Brak prawidłowej dokumentacji cen transferowych a

Transkrypt

PRAWO KARNE SKARBOWE
Michał Kubik, Paweł Sancewicz
Brak prawidłowej dokumentacji cen
transferowych a odpowiedzialność
karna skarbowa
Celem niniejszego artykułu jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy brak prawidłowo sporządzonej dokumentacji cen transferowych1), o której mowa w art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
o podatku dochodowym od osób prawnych2) – dalej u.p.d.o.p., i art. 25a ustawy z dnia 26 lipca
1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych3) – dalej u.p.d.o.f., stanowi podstawę pociągnięcia do odpowiedzialności karnej skarbowej.
1. Ceny transferowe i dokumentacje podatkowe
Przez pojęcie „ceny transferowe” rozumie się ceny ustalone
w rozliczeniach między podmiotami powiązanymi4). Na podstawie art. 9a u.p.d.o.p. oraz art. 25a u.p.d.o.f. podmioty dokonujące transakcji z podmiotami powiązanymi są zobowiązane do sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji.
Zgodnie z art. 9a ust. 4 u.p.d.o.p. oraz art. 25a
ust. 4 u.p.d.o.f. na żądanie organów podatkowych lub
organów kontroli skarbowej podatnicy są obowiązani
do przedłożenia dokumentacji cen transferowych w terminie 7 dni od dnia doręczenia żądania tej dokumentacji przez te organy. Wskazane przepisy nie precyzują
kryteriów, według których ocenia się, czy złożony dokument spełnia wymogi dokumentacji cen transferowych5).
W doktrynie wskazuje się na wymogi „kompletności”
i szczegółowości6) oraz „rzetelności” i „niewadliwości”7).
Używany w tym artykule termin „brak prawidłowej
dokumentacji cen transferowych” może zatem obejmować całe spektrum sytuacji, przykładowo:
1) niesporządzenie przez podatnika dokumentacji cen
transferowych;
1) W dalszej części artykułu będzie zamiennie mowa o „dokumentacji podatkowej” lub „dokumentacji cen transferowych”.
2) Tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.
4) Szerzej na ten temat por. K. Lasiński-Sulecki, Ceny transferowe
w prawie podatkowym i celnym, Warszawa 2014, s. 131–134 i n., 431;
T. Kamińska-Blichowska, Ceny transferowe oraz spółki offshore jako
narzędzia unikania opodatkowania w korporacjach transnarodowych,
Zeszyty Naukowe Wyższej Szkoły Ekonomicznej w Bochni 2003, nr 1,
s. 7; J. Sekita, Pojęcie transakcji dokonanej z podmiotem powiązanym,
Przegląd Podatkowy 2014, nr 10, s. 26–31; T. Kosieradzki, R. Piekarz,
Ceny transferowe. Mechanizm ustalania i zarządzanie ryzykiem, Warszawa 2015, s. 13 i n.; M. Jamroży (red.), Dokumentacja podatkowa cen
transferowych, Gdańsk 2014, s. 13 i n.
5) Por. K. Radzikowski, Dokumentacja cen transferowych jako element postępowania podatkowego, Przegląd Podatkowy 2014, nr 1, s. 33.
6) Por. M. Jamroży (red.), Dokumentacja podatkowa…, s. 88.
7) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Warszawa 2010,
s. 1082–1083, 1269, za K. Radzikowski, Dokumentacja cen transferowych…, s. 34.
2) sporządzenie przez podatnika niekompletnej, nierzetelnej lub zawierającej błędy dokumentacji cen
transferowych;
3) nieprzedstawienie przez podatnika na żądanie właściwego organu dokumentacji cen transferowych
w ustawowym terminie;
4) sporządzenie przez podatnika dokumentacji, która ma na celu wprowadzenie organu podatkowego
w błąd (z założenia podaje nieprawdę).
Z uwagi na ograniczone ramy niniejszego artykułu
przedmiotem omówienia nie będą powyżej wskazane kwestie związane ze składaniem dokumentacji cen
transferowych, które budzą wątpliwości8). Dla uproszczenia przyjęto, że każdy z tych przypadków może zostać w ten sposób zakwalifikowany.
2. Sankcje podatkowe
Jeżeli w wyniku rozliczeń między podmiotami powiązanymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje
dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich
należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie
istniały, to organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej dokonują doszacowania dochodu oraz należnego podatku bez uwzględnienia warunków wynikających
z tych powiązań. W przypadku gdy organy podatkowe
lub organy kontroli skarbowej określą dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż
zadeklarowana przez podatnika w związku z zastosowaniem cen transferowych, a podatnik nie przedstawił
tym organom dokumentacji podatkowej, różnicę między
8) Ponadto przedmiotem analizy nie będą zagadnienia związane
z postępowaniem podatkowym i kontrolnym, przykładowo K. Radzikowski, Dokumentacja cen transferowych…, s. 31–39; M. Jamroży (red.),
Dokumentacja podatkowa…, s. 517–547.
Przegląd Podatkowy 2/2016
43
dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez te organy opodatkowuje się stawką 50%9).
3. Ryzyko sankcji z kodeksu karnego skarbowego
Co do zasady, brak dokumentacji podatkowej transakcji wiąże się z zastosowaniem wyższej stawki podatku
(50%) do doszacowanego dochodu. Powyższe powinno
być dostatecznym powodem dla podatników do sporządzenia dokumentacji. Mogą się zdarzyć jednak takie sytuacje, że ewentualne zastosowanie karnej stawki
podatku nie jest istotne z punktu widzenia podatnika
– przykładowo kwota transakcji i ewentualnego doszacowanego dochodu jest relatywnie niska, względnie podatnik ma pewność, iż stosowane w transakcji ceny mają
charakter rynkowy i organ podatkowy lub organ kontroli
skarbowej nie dokona doszacowania dochodu. Ponadto
zdarzają się sytuacje, w których sporządzenie kompletnej, rzetelnej i niewadliwej dokumentacji cen transferowych wiąże się z istotnymi problemami. Najczęściej
problemy te wynikają z częściowego lub całkowitego
braku informacji. Przykładowo, powiązany kontrahent
nie podał, w jaki sposób ustala cenę, względnie podane
dane nie są wystarczające do właściwego uzasadnienia
ceny. Powodem, dla którego kontrahent nie podaje sposobu ustalenia ceny, może być chęć zachowania tajemnicy przedsiębiorstwa.
9) Artykuł 19 ust. 4 u.p.d.o.p. oraz art. 30d ust. 1 u.p.d.o.f.
44
Jednakże mimo braku doszacowania dochodu w takich sytuacjach należy rozważyć ryzyko związane z odpowiedzialnością karną skarbową. W ocenie autorów
bowiem brak dokumentacji podatkowej może wiązać się
z zastosowaniem sankcji z ustawy z dnia 10 września
1999 r. – Kodeks karny skarbowy10) – dalej k.k.s.
W doktrynie i piśmiennictwie wskazuje się, że istnieje
również możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności
karnej za przestępstwa związane z cenami transferowymi i ich dokumentowaniem z ustawy z dnia 15 września
2000 r. – Kodeks spółek handlowych11) – dalej k.s.h.,
ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości12)
oraz ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny13) – dalej k.k. Z racji jednak na ograniczone ramy
11) Tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.; R. Zawłocki
wskazuje na art. 585 § 1 k.s.h. – por. R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu (podatku) podatnika przez organ podatkowy
w następstwie zastosowania przez podatnika cen transferowych, Monitor
Rachunkowości i Finansów 2007, nr 6, s. 2. Powoływany przez autora
art. 585 k.s.h. został uchylony z dniem 13 lipca 2011 r. ustawą z dnia
9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy – Kodeks karny oraz niektórych
innych ustaw (Dz. U. Nr 133, poz. 767).
12) Tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm. Por. A. Sikora-Lizak, Nie zawsze wina spadnie na członka zarządu lub wspólnika,
Rzeczpospolita z 14.04.2010 r.
13) Dz. U. Nr 88, poz. 553 z późn. zm. Por. R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…, s. 2. R. Zawłocki wskazuje w tym przypadku na art. 296a k.k. Por. R. Zawłocki, Karnoprawna
doniosłość oszacowania dochodu..., s. 4. Przedmiotem omówienia nie
będą ponadto postanowienia ustawy z dnia 28 października 2002 r.
o odpowiedzialności podmiotów zbiorowych za czyny zabronione pod
groźbą kary (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1212 z późn. zm.).
niniejszego artykułu przepisy te nie będą przedmiotem
prowadzonej analizy.
4. Kto podlega odpowiedzialności karnej skarbowej
Odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe
lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe podlega ten14) tylko, kto popełnia czyn społecznie szkodliwy,
zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą
w czasie jego popełnienia (art. 1 § 1 k.k.s.).
Odpowiedzialności karnej skarbowej podlega podatnik będący osobą fizyczną, ale również istnieje możliwość
pociągnięcia do tej odpowiedzialności innych osób niż
podatnicy. Odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego mogą podlegać osoby fizyczne zajmujące się sprawami finansowymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przykładowo dyrektor finansowy czy pracownik
działu finansowego, w szczególności główny księgowy15).
Za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe
odpowiada jak sprawca także ten, kto na podstawie
przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub
faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej,
osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej
osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają
zdolność prawną (art. 9 § 3 k.k.s.). Jest to tzw. klauzula
odpowiedzialności zastępczej, która pozwala pociągnąć
do odpowiedzialności karnej osoby fizyczne, działające
w imieniu lub na rzecz osoby prawnej16).
5. Ceny transferowe a regulacje kodeksu
karnego skarbowego
W definicjach ustawowych (art. 53 k.k.s.), jak również w części szczególnej (art. 54 do 111 k.k.s.) nie zawarto definicji, jak również bezpośredniego odniesienia
do zagadnień związanych z cenami transferowymi, w tym
kwestii dotyczących dokumentacji podatkowych. Wobec
braku odniesienia w przepisach w doktrynie pojawiły się
14) Na zasadach określonych w kodeksie odpowiada ten tylko, kto
popełnia czyn zabroniony po ukończeniu lat 17, chyba że przepis ustawy stanowi inaczej (art. 5 § 1 k.k.s.).
15) Warto wskazać, że na mocy art. 24 k.k.s. możliwe jest pociągnięcie osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej do odpowiedzialności
posiłkowej. Zgodnie z art. 24 § 1 k.k.s. za karę grzywny wymierzoną
sprawcy przestępstwa skarbowego czyni się w całości albo w części odpowiedzialną posiłkowo osobę fizyczną, osobę prawną albo jednostkę
organizacyjną niemającą osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają zdolność prawną, jeżeli sprawcą czynu zabronionego jest
zastępca tego podmiotu prowadzący jego sprawy jako pełnomocnik,
zarządca, pracownik lub działający w jakimkolwiek innym charakterze, a zastępowany podmiot odniósł albo mógł odnieść z popełnionego przestępstwa skarbowego jakąkolwiek korzyść majątkową.
Szerzej na temat odpowiedzialności posiłkowej na podstawie kodeksu
karnego skarbowego zob. A. Wielgolewska, A. Piaseczny, Kodeks karny skarbowy. Komentarz, Warszawa 2012, s. 79–82. Należy zgodzić się
z J.F. Miką, że posiłkowa odpowiedzialność karna skarbowa podmiotu
może wystąpić także w związku z występowaniem cen transferowych
i ich dokumentacją – por. J.F. Mika, Ceny transferowe. Odpowiedzialność karna skarbowa, dokumentacje podatkowe, Warszawa 2007, s. 62.
16) Za R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…, s. 1. Por. też A. Wielgolewska, A. Piaseczny, Kodeks karny skarbowy…, s. 42.
wątpliwości, czy do sporządzania dokumentacji cen transferowych, a szerzej – do rozliczeń z podmiotami powiązanymi znajdują de lege lata zastosowanie przepisy kodeksu.
Zdaniem większości przedstawicieli doktryny taka możliwość istnieje17), choć nie jest to pogląd jednolity18).
Naszym zdaniem jakkolwiek kodeks karny skarbowy
wprost nie odnosi się do dokumentacji cen transferowych, to na podstawie szeregu jego przepisów istnieje
możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności podatników lub osób fizycznych zajmujących się sprawami
finansowymi przedsiębiorstwa za przestępstwa i wykroczenia skarbowe związane z dokumentacjami cen transferowych. W szczególności należy wskazać na następujące czyny zabronione:
1) zaniedbanie złożenia informacji podatkowych (art. 80 k.k.s.);
2) karalne utrudnianie kontroli podatkowej (art. 83 k.k.s.);
3) nierzetelne albo wadliwe prowadzenie ksiąg rachunkowych (art. 61 k.k.s.);
4) nieprawdziwe dane podatkowe (art. 56 k.k.s.).
W opinii autorów powyżej wskazane przepisy wiążą się z możliwością pociągnięcia do odpowiedzialności
w obszarze cen transferowych.
6. Zaniedbanie złożenia informacji podatkowych
Przepisy podatkowe nakazują przedłożyć, na żądanie
organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej,
dokumentację cen transferowych (art. 9a ust. 4 u.p.d.o.p.
oraz art. 25a ust. 4 u.p.d.o.f.). Władze skarbowe mogą
przy tym uznać, że dokumentacja cen transferowych
stanowi informację podatkową (por. art. 82 ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa19)
– dalej o.p.). Zgodnie z art. 80 § 1 k.k.s., kto wbrew
obowiązkowi nie składa w terminie właściwemu organowi wymaganej informacji podatkowej, podlega karze
grzywny do 120 stawek dziennych20).
Zgodnie z art. 53 § 30 k.k.s. pojęcie informacji podatkowej ma znaczenie nadane w ordynacji podatkowej.
Informacje podatkowe zostały uregulowane art. 82–
86 o.p. Z punktu widzenia dokumentacji cen transferowych zastosowanie może znaleźć art. 82 § 1 pkt 3 o.p.,
17) R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…;
S. Grenda, Dokumentacja cen transferowych jako element ograniczenia
ryzyka podatkowego, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny
2010, z. 2, s. 21; A. Kazimierski (red.), Meritum Podatki 2014, Warszawa 2014, s. 744; R. Sadowski, J. Pietrasik, Wykorzystanie analizy
porównawczej do obrony cen transferowych, Monitor Podatkowy 2004,
nr 8, s. 5; J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych.
Komentarz, Warszawa 2011; J.F. Mika, Ceny transferowe…, s. 59–62.
18) K. Knapik, A. Widawska, Dokumentacja cen transferowych jako
element zarządzania ryzykiem podatkowym, Monitor Podatkowy 2011,
nr 6, s. 20.
20) Wymierzając karę grzywny, sąd określa liczbę stawek oraz wysokość jednej stawki dziennej; jeżeli kodeks nie stanowi inaczej, to najniższa liczba stawek wynosi 10, najwyższa – 720 (art. 23 § 1 k.k.s.).
Ustalając stawkę dzienną, sąd bierze pod uwagę dochody sprawcy,
jego warunki osobiste, rodzinne, stosunki majątkowe i możliwości
zarobkowe; stawka dzienna nie może być niższa od 1/30 części minimalnego wynagrodzenia ani też przekraczać jej czterystukrotności
(art. 23 § 3 k.k.s.).
45
46
zgodnie z którym osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane
do sporządzania i przekazywania informacji w zakresie
i na zasadach określonych w odrębnych ustawach21).
Przedstawiciele doktryny nie wypracowali jednolitego poglądu na temat tego, czy dokumentacja cen transferowych stanowi informację podatkową w rozumieniu
art. 82 o.p.
Przykładowo, S. Grenda wskazuje, że w przypadku
nieprzedłożenia na żądanie organu dokumentacji cen
transferowych grozi sankcja przewidziana w kodeksie22).
Ryzyko odpowiedzialności związane z niezłożeniem
informacji podatkowej jest w kontekście cen transferowych najczęściej przytaczane przez przedstawicieli
doktryny23).
Z kolei według K. Knapik oraz A. Widawskiej dokumentacja cen transferowych nie stanowi informacji
podatkowej, ponieważ: 1) w art. 9a ust. 4 u.p.d.o.p.
jest mowa o „przedłożeniu” dokumentacji cen transferowych, nie zaś o „złożeniu”; 2) dokumentacja cen
transferowych stanowi jedynie opis stanu faktycznego,
a nie oświadczenie, ponadto nie jest przez podatnika
podpisywana; 3) informacja musi mieć adresata, według
zaś autorek elementem dokumentacji nie jest wskazanie
adresata24). Trudno się jednak z powyższymi argumentami całkowicie zgodzić. Jakkolwiek ustawodawca użył
odrębnych zwrotów „złożenie” oraz „przedłożenie”,
to jednak trudno uznać, by w tym przypadku jego intencją było nadanie im odrębnego znaczenia normatywnego. Wydaje się, że w momencie złożenia przez
organ podatkowy żądania przekazania dokumentacji
cen transferowych organ ten staje się adresatem takiej
dokumentacji. Słusznie zaś autorki wskazują, że podpis
nie stanowi niezbędnego elementu dokumentacji cen
transferowych. Jednakże, w naszej ocenie, nie jest to argument wystarczający, by przesądzić, że dokumentacja
cen transferowych nie stanowi informacji podatkowej
w rozumieniu art. 82 o.p.
W kontekście niezłożenia przez podatnika na żądanie
organu podatkowego dokumentacji cen transferowych
należy rozważyć możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności na podstawie art. 83 k.k.s. za karalne utrudnianie kontroli podatkowej. Przykładowo, R. Zawłocki nie
analizuje przedłożenia dokumentacji cen transferowych
w kontekście złożenia informacji podatkowej, lecz z punktu widzenia karalnego utrudniania kontroli podatkowej.
Według R. Zawłockiego nieprzedłożenie takiej dokumentacji może zostać potraktowane jako karalne utrudnianie kontroli podatkowej27), czyli czyn podlegający karze na podstawie art. 83 k.k.s.28)
21) K. Knapik, A. Widawska, Dokumentacja cen transferowych…,
s. 22. Warto wskazać, że przedstawiciele doktryny zarówno prawa
podatkowego (L. Etel, Komentarz do art. 82 ustawy – Ordynacja podatkowa (w:) J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz,
M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa.
Komentarz, LEX/el. 2013; A. Huchla, Komentarz do art. 82 ustawy
– Ordynacja podatkowa (w:) C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 3, Warszawa 2003;
H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa
2014), jak i karnego skarbowego (L. Wilk, J. Zagrodnik, Kodeks karny
skarbowy. Komentarz, Warszawa 2014, Legalis; F. Prusak, Kodeks karny
skarbowy. Komentarz, t. 2 (art. 54–191), Warszawa 2006) nie odnoszą się w przygotowanych komentarzach do kwestii, czy dokumentacja
cen transferowych stanowi informację podatkową, czy też nie. W przypadku odrębnych ustaw w analizowanym zakresie chodziłoby o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawę o podatku
dochodowym od osób fizycznych.
22) S. Grenda, Dokumentacja cen transferowych…, s. 210. Podobnie
J. Marciniuk (w:) J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2015.
23) Por. m.in. M. Jamroży (red.), Dokumentacja podatkowa…, s. 88;
por. T. Kosieradzki, R. Piekarz, Ceny transferowe…, s. 264.
s. 21.
25) Artykuł 80 § 3 k.k.s.
26) P. Kardas, G. Łabuda, T. Razowski, Kodeks karny skarbowy.
Komentarz, LEX/el. 2012. Według T. Grzegorczyka: „Nieprawdziwy
to niezgodny ze stanem rzeczywistym, ale od strony prawa podatkowego, którego nakazy są tu penalizowane, to także oświadczenie – tu informacja – o zdarzeniach wprawdzie zaistniałych, lecz niemających
według prawa podatkowego znaczenia dla przedmiotu lub podstawy
opodatkowania albo dla wysokości podatku, a mimo to ujętych w tej informacji w sposób wskazujący, że miały one dla tych celów znaczenie”
(T. Grzegorczyk, Kodeks karny skarbowy. Komentarz, LEX/el. 2009).
27) „Kto osobie uprawnionej do przeprowadzenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli skarbowej lub czynności kontrolnych w zakresie szczególnego nadzoru podatkowego udaremnia lub
utrudnia wykonanie czynności służbowej, w szczególności kto wbrew
żądaniu tej osoby nie okazuje księgi lub innego dokumentu dotyczącego
prowadzonej działalności gospodarczej lub księgę lub inny dokument
niszczy, uszkadza, czyni bezużytecznymi, ukrywa lub usuwa, podlega
karze grzywny do 720 stawek dziennych” (art. 83 § 1 k.k.s.). „W wypadku mniejszej wagi, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1
podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe” (art. 83 § 2 k.k.s.).
28) R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…, s. 2. Warto przy tym podkreślić, że R. Zawłocki nie wskazuje
art. 80 k.k.s. jako podstawy sankcji z tytułu nieprzedłożenia dokumentacji cen transferowych.
Biorąc pod uwagę powyższe rozważania,
nieprzedstawienie przez podatnika na żądanie właściwego organu dokumentacji cen transferowych
w ustawowym terminie stanowi – według autorów
– czyn zabroniony z art. 80 § 1 k.k.s. Zatem z tego
tytułu podatnik, względnie osoby odpowiedzialne
za sprawy finansowe spółki mogą zostać pociągnięte do odpowiedzialności karnej skarbowej.
Należy przy tym pamiętać, że karalne jest również
złożenie nieprawdziwej informacji podatkowej25). Nieprawdziwa informacja to taka informacja, która nie odzwierciedla rzeczywistości26).
Zatem, jeżeli zostanie złożona dokumentacja podatkowa, która jest nieprawdziwa (nie odzwierciedla rzeczywistości), to podatnik może podlegać odpowiedzialności karnej skarbowej.
7. Karalne utrudnianie kontroli podatkowej
Zastosowanie do dokumentacji cen transferowych
rygorystycznego przepisu dotyczącego kontroli podatkowej budzi pewne wątpliwości29). Według F. Prusaka
nieprzychylne, niekulturalne czy nawet niegrzeczne traktowanie kontrolujących nie może być uznane za zachowanie wyczerpujące dyspozycję przepisu art. 83 k.k.s.30)
Z pewnością jednak jawna odmowa okazania dokumentacji cen transferowych organowi podatkowemu
w związku z żądaniem przedłożenia takiej dokumentacji
może być uznana za pewne utrudnianie kontroli.
Powstaje jednak pytanie, czy nieokazanie dokumentacji w wypadku braku takowej wyczerpuje ustawowe
znamiona czynu zabronionego z art. 83 k.k.s.? Przedstawiciele doktryny w tym zakresie formułują poglądy
dotyczące nie bezpośrednio dokumentacji cen transferowych, lecz ksiąg. Zdaniem T. Grzegorczyka, jeżeli
odmowa okazania księgi wiąże się z faktem jej nieprowadzenia, to mamy do czynienia z 2 czynami: nieprowadzenia ksiąg (art. 60 § 1 k.k.s.) i utrudniania kontroli
(art. 83 k.k.s.), ale nie przez odmowę jej okazania (odmówić okazania można bowiem tylko wówczas, gdy
księga istnieje), lecz w inny sposób uniemożliwiający lub
utrudniający – ze względu na brak ksiąg – prawidłową
kontrolę; w tym wypadku obu czynów dopuszcza się zobowiązany do prowadzenia ksiąg31).
W konsekwencji, aby ustalić, czy nieprzedłożenie
dokumentacji cen transferowych stanowi karalne utrudnianie kontroli podatkowej, należy rozstrzygnąć, czy dokumentacja cen transferowych jest księgą w rozumieniu
kodeksu karnego skarbowego, czy też nią nie jest.
8. Dokumentacja cen transferowych jako księga podatkowa (rachunkowa)
Ustalenie, czy dokumentacja cen transferowych
stanowi księgę podatkową, czy też jej nie stanowi, jest
kluczowe z 2 powodów. Po pierwsze, biorąc pod uwagę powyżej prezentowane rozważania, ustalenie, czy
dokumentacja jest księgą, czy nie jest, ma znaczenie
z punktu widzenia określenia odpowiedzialności z tytułu utrudniania kontroli (nieprzedłożenie księgi).
Po drugie, rozstrzygnięcie, czy dokumentacja cen transferowych jest księgą w rozumieniu kodeksu karnego
skarbowego, czy też nią nie jest, pozwoli odpowiedzieć
na pytanie, czy podatnik w związku z dokumentacjami
cen transferowych podlega odpowiedzialności z art. 60
oraz 61 k.k.s.
Należy podkreślić, że według niektórych poglądów32)
dokumentacja cen transferowych może być potraktowana przez właściwe władze skarbowe jako księga na gruncie kodeksu karnego skarbowego.
29) Oprócz R. Zawłockiego taki pogląd formułują T. Kosieradzki
oraz R. Piekarz. Autorzy nie przytaczają jednak argumentów na poparcie tego twierdzenia – por. T. Kosieradzki, R. Piekarz, Ceny transferowe…, s. 264.
30) F. Prusak, Kodeks karny skarbowy...
31) T. Grzegorczyk, Kodeks karny skarbowy…
32) R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…,
s. 2.
Zgodnie z art. 60 § 1 k.k.s., kto wbrew obowiązkowi
nie prowadzi księgi, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. Podobnie, na podstawie art. 61 § 1 k.k.s.,
karalne jest nierzetelne33) prowadzenie księgi (do 240 stawek dziennych). Ponadto karze za wykroczenie skarbowe podlega ten, kto wadliwie34) prowadzi księgę (art. 61
§ 3 k.k.s.).
Zgodnie bowiem z art. 53 § 21 pkt 5 k.k.s. za księgę uważa się (oprócz przykładowo ksiąg rachunkowych
czy rejestrów) inne podobne urządzenia ewidencyjne35), do których prowadzenia zobowiązuje ustawa36).
Według P. Kardasa, G. Łabudy i T. Razowskiego takie
sformułowanie czyni tę definicję bardzo szeroką37). Zdaniem T. Grzegorczyka definicja księgi podana w art. 53
§ 21 k.k.s. odpowiada pojęciu księgi podatkowej przewidzianemu w art. 3 pkt 4 o.p.38)
Jednakże definicja księgi z art. 53 § 21 k.k.s. jest
istotnie szersza od definicji ksiąg podatkowych z art. 3
pkt 4 o.p., zgodnie z którym przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których
prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie
odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Zatem dla potrzeb interpretacji tego
pojęcia przepisy ordynacji podatkowej nie będą pomocne. W związku z powyższym, dokonując wykładni językowej39) pojęcia „inne urządzenie ewidencyjne”, należy
sięgnąć do definicji słownikowej. Zgodnie z definicją
słownikową urządzenie oznacza „rodzaj mechanizmu
lub zespół elementów, przyrządów służący do wykonywania określonych czynności, ułatwiający pracę”40).
„Ewidencjonować” to według Słownika języka polskiego
„prowadzić ewidencję”, „ewidencja” zaś to „wykaz, spis
zawierający dane dotyczące liczby i ruchu ludności, rzeczy lub spraw”41).
Budzi istotne wątpliwości, czy dokumentacja cen
transferowych w kształcie nadanym przez art. 9a u.p.d.o.p.
oraz art. 25a u.p.d.o.f. stanowi „inne urządzenie ewidencyjne” w rozumieniu przepisów kodeksu karnego
skarbowego. Wydaje się, że trudno w przypadku dokumentacji cen transferowych mówić o wykazie lub spisie.
33) Księga nierzetelna jest to księga prowadzona niezgodnie ze stanem rzeczywistym (art. 53 § 22 k.k.s.).
34) Księga wadliwa jest to księga prowadzona niezgodnie z przepisem prawa (art. 53 § 23 k.k.s.).
35) Księgami są: 1) księgi rachunkowe; 2) podatkowa księga przychodów i rozchodów; 3) ewidencja; 4) rejestr; 5) inne podobne urządzenia ewidencyjne, do których prowadzenia zobowiązuje ustawa,
a w szczególności zapisy kasy rejestrującej (art. 53 § 21 k.k.s.).
36) L. Wilk podkreśla, że obowiązek prowadzenia księgi musi wynikać bezpośrednio z aktu rangi ustawowej (por. L. Wilk, J. Zagrodnik,
Kodeks karny skarbowy…). W przypadku obowiązku sporządzania
dokumentacji cen transferowych takimi ustawami byłyby odpowiednio ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawa
o podatku dochodowym od osób fizycznych.
37) P. Kardas, G. Łabuda, T. Razowski, Kodeks karny skarbowy…
38) T. Grzegorczyk, Kodeks karny skarbowy...
39) Na temat wykładni językowej por. S. Wronkowska, Podstawowe
pojęcia prawa i prawoznawstwa, Poznań 2005, s. 83 i n.
40) M. Szymczak (red.), Słownik języka polskiego, t. 3, Warszawa
1993, s. 619.
41) M. Szymczak (red.), Słownik języka polskiego, t. 1, Warszawa
1993, s. 562.
47
Ewentualnie jednak można wskazywać, że dokumentacja cen transferowych stanowi spis transakcji dokonywanych z podmiotem powiązanym. Jest jednak wątpliwe,
czy taka argumentacja może prowadzić do wniosku,
że brak dokumentacji podatkowej wypełnia dyspozycję
normy z art. 60 § 1 k.k.s.
W konsekwencji obowiązywania powyższych przepisów można uznać, że istnieje podstawa pociągnięcia
do odpowiedzialności karnej skarbowej wymienionych
powyżej osób (podatników podatku dochodowego
od osób fizycznych, osób odpowiedzialnych za finansowe rozliczenia spółki będącej osobą prawną, np. głównego księgowego, dyrektora finansowego) zarówno
z tytułu:
• niesporządzenia dokumentacji podatkowej (art. 60
§ 1 k.k.s.),
• dokumentacji podatkowej przygotowanej nierzetelnie (art. 61 § 1 k.k.s.),
• jak i błędnie sporządzonej dokumentacji cen transferowych (art. 61 § 3 k.k.s.).
Jednak w świetle niejasności, czy dokumentacja cen
transferowych odpowiada definicji księgi rachunkowej,
pociągnięcie do odpowiedzialności na podstawie powyżej przytoczonych przepisów, czy też zastosowanie rygorystycznych sankcji z art. 83 § 1 k.k.s. (karalne utrudnianie kontroli podatkowej), jest wątpliwe.
9. Nieprawdziwe dane podatkowe
W ocenie autorów należy się natomiast zastanowić
nad zastosowaniem art. 56 k.k.s.42) Zgodnie z art. 56
§ 1 k.k.s. podatnik, który składając organowi podatkowemu, innemu uprawnionemu organowi lub płatnikowi
deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja prawdę albo nie dopełnia obowiązku zawiadomienia
o zmianie objętych nimi danych, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo
obu tym karom łącznie. Ponadto karze za wykroczenie
skarbowe podlega ten podatnik, który mimo ujawnienia
przedmiotu lub podstawy opodatkowania nie składa
w terminie organowi podatkowemu lub płatnikowi deklaracji lub oświadczenia. W konsekwencji należy rozważyć, czy niezłożenie „kompletnej” dokumentacji lub
złożenie dokumentacji zawierającej fałszywe informacje
może być uznane za złożenie przez podatnika deklaracji
nieprawdziwej albo o niepełnej treści zgodnie z dyspozycją art. 56 § 1 k.k.s.43)
W opinii autorów należy rozważyć grupę sytuacji, która może być powiązana z dyspozycją art. 56
§ 1 k.k.s. Mianowicie, przygotowując dokumentację cen
transferowych podatnik może świadomie podawać nieprawdziwe dane, przykładowo w zakresie ustalenia ceny,
42) Por. R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…, s. 3–4.
43) Zob. R. Zawłocki, Karnoprawna doniosłość oszacowania dochodu…, s. 3.
48
tak aby uniknąć doszacowania dochodu w razie kontroli. Ponadto możliwa jest również sytuacja, w której podatnik w błędnym przeświadczeniu podaje nieprawdziwe informacje lub nie jest w stanie podać jakichkolwiek
informacji (gdyż np. powiązany kontrahent nie podał,
w jaki sposób ustala cenę, względnie podane dane nie
są wystarczające do właściwego przedstawienia mechanizmu kalkulacji ceny).
Nie można wykluczyć, że dokumentacja cen transferowych składana na podstawie art. 9a ust. 4 u.p.d.o.p. oraz
25a ust. 4 u.p.d.o.f. zostanie uznana przez właściwe organy za oświadczenie w rozumieniu art. 56 k.k.s. Oświadczenie bowiem, o którym mowa w przepisach kodeksu,
musi być rozumiane jako oświadczenie podatkowe,
tj. w znaczeniu, jakie nadają mu przepisy podatkowe44).
Według A. Bartosiewicza i R. Kubackiego podawanie nieprawdy obejmuje taką sytuację, w której sprawca
świadomie przedstawia organowi podatkowemu dane,
które – w jego przekonaniu – są niezgodne z rzeczywistością, tj. ze stanem faktycznym45). Zatajanie zaś prawdy
polega na niewyjawieniu, na utrzymywaniu w tajemnicy określonych – zgodnych ze stanem rzeczywistym
– informacji46).
Biorąc pod uwagę powyższe,
w opinii autorów, podatnik, który świadomie podaje w dokumentacji podatkowej nieprawdę lub
świadomie zataja prawdę (dokumentacja cen
transferowych ma na celu wprowadzenie organu podatkowego w błąd), naraża się na sankcje
z art. 56 k.k.s. W kontekście żądania przez organy dokumentacji podatkowej na podstawie
art. 9a ust. 4 u.p.d.o.p. oraz 25a ust. 4 u.p.d.o.f.
podatnicy, względnie osoby odpowiedzialne
za sprawy finansowe spółki, mogą zostać z tego
tytułu pociągnięci do odpowiedzialności karnej
skarbowej.
Zdaniem K. Knapik i A. Widawskiej niezgłoszenie organowi w terminie dokumentacji cen transferowych nie
stanowi wykroczenia z art. 56 § 4 k.k.s.47) Według R. Zawłockiego, jeżeli cena transferowa jest obiektywnie zaniżona, lecz wskazana w deklaracji lub informacji podatkowej, to nie jest niezgodna z prawdą, lecz prawdziwa,
tyle że nieodpowiadająca wartości rynkowej48). W konsekwencji, jeżeli strony podały prawdziwą cenę, wskazaną na fakturze lub w umowie, to odpowiedzialność
44) Por. wyrok SN z dnia 4 września 2007 r., II KK 322/06, Vademecum Doradcy Podatkowego.
45) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz…; podobnie
A. Wielgolewska, A. Piaseczny, Kodeks karny skarbowy…, s. 217.
46) A. Wielgolewska, A. Piaseczny, Kodeks karny skarbowy…, s. 217.
s. 21.
s. 3.
karna skarbowa z art. 56 § 1 k.k.s. nie powinna wystąpić49). Autorzy niniejszego artykułu podzielają powyżej
zaprezentowany pogląd.
Ponadto R. Zawłocki rozważał, czy samo ustalenie
ceny transferowej między pomiotami powiązanymi stanowi czyn objęty odpowiedzialnością karną skarbową50).
Mianowicie, istotą takiego zachowania byłoby zmanipulowanie (zaniżenie) wartości transakcji przez podmiot zależny – dominujący w celu osiągnięcia korzyści
finansowych, m.in. z tytułu umniejszenia należności publicznoprawnych51). Według autora odpowiedzialność
karna skarbowa w tym wypadku nie wystąpi, ponieważ
ustalenie ceny preferencyjnej jest naturalną konsekwencją wolności działalności gospodarczej, w ramach której podmioty gospodarcze generalnie mogą swobodnie
kształtować treść czynności prawnych, w tym również
cenę zawieranych transakcji52).
W opinii autorów należy się zgodzić z powyższym
poglądem, ponieważ po transformacji gospodarczej53)
podmioty stosunków prawnych mogą, korzystając
z wolności działalności gospodarczej54), zgodnie z zasadą swobody umów55), swobodnie kształtować treść wiążących je stosunków prawnych56). Inną kwestią jest to,
że organy podatkowe mają w takiej sytuacji możliwość
„korekty” przyjętych przez podatnika cen.
10. Pozostałe podstawy odpowiedzialności
karnej skarbowej
Wreszcie należy rozważyć, czy istnieje możliwość
pociągnięcia do odpowiedzialności z art. 54 § 1 k.k.s.57)
Zgodnie z tym przepisem podatnik, który – uchylając się
od opodatkowania – nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie
składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych
albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom
łącznie.
s. 3.
s. 3.
s. 3.
s. 3.
53) Por. T. Rabska, Działania administracji publicznej (w:) B. Popowska (red.), K. Kokocińska (red.), Instrumenty i formy prawne działania
administracji gospodarczej, Poznań 2009, s. 19 i n.; L. Kieres, Prawa
podmiotowe w działalności gospodarczej w świetle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego. Zdolność do skargi konstytucyjnej (w:) B. Popowska
(red.), Swoistość procedur publicznego prawa gospodarczego, Poznań
2013, s. 20 i n.
54) J. Grabowski (red.), K. Pokryszka (red.), A Hołda-Wydrzyńska
(red.), 25 lat fundamentów wolności gospodarczej, Katowice 2013.
55) Z. Radwański, Prawo cywilne – część ogólna, Warszawa 2005,
s. 18, 292.
56) Biorąc pod uwagę powyższe wywody, zasadne będzie również wykluczenie odpowiedzialności karnej skarbowej na podstawie
art. 54 k.k.s. (uchylanie się od opodatkowania).
57) W doktrynie rzadko wskazuje się na przedmiotowy przepis
w kontekście odpowiedzialności karnej skarbowej, por. T. Kosieradzki,
R. Piekarz, Ceny transferowe…, s. 264.
W opinii autorów przepis ten nie ma zastosowania,
ponieważ dokumentacja podatkowa nie stanowi deklaracji podatkowej, a ponadto jej niezłożenie nie prowadzi do zatajenia podstawy opodatkowania58). Zatem ten
czyn zabroniony jest związany nie z niesporządzeniem
lub niezłożeniem dokumentacji cen transferowych, lecz
z nieujawnieniem podstawy opodatkowania lub niezłożeniem odpowiedniej deklaracji podatkowej (np. CIT-8
w podatku dochodowym od osób prawnych).
T. Kosieradzki oraz R. Piekarz w kontekście dokumentacji cen transferowych wskazują również na możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności karnej skarbowej na podstawie art. 84 k.k.s.59) Zgodnie z powyższym
przepisem, kto, nie dopełniając obowiązku nadzoru nad
przestrzeganiem reguł obowiązujących w działalności
danego przedsiębiorcy lub innej jednostki organizacyjnej, dopuszcza, chociażby nieumyślnie, do popełnienia
czynu zabronionego określonego w tym rozdziale, podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.
Należy jednak podkreślić, że przepis ten będzie stosowany niezwykle rzadko w odniesieniu do cen transferowych, ponieważ – zgodnie z jego § 2 – przepisu tego się
nie stosuje, jeżeli czyn sprawcy wyczerpuje znamiona innego przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego określonego w tym rozdziale albo jeżeli niedopełnienie obowiązku nadzoru należy do ich znamion. Mamy
tutaj bowiem do czynienia z tzw. zbiegiem przepisów60).
T. Kosieradzki oraz R. Piekarz wskazują, że w odniesieniu do dokumentacji cen transferowych zastosowanie może znaleźć art. 62 k.k.s.61), zgodnie z którym kto,
wbrew obowiązkowi, nie wystawia faktury lub rachunku
za wykonanie świadczenia, wystawia je w sposób wadliwy albo odmawia ich wydania, podlega karze62).
Należy się jednak zgodzić z R. Zawłockim, że na podstawie art. 62 k.k.s. karalne jest wystawienie nierzetelnej
lub wadliwej faktury, niezależnie od tego, czy dokumentuje transakcję pomiędzy podmiotami powiązanymi
(na cenę transferową), czy też jakąkolwiek inną transakcję (cenę)63). Jednocześnie należy uznać, że samo wystawienie faktury, która zawiera nierynkową cenę, nie może
być uznane za nierzetelne wystawienie w rozumieniu
ww. przepisu.
58) Deklaracjami nie są – uregulowane w przepisach art. 82–86 o.p.
– „informacje podatkowe”, które na gruncie kodeksu karnego skarbowego są traktowane jako odrębna kategoria znaczeniowa i niezłożenie
których kodeks penalizuje odrębnie w art. 80 (por. A. Bartosiewicz,
R. Kubacki, PIT. Komentarz…).
59) T. Kosieradzki, R. Piekarz, Ceny transferowe…, s. 264.
60) P. Kardas, G. Łabuda, T. Razowski, Kodeks karny skarbowy…
61) T. Kosieradzki, R. Piekarz, Ceny transferowe…, s. 264.
62) „§ 2. Kto fakturę lub rachunek, określone w § 1, wystawia w sposób nierzetelny albo takim dokumentem posługuje się, podlega karze
grzywny do 240 stawek dziennych. § 3. Karze określonej w § 1 podlega
także ten, kto wbrew obowiązkowi nie przechowuje wystawionej lub
otrzymanej faktury lub rachunku, bądź dowodu zakupu towarów. § 4.
Karze określonej w § 1 podlega także ten, kto wbrew przepisom ustawy dokona sprzedaży z pominięciem kasy rejestrującej albo nie wyda
dokumentu z kasy rejestrującej, stwierdzającego dokonanie sprzedaży.
§ 5. W wypadku mniejszej wagi, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1–4 podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe”.
s. 3.
49
11. Podsumowanie
Podsumowując, w ocenie autorów nawet w sytuacji, gdy doszacowanie dochodu prawdopodobnie nie nastąpi lub ewentualny podatek
byłby nieistotny z punktu widzenia podatnika,
to brak prawidłowej dokumentacji podatkowej daje podstawę pociągnięcia do odpowiedzialności na podstawie przepisów sankcyjnych przewidzianych w kodeksie karnym
skarbowym.
W szczególności, w opinii autorów, najbardziej
prawdopodobną podstawę odpowiedzialności karnej
skarbowej stanowi art. 56 k.k.s.
W przypadku świadomego podania w dokumentacji cen transferowych nieprawdy lub
świadomego zatajenia prawdy, gdy organy zażądają złożenia takiej dokumentacji, podatnicy,
względnie osoby odpowiedzialne za sprawy
finansowe spółki, mogą zostać z tego tytułu pociągnięci do odpowiedzialności karnej
skarbowej.
Podstawowym argumentem przemawiającym
za tym, że dokumentacja cen transferowych, składana na podstawie żądania organu zgodnie z art. 9a
ust. 4 u.p.d.o.p. oraz art. 25a ust. 4 u.p.d.o.f.,
jest informacją podatkową, jest to, iż dokumentacja cen transferowych jest informacją składaną
na podstawie innych ustaw (ustawa o podatku
dochodowym od osób prawnych oraz ustawa
o podatku dochodowym od osób fizycznych),
a adresatem tejże informacji jest żądający jej organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej.
Z tym że karalne jest zarówno nieprzedstawienie
na żądanie dokumentacji cen transferowych, jak i przedstawienie dokumentacji nieodpowiadającej rzeczywistości (art. 80 § 3 k.k.s.).
Summary
Michał Kubik, Paweł Sancewicz
Lack of correct transfer pricing documentation and criminal
fiscal liability
The aim of this article is answering the question whether lack
of correctly prepared transfer pricing documentation, as referred to in Art. 9a of the Act of 15 February 1992 on Corporate
Income Tax and Art. 25a of the Act of 26 July 1991 on Personal
Income Tax, constitutes grounds for criminal fiscal liability.
Ponadto możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności obejmuje również zastosowanie przepisu art. 80
§ 1 k.k.s., dotyczącego obowiązku składania informacji
podatkowych. Nie można bowiem wykluczyć, że dokumentacja cen transferowych zostanie uznana przez władze skarbowe za informację podatkową w rozumieniu
art. 82 o.p.
REKLAMA
Podmioty powiązane
Ceny transferowe
Dokumentacja
podatkowa
Problematyka podmiotów powiązanych i cen transferowych należy we współczesnym świecie do najważniejszych zagadnień podatkowych zarówno dla podatników,
jak i dla organów podatkowych oraz budżetów poszczególnych państw.
Choć szczególnego znaczenia nabiera w perspektywie międzynarodowej, to problem
konsekwencji podatkowych transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi ujawnia
Redakcja naukowa
się również w ramach jednej jurysdykcji podatkowej. Od kilku lat temat ten poja-
Włodzimierz Nykiel
Dariusz Strzelec
wia się jako istotny obszar aktywności służb skarbowych przy formułowaniu zadań
dla organów kontrolujących rozliczenia podatkowe. Zasadnicze wątpliwości sprowadzają się do rozstrzygnięcia:
■ Czy w związku z dokonaniem określonej transakcji z podmiotem powiązanym
powstają jakieś ryzyka podatkowe i jak je można minimalizować?
■ Czy i kiedy na podatnikach spoczywają jakieś obowiązki związane z przepisami
dotyczącymi cen transferowych?
■ W jakich sytuacjach podatnicy objęci są obowiązkiem sporządzania dokumentacji
transakcji z podmiotami powiązanymi?
Książka do nabycia w księgarni internetowej
50
Michał Kubik
Autor jest doradcą podatkowym, ABC Tax Sp. z o.o.
Paweł Sancewicz
Autor jest doradcą podatkowym, doktorantem WPiA
UAM, ABC Tax Sp. z o.o.

Brak prawidłowej dokumentacji cen transferowych a

Transkrypt

Podobne dokumenty

Opis szkolenia Dane o szkoleniu Program

ZAPROSZENIE

Przedmowa - Ksiegarnia Beck

Analityk finansowy

Ceny transferowe oraz spółki offshore jako