RACHUNKOWOŚĆ ZARZĄDCZA

RACHUNKOWOŚĆ
ZARZĄDCZA
wykład V
dr Marek Masztalerz
Uniwersytet Ekonomiczny w Poznaniu 2011
As easy as ABC?
wysokie koszty opracowania początkowego modelu ABC
oraz koszty aktualizowania modelu
subiektywna i kosztowna w oszacowaniu alokacja czasu zasobów
zaangaŜowanych w procesy (ankiety i wywiady z pracownikami)
przeciąŜenie systemów informatycznych (miliardy danych), brak
moŜliwości pełnej weryfikacji otrzymanych wyników ze względu
na zbyt duŜą liczbę danych wejściowych oraz liczbę powiązań
pomiędzy elementami modelu (zasobami, działaniami, obiektami)
trudności w utrzymaniu i aktualizowaniu modelu ABC w przypadku
zmian przebiegu procesów lub zaangaŜowanych zasobów, pojawienia
się nowych działań, zwiększenia zmienności i kompleksowości
indywidualnych zamówień klientów
© Marek Masztalerz
1
TIME-DRIVEN ABC – koncepcja
1
Ustalanie kosztu jednostki zaangaŜowanych zasobów:
• ustalenie kosztów zasobów zaangaŜowanych w procesy (X),
• ustalenie rzeczywistego wykorzystania posiadanego potencjału (Y),
• ustalenie kosztu jednostki wykorzystywanego potencjału (X/Y)
Najczęściej polega to na obliczeniu kosztu zasobów na 1 minutę pracy.
pracy.
2
Ustalanie wielkości konsumpcji zasobów (czasu wykorzystania
potencjału) przez działania niezbędne do wytworzenia produktów,
realizacji usług czy obsługi klienta:
• ustalenie normatywnego (standardowego) czasu wymaganego dla
realizacji kaŜdego działania zamiast kaŜdorazowego zbierania
informacji od pracowników na temat poświęconego przez nich
procentu czasu pracy na realizację kaŜdego działania.
Normy czasowe dla działań ustala się na podstawie bezpośredniego pomiaru.
© Marek Masztalerz
TIME-DRIVEN ABC – koncepcja
3
Uwzględnienie zróŜnicowania procesów i działań w modelu ABC:
• ustalenie czasu trwania wymaganego dla działań wpływających na
zróŜnicowanie przebiegu procesów wytwarzania specjalnych produktów,
obsługi specjalnych zamówień, przygotowania do wysyłki produktów
w nietypowych opakowaniach lub nietypowym kanałem dystrybucji itd.,
• wbudowanie w model równań czasowych przebiegu nietypowych
procesów i działań.
10
czas
przetwarzania
zamówienia
=
+ 5 {jeśli klient jest nowy}
+ 2 x liczba pozycji na zamówieniu
+ 4 x liczba cen
+ 2 {jeśli potrzebny jest formularz celny}
+ 5 {jeśli zamówienie jest pilne}
+ 2 {jeśli materiały są niebezpieczne}
+ etc...
© Marek Masztalerz
2
TIME-DRIVEN ABC – korzyści
łatwość i szybkość wdroŜenia,
łatwość integracji z systemami ERP wdroŜonymi w przedsiębiorstwie
(pozyskiwanie danych do modelu kosztów),
niskie koszty i łatwość aktualizacji modelu,
łatwość skalowania w zaleŜności od potrzeb i rozmiarów
przedsiębiorstwa,
łatwość wprowadzenia do modelu specyficznych cech niektórych
zamówień, procesów, klientów i dostawców,
większa przejrzystość informacji na temat efektywności procesów i
poziomu wykorzystania potencjału,
moŜliwość przewidywania przyszłego zapotrzebowania na zasoby
wynikającego z przewidywanych zamówień klientów.
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (1) – wstęp
Firma AFROVITA zajmuje się dystrybucją afrykańskich
tabletek zdrowia Goupi-Koupi. Koszt nabycia 1 sztuki
opakowania tabletek wynosi 13 zł a cena sprzedaŜy 25 zł.
W ciągu miesiąca firma sprzedała 10 000 opakowań
tabletek ponad stu klientom, przy czym:
• apteka „Pod Łosiem” kupiła 180 opakowań,
• apteka „Biała Armia” kupiła 220 opakowań.
Koszty sprzedaŜy, ponoszone w Dziale Obsługi Klienta
(DOK), wyniosły 24 000 zł. Tradycyjnie koszty te były
rozliczane na klientów proporcjonalnie do przychodów
ze sprzedaŜy.
© Marek Masztalerz
3
Case study AFROVITA (2) – kalkulacja tradycyjna
Ustalenie narzutu kosztów sprzedaŜy:
narzut kosztów = koszty / przychody ze sprzedaŜy
= 24 000 / 250 000 = 9,6 %
Rozliczenie kosztów sprzedaŜy na klientów:
Wyszczególnienie
Przychody ze sprzedaŜy
Narzut kosztów
KOSZTY KLIENTA
Apteka
„Pod Łosiem”
Apteka
„Biała Armia”
4 500 zł
9,6 %
432 zł
5 500 zł
9,6 %
528 zł
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (3) – kalkulacja tradycyjna
Przyjęty klucz nie róŜnicuje klientów pod względem
rentowności, gdyŜ wszyscy klienci są obciąŜeni takim
samym narzutem kosztów.
Wyszczególnienie
Przychody ze sprzedaŜy
Wartość sprzedanych towarów
MarŜa brutto
Koszty klienta
Wynik finansowy
Rentowność sprzedaŜy
Apteka
„Pod Łosiem”
Apteka
„Biała Armia”
4 500 zł
2 340 zł
2 160 zł
432 zł
1 728 zł
5 500 zł
2 860 zł
2 640 zł
528 zł
2 112 zł
38,4 %
38,4 %
© Marek Masztalerz
4
Case study AFROVITA (4) – załoŜenia ABC
Po wdroŜeniu systemu ABC koszty sprzedaŜy są alokowane
na działania wg jednego nośnika kosztów zasobów – czasu
pracy poświęcanego na poszczególne działania (wg ankiet
wśród pracowników), a następnie są rozliczane na klientów
wg nośników kosztów działań.
Działanie
Nośnik
kosztów
zasobów
(% czasu)
Liczba działań
Nośnik
kosztów
działań
Ogółem
(wg nośników kosztów działań)
Apteka
Apteka
„Pod Łosiem” „Biała Armia”
Wizytowanie
klientów
50 %
Liczba
wizyt
250
4
9
Przetwarzanie
zamówień
20 %
Liczba
zamówień
400
8
7
Obsługa
reklamacji
30 %
Liczba
reklamacji
80
1
6
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (5) – kalkulacja ABC
Ustalenie kosztów jednostkowych działań:
Działanie
% czasu
Koszty działań Liczba działań Koszt działania
Wizytowanie klientów
50 %
12 000 zł
250
48,00
Przetwarzanie zamówień
20 %
4 800 zł
400
12,00
30 %
7 200 zł
80
90,00
100 %
24 000 zł
x
x
Obsługa reklamacji
RAZEM
Rozliczenie kosztów działań na klientów:
Działanie
Apteka „Pod Łosiem”
Apteka „Biała Armia”
# działań
koszty
# działań
koszty
Wizytowanie klientów
4
192 zł
9
432 zł
Przetwarzanie zamówień
8
96 zł
7
84 zł
Obsługa reklamacji
1
90 zł
6
540 zł
x
378 zł
x
1 056 zł
KOSZTY KLIENTA
© Marek Masztalerz
5
Case study AFROVITA (6) – kalkulacja ABC
Rentowność klientów w ABC jest zróŜnicowana, co wynika
z róŜnic w konsumpcji działań i zasobów przez klientów.
Wyszczególnienie
Przychody ze sprzedaŜy
Wartość sprzedanych towarów
MarŜa brutto
Koszty klienta
Wynik finansowy
Rentowność sprzedaŜy
Apteka
„Pod Łosiem”
Apteka
„Biała Armia”
4 500 zł
2 340 zł
2 160 zł
378 zł
1 782 zł
5 500 zł
2 860 zł
2 640 zł
1 056 zł
1 584 zł
39,6 %
28,8 %
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (7) – załoŜenia TDABC
Firma rozwaŜa równieŜ moŜliwość wdroŜenia Time-Driven
ABC. Metodą prób pomiarowych oszacowano przeciętny
czas trwania poszczególnych działań.
Działanie
Wizytowanie klientów
Przetwarzanie zamówień
Obsługa reklamacji
Standardowy czas trwania
1 działania
140 minut
55 minut
75 minut
Dział Obsługi Klienta zatrudnia 8 osób, z których kaŜda
pracuje na pełen etat, tj. 8 godzin dziennie. Ustalono, Ŝe na
wykonywanie działań objętych modelem ABC pracownicy
mogą poświęcić w praktyce 85% czasu pracy. W miesiącu
wypada przeciętnie 21 dni roboczych.
© Marek Masztalerz
6
Case study AFROVITA (8) – kalkulacja TDABC
Ustalenie wielkości zaangaŜowanych zasobów:
8 pracownikó
pracowników
x 21 dni roboczych w miesią
miesiącu
x 85% efektywnego czasu pracy
x 8 godzin dziennie
x 60 minut w godzinie
=
68 544 minuty dostę
dostępnego czasu pracy.
Ustalenie kosztu jednostki zaangaŜowanych zasobów:
24 000 zł
zł / 68 544 minuty = 0,35014 zł
zł/min.
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (9) – kalkulacja TDABC
Ustalenie stopnia wykorzystania zasobów:
Standardowy czas
1 działania
Liczba
działań
Standardowy czas
trwania działań
Wizytowanie klientów
140 min./dział.
250
35 000 minut
Przetwarzanie zamówień
55 min./dział.
400
22 000 minut
Obsługa reklamacji
75 min./dział.
80
6 000 minut
x
x
63 000 minut
Działanie
RAZEM
Stopień wykorzystania zasobów jest równy:
63 000 / 68 544 = 91,9 %,
co oznacza, Ŝe 8,1 % zasobó
zasobów jest (?) niewykorzystane !
Jakie wnioski moŜna wyciągnąć oraz jakie decyzje moŜna podjąć
na podstawie informacji o stopniu niewykorzystanych zasobów w TDABC?
TDABC?
© Marek Masztalerz
7
Case study AFROVITA (10) – kalkulacja TDABC
Ustalenie kosztów działań:
Czas
działania
Stawka
kosztów
Koszt
działania
Liczba
działań
Koszty
działań
Wizytowanie klientów
140
0,35
49,02
250
12 255 zł
Przetwarzanie zamówień
55
0,35
19,26
400
7 703 zł
Obsługa reklamacji
75
0,35
26,26
80
2 101 zł
x
x
x
x
22 059 zł
Działanie
RAZEM
Koszty niewykorzystanych zasobów są równe:
24 000 – 22 059 = 1 941 zł
zł,
co stanowi 1 941 / 24 000 = 8,1 % kosztó
kosztów.
Tylko koszty uzasadnione w kwocie 22 059 zł zostaną rozliczone na
na klientów.
Kwota 1 941 zł obciąŜy koszty niewykorzystanego potencjału.
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (11) – kalkulacja TDABC
Jednostkowe koszty działań:
Działanie
Koszt działania
Wizytowanie klientów
49,02
Przetwarzanie zamówień
19,26
Obsługa reklamacji
26,26
Koszty działań są
ustalone w oparciu
o standardy (normy)
a nie ankiety!
Rozliczenie kosztów działań na klientów:
Działanie
Apteka „Pod Łosiem”
Apteka „Biała Armia”
# działań
koszty
# działań
koszty
Wizytowanie klientów
4
196,08 zł
9
441,18 zł
Przetwarzanie zamówień
8
154,08 zł
7
134,82 zł
Obsługa reklamacji
1
26,26 zł
6
157,56 zł
x
376,42 zł
x
733,56 zł
KOSZTY KLIENTA
© Marek Masztalerz
8
Case study AFROVITA (12) – kalkulacja TDABC
Rentowność klientów w TDABC jest zróŜnicowana,
co wynika z róŜnic w konsumpcji działań i zasobów
przez klientów.
Wyszczególnienie
Przychody ze sprzedaŜy
Wartość sprzedanych towarów
MarŜa brutto
Koszty klienta
Wynik finansowy
Rentowność sprzedaŜy
Apteka
„Pod Łosiem”
Apteka
„Biała Armia”
4 500 zł
2 340 zł
2 160 zł
376 zł
1 784 zł
5 500 zł
2 860 zł
2 640 zł
734 zł
1 906 zł
39,6 %
34,7 %
© Marek Masztalerz
Case study AFROVITA (13) – porównanie wyników
1 200 z ł
1 000 z ł
Kalku la c ja tra dy c y jn a
Kalku la c ja AB C
800 z ł
Kalku la c ja TDAB C
600 z ł
400 z ł
200 z ł
-
zł
Apte ka "P o d Ło s ie m "
Apte ka "Bia ła Arm ia "
40%
35%
30%
25%
Apte ka
"Po d Ło s ie m"
Apte ka
"Biała Armia"
20%
15%
10%
5%
0%
Kalkulac ja tradyc yjna
Kalkulac ja AB C
Kalkulac ja TDABC
© Marek Masztalerz
9
Czujesz niedosyt? Przeczytaj to!
R.S. Kaplan,
Kaplan, R. Cooper
ZARZĄ
ZARZĄDZANIE KOSZTAMI I EFEKTYWNOŚ
EFEKTYWNOŚCIĄ
CIĄ
KsiąŜ
ka twó
KsiąŜka
twórcó
rców koncepcji ABC. Lektura obowią
obowiązkowa dla osó
osób zainteresowanych
tematem rachunku kosztó
kosztów dział
działań. Liczne odniesienia do praktyki. Pró
Prócz kwestii
kalkulacji poruszane są
są równieŜ
wnieŜ sprawy zarzą
zarządzania kosztami dział
działań (ABM).
R.S. Kaplan,
Kaplan, S.R. Anderson
RACHUNEK KOSZTÓ
KOSZTÓW DZIAŁ
DZIAŁAŃ STEROWANY CZASEM
KsiąŜ
ka twó
KsiąŜka
twórcó
rców koncepcji TD ABC. MoŜ
MoŜna czytać
czytać bez uprzedniej znajomoś
znajomości
klasycznego modelu ABC. Druga poł
ki to dogłę
bne studia konkretnych
połowa ksiąŜ
ksiąŜki
dogłębne
przypadkó
przypadków wdroŜ
wdroŜenia TD ABC w amerykań
amerykańskich przedsię
przedsiębiorstwach.
T.M. Zieliń
Zieliński
ODKRYWANIE PRAWDY O ZYSKACH
Autor ksiąŜ
ki jest zał
ksiąŜki
załoŜycielem poznań
poznańskiej firmy ABC Akademia, zajmują
zajmującej się
się
projektowaniem i wdraŜ
ka napisana z perspektywy praktyka.
wdraŜaniem ABC. KsiąŜ
KsiąŜka
Czyta się
się jak powieść
powieść.. Wada: brak zł
złoŜonych przykł
przykładó
adów liczbowych.
© Marek Masztalerz
10