Wiedza i Praktyka z 12.09.2011 Ujawnianie informacji

echo
Wiedza i Praktyka z 12.09.2011
Ujawnianie informacji na temat podmiotów powiązanych wg UoR oraz MSR 24
Jednostki gospodarcze mogą prowadzić działalność poprzez jednostki zależne, wspólne przedsięwzięcia oraz jednostki
stowarzyszone. W takich okolicznościach możliwość wpływania przez jednostkę na politykę finansową i operacyjną
spółek będących przedmiotem inwestycji odbywa się po przez kontrolę, współkontrolę lub przy użyciu znaczącego
wpływu. Relacje między podmiotami powiązanymi mogą wpływać na obraz sytuacji finansowej jednostki. W związku z
tym istotne jest, aby w sprawozdaniach finansowych ujawniać informację na temat transakcji pomiędzy podmiotami
powiązanymi, oraz związków między nimi. Powyższe zdarzenia mogą wpływać na ocenę działalności jednostki przez
użytkowników sprawozdania finansowego, w tym na ocenę ryzyka działalności oraz szans rozwoju stojących przed
jednostką, a także na ocenę rentowności jednostki.
Obowiązki w zakresie wykazywania w sprawozdaniu finansowym transakcji z podmiotami powiązanymi wynikają
zarówno z Ustawy o Rachunkowości jak i z Międzynarodowych Standardów Rachunkowości.
Różnice w definicjach podmiotów powiązanych pomiędzy MSR 24 a Ustawą o Rachunkowości
Porównując obydwa akty prawne, należy zwrócić uwagę, że Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 24 (MSR 24)
definiuje podmioty powiązane w szerszy sposób niż Ustawa o Rachunkowości.
Ustawa o Rachunkowości jako podmioty powiązane definiuje grupę jednostek, powiązanych kapitałowo, obejmujących
jednostkę dominującą, znaczącego inwestora, jej jednostki zależne, współzależne i stowarzyszone oraz jednostki
znajdujące się wraz z jednostką pod wspólną kontrolą a także wspólnika jednostki współzależnej. W definicji ustawowej
podmiotów powiązanych pominięte są wszelkiego rodzaju powiązania osobowe, wspólne przedsięwzięcia czy kluczowy
personel, które uwzględnione są w MSR 24.
Ustawa o Rachunkowości posługuje się rozszerzonym pojęciem podmiotów powiązanych, co do istoty zbieżnym z
definicją zawartą w MSR 24, jedynie w zakresie ujawnień transakcji zawartych na innych warunkach niż rynkowe.
Oprócz podmiotów powiązanych kapitałowo z jednostką, za podmioty powiązane MSR 24 uznaje także podmioty
powiązane osobowo:
- osobę lub bliskiego członka rodziny tej osoby, sprawujących kontrolę lub współkontrolę nad jednostką sprawozdawczą;
- członków kluczowego personelu kierowniczego, zdefiniowanego jako osoby odpowiedzialne za planowanie, kierowanie
i kontrolowanie czynności jednostki w sposób pośredni, w tym każdego dyrektora (wykonawczego bądź innego tej
jednostki).
Za podmiot powiązany, w odróżnieniu od Ustawy, MSR 24 uznaje także jednostki kontrolowane, wspólnie kontrolowane
lub podlegające znaczącemu wpływowi rządu, czyli Spółki z udziałem Skarbu Państwa.
Różnice w ujawnianiu informacji z podmiotami powiązanymi pomiędzy MSR a Ustawą o Rachunkowości
Zgodnie z Ustawą o Rachunkowości, ujawnianie informacji o jednostkach powiązanych odbywa się w poszczególnych
elementach sprawozdania, a więc w bilansie, rachunku zysków i strat, w rachunku przepływów pieniężnych, oraz
dodatkowych informacjach i objaśnieniach, zgodnie ze wzorami oraz informacjami zawartymi w Załączniku numer 1 do
Ustawy o Rachunkowości. Ponadto, zgodnie z Ustawą o Rachunkowości, jednostki sporządzające skonsolidowane
sprawozdania finansowe powinny dodatkowo wykazać w sprawozdaniu transakcje z jednostkami podporządkowanymi,
zależnymi oraz współzależnymi, zgodnie z Załącznikami do Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie
szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji
skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych z dnia 25 września 2009 r.
W przeciwieństwie do przepisów Ustawy o Rachunkowości, Międzynarodowe Standardy Rachunkowości nie precyzują,
w których elementach sprawozdania finansowego transakcje powinny być ujawnione i w formułowaniu zakresu ujawnień
posługują się ogólnym pojęciem „sprawozdania finansowego”
Wytyczne co do ujawniania zakresu informacji w sprawozdaniu finansowym, zawarte w Ustawie, są znacznie węższe i
bardziej ogólne niż wytyczne zdefiniowane w MSR 24.
Ustawa wskazuje jedynie, że w dodatkowych informacjach i objaśnieniach należy ująć informacje o transakcjach z
podmiotami powiązanymi (chodzi tu o podmioty powiązane w rozumieniu kapitałowym), nie precyzując jednak grup i
rodzaju transakcji, jakie należy ujawnić.
Jeżeli chodzi o inne powiązania niż kapitałowe, Ustawa nakazuje ujawniać jedynie transakcje zawarte na warunkach
innych niż rynkowe, których jedną ze stron jest:
a) osoba, która jest członkiem organu zarządzającego, nadzorującego lub administrującego jednostki lub jednostki z nią
powiązanej
echo informuje Państwa o wizerunku Rödl & Partner w mediach.
W Polsce osobą odpowiedzialną za echo jest Magdalena Boćko Rödl & Partner ul. Prosta 51, 00-838 Warszawa, tel. +48(22)6962800 E-mail:[email protected]
b) osoba, która jest małżonkiem lub osobą faktycznie pozostającą we wspólnym pożyciu, krewnym lub powinowatym do
drugiego stopnia, przysposobionym lub przysposabiającym, osobą związaną z tytułu opieki lub kurateli w stosunku do
którejkolwiek z osób będących członkami organu zarządzającego, nadzorującego lub administrującego jednostki lub
jednostki z nią powiązanej
c) jednostka kontrolowana, współkontrolowana lub inna jednostka, na którą znaczący wpływ wywiera lub posiada w niej
znaczącą ilość głosów, bezpośrednio albo pośrednio osoba lub osoby opisane powyżej,
d) jednostka realizująca program świadczeń pracowniczych po okresie zatrudnienia, skierowany do pracowników
jednostki lub innej jednostki będącej jednostką powiązaną w stosunku do tej jednostki wraz z informacjami określającymi
charakter tych transakcji. Informacje dotyczące poszczególnych transakcji mogą być zgrupowane według ich rodzaju, z
wyjątkiem przypadku, gdy informacje na temat poszczególnych transakcji są niezbędne dla zrozumienia ich wpływu na
sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki, wraz z informacjami określającymi charakter tych
transakcji.
Reasumując, wykazywanie w dodatkowych informacjach i objaśnieniach informacji o transakcjach ze stronami
powiązanymi ma szerszy zakres niż w bilansie, rachunku zysków i strat czy w rachunku przepływów pieniężnych, gdyż
oprócz jednostek powiązanych, w ramach transakcji zawartych na warunkach innych niż rynkowe, ujawnia się transakcje
przeprowadzone z osobami i jednostkami wymienionymi powyżej.
Zgodnie z MSR, związki pomiędzy jednostkami dominującymi a ich jednostkami zależnymi ujawnia się niezależnie od
faktu, czy pomiędzy tymi podmiotami powiązanymi miały miejsce transakcje. Takiego zapisu nie zawiera Ustawa o
Rachunkowości. Jeśli pomiędzy podmiotami powiązanymi miały miejsce transakcje, jednostka jest zobowiązana do
ujawnienia informacji dotyczących istoty związku z podmiotem powiązanym oraz wszelkich informacji dotyczących
transakcji i nierozliczonych sald należności i zobowiązań niezbędnych dla zrozumienia potencjalnego wpływu tego
związku na sprawozdanie finansowe.
W sprawozdaniu finansowym, w zakresie transakcji z podmiotami powiązanymi, za wyjątkiem transakcji z rządem,
zgodnie z MSR 24 należy podać co najmniej:
•
kwotę transakcji,
•
wysokość nierozliczonych sald należności i zobowiązań, oraz ich warunki łącznie z informacją dotyczącą
sposobu ich zabezpieczenia i sposobu, w jaki zostaną one rozliczone, oraz szczegóły dotyczące wszelkich
udzielonych bądź otrzymanych gwarancji
•
odpisy aktualizujące należności wątpliwe związane z wysokością nierozliczonych sald należności,
•
koszt ujęty w ciągu okresu dotyczący należności nieściągalnych lub wątpliwych należnych od podmiotów
powiązanych.
MSR 24, w przeciwieństwie do Ustawy, precyzuje szczegółowo, że do transakcji podlegających ujawnianiu należą
między innymi następujące rodzaje transakcji:
•
zakup lub sprzedaż nieruchomości i innych aktywów,
•
świadczenie lub korzystanie z usług,
•
umowy leasingowe,
•
transfer prac badawczych i rozwojowych,
•
transfer na podstawie umów licencyjnych,
•
transfer na podstawie umów na finansowanie (łącznie z pożyczkami i wnoszeniem kapitału w gotówce lub
wkładem niepieniężnym),
•
udzielanie gwarancji i zabezpieczeń,
•
rozliczanie zobowiązań w imieniu jednostki lub przez jednostkę w imieniu innego podmiotu.
echo informuje Państwa o wizerunku Rödl & Partner w mediach.
W Polsce osobą odpowiedzialną za echo jest Magdalena Boćko Rödl & Partner ul. Prosta 51, 00-838 Warszawa, tel. +48(22)6962800 E-mail:[email protected]
Dodatkowo MSR 24 obliguje jednostkę, co czyni Ustawa tylko w zakresie transakcji zawartych na warunkach innych niż
rynkowe, do informacji dotyczących świadczeń dla kluczowego personelu kierowniczego łącznie oraz dla każdej
kategorii rodzaju świadczeń pracowniczych.
Zgodnie z MSR, Świadczenia pracownicze (według definicji w MSR 19 Świadczenia pracownicze, w tym świadczenia
pracownicze, do których odnosi się MSSF 2 Płatności w formie akcji) stanowią wszelkie formy wynagrodzenia
wypłaconego, przypadającego do zapłaty lub zapewnianego przez jednostkę lub w jej imieniu w zamian za usługi
świadczone na rzecz jednostki. W ich skład wchodzi też wynagrodzenie wypłacane w imieniu jednostki dominującej w
stosunku do danej jednostki. W skład świadczenia wchodzą:
•
krótkoterminowe świadczenia pracownicze, jak pensje i składki na ubezpieczenie społeczne, płatny urlop
wypoczynkowy i płatne zwolnienia chorobowe, udziały w zyskach i premie (jeśli są wypłacane w ciągu dwunastu
miesięcy od zakończenia okresu) oraz świadczenia niepieniężne (jak opieka medyczna, zakwaterowanie,
samochody oraz bezpłatne bądź dotowane dobra lub usługi) na rzecz obecnych pracowników;
•
świadczenia po okresie zatrudnienia, jak emerytury, pozostałe świadczenia emerytalne, emerytalne ubezpieczenie
na życie albo emerytalna opieka zdrowotna;
•
pozostałe długoterminowe świadczenia pracownicze, w tym urlop udzielany pracownikom z tytułu wysługi lat,
urlop naukowy, nagrody jubileuszowe bądź inne długoterminowe świadczenia pracownicze, długoterminowe
świadczenia rentowe oraz, jeśli nie są one płatne w całości w okresie dwunastu miesięcy od zakończenia okresu,
udziały w zyskach, premie i odroczone wynagrodzenie;
•
świadczenia z tytułu rozwiązania stosunku pracy, oraz
•
płatności w formie akcji.
W przypadku sporządzenia sprawozdania finansowego lub skonsolidowanego sprawozdania finansowego dla potrzeb
informacyjnych obrotu giełdowego w świetle § 91 ust. 6 pkt 17 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie informacji
bieżących i okresowych przekazywanych przez emitentów papierów wartościowych oraz warunków uznawania za
równoważne informacji wymaganych przepisami prawa państwa niebędącego państwem członkowskim, wymagane są
ujawnienia dotyczące wartości wynagrodzeń odrębnie dla każdej z osób. Z tego powodu od jednostek będących
emitentami papierów wartościowych wymaga się sporządzenia informacji zawierającej dodatkowo nazwiska osób
zarządzających i nadzorujących.
Ponadto, zgodnie z MSR 24, uczestnictwo jednostki dominującej lub jednostki zależnej w programie określonych
świadczeń pracowniczych, który dzieli ryzyko pomiędzy jednostki wchodzące w skład grupy kapitałowej, należy uznać
także za transakcję z podmiotem powiązanym, która podlega ujawnieniu.
Ujawnieniu, zgodnie z MSR 24, podlegają również transakcje z rządem, obejmujące informacje na temat nazwy rządu i
charakteru związku z jednostką sprawozdawczą, odpowiednio szczegółowe informacje na temat istoty i kwot
poszczególnych indywidualnie znaczących transakcji oraz wskazanie zakresu pozostałych transakcji. Jak wspomniano
wcześniej, Skarb Państwa nie należy do kręgu podmiotów powiązanych wg definicji Ustawy o Rachunkowości.
Zgodnie z MSR 24, informacje o tym, że transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi odbyły się na warunkach
równorzędnych z tymi, które obowiązują w transakcjach zawartych na warunkach rynkowych, ujawniane są tylko wtedy,
gdy warunki te mogą zostać potwierdzone. Oznacza to, że jednostka nie może zawrzeć w sprawozdaniu finansowym
stwierdzenia, że transakcje zostały zawarte na warunkach rynkowych, jeżeli nie zostało to sprawdzone i
udokumentowane. Ustawa o Rachunkowości nie zawiera takiego ograniczenia.
Podsumowując, można stwierdzić, że MSR 24 w znacznie bardziej szczegółowy sposób wymienia, jakie informacje
powinny zostać wykazane w sprawozdaniu finansowym, wyodrębniając między innymi powiązania z rządem, powiązania
o charakterze rodzinnym czy informacje o świadczeniach dla kluczowego personelu kierowniczego pominięte przez
przepisy polskie, co obowiązuje podmioty do ujawniania większego niż według ustawy o Rachunkowości zakresu
informacji i zapewnia odbiorcom sprawozdań finansowych, sporządzanych zgodnie z MSR, możliwość pozyskania
znacznie szerszej informacji na temat działalności Grupy Kapitałowej.
echo informuje Państwa o wizerunku Rödl & Partner w mediach.
W Polsce osobą odpowiedzialną za echo jest Magdalena Boćko Rödl & Partner ul. Prosta 51, 00-838 Warszawa, tel. +48(22)6962800 E-mail:[email protected]