypadku wniesienia aportem całości lub części majątku przedsiębiorstwa, które pozostawałoby poza zakresem opodatkowania VAT. na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT). Tym samym, zgodnie z ogólną zasadą odliczalności podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów będących przedmiotem aportu podatnikowi powinno, co do zasady, przysługiwać prawo do odliczenia. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 29 Nawet jeśli zwolnimy, ciągle możemy odliczać Bardzo istotne jest również to, że WSA przeanalizował wpływ niezgodności polskich przepisów przewidujących zwolnienie z opodatkowania VAT. dla aportu z dyrektywą na prawo do odliczenia oraz obowiązek korekty. Powołał się ponownie na wyrok EXS w sprawie Stockholm Lindópark, który również dotyczy wprowadzenia przez państwo członkowskie Unii Europejskiej zwolnienia niezgodnego z przepisami wspólnotowymi. W wyroku tym EXS uznał, że przepisy dyrektywy przyznające prawo do odliczenia podatku naliczonego są wystarczająco jasne i precyzyjne, aby podatnicy mogli się na nie powoływać przed sądem krajowym. Tak więc, mimo że przepisy polskie wprowadzają zwolnienie dla aportu, z uwagi na to, iż na gruncie dyrektywy czynności te podlegają VAT. podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług wniesionych aportem, wynikające bezpośrednio z dyrektywy. Tym samym, mimo brzmienia polskich przepisów, prawo do odliczenia podatku naliczonego pozostaje nienaruszone, również w zakresie potencjalnej korekty (brak jest bowiem zmiany przeznaczenia towarów z czynności opodatkowanych czynności zwolnione). Podatnik może, fiskus nie Konkluzja w zakresie prawa do odliczenia nie zmieniła się, w ocenie WSA, nawet jeśli podatnik po stronie podatku należnego zastosował zwolnienie wynikające z polskich przepisów, a niezgodne z dyrektywą. Bazując na przepisach wspólnotowych, sąd wprowadził rozróżnienie między położeniem podatników, którzy mogą powoływać się bezpośrednio przed sądami krajowymi na przepisy wspólnotowe, które są wystarczająco jasne, bezpośrednie i bezwarunkowe, a położeniem państw członkowskich, które nie implementowały lub wadliwie implementowały przepisy dyrektywy i takiego prawa nie mają (przykładowo wyrok ETS w sprawie C-148/78 Tulio Ratti). WSA stwierdził, że podatnicy, którzy na podstawie polskich przepisów nie opodatkowali aportu, nie są zobowiązani do korekty VAT naliczonego, jak również nie są zobowiązani do wykazania podatku należnego w związku z transakcją. Trzeba uwzględnić przepisy unijne Wyrok WSA w Warszawie jest bardzo istotny dla firm, które wniosły aport lub dopiero planują tę transakcję, z uwagi na wyczerpujące i korzystne dla podatników rozstrzygnięcie większości wątpliwości w zakresie VAT. Oczywiście pojawia się pytanie, czy w przypadku skargi organów skarbowych korzystne orzeczenie utrzyma się przed NSA Niemniej, w świetle uwag końcowych do wyroku NSA z 23 kwietnia 2008 r, w zakresie konieczności uwzględnienia zgodności przepisów zwalniających aport z regulacjami wspólnotowymi, wydaje się, że kwestia korekty podatku naliczonego przy Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 30 aportach może znaleźć pozytywne rozwiązanie. Niezgodność z dyrektywą na korzyść podatników Nie ma wątpliwości, że przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT dotyczące zwolnienia aportów są niezgodne z regulacjami dyrektywy. Tym samym polscy podatnicy mają prawo do bezpośredniego zastosowania w tym zakresie przepisów unijnych. W praktyce oznacza to, że mogą zastosować zwolnienie z VAT, zachowując jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług będących przedmiotem aportu. Hewlett-Packard może nam odjechać do Bukaresztu Przez opieszałość rządu Polsce grozi utrata jednej z największych w tym roku inwestycji. Zamiast we Wrocławiu Hewlett-Packard, jedna z największych na świecie firm informatycznych, swój największy oddział w Europie może otworzyć w Bukareszcie. Maciej Nowaczyk, komentuje Paweł Panczyj, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Wyborcza z dn. 19.08.2008 Hewlett-Packard postanowił rozszerzyć we Wrocławiu działalność swojego Global Business Center. Obok centrum księgowego, które działa w stolicy Dolnego Śląska od trzech lat i już teraz zatrudnia ponad 1,2 tys. osób, miały zostać otwarte kolejne centra: finansowe, biznesowe i marketingowe. Wrocławski oddział firmy stałby się największym w Europie, a pracę miało znaleźć w nim kolejne co najmniej 800 osób. Głównie absolwentów szkół wyższych znających języki obce, ale także doświadczonych ekonomistów, inżynierów i specjalistów od marketingu. O nowej inwestycji "Gazeta" napisała na początku czerwca. Kilka dni po ukazaniu się tekstu już oficjalnie na specjalnej konferencji prasowej przedstawiciele HP potwierdzili nasze informacje. - Hewlett-Packard ma na całym świecie dziewięć centrów takich jak działające obecnie we Wrocławiu. Jeśli rozszerzymy jego działalność, wrocławskie centrum byłoby jedynym tak rozbudowanym - mówił wtedy "Gazecie" Jacek Levernes, szef wrocławskiego Global Business Center. Paweł Czajkowski, prezes HP Polska: - Wrocławskie centrum danie tylko pracę, ale przede wszystkim możliwość rozwoju i kariery. To ogromna szansa dla pracowników firmy, którzy przez ostatnie lata pracowali u nas w centrum księgowym. Obaj jednak zastrzegli, że na razie to tylko projekt i inwestycja nie została wciąż zatwierdzona. Rząd polski miał jeszcze przyznać Amerykanom pomoc publiczną i grant Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 31 inwestycyjny. Miało to nastąpić do końca czerwca. Nie nastąpiło. Przedstawiciele HP przesłali do Ministerstwa Gospodarki wszystkie niezbędne dokumenty już na początku czerwca. W resorcie nie zebrał się nawet zespól międzyresortowy który rozdziela pomoc publiczną dla firm. I nie wiadomo nawet, kiedy ma się zebrać. Z trzech niezależnych źródeł dowiedzieliśmy się, że to Ministerstwo Finansów sprzeciwia się przyznaniu Amerykanom grantu. Dlaczego? Nie wiadomo. Nikt z resortu nie chce komentować sprawy. Podobnie Ministerstwo Gospodarki. Dostaliśmy jedynie wypowiedź z biura prasowego resortu, że nikt z ministerstwa do końca negocjacji nie będzie się wypowiadał w tej sprawie. Również przedstawiciele HP od czerwca nie zostali w żaden sposób poinformowani o rozwoju sprawy. Jacek Levernes nie chce tego komentować: - Przesłaliśmy wszystkie dokumenty i czekamy. Tyle mogę powiedzieć. O centrum niezwykle energicznie zaczął ostatnio zabiegać rząd Rumunii. Już wcześniej Bukareszt był głównym konkurentem Wrocławia w walce o nowe oddziały firmy. Przedstawiciele ministerstwa gospodarki Rumunii już poinformowali przedstawicieli HP, że w każdej chwili rząd może podpisać umowę i przyznać pomoc publiczną oraz grant inwestycyjny - powiedziała nam osoba zaangażowana w negocjacje z Amerykanami. - To ważna inwestycja, nie możemy jej stracić. To nie jest zwykła montownia, w której pracują ludzie bez wykształcenia, ale ogromne centrum usługowe, w którym pracę znajdą głównie absolwenci szkół wyższych. O takie projekty walczymy najmocniej. Grant inwestycyjny, którego oczekuje HP, to symboliczna kwota (mówi się o 2 mln euro). To normalna praktyka. Amerykanie i tak dużo więcej u nas zainwestują. Przypomnijmy, że w stworzenie we Wrocławiu centrum HP zainwestował już ok. 50 mln dol. Teraz w grę wchodzi porównywalna kwota. - Jeśli planowana we Wrocławiu inwestycja HP ostatecznie zostanie zrealizowana w Rumunii, to dla inwestorów może to być znak, że procedury wspierania inwestycji w Polsce są jeszcze bardziej zawiłe niż kiedyś - mówi Paweł Panczyj, ekspert z Ernst & Young. - A taki sygnał z pewnością nie pomoże nam w zdobywaniu nowych inwestycji, zwłaszcza tych z sektora badawczo-rozwojowego. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 32 Mniej inwestycji w Polsce Spadły wydatki zagranicznych koncernów w naszym kraju. Ale nowy system wsparcia rządowego ma sprawić, że najatrakcyjniejsze projekty trafią do nas. Joanna Cabaj, komentuje Marcin Kaszuba, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Rzeczpospolita z dn. 22.08.2008 W pierwszym półroczu 2008 r. inwestorzy zagraniczni zainwestowali w Polsce 5 mld 245 mln euro wobec 5 mld 879 mln euro przed rokiem - pokazują najświeższe dane NBP. Oznacza to spadek 010 proc. Po przeliczeniu wartości na złote okazuje się, że jest on jeszcze większy i przekracza 18 proc. Polska Agencja Informacji i Inwestycji Zagranicznych, która jest odpowiedzialna za przyciąganie i obsługę zagranicznych inwestorów, zalicza jednak minione półrocze do najbardziej udanych. Sukcesem zakończyły się negocjacje z 31 firmami, które zadeklarowały inwestycje o wartości ponad 1 mld euro oraz utworzenie 7,5 tys. miejsc pracy. Na razie to tylko deklaracje, więc możemy się spodziewać, że w kolejnych latach wartość realizowanych inwestycji nadal będzie wysoka. O kolejne projekty jednak coraz trudniej. - W oczach inwestorów Polska pozostaje bardzo atrakcyjnym miejscem. Obawiam się jednak, że drugie półrocze będzie dla nas trudniejsze z uwagi na sytuację gospodarczą na świecie i umacniającego się złotego - przyznaje Paweł Wojciechowski, prezes PAIiIZ. Eksperci nie ukrywają, że jeśli chcemy przodować w regionie w przyciąganiu inwestorów, to powinniśmy ułatwić im realizację nowych projektów. - Inwestorzy dostrzegają nadmierną biurokrację, nieczytelność przepisów prawa oraz zbytnią uznaniowość urzędników - mówi Mirosław Pawelko z Roland Berger Strategy. Kiejstut Żagun z KPMG sądzi, że może ich też zniechęcać przewlekłość procedur oraz niejasność wymagań związanych z inwestycją. Istnieje szansa, że problemy te rozwiąże nowy system wsparcia dla inwestorów zagranicznych opracowany przez resort gospodarki. Zasady przyznawania grantów z budżetu państwa mają być przejrzyste i ujęte w formę oficjalnego dokumentu, który wkrótce ma zostać zaakceptowany przez rząd. Premiowane będą przede wszystkim inwestycje związane z nowymi technologiami, czyli z sektorów motoryzacyjnego, biotechnologicznego czy elektronicznego, a także dające pracę osobom wykształconym, a więc centra usługowe i badawczo-rozwojowe. Szybkie przyjęcie dokumentu jest szczególnie ważne, gdyż wielu inwestorów już od miesięcy czeka na decyzję w sprawie dofinansowania. - Wniosek o przyznanie grantu złożyliśmy w czerwcu i mamy nadzieję, że decyzja zapadnie w ciągu najbliższych tygodni. Choć mamy świadomość, że podlega ona określonym procedurom - mówi Ewa Lis z HewlettPackard. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 33 Opinia Marcin Kaszuba, menedżer w Ernst & Young Przyczyn spadku wartości inwestycji zagranicznych w naszym kraju należy szukać w słabnącej konkurencyjności Polski - znacząco rosną między innymi koszty pracy. Nie bez znaczenia jest też kondycja gospodarki światowej, m.in. wahania koniunktury w USA. Polska, chcąc utrzymać konkurencyjność w sytuacji, gdy do UE wstępują nowe państwa, jest skazana na rywalizację w obszarze zaawansowanych technologii. Często decydującym kryterium decyzji o lokalizacji inwestycji jest wsparcie od państwa. Dlatego tak ważny jest system przyznawania tego wsparcia. Daje on rządowi możliwość kształtowania struktury napływu inwestycji oraz jasnego określenia priorytetów. Zakłada dobór sektorów, które przyniosą wartość dodaną dla naszej gospodarki. Zobowiązany ma czas na przedstawienie dowodów Państwo członkowskie może przystąpić do pokrycia należności celnych przywozowych, gdy powiadomiło głównego zobowiązanego, że dysponuje on trzymiesięcznym terminem na dostarczenie dowodów, a dowody te nie zostały dostarczone. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wydał wyrok w sprawie Staats-secretaris van Financien przeciwko Road Air Logistics Customs BV, dotyczącej zwrotu należności celnych. Ewa Matyszewska, komentuje Szymon Parulski, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 25.08.2008 Road Air dokonała w imieniu rozmaitych zleceniodawców 31 zgłoszeń procedur zewnętrznego i wewnętrznego tranzytu wspólnotowego i sporządziła w tym celu zgłoszenia celne T1 i T2. We wszystkich zgłoszeniach jako urząd wyjścia podany został urząd w Rosendaal (Holandia). Trzy spośród przesyłek, co do których procedura nie została zakończona, dotyczyły wspólnotowego tranzytu zewnętrznego, którego urząd przeznaczenia znajdował się w innym państwie członkowskim niż Holandia. W odniesieniu do dwóch z tych przesyłek urząd przeznaczenia stwierdził nieprawidłowości. Urzędnicy holenderscy wystawili nakazy zapłaty należności celnych z tytułu tych przesyłek z uwagi na naruszenie procedury tranzytu wspólnotowego. Jednak przekazane Road Air wezwania nie wskazywały, że może ona przedstawić dowód miejsca, w którym naruszenie lub nieprawidłowość faktycznie nastąpiły. Road Air zwróciła się o zwrot pokrytych należności celnych oraz grzywien nałożonych na mocy wskazanych nakazów zapłaty. Wnioski te zostały oddalone. Sprawa trafiła do sądu, a następnie do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 34 Europejski Trybunał Sprawiedliwości wyjaśnił, że w sytuacji gdy dług celny powstał na podstawie art. 203 ust. 1 kodeksu celnego i jeśli możliwe jest określenie kwoty należności celnych przywozowych na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla danego towaru z zastosowaniem Taryfy Celnej Wspólnot, rzeczona kwota jest prawnie należna, nawet jeśli krajowe organy celne nie ustaliły miejsca, w którym powstał dług celny. Jednak, jak podkreślił Europejski Trybunał Sprawiedliwości, fakt, że krajowe organy celne nie określiły miejsca, w którym powstał dług celny, nie powoduje, że kwota należności celnych nie jest prawnie należna. Państwo członkowskie, do którego należy urząd wyjścia, może przystąpić do pokrycia należności celnych przywozowych wyłącznie, jeśli zgodnie z art. 379 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do kodeksu celnego powiadomi głównego zobowiązanego, że przysługuje mu trzymiesięczny termin na dostarczenie dowodu miejsca, w którym naruszenie lub nieprawidłowość faktycznie nastąpiły, i gdy w terminie tym dowód ten nie zostanie dostarczony. Opinia Szymon Parulski, menedżer w Grupie Akcyzowo-Celnej Ernst & Young W analizowanym orzeczeniu ETS potwierdza, że procedura zwrotu pobranych należności celnych określona w art. 236 w.k.c. ma charakter szczególny w stosunku do postępowania określającego kwotę długu celnego. Zwroty dokonywane są wyłącznie w przypadku, gdy kwoty należności były prawnie nienależne lub też nieprawidłowo zaksięgowane. W efekcie zwroty uiszczonych należności nie są dokonywane tylko wyłącznie na podstawie naruszenia przepisów proceduralnych, jakie wystąpiły w tej sprawie. Dlatego też, jeżeli kwestionujemy zasadność poboru należności, powinniśmy takie działania podejmować w ramach normalnej procedury odwoławczej (pomimo bardzo krótkiego terminu na podjęcie takich działań). W sprawie będącej przedmiotem sporu kwota należności celnych została jednak dobrowolnie uiszczona przez zobowiązanego, pomimo tego, że niewątpliwy błąd organu celnego spowodował, iż kwota należności celnych nie mogła być skutecznie wyegzekwowana. Sytuacja byłaby więc inna, gdyby zobowiązany kwestionował obowiązek zapłaty należności na drodze odwoławczej po otrzymaniu nakazu zapłaty. W takim przypadku organy celne powinny uchylić wydany nakaz jednocześnie wskazując, że zobowiązany ma trzy miesiące na udowodnienie, że dług celny nie był należny lub też był należny w innym państwie UE. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 35 Od 2009 roku akcyza od energii może być podwójna ► Od 1 stycznia 2009 r. akcyzę od energii będą płacić dostawcy, a nie wytwórcy. ► W niektórych przypadkach będzie dochodziło do podwójnego opodatkowania energii. ► Jeśli przepisy nie zostaną zmienione, rozliczenia akcyzy od energii będą drogie i pracochłonne. Od 1 stycznia 2009 r. akcyzę od energii elektrycznej będą płacić dostawcy energii, a nie jej wytwórcy. Takie m.in. zmiany zakłada projekt prawa akcyzowego, który od przyszłego roku ma zastąpić ustawę o podatku akcyzowym. - Dobrze, że w końcu prace nad nową ustawą akcyzową nabierają tempa. Termin na dostosowanie polskich przepisów akcyzowych do Dyrektywy energetycznej (2003/96/WE) upłynął przecież 1 stycznia 2006 r. Dzisiejsze polskie regulacje są wciąż niezgodne z przepisami wspólnotowymi, głównie ze względu na to, że akcyza od energii elektrycznej jest płacona przez wytwórców, a nie przez podmioty dostarczające energię nabywcom końcowym - podkreśla Krzysztof Sachs, partner w Ernst & Young. Ewa Matyszewska, komentują Krzysztof Sachs, partner, Szymon Parulski, menedżer oraz Marcin Zawadzki, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 25.08.2008 Jest jednak pewne ale... Mimo że prace nad zmianami w podatku akcyzowym w zakresie energii elektrycznej trwają już od kilku lat, gotowe rozwiązania nie są doskonałe. Jeśli nie zostaną doprecyzowane, przedsiębiorców czeka sporo kłopotów. Zdaniem ekspertów Ernst & Young w pewnych sytuacjach może dojść do podwójnego opodatkowania energii elektrycznej, rozliczenia podatku będą kosztowne i pracochłonne, zakres zwolnień podatkowych jest niejasny, a prowadzenie dokładnych ewidencji nie będzie możliwe. Branża energetyczna oczekuje zmian projektowanych przepisów. Unia sprawdza... Zmiany w opodatkowaniu akcyzą energii elektrycznej powinny obowiązywać w Polsce już od 1 stycznia 2006 r. Tego wymaga od nas Unia. Zdaniem Krzysztofa Sachsa zaniedbanie przy dostosowaniu krajowych przepisów do norm unijnych jest tym bardziej zdumiewające, że projekty zmian w tym zakresie dyskutowane są już od 2005 roku. Co więcej, oficjalna skarga związana z niedostosowaniem przez Polskę prawa krajowego do norm UE została już rok temu wniesiona do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przez Komisję Europejską. - Pojawiają się też pierwsze spory, a nawet rozstrzygnięcia sądowe, w sprawach pomiędzy wytwórcami energii a władzami celnymi o zwrot akcyzy zapłaconej wbrew Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 36 regulacjom unijnym. W tej sytuacji dalsze opóźnienie procesu legislacyjnego jest po prostu niedopuszczalne - argumentuje Krzysztof Sachs. Dodaje, że branża energetyczna z niecierpliwością oczekuje uchwalenia niezbędnych w tym zakresie zmian. Przeniesienie obowiązku zapłaty akcyzy na dystrybutorów jest poważną zmianą i wymaga rzetelnego przeanalizowania wszystkich szczegółów związanych z techniką naliczania i poboru podatku. - Wiele szczegółowych mechanizmów nowego prawa akcyzowego, takich jak konstrukcja obowiązku podatkowego, obowiązku zapłaty i deklarowania akcyzy, zasady korzystania ze zwolnień od akcyzy czy obowiązki ewidencyjne powinny być dostosowane do specyfiki branży. Dlatego niezwykle ważne jest zaangażowanie przedstawicieli branży energetycznej w prace nad projektem - proponuje partner w Ernst & Young. ...nową konstrukcję... Zgodnie z projektem prawa akcyzowego opodatkowanie akcyzą energii elektrycznej zostanie przesunięte na etap sprzedaży nabywcy końcowemu. Jak tłumaczy Szymon Parulski, menedżer w Ernst & Young, będzie nim podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią. Sprzedaż energii posiadaczom tych koncesji nie będzie więc opodatkowana. Co ważne, wytwórca nabywający energię z zewnątrz do celów produkcji nie będzie jej nabywał z akcyzą. - Niestety definicja ta nie uwzględnia złożoności obrotu energią na rynku bilansującym. W praktyce może wystąpić podwójne opodatkowanie energii, która była przedmiotem obrotu na rynku bilansującym (np. przez odbiorcę hurtowego) - ostrzega Szymon Parulski. ...trzeba poprawić... To nie koniec zmian. Nowe przepisy rozdzielą moment powstania obowiązku podatkowego (wykonanie danej czynności) od obowiązku zapłaty akcyzy (upływ terminu płatności) . Jak podkreśla Szymon Parulski - w przypadku energii podział ten nie ma jednak znaczenia, a może on powodować wiele wątpliwości interpretacyjnych (np. w przypadku zaliczek lub korekt obrotu). - Należy uprościć konstrukcję akcyzy od energii poprzez ustalenie jednego momentu - podpowiada nasz rozmówca. Wskazuje też, że ustawa wprowadzi wpłaty wstępne akcyzy od energii. Obowiązek wpłat będzie ciążył na podatnikach rozliczających się z nabywcami energii w okresach dłuższych niż dwa miesiące. Wpłaty wstępne trzeba będzie uiszczać co miesiąc na podstawie szacunków i prowadzonej ewidencji. - Pozwoli to fiskusowi szybciej ściągać akcyzę. Jednak koszty administracyjne będą ogromne. Przy dużych wahaniach zużycia energii przygotowanie prawidłowych Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 37 szacunków będzie trudne (ustawa nie daje tu żadnych wskazówek). W efekcie rozliczenie akcyzy będzie wiązało się z ciągłymi korektami - argumentuje Szymon Parulski. Według niego, nowa konstrukcja akcyzy dostosuje nasze prawo do norm unijnych, jednak należałoby jeszcze ją dostosować do realiów obrotu, a nie tylko do realiów budżetowych. ...i doprecyzować ulgi... Zdaniem ekspertów Ernst & Young nowe prawo akcyzowe jest wyraźnie niekonsekwentne w zakresie zwolnień od akcyzy energii elektrycznej. Na ten aspekt zwraca uwagę Marcin Zawadzki, konsultant w Ernst & Young, który wyjaśnia, że część zwolnień jest zawarta w projekcie ustawy (np. dla energii ze źródeł odnawialnych), a część wprowadzona będzie w rozporządzeniu (np. energii zużywanej do produkcji energii i ciepła w skojarzeniu). - Tego rodzaju podział nie ma uzasadnienia merytorycznego. Ponadto budzi on istotne wątpliwości przedsiębiorców co do łatwej możliwości likwidacji zwolnień zawartych w rozporządzeniu MF - twierdzi Marcin Zawadzki. Jednocześnie wyjaśnia, że projekt wprowadza nowy mechanizm zwolnienia od akcyzy tzw. zielonej energii. Ten mechanizm odrywa zwolnienie od energii i łączy je z dokumentem potwierdzającym umorzenie świadectwa pochodzenia energii. Mechanizm ten jest uzasadniony w świetle zmian opodatkowania energii. Jednak nie przewiduje on sytuacji, kiedy podatnik zobowiązany do umorzenia świadectw pochodzenia zielonej energii posiada stałą nadwyżkę zielonej energii nad energią opodatkowaną dostarczoną lub zużytą na własne cele. W takim przypadku przepisy nie będą umożliwiały skorzystania ze zwolnienia. Problem rozwiązałby system zwrotu akcyzy. Tych rozwiązań obawia się branża energetyczna. Artur Adamczyk, dyrektor z PGE Polskiej Grupy Energetycznej, sygnalizuje, że obawy sektora energetycznego budzą m.in. przepisy o zwolnieniach od akcyzy, rozproszone w ustawie oraz rozporządzeniu. Mechanizm zwolnień od akcyzy wydaje się być problematyczny w przypadku posiadania nadwyżki zielonej energii w stosunki do tzw. energii czarnej. ...zmienić ewidencje... Oprócz nowego systemu zwolnień wprowadzony zostanie obowiązek ewidencjonowania wszystkich przepływów energii. W związku z tym - jak podkreśla Marcin Zawadzki że akcyza będzie należna dopiero na etapie sprzedaży nabywcy końcowemu, bezzasadny wydaje się być obowiązek ewidencjonowania energii niepodlegającej akcyzie na wcześniejszych etapach. - W praktyce realizacja tego obowiązku będzie wiązać się z istotnymi obciążeniami po stronie podatników. Resort finansów, widząc ogrom pracy, odstąpił więc od obowiązku Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 38 dziennego ewidencjonowania energii, jak również umożliwił ewidencjonowanie elektroniczne bez konieczności uzyskiwania zgody naczelnika urzędu celnego - dodaje nasz rozmówca z Ernst & Young. Natomiast Marek Paciorkiewicz, koordynator z PGE Polskiej Grupy Energetycznej, sygnalizuje, że pomysł z nałożeniem obowiązków administracyjnych dotyczących ewidencjonowania wszystkich przepływów energii odbywa się bez uwzględnienia specyfiki energii elektrycznej jako wyrobu akcyzowego. - Nawet ułatwienia wprowadzone w ostatnim etapie prac (tj. ewidencje zbiorcze czy też elektroniczne ewidencjonowanie) nie pozwolą na zbilansowanie wszystkich przepływów energii dla celów akcyzy - tłumaczy Marek Paciorkiewicz. ...oraz definicje Projektowane zmiany w opodatkowaniu energii elektrycznej są istotne z perspektywy całej branży energetycznej. - Zmiany w akcyzie są przez nas wnikliwie analizowane. Wszelkie uwagi na bieżąco przekazujemy Ministerstwu Finansów w toku konsultacji społecznych. W efekcie projektowane przepisy były stopniowo udoskonalane poprzez uwzględnienie przez MF uwag przedstawicieli branży energetycznej - wyjaśnia Artur Adamczyk. Wskazuje również, że w dalszym ciągu wątpliwości branży budzi definicja nabywcy końcowego. Z jednej strony, celowe jest odwołanie się do kryterium posiadania jednej z koncesji energetycznych. Skutkuje to jednoznacznym określeniem statusu nabywcy. Z drugiej strony, definicja ta nie wyłącza wielu podmiotów, które nabywcami końcowymi nie są (np. uczestników rynku bilansującego). - W rezultacie, z perspektywy sektora energetycznego, niezbędne jest, aby projektowane przepisy zostały doprecyzowane na etapie prac legislacyjnych w parlamencie. Wtedy też możliwe będzie doprecyzowanie wszystkich wątpliwych kwestii - podsumowuje Marek Paciorkiewicz. Jeśli się tak nie stanie, tym, kto za legislacyjne niedokładności zapłaci najwięcej, będzie końcowy odbiorca energii, czyli my wszyscy. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 39 Na nowej skali PIT zyska tylko 5 proc. podatników ► Od 1 stycznia 2009 r. zaczną obowiązywać dwie stawki podatku dochodowego od osób fizycznych -18 i 32 proc. ► Dopiero po przekroczeniu przychodów w wysokości 85 528 zł będzie trzeba płacić wyższy PIT ► Na tych zmianach zyskają tylko najbogatsi podatnicy, z drugiego i trzeciego przedziału obowiązującej dziś skali Ewa Matyszewska, komentuje Michał Grzybowski, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 25.08.2008 Już za cztery miesiące podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych będą rozliczać swoje dochody według nowej, dwustopniowej skali podatkowej. Nowe stawki - 18 i 32 proc. - zastąpią dzisiejsze 19, 30 i 40 proc. Co ważne, próg przychodów, po przekroczeniu którego będzie trzeba płacić 32-proc. podatek, będzie wynosił tyle, ile dziś dla stawki 40proc., czyli 85 528 zł. To dobra wiadomość dla podatników. Niestety dla niewielu. Nieco ponad 5 proc. osób rozliczających PIT według skali rzeczywiście skorzysta na tej zmianie. W tych pięciu procentach znajdują się osoby, które dziś płacą podatek według stawki 30- i 40-proc. Również eksperci potwierdzają, że na nowej skali PIT skorzystają tylko najbogatsi podatnicy. Jednak -jak podkreślają nasi rozmówcy - ze względu na niewielką liczbę ulg podatkowych, tego typu zmiany są potrzebne w polskim systemie podatkowym. Zyski nie będą duże... Zmiana przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na obniżeniu obowiązujących stawek podatkowych oraz likwidacji jednego z progów podatkowych. Jak podaje Joanna Patyk, konsultant podatkowy BDO Numerica, z obliczeń matematycznych wynika, że najwięcej na tej zmianie zyskają podatnicy najlepiej zarabiający (ponad 85 528 zł rocznie). Takie osoby będą oddawać fiskusowi 32 proc. dochodów, a nie jak dotychczas 40 proc. - Na zmianie stawek podatkowych zyskają również podatnicy będący dotychczas w drugiej grupie podatkowej i opłacający podatek dochodowy w wysokości 30 proc. od nadwyżki ponad 43 405 zł. Podniesienie pierwszego progu podatkowego do 85 528 zł pozwoli takim podatnikom na opłacanie podatku według stawki 18-proc, zamiast obecnej stawki w wysokości 30 proc. - podkreśla Joanna Patyk. Również Katarzyna Rzeżnicka, doradca podatkowy, starszy konsultant w PricewaterhouseCoopers uważa, że osobami, które rzeczywiście najbardziej skorzystają na wprowadzeniu od 2009 roku nowej, dwustopniowej skali podatkowej, będą osoby lepiej zarabiające, znajdujące się obecnie w drugim lub trzecim przedziale skali podatkowej. Dla tych osób zmiana Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 40 skali podatkowej będzie najbardziej odczuwalna, gdyż ich marginalna stawka podatkowa zostanie zmniejszona z 40 do 32 proc. (dla osób, które obecnie znajdują się trzecim przedziale skali podatkowej) lub z 32 do 18 proc. (dla osób, które obecnie znajdują się drugim przedziale skali podatkowej). - Dla osób, których roczne dochody nie przekraczają obecnie pierwszego pułapu skali podatkowej, zmiana skali podatkowej od 2009 roku może nie być tak widoczna, gdyż ich stawka podatkowa ulegnie zmniejszeniu o 1 proc. (z obecnych 19 do 18 proc. w 2009 roku), co przy miesięcznym wynagrodzeniu brutto w wysokości 3 tys. zł będzie prowadziło do zmiany miesięcznych dochodów netto o ok. 20 zł w porównaniu z sytuacją obecną - wylicza Katarzyna Rzeżnicka. ...ale warte ryzyka... Faktem jest - jak zauważa Joanna Patyk - że podatnicy uzyskujący wysokie dochody odprowadzają najczęściej podatek z zastosowaniem liniowej stawki podatkowej określonej dla podatników prowadzących działalność gospodarczą, tj. w wysokości 19 proc. - Obniżenie stawek podatkowych należy ocenić pozytywnie. Fakt, że nawet w przypadkach, gdy polskie stawki podatkowe są niższe od maksymalnych stawek podatkowych w innych państwach europejskich, często faktyczne obciążenia z tytułu podatków w Polsce są dużo wyższe niż w innych państwach europejskich - argumentuje Katarzyna Rzeżnicka. Dodaje, że wynika to m.in. z tego, że w Polsce najwyższa stawka podatkowa jest stosowana do dużo niższych dochodów, niż ma to miejsce w państwach zachodniej Europy. - Ponadto nasz system podatkowy daje z reguły dużo mniejsze (jeżeli nie znikome) możliwości odliczeń podatkowych - stwierdza ekspert z PricewaterhouseCoopers. ...choć wpłyną na budżet Według Michała Grzybowskiego, doradcy podatkowego, dyrektora w Ernst & Young, zakładając, że ustawodawca ograniczy się wyłącznie do zmian w stawkach PIT, to największy efekt obniżenia obciążeń podatkowych powinny odczuć głównie osoby, których dochody mieściły się dotychczas w drugim progu podatkowym. - Ich obciążenia z tytułu podatków osobistych powinny zmniejszyć się o około jedną trzecią. Zmniejszenie kosztów danin publicznoprawnych odczują również osoby, których dochody mieszczą się w obecnym trzecim progu podatkowym. W tym jednak przypadku obciążenia będą mniejsze o około 20 proc. - tłumaczy Michał Grzybowski. Jednocześnie wskazuje, że zmniejszenie wpływów budżetowych wynikających z obniżenia stawek PIT powinno zostać, przynajmniej częściowo, zrównoważone przez Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 41 większe wpływy z podatków pośrednich. - Takie oczekiwanie może być tym bardziej uzasadnione, że osoby, osiągające wyższe dochody, przeznaczają, co do zasady, większe środki na nabycie dóbr i usług obciążonych podatkami pośrednimi, a w szczególności VAT - dodaje Michał Grzybowski. Joanna Patyk zastrzega, że o ile zmniejszą się dochody Skarbu Państwa w związku ze zmianą progów podatkowych, okaże się dopiero po zakończeniu pierwszego roku kalendarzowego obowiązywania zmienionych przepisów podatkowych. Czy od należności licencyjnych płaci się podatek u źródła Czy spółka, dokonując płatności na rzecz zagranicznych osób prawnych z tytułu zakupu licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego, jest zobowiązana pobierać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych? Ewelina Nowakowska, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 25.08.2008 Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych podatek od przychodów uzyskanych przez zagranicznych przedsiębiorców z praw autorskich lub praw pokrewnych ustala się w wysokości 20 proc. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO). W świetle przepisów większości umów o UPO określenie należności licencyjne oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, przy czym oprogramowanie (programy komputerowe) nie są w powyższej umowie wymienione jako odrębny przedmiot praw autorskich. Problemem pozostaje więc rozstrzygnięcie, czy program komputerowy pozostaje poza zakresem definicji należności licencyjnych, czy też mieści się w pojęciu utworu literackiego, naukowego lub artystycznego, o których mowa w umowach o UPO. Umowy o UPO odsyłają w tej kwestii do przepisów prawa państwa, w którym mają one zastosowane. W przypadku Polski będą to przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Prawo autorskie), które z jednej strony definiują oprogramowanie komputerowe jako utwór podlegający ochronie, jak utwory literackie, z drugiej jednak wyraźnie odróżniają oprogramowanie od utworów literackich poprzez oddzielny rozdział traktujący o oprogramowaniu. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 42 W kwestii interpretacji umowy o UPO pomocny jest również Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, na której oparta jest większość umów o UPO. Komentarz zaleca państwom chcącym włączyć opłaty za użytkowanie oprogramowania do definicji należności licencyjnych w rozumieniu przepisów umów o UPO, aby dokonały odpowiednich zmian w umowach o UPO i wprowadziły do definicji należności licencyjnych słowa oprogramowanie komputerowe. Jeżeli nie dokonano takich zmian, to, zdaniem części polskich sądów administracyjnych, należy dojść do wniosku, iż nie można zakwalifikować opłat za użytkowanie oprogramowania do należności licencyjnych na gruncie danej umowy o UPO. Takie stanowisko wspiera także fakt, że w umowach o UPO z Portugalią oraz Kazachstanem oprogramowanie komputerowe jest wymienione jako odrębny przedmiot praw autorskich. Zgodnie z Komentarzem opodatkowaniu podlegają jedynie opłaty uiszczane za użytkowanie oprogramowania w sposób, który bez odpowiedniego zezwolenia właściciela stanowiłby naruszenie jego prawa autorskiego. Powyższego naruszenia nie stanowi natomiast, według Komentarza, korzystanie z praw autorskich w zakresie koniecznym do używania oprogramowania (na własne potrzeby), niezależnie od tego, czy owe prawa zostały użytkownikowi oprogramowania przekazane z mocy prawa, czy też na podstawie umowy. Natomiast polskie prawo autorskie pozwala na dokonywanie określonych czynności przez użytkownika oprogramowania komputerowego bez zgody uprawnionego, jeżeli są one niezbędne do korzystania z programu komputerowego zgodnie z jego przeznaczeniem. W konsekwencji więc, jeżeli nie zostaną udzielone prawa do użytkowania oprogramowania, wykraczające poza powyższy zakres, nie będą one stanowiły należności licencyjnych na gruncie większości umów o UPO, a opłaty za korzystanie z oprogramowania nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji beneficjenta tych opłat. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 43 Odsetki od pożyczek wykazuje się w VAT-7 Kwotę należną i tytułu naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek z ZFŚS podatnik musi wykazać w deklaracji VAT7 Jako dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku. Jaki problem rozstrzygnął Urząd Artur Prajs, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 25.08.2008 Podatnik udziela pracownikom pomocy finansowej w formie oprocentowanych pożyczek zwrotnych. Czy kwota należna z tytułu naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek z ZFŚS powinna być kwalifikowana jako świadczenie usługi finansowej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i wykazywana w deklaracji VAT-7 w pozycji sprzedaż zwolniona? Odpowiedź Urzędu Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do tej ustawy. W poz. 3 załącznika wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego zaliczane w PKWiU do sekcji J (o symbolu 6567), z wyłączeniem: 1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki, 2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej, 3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20), 4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.1000.20,-00.30), z wyłączeniem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, 5. usług ściągania długów oraz faktoringu, 6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT, 7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, 8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności, 9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 44 W naszym przypadku podatnik udziela pracownikom pomocy finansowej w formie oprocentowanych pożyczek zwrotnych. Czynności te stanowią odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jest to bowiem świadczenie usług zaliczanych do usług pośrednictwa, które zgodnie z cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz pozycję 3 załącznika nr 4 od tej ustawy objęte są zwolnieniem do podatku od towarów i usług. W związku z tym odsetki od pożyczek udzielonych z ZFŚS, będące kwotą należną z tytułu dzielonych pożyczek, a tym samym obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy wykazać w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy o VAT oraz w deklaracji VAT-7 jako dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku. Opinia Artur Prajs, doradca podatkowy Ernst & Young Z punktu widzenia VAT nie ma znaczenia, jakie jest źródło środków wykorzystywanych przez podatnika do udzielania pożyczek. Jeżeli zatem uznamy, że czynność ta jest wykonywana przez podatnika występującego w takim charakterze, udzielenie pożyczki, jako usługa finansowa wymieniona w sekcji J ex (65-67) PKWiU - usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym, powinno podlegać opodatkowaniu i korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Cieszy, że urząd skarbowy potwierdził, że podstawą opodatkowania w tym przypadku są odsetki płacone przez pożyczkobiorcę, gdyż różnie to bywało w przeszłości. Pozostaje jeszcze jedna niewiadoma, tj. moment powstania obowiązku podatkowego, który również budzi kontrowersje i podejście w tym zakresie jest niejednolite. Należy również pamiętać, że obrót w analizowanym zakresie, który nie ma charakteru sporadycznego, powinien być wliczony do tzw. proporcji w celu określenia zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 45 900 mln zł na wsparcie inwestycji zagranicznych przyniesie ponad 17 mld zł dochodów budżetowi i samorządom - Wkrótce rząd ma przyjąć nowy system wspierania dużych inwestycji zagranicznych. Czy ta kwestia nie powinna być uregulowana ustawą? Krzysztof Grad, rozmowa z Marcinem Kaszubą, menedżerem w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 25.08.2008 - Oczywiście, że tak. Sam dokument, nawet parafowany przez Radę Ministrów, nie rozwiąże kwestii braku ustawy regulującej politykę i reguły wsparcia dla dużych inwestorów. Będzie jednak pozytywnym komunikatem dla świata poważnego biznesu, że warto rozważyć lokowanie inwestycji w Polsce. To komunikat o niebagatelnym znaczeniu. Zachodnie koncerny-według tegorocznego raportu Ernst & Young o atrakcyjności inwestycyjnej -wymieniają nasz kraj na pierwszym miejscu preferowanych lokalizacji inwestycyjnych. Ten sam raport nadmienia jednak, że znajdujemy się na siódmej pozycji pod względem zrealizowanych projektów inwestycyjnych w 2007 roku. A zatem Polska nie jest już w pierwszej dziesiątce najatrakcyjniejszych lokalizacji, podczas gdy w 2006 roku była na pozycji siódmej, a rok wcześniej na piątej. - Czy wspieranie zagranicznych inwestorów z budżetu państwa to dobry interes? - Dobry. 35 programów wieloletnich realizowanych od 2005 roku przewiduje zainwestowanie w Polsce ponad 11 mld zł oraz utworzenie około 35 tysięcy nowych miejsc pracy. Do 2012 roku powinno przynieść to do budżetu wpływy z tytułu podatków: PIT, CIT i VAT na poziomie prawie 15 mld zł, a do budżetów jednostek samorządu terytorialnego prawie 2,5 miliarda złotych. Prawie 862 mln zł wynosi łączne wsparcie, które zostanie wypłacone inwestorom z budżetu państwa do 2012 roku. - Fundusze strukturalne nie są wystarczająco atrakcyjnym instrumentem wsparcia? - Program wieloletni to jedyny pakiet zachęt inwestycyjnych dla znaczących inwestorów zagranicznych -pozostający w gestii polskich władz. To doskonałe uzupełnienie innych, nie zawsze możliwych do wykorzystania instrumentów, oraz narzędzie wspierania rozwoju regionalnego nakierowane na zmniejszanie dysproporcji w poziomie rozwoju regionów kraju. Fundusze strukturalne są instrumentami do konsekwentnej realizacji strategii wzmacniania konkurencyjności. Dzięki programom wieloletnim i funduszom strukturalnym rząd może budować najbardziej dla Polski pożądaną strukturę inwestycji, m.in. poprzez rozwój projektów innowacyjnych i wspieranie projektów w ramach sektorów podnoszących atrakcyjność rodzimej gospodarki. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 46 Fiskus zyska nowe uprawnienia Nowelizacja ustawy o kontroli skarbowej da fiskusowi nowe uprawnienia w zakresie pozyskiwania informacji. Ma też przyczynić się do zmniejszenia szarej strefy. Czy tak będzie, czas pokaże. - Ministerstwo Finansów przygotowało projekt zmian do ustawy o kontroli skarbowej. Jaki pana zdaniem jest cel tej nowelizacji? Ewa Matyszewska, rozmowa z Jackiem Kędziorem, partnerem w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 26.08.2008 - Nowelizacja ma na celu przede wszystkim dostosowanie przepisów o organizacji służb kontroli skarbowej do ich zadań. - Co się zmieni? - Służby skarbowe zyskają w szczególności nowe uprawnienia w zakresie pozyskiwania informacji. Wynikające z tego obowiązki nie będą zapewne przyjęte z zadowoleniem przez podatników. - Czy zmiany te przyczynią się do zmniejszenia szarej strefy? - Zobaczymy. - Jakieś korzystne zmiany czekają podatników w związku z tą nowelizacją? - Tak. Przy okazji tej nowelizacji wprowadza się przepis, który istotnie poprawi sytuację podatników. W przypadku gdy decyzja nie zostanie doręczona w terminie sześciu miesięcy od wszczęcia kontroli, nie będą naliczane odsetki za okres postępowania kontrolnego. - Projekt przewiduje m.in., że właściciele serwera oraz podmioty świadczące usługi utrzymania domen i stron internetowych będą zobowiązani na żądanie organu kontroli skarbowej do udzielania wszelkich mogących mieć wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego posiadanych informacji o nazwach i adresach przedsiębiorców lub nazwiskach i adresach osób fizycznych zamieszczających ogłoszenia i reklamy wskazujące na prowadzenie przez nich działalności gospodarczej. Czy to przepis, który pozwoli lepiej kontrolować sieć? Dziś urzędy mają z tym pewne kłopoty. - Kontrola handlu elektronicznego została wpisana jako jedno z zadań priorytetowych dla kontroli skarbowej w 2008 roku, ale już dużo wcześniej, w ramach projektu wsparcia polskiej administracji skarbowej ze strony UE, opracowywana była strategia walki z podatkową przestępczością internetową. W praktyce jednak próby pozyskania informacji o transakcjach internetowych na podstawie obecnych przepisów kojarzyły się raczej z partyzantką niż ze strategią. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 47 Nowe uregulowania powinny poprawić sytuację organów, lecz mogą również spowodować, że szara strefa będzie przenosić się za granicę, co nie jest trudne w przypadku handlu internetowego. - Urzędników UKS będzie można poddawać badaniom psychologicznym i psychofizjologicznym. Czy to potrzebne? - Dotyczy to pracowników zatrudnionych w wyodrębnionych komórkach organizacyjnych UKS oraz w wywiadzie skarbowym, a więc tych, którzy w ramach swoich obowiązków mogą być zmuszeni do posługiwania się bronią czy stosowania środków przymusu bezpośredniego. Tego typu badania mogą pomóc w doborze osób, które będą najlepiej wykonywać powierzone zadania w sytuacjach stresowych i niejednokrotnie z narażeniem własnego bezpieczeństwa. - W wywiadzie skarbowym będą mogli pracować tylko obywatele polscy. Czy to nie narusza zasad unijnych o swobodzie przepływu pracowników? - W mojej ocenie generalny zarzut naruszenia swobody przepływu pracowników poprzez dyskryminację osób nieposiadających polskiego obywatelstwa lub posiadających obok polskiego także obywatelstwo innego kraju, byłby dyskusyjny. Swoboda przepływu pracowników nie dotyczy zatrudnienia w administracji publicznej, czyli np. na określonych stanowiskach w sądownictwie, policji czy organach podatkowych, które wiąże się z wykonywaniem działań władczych. - Przy okazji zmian w kontroli skarbowej mają być zmienione przepisy o doradztwie podatkowym. Nowe przepisy wyraźnie zezwalają doradcom na pracę w okresie zawieszenia w UKS-ach, urzędach i izbach skarbowych. Co z konfliktem interesów? - Zmiana art. 8 ust. la ustawy w pewnej mierze dotyczy tego zagadnienia. Pozwala na wyłączenie od załatwiania sprawy pracownika UKS, jeśli występują okoliczności stawiające pod znakiem zapytania jego bezstronność. Oczywiście ten, kto wcześniej udzielał porady jako doradca, może nie być bezstronny, gdy - tym razem w imieniu organu - ma zweryfikować prawidłowość postępowania byłego klienta. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 48 Nie ma kasy na inwestycje Skończyły się pieniądze na wspieranie dużych inwestycji. Wnioski można składać tylko do końca tygodnia. Komentuje Paweł Tynel, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Puls Biznesu z dn. 26.08.2008 Tylko do 29 sierpnia Ministerstwo Gospodarki (MG) czeka na wnioski o dotacje na inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia. Nabór ruszył 12 maja. Do 20 sierpnia resort dostał cztery wnioski o wsparcie inwestycji produkcyjnych na kwotę 445,9 mln zł i 10 wnioskowo granty w sektorze nowoczesnych usług na 341,5 mln zł. Na pierwsze ministerstwo ma w tym roku do dyspozycji 386 mln, a na drugie - 260 mln zł. - W przypadku inwestycji produkcyjnych jeden wniosek, o 110 mln zł, został rozpatrzony negatywnie. Firma może się odwołać. Z kolei w przypadku inwestycji usługowych dotychczas rozpatrzone zostały tylko dwa wnioski - mówi Teresa Korycińska z MG. Według MG, wszystkie firmy, które złożą dobre wnioski, mogą liczyć na wsparcie. - Możemy wykorzystać pieniądze z puli na przyszły rok zapowiada Teresa Korycińska. Eksperci przyznają, że spodziewali się zamknięcia rundy naboru wniosków. - To nie jest duża niespodzianka Ponieważ jednak można składać wnioski jeszcze do końca tego tygodnia, niewykluczone, że przedstawimy jeszcze jeden projekt mówi Paweł Tynel z Ernst & Young. Resort gospodarki przekazał cztery pierwsze wnioski do Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, które musi je zatwierdzić. Potem każdy program będzie jeszcze notyfikowany w Komisji Europejskiej. Nie wiadomo, jakie firmy starają się o dofinansowanie. Z informacji "PB" wynika, że mogą to być m.in. Stora Enso (w Ostrołęce inwestuje 1,2 mld zł), Lafarge (myśli o cementowni za taką samą kwotę) czy Greensource (buduje fabrykę biopaliw za 670 mln zł). Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 49 Jak poprawnie rozliczać niepodzielony zysk w spółce kapitałowej W projektach nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych znalazły się zmiany wskazujące, że opodatkowaniu ma podlegać również wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej określona na dzień przekształcenia. Co to będzie oznaczać? Zmiana ta stanowi kolejny krok ku opodatkowaniu każdego dochodu (zysku) - w przeciwieństwie do opodatkowania dochodu faktycznie osiągniętego przez udziałowca (akcjonariusza). Marcin Baran, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 27.08.2008 Dotychczasowe brzmienie przepisów nie uzasadniało dostatecznie poglądu, że niepodzielone zyski podlegają opodatkowaniu w chwili przekształcenia. Uwagę na to wskazywali przedstawiciele praktyki prawa podatkowego, jak i sądy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że ustawa musi dostatecznie jasno określać przedmiot opodatkowania. Takich warunków w odniesieniu do przekształcenia spółek kapitałowych w osobowe nie spełniały ustawy o CIT i o PIT. A przedmiotu opodatkowania nie można wywodzić ani w drodze analogii, ani poprzez ogólne odwołanie się do celu ustawy. W uzasadnieniu do projektów zmian czytamy jednak, że nowelizacja ma na celu usunięcie wątpliwości interpretacyjnych, jak też określenie w sposób jednoznaczny, co i kiedy ma być opodatkowane. Kryje się tu sugestia, że stan prawny przed nowelizacją w zasadzie nie odbiegał od stanu prawnego po nowelizacji. Autor uzasadnienia przyznaje jedynie, że istniały wątpliwości interpretacyjne, a przepisy były niejednoznaczne. Choć tym razem nie pojawiło się słowo-wytrych: zmiany doprecyzowujące, to treść uzasadnienia nowelizacji jest typowa dla sytuacji, gdy próbuje się wprowadzić istotne, niekorzystne dla podatników zmiany legislacyjne, przekonując ich, że w istocie żadne zmiany nie nastąpią. W takim przypadku fiskus pozostawia sobie możliwość argumentowania, że i w okresie przed nowelizacją przepisy powinny być odczytywane na jego korzyść. Taki argument jest jednak sprzeczny z podstawową zasadą wykładni prawa, jaką jest domniemanie normatywnego charakteru zmiany przepisu. Domniemanie to można wzruszyć, ale dotyczy to przypadków, gdy zmiana była spowodowana chęcią ułatwienia adresatom korzystania z przepisu poprzez zmianę jego redakcji, numeracji, bądź też jego doprecyzowanie zgodnie z powszechnie akceptowaną linią interpretacji. Jeśli jest inaczej, to zmiana ma charakter nowości legislacyjnej i nie powinna determinować wykładni przepisu przed nowelizacją. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 50 Jest szansa na zwrot VAT od aut ► Ustawa o VAT ogranicza prawo odliczania VAT przy kupnie lub leasingu aut osobowych ► Polskie przepisy naruszają w tym zakresie prawo UE i już we wrześniu zajmie się nimi ETS ► Jeśli rozstrzygnięcie ETS będzie korzystne dla podatników, będą oni mogli odzyskać część VAT Już we wrześniu przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości (ETS) odbędzie się rozprawa w kolejnej polskiej sprawie. Tym razem dotyczącej ograniczenia w odliczaniu VAT od zakupu samochodów osobowych. Dziś przepisy ustawy o VAT naruszają prawo wspólnotowe w tym zakresie. Niestety, nie trwają żadne prace nad zmianą obowiązujących rozwiązań. Ministerstwo Finansów konsekwentnie twierdzi, że dzisiejsze przepisy nie naruszają prawa unijnego. Eksperci Ernst & Young są innego zdania: polski ustawodawca źle implementował przepisy unijne dotyczące odliczania VAT od zakupu samochodów osobowych. Wprowadził ostrzejsze regulacje w tym zakresie już po przystąpieniu Polski do Unii, mimo że nie miał do tego prawa. Potrzebna jest pilna zmiana ustawodawstwa w tym zakresie. Ewa Matyszewska, komentują Roman Namysłowski, Andrzej Kapczuk i Radosław Krupa, menedżerowie w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 28.08.2008 - Jeśli przepisy nie zostaną zmienione, a ETS uzna ograniczenia w polskim VAT za niezgodne z przepisami unijnymi, podatnicy będą mieć otwartą drogę do wnioskowania o zwrot części nieodliczonego VAT argumentują eksperci Ernst & Young. Spryt ustawodawcy... Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 53 z późn. zm.) przewiduje, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z tym że w przypadku nabycia, najmu, dzierżawy, leasingu pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t kwotę podatku naliczonego stanowi 60 proc. kwoty podatku naliczonego z tytułu sprzedaży, od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Kwota podatku (a w przypadku umów najmu, dzierżawy albo leasingu - suma kwot podatku w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów) do odliczenia, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6 tys. zł. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 51 Jak tłumaczy Gazecie Prawnej Andrzej Kapczuk, menedżer w zespole VAT Ernst & Young, zmiany w zakresie prawa do odliczenia VAT przy nabyciu samochodów wprowadzone wraz z przystąpieniem Polski do Wspólnoty oraz po tej dacie motywowane były chęcią dopasowania przepisów podatkowych do rzeczywistego stopnia wykorzystania pojazdów do celów służbowych. Jak w przypadku każdego uproszczenia, tak i w tym, zaproponowane przepisy doprowadziły do licznych kontrowersji. W niektórych przypadkach ograniczenie prawa do odliczenia (najpierw do 50 proc., a obecnie 60 proc. nie więcej niż, odpowiednio, 5 tys. i 6 tys. zł) okazało się być nieuzasadnione. W niektórych zaś stopień wykorzystania samochodów do celów innych niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie uzasadniał odliczenia aż w takiej wysokości. - Dodatkowe komplikacje wiążą się z definicją samochodu objętego ograniczeniem prawa do odliczenia. Najpierw mieliśmy do czynienia z tak zwanym wzorem Lisaka, który pozwalał obliczyć dopuszczalną ładowność - jeżeli rzeczywista ładowność nie przekraczała tej wielkości, samochód był klasyfikowany jako osobowy. Później wprowadzono kolejny wzór, każąc mierzyć nam powierzchnię bagażową w bardzo zawiły sposób - stwierdza Andrzej Kapczuk. Dodaje, że należy pamiętać, że stopniowe ograniczanie prawa do odliczenia VAT dotyczy nie tylko nabycia pojazdów, ale też ich leasingu oraz wykorzystywanego w ich eksploatacji paliwa. - W odniesieniu do tej ostatniej kategorii uznanie samochodu za osobowy pozbawia podatnika całkowicie prawa do odliczenia podatku naliczonego - podkreśla Andrzej Kapczuk. ...okazał się chybiony... Dla określenia, czy polskie przepisy dotyczące odliczeń VAT związanego z nabyciem samochodów osobowych są zgodne z prawem unijnym, kluczowe znaczenie ma interpretacja art. 17(6) VI Dyrektywy (dyrektywa ta obowiązywała w momencie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej). Radosław Krupa, menedżer w zespole VAT Ernst & Young twierdzi, że cytowany przepis upoważniał państwa członkowskie do utrzymania wszelkich wyłączeń w zakresie prawa do odliczenia przewidzianych w prawie krajowym w momencie wejścia w życie VI Dyrektywy. Dla celów zastosowania tej regulacji w Polsce należy przyjąć, że VI Dyrektywa weszła w życie 1 maja 2004 r. (czyli w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej) - interpretacja taka wynika z orzecznictwa ETS (na przykład wyrok C-155/01), a także z obecnej treści art. 176 Dyrektywy 112 (która zastąpiła VI Dyrektywę). - W rezultacie Polska mogła utrzymać wszelkie ograniczenia Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 52 w zakresie prawa do odliczenia istniejące i stosowane przed 1 maja oraz w tym dniu, tzn. na pewno możliwe było utrzymanie zasad odliczeń dla aut z kratką - podpowiada Radosław Krupa. Jednocześnie wskazuje, że całkowite redefiniowanie zakresu ograniczenia prawa do odliczenia na dzień wejścia w życie VI Dyrektywy, tj. wprowadzenie tzw. wzoru Lisaka, bez konsultacji z Komisją Europejską stanowiło naruszenie art. 17(6) VI Dyrektywy. - W zakresie, w jakim spowodowało to ograniczenie prawa do odliczenia w porównaniu z poprzednimi regulacjami, zmiana taka może zostać uznana za niedopuszczalną. Wydaje się więc, że takiego też rozstrzygnięcia należy się spodziewać w sprawie, której rozpatrzeniem pod koniec września ma zająć się ETS (C-414/07) - ostrzega Radosław Krupa. Stwierdza też, że jak wynika z orzecznictwa ETS (np. sprawa C-345/99), państwa członkowskie mogą rezygnować z istniejących ograniczeń prawa do odliczenia - nie jest natomiast dopuszczalne zaostrzanie obowiązujących reguł w tym zakresie. Podobnie jest z kolejną zmianą z sierpnia 2005 r., która również zmodyfikowała kategorie samochodów objętych ograniczeniem prawa do odliczenia. ...ale można to naprawić Analiza rozwiązań istniejących w różnych krajach Wspólnoty Europejskiej prowadzi do wniosku, że kwestia opodatkowania samochodów osobowych jest zagadnieniem dość złożonym i zdecydowanie wykraczającym poza zakres VAT. Na ten aspekt zwraca uwagę Roman Namysłowski, doradca podatkowy w Ernst & Young, który podkreśla, że ustawodawca musi odpowiedzieć sobie na pytanie, jakie konsekwencje na gruncie podatków dochodowych ma zakup samochodu osobowego przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Niektóre kraje doliczają do przychodów zatrudnionych przez niego pracowników określone kwoty będące pochodną wartości samochodu oraz jego parametrów (na przykład ilość dwutlenku węgla w spalinach). Inne z kolei wprowadzają alternatywnie ograniczenie zaliczania do kosztów podatkowych przedsiębiorcy. - Na gruncie VAT funkcjonują następujące rozwiązania: pełne odliczenie podatku naliczonego i opodatkowanie wykorzystania samochodów osobowych dla celów prywatnych (sposób kalkulacji podstawy opodatkowania jest zazwyczaj skorelowany z podatkami dochodowymi), częściowe lub całkowite ograniczenie prawa do odliczenia i wyłączenie z opodatkowania prywatnego użytku samochodów - wylicza Roman Namysłowski. Podpowiada, że Ministerstwo Finansów może dowolnie Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 53 kształtować przepisy w zakresie VAT, z tym że wyjście z dzisiejszego zamieszania w tym zakresie z całą pewnością będzie wymagało ścisłej współpracy z Komisją Europejską. - Konieczne będzie uzyskanie zgody Komisji na wprowadzenie odstępstw od ogólnych przepisów Dyrektywy 112, zgodnie z którymi podatnicy powinni mieć pełne prawo do odliczenia, a nieodpłatne wykorzystanie samochodów dla celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza podlega opodatkowaniu - konkluduje Roman Namysłowski. Specjalne strefy ekonomiczne będą działać trzy lata dłużej Rząd chce wydłużyć funkcjonowanie specjalnych stref ekonomicznych do 2020 roku. Dzięki temu lokalizowanie w nich dużych inwestycji ma być nadal opłacalne. Specjalne strefy ekonomiczne będą działać trzy lata dłużej. 14 rozporządzeń w tej sprawie (dla każdej strefy odrębnie) przygotował resort gospodarki. Mariusz Gawrychowski, komentuje Paweł Tynel, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Gazeta Prawna z dn. 29.08.2008 - Jeśli po konsultacjach nie będziemy musieli wprowadzić istotnych zmian, to w przyszłym tygodniu przekażemy je Radzie Ministrów - mówi Teresa Korycińska, zastępca dyrektora departamentu instrumentów wsparcia w resorcie gospodarki. W jej opinii wejdą one w życie pod koniec września lub na początku października. Strefy to magnes, który przyciąga inwestycje zagraniczne do Polski. Tam zlokalizowano zdecydowaną większość dużych projektów typu green field. W I połowie tego roku strefy wydały około setki zezwoleń na rozpoczęcie działalności. To o ponad 13 proc. więcej niż w analogicznym okresie roku 2007. Jednak inwestorzy coraz częściej sygnalizują, że strefy tracą na atrakcyjności. - Twierdzą, że perspektywa istnienia stref tylko do 2017 roku uniemożliwi im skorzystanie z całej zagwarantowanej pomocy publicznej -mówi Wiesława Kamińska, prezes Pomorskiej SSE. Takie zastrzeżenie zgłaszał choćby Mercedes, gdy na początku roku zastanawiał się nad lokalizacją nowej fabryki samochodów. Dlatego, zdaniem szefowej pomorskiej strefy, wydłużenie istnienia strefo trzy lata to bardzo dobry pomysł. - Bez tego kroku czekałby je powolny zmierzch - ocenia Paweł Tynel z Ernst & Young. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 54 - Inwestorzy wybieraliby lokalizacje gdzie indziej lub chcieliby od rządu większych pieniędzy za wybór Polski dodaje Teresa Korycińska. Ekspert Ernst & Young tłumaczy, że decydując się na duża inwestycje w strefie, inwestor wie, że przez pierwszych kilka lat nie będzie mógł skorzystać z odpisów podatkowych, bo np. z powodu amortyzacji fabryka nie będzie mieć zysków. A gdy będzie już mógł to zrobić, strefa będzie likwidowana. - Już teraz niektórzy inwestorzy oceniają, że przy dużych projektach nie uda im się skonsumować do 2017 roku nawet połowy ulg podatkowych - podkreśla Paweł Tynel. Wydłużenie okresu istnienia stref to niejedyne rozwiązania, które przygotował rząd. Na początku sierpnia weszła w życie nowela ustawy o SSE, która zakłada m.in. zwiększenie obszaru objętego strefami o dodatkowe 8 tys. hektarów (do 20 tys. ha). Na określonych przez resort gospodarski warunkach będzie można włączać do SSE także grunty prywatne. Resort gospodarki zapowiada utworzenie Krajowego Zasobu Nieruchomości Inwestycyjnych. W jego skład wchodziłyby atrakcyjne grunty zarządzane przez Agencję Nieruchomości Rolnych i Agencję Mienia Wojskowego. Strefy mogłyby je oferować inwestorom, mając pewność, że grunt zostanie przekazany pod inwestycje w szybkim tempie, być może nawet w ciągu miesiąca. Obecnie trwa to ok. roku. Monitor Podatkowy Ernst & Young – sierpień 2008 55 Ernst & Young Assurance | Tax | Transactions | Advisory O firmie Ernst & Young Firma Ernst & Young jest globalnym liderem w zakresie usług audytorskich, podatkowych, transakcyjnych i doradczych. Na całym świecie 130 000 naszych pracowników jednoczą wspólne wartości i świadczenie wysokiej jakości usług. Zmieniamy rzeczywistość, pomagając naszym pracownikom, naszym klientom oraz naszej coraz szerszej społeczności w wykorzystaniu ich potencjału. Aby uzyskać więcej informacji, odwiedź www.ey.com/pl/tax. Niniejsza publikacja została sporządzona z należytą starannością, jednak z konieczności pewne informacje zostały podane w skróconej formie. W związku z tym publikacja ma charakter wyłącznie orientacyjny, a zawarte w niej dane nie powinny zastąpić szczegółowej analizy problemu lub profesjonalnego osądu. Ernst & Young nie ponosi odpowiedzialności za jakiekolwiek straty powstałe w wyniku czynności podjętych lub zaniechanych na podstawie niniejszej publikacji. Zalecamy, by wszelkie przedmiotowe kwestie były konsultowane z właściwym doradcą. Ernst & Young Rondo ONZ 1 00-124 Warszawa Tel.: +48 (22) 557 7000 Fax: +48 (22) 557 7001 SCORE No. 005.09.08 © 2008 Ernst & Young Wszelkie prawa zastrzeżone.
