I FSK 1366/12 - Wyrok NSA

20.10.2014
I FSK 1366/12 - Wyrok NSA z 2013-09-26
I FSK 1366/12 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2013-09-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2012-09-17
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Symbol z opisem
Grażyna Jarmasz /przewodniczący/
Janusz Zubrzycki /sprawozdawca/
Roman Wiatrowski
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Bd 259/12 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2012-05-21
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60 art. 211, art. 212 i art. 219
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270 art. 135
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
SENTENCJA
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia
NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po
rozpoznaniu w dniu 26 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. C. od
wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 maja 2012 r. sygn. akt I
SA/Bd 259/12 w sprawie ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 30 stycznia
2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2003 r. oraz styczeń
2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę
1200 (słownie: jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
UZASADNIENIE
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed
organami podatkowymi.
1.1. Wyrokiem z 21 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 259/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w
Bydgoszczy oddalił skargę M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 30 stycznia 2012 r. w
przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r.
1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z 24 grudnia 2009
r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił M. C. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za
ww. okresy rozliczeniowe w kwocie wyższej, niż wynikała z deklaracji złożonej przez podatnika.
Organ zakwestionował prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony
wykazany w kilku fakturach zakupu, stwierdzając, że faktury te nie dokumentowały rzeczywistych
transakcji gospodarczych.
Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ
odwoławczy mając na uwadze, że postępowanie dotyczy zobowiązań podatkowych za grudzień 2003 r.
i styczeń 2004 r., odniósł się do kwestii ewentualnego przedawnienia tychże zobowiązań. Wyjaśnił przy
tym, że decyzja organu pierwszej instancji została doręczona podatnikowi 28 grudnia 2009 r., podobnie
jak postanowienie z 24 grudnia 2009 r. o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.
Następnie 30 grudnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. wystawił tytuły wykonawcze: nr [...]
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/557CBAF142
1/5
20.10.2014
I FSK 1366/12 - Wyrok NSA z 2013-09-26
oraz nr [...]. W konsekwencji przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za
grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. nastąpiło – zdaniem organu odwoławczego – na podstawie art. 70 § 4
ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.")
w dniu 30 grudnia 2009 r., tj. w dacie wystawienia tytułów wykonawczych przez organ egzekucyjny (w
tej dacie z mocy prawa zajęcie majątku podatnika dokonane w ramach postępowania zabezpieczającego
przekształciło się w zajęcie egzekucyjne), gdyż zgodnie z tym przepisem bieg terminu przedawnienia
zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został
zawiadomiony. Dyrektor Izby Skarbowej za zasadne uznał przy tym stanowisko organu pierwszej
instancji w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w
zakwestionowanych fakturach.
2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.
2.1. W skardze do WSA w Bydgoszczy podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej
w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o stwierdzenie nieważności tej decyzji,
zarzucając przy tym organowi naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 i 4 O.p., przez wydanie
kwestionowanej decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych, które wygasły na skutek
przedawnienia. Skarżący wskazał również na uchybienie przepisów postępowania, tj. art. 187 § 1 w zw.
z art. 145 § 2 O.p., polegające na braku wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego
zebranego w sprawie i uznaniu, że postanowienie o nadaniu nieostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu
Skarbowego w I. z 24 grudnia 2009 r. rygoru natychmiastowej wykonalności zostało skutecznie
doręczone stronie. Skarżący przekonywał, że postępowanie w zakresie nadania decyzji rygoru
natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania w sprawie wymiaru
podatku, stąd też postanowienie wszczynające to postępowanie powinno być doręczone samej stronie, a
nie pełnomocnikowi reprezentującemu ją w postępowaniu wymiarowym przed organem pierwszej lub
drugiej instancji. Wobec powyższego skarżący stwierdził, że ze względu na to, iż postanowienie o
nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało doręczone bezpośrednio jemu – jako
stronie postępowania – postanowienie to nie weszło do obrotu prawnego i nie mogło wywołać skutku w
postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną
decyzją.
2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym
samym stanowisko zawarte w kwestionowanej decyzji.
3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.
3.1. WSA w Bydgoszczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.
3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd wskazał, że bezsporne jest w sprawie, iż w zakresie
zobowiązania w VAT za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. bieg terminu przedawnienia rozpoczął się 1
stycznia 2005 r. i upłynął z końcem
2009 r. Decyzja organu pierwszej instancji, wydana 24 grudnia 2009 r., została skarżącemu doręczona
28 grudnia 2009 r. Decyzja organu odwoławczego wydana została i doręczona w 2012 r. Jednocześnie
niesporna pozostaje okoliczność, że decyzją z 18 grudnia 2008 r. (w tym samym dniu doręczoną)
dokonano na majątku skarżącego zabezpieczenia należności z tytułu zobowiązań podatkowych objętych
zaskarżoną decyzją. Z tą samą datą organ zajął wynagrodzenie skarżącego i 23 grudnia 2008 r. dokonał
zajęcia jego samochodu. Powyższa decyzja o zabezpieczeniu została utrzymana w mocy przez organ
drugiej instancji. Natomiast postanowieniem z 24 grudnia 2009 r. organ pierwszej instancji nadał
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/557CBAF142
2/5
20.10.2014
I FSK 1366/12 - Wyrok NSA z 2013-09-26
decyzji wymiarowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. rygor natychmiastowej wykonalności. Na tej
podstawie wystawione zostały tytuły wykonawcze w dniu 30 grudnia 2009 r. Z tym dniem, na
podstawie art. 154 § 4 pkt 1 ustawy z 17 czerwca 1966r o postępowaniu egzekucyjnym w administracji
(t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 229 poz. 1954, dalej "u.p.e.a.") zajęcie zabezpieczające przekształciło się w
zajęcie egzekucyjne. Sąd wskazał, że prawomocnym postanowieniem z 22 marca 2010 r. Dyrektor Izby
Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej
wykonalności.
3.3. Sąd powołując się na treść art. 70 § 4 O.p. stwierdził, że przekształcenie zajęcia zabezpieczającego
w zajęcie egzekucyjne ze skutkiem zastosowania środka egzekucyjnego spowodowało w niniejszej
sprawie przerwanie biegu terminu przedawnienia z dniem 30 grudnia 2009 r.
WSA oceniając rozstrzygnięcie organu w zakresie przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych
zaskarżoną decyzją, uznał, że nie narusza ono prawa. Sąd zwrócił uwagę, że w momencie wydawania
zaskarżonej decyzji w obrocie prawnym pozostawało prawomocne postanowienie o nadaniu decyzji
organu pierwszej instancji rygoru natychmiastowej wykonalności i nie było podstaw, by w
postępowaniu wymiarowym organ podatkowy kontrolował odrębne – jak podniósł sam skarżący –
postępowanie o nadanie klauzuli wykonalności.
Sąd podkreślił, że strona miała możliwość kwestionowania prawidłowości postanowienia wydanego w
przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przez złożenie skargi do sądu
administracyjnego, jednak nie skorzystała z tego uprawnienia. Nie można zatem zaakceptować
stanowiska skarżącego, że skoro zrezygnował on wcześniej z wniesienia skargi do sądu na to
postanowienie, to może to uprawnienie zrealizować w dowolnym czasie, kwestionując legalność
tamtego rozstrzygnięcia w niniejszym postępowaniu.
4. Skarga kasacyjna.
4.1. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie
art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269
ze zm., dalej "P.u.s.a.") w związku z art. 211, art. 212 i art. 219 O.p., przez uznanie, że postanowienie o
nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieprawomocnej decyzji Naczelnika Urzędu
Skarbowego w I. z 28 grudnia 2009 r. weszło do obrotu prawnego i jest prawomocne, która to
okoliczność przesądza o ważności zaskarżonej decyzji organu podatkowego drugiej instancji, a tym
samym o treści zaskarżonego wyroku. W tym kontekście strona zarzuciła również Sądowi pierwszej
instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a."), przez oddalenie skargi.
Podatnik w skardze kasacyjnej wniósł przy tym o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i
przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania oraz o obciążenie organu kosztami
postępowania.
4.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz o
zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
5.1. Złożona niniejszej sprawie skarga kasacyjna ma na celu ocenę prawidłowości stanowiska Sądu
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/557CBAF142
3/5
20.10.2014
I FSK 1366/12 - Wyrok NSA z 2013-09-26
pierwszej instancji, który nie stwierdził naruszenia prawa przez decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B.
z 30 stycznia 2012 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z 24 grudnia
2009 r. w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r.
5.2. Formułując w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 211, art. 212 i art. 219 O.p., składający tę
skargę skupił się natomiast na ocenie legalności postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej
wykonalności ww. nieprawomocnej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z 24 grudnia 2009 r.,
podnosząc, że nie weszło ono do obrotu prawnego i nie jest prawomocne, gdyż postępowanie w
zakresie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od
postępowania w sprawie wymiaru podatku, stąd też postanowienie wszczynające to postępowanie
powinno być doręczone samej stronie, a nie pełnomocnikowi reprezentującemu ją w postępowaniu
wymiarowym przed organem pierwszej lub drugiej instancji.
5.3. Tym samym pełnomocnik strony skarżącej podnosząc, że postępowanie w zakresie nadania decyzji
rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania w sprawie
wymiaru podatku, w skardze kasacyjnej dotyczącej legalności decyzji w sprawie wymiaru podatku,
kwestionuje postanowienie, co do którego sam twierdzi, że zostało ono wydane w innym, niezależnym
od wymiarowego, postępowaniu. Tak sformułowany zarzut mógłby być zasadny, gdyby jako zarzut
kasacyjny wskazany został również art. 135 P.p.s.a., stanowiący, że Sąd stosuje przewidziane ustawą
środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych
we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to
niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
5.4. Przepis ten pozwalałby Sądowi pierwszej instancji na ewentualne usunięcie z obrotu prawnego
postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 22 marca 2010 r. oraz poprzedzającego go postanowienia
Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z 24 grudnia 2009 r. o nadaniu nieostatecznej decyzji wymiarowej
rygoru natychmiastowej wykonalności. Jak wskazał jednak tenże Sąd na stronie 8 uzasadnienia wyroku,
nie uznał on w tej sprawie za stosowne aby korzystać z normy art. 135 P.p.s.a., gdyż strona, mimo
możliwości kwestionowania spornego postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej
wykonalności poprzez złożenie skargi do sądu administracyjnego, z uprawnienia tego nie skorzystała.
5.5. W tej sytuacji sformułowany zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do innego aktu
administracyjnego, aniżeli ten, który jest przedmiotem oceny legalności w ramach toczącego się
postępowania sądowego, bez jednoczesnego sformułowania zarzutu naruszenia art. 135 P.p.s.a., uznać
należy za całkowicie chybiony.
Sąd kasacyjny w takim przypadku nie ma bowiem możliwości dokonania oceny legalności aktu
administracyjnego wydanego w odrębnym postępowaniu, którego oceny w tym zakresie zaniechał Sąd
pierwszej instancji, uznając, że nie ma takiego obowiązku w tej sprawie.
Tym samym nie ma jakichkolwiek podstaw, aby zakwestionować pod względem zgodności z prawem
prawomocnego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z 24 grudnia 2009 r. o nadaniu
rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji wymiarowej, której legalność jest
przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie.
W konsekwencji tego stwierdzić należy, że brak jest także jakichkolwiek podstaw do zakwestionowania
prawidłowości zaskarżonego wyroku oddalającego skargę M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej
w B. z 30 stycznia 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. i styczeń
2004 r.
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/557CBAF142
4/5
20.10.2014
I FSK 1366/12 - Wyrok NSA z 2013-09-26
5.6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie
dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań – działając na podstawie
przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 1 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/557CBAF142
5/5