Rzeczpospolita: Jak ustalić podstawę opodatkowania usług turystyki

Jak ustalić podstawę
opodatkowania usług
turystyki
VAT
Gdy w danym okresie rozliczeniowym
wystąpią zarówno dodatnie, jak i ujemne
marże w odniesieniu do poszczególnych
usług turystyki, podatnik przy wyliczaniu
podstawy opodatkowania za ten okres
ma prawo uwzględnienia również
kwoty marż ujemnych.
Tak uznał minister finansów w interpretacji
ogólnej z 30 listopada 2015 r. (PT2.8101.3.2015.
EPT.403).
Interpretacja została wydana ze względu na
niejednolite stosowanie przez organy podat­
kowe zasad określania podstawy opodatko­
wania usług turystyki podlegających procedu­
rze szczególnej określonej w art. 119 ustawy
o VAT.
W interpretacji minister finansów podkre­
ślił, że zgodnie z art. 308 dyrektywy
2006/112/WE podstawa opodatkowania
powinna być obliczana w odniesieniu do
pojedynczej usługi turystyki świadczonej
przez podatnika. Zaznaczył również, że po­
dobnie należy interpretować polskie przepi­
sy art.119 ustawy o VAT będące odwzorowa­
niem przepisów europejskich w prawie
krajowym. Zgodnie bowiem z art. 119 ust. 1
tej ustawy podstawą opodatkowania przy
wykonywaniu usług turystyki jest kwota
marży, stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą,
którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycz­
nymi kosztami poniesionymi przez podatni­
ka z tytułu nabycia towarów i usług od innych
podatników dla bezpośredniej korzyści tu­
rysty, pomniejszona o kwotę należnego po­
datku. Marża ta powinna być ustalana w ten
sposób, że od kwoty, którą ma zapłacić na­
bywca usługi, odejmowane są faktycznie
poniesione przez podatnika koszty związane
z zakupami od innych podatników, które
składają się na usługę turystyki i mają służyć
korzyści turysty.
Niemniej jednak, jak podkreślił minister
finansów, z brzmienia art. 119 nie wynika
wprost, aby w ten sam sposób należało
ustalać kwotę podatku należnego od ustalo­
nej w ten sposób marży. W związku z tym,
mimo iż marżę pomniejszoną o kwotę należ­
nego podatku stanowiącą zgodnie z art. 119
ust. 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowa­
nia w przypadku usług turystyki podatnik
powinien obliczać odrębnie do każdej
transakcji, to nic nie stoi na przeszkodzie,
aby dopuszczać ustalanie podatku należne­
go na podstawie wyniku ekonomicznego
danego okresu. Wynik ten jest sumą marż
dodatnich oraz ujemnych uzyskanych z ty­
tułu świadczenia usług turystycznych
w danym okresie rozliczeniowym (miesiącu
lub kwartale). W związku z tym, gdy w da­
nym miesiącu lub kwartale wystąpią zarów­
no dodatnie, jak i ujemne marże, podatnik
ma prawo uwzględnienia marż ujemnych
przy wyliczaniu podstawy opodatkowania za
ten okres.
Minister finansów zaznaczył jednak, że jeśli
wyliczony w ten sposób wynik ekonomiczny
i tym samym podstawa opodatkowania za
dany okres rozliczeniowy jest wartością ujem­
ną, to podatnik nie ma możliwości wykazania
ujemnego podatku należnego. ©
•KOMENTARZ EKSPERTA
Piotr
Kochanecki
konsultant w dziale
prawnopodatkowym PwC
Interpretacja ogólna jest potwierdzeniem
ukształtowanego w ostatnich latach orzecznictwa
sądów administracyjnych, które w wyrokach
(m.in. NSA z 14 stycznia 2015 r., I FSK 108/14
z 10 kwietnia 2013 r., I FSK 774/12
i z 26 sierpnia 2010 r., I FSK 1323/09) konse­
kwentnie potwierdzają, że stosowanie marży
ujemnej jest dopuszczalne i pozwala pomniejszać
marżę dodatnią osiągniętą na kolejnych impre­
zach. Niemniej jednak, pomimo korzystnego
orzecznictwa w tym zakresie, organy podatkowe
nagminnie odmawiały podatnikom możliwości
uwzględniania ujemnych marż przy obliczaniu
podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia
usług turystyki. W związku z tym Polska Izba
Turystyki wystąpiła do ministra finansów o
wydanie interpretacji ogólnej w tej sprawie.
Zaprezentowane w komentowanej interpretacji
oraz orzecznictwie podejście należy uznać
za słuszne. Co prawda, jak podkreślają często
organy w interpretacjach podatkowych, istotą
marży jest to, aby była ona dodatnia, jest ona
bowiem wynikiem prowadzenia działalności
gospodarczej mającej na celu co do zasady
osiągnięcie zysku. Niemniej jednak, ze względu
na specyfikę branży turystycznej zdarzają się
sytuacje, w których ze względu na wystąpienie
szczególnych okoliczności marże mogą być
zerowe lub ujemne. W takich przypadkach jedynie
sposób ustalenia podstawy opodatkowania
pozwalający na uwzględnienie zarówno marż
dodatnich, jak i marż ujemnych osiągniętych
w danym okresie rozliczeniowym pozwala na
realizację podstawowych zasad podatku od
wartości dodanej, jakimi są zasady wielofazowo-
ści i proporcjonalności. Zgodnie z nimi należy
bowiem opodatkowywać jedynie przyrost wartości
zaistniały na danym etapie obrotu. Ponadto
wyłączenie możliwości uwzględniania marż
ujemnych przy obliczaniu podatku należnego
za dany okres rozliczeniowy prowadziłoby do
naruszenia zasady neutralności VAT, a także do
dyskryminacji podatników świadczących usługi
turystyki opodatkowanych na zasadach marży,
względem podatników opodatkowanych na
zasadach ogólnych. Podatnicy korzystający
z procedury szczególnej wynikającej z art. 119
ustawy o VAT nie mają bowiem możliwości
odliczania podatku naliczonego związanego
z towarami i usługami nabywanymi w związku
ze świadczeniem usług turystycznych dla
bezpośredniej korzyści turysty. Nie mają oni również
możliwości odzyskania podatku zapłaconego
w innych krajach na podstawie przepisów
dyrektywy 2008/9/WE. Możliwość uwzględnienia
marż ujemnych przy obliczaniu postawy opodatko­
wania, umożliwiająca jej zmniejszenie, pozwala
więc na przynajmniej częściowe zniwelowanie
obciążeń podatkowych, które nie znajdują
odzwierciedlenia w rzeczywistym obrocie.
Minister finansów słusznie przy tym wykluczył
możliwość wykazania ujemnego podatku
należnego w przypadku, gdyby suma marż
osiągniętych w danym okresie rozliczeniowym
i tym samym podstawa opodatkowania była
ujemna. Jak bowiem podkreślają sądy, takie
rozwiązanie prowadziłoby do absurdu i stałoby
w oczywistej sprzeczności z istotą VAT, który
ze swej natury nie może przyjmować wartości
ujemnej. Warto zaznaczyć, że gdy w wyniku zapre­
zentowanego w komentowanej interpretacji
podejścia sytuacja taka wystąpi (suma marż
osiągnięta w danym okresie będzie ujemna),
podatnik zgodnie z obecnie obowiązującym
orzecznictwem (m.in. wyrok WSA w Poznaniu
z 26 czerwca 2012 r., I SA/Po 452/12) powinien
uznać, że wobec ujemnej marży podatek wyniesie
zero zł i taką kwotę powinien wskazać w deklaracji
podatkowej za ten okres rozliczeniowy. ®