Zobacz darmowy fragment e-booka

(C) ODDK. Plik jest własnością Wydawnictwa ODDK Gdańsk, lipiec 2012, ISBN 978-83-7804-412-3
Katarzyna Szaruga
Roman Seredyñski
Rozliczenia miêdzyokresowe kosztów,
przychodów oraz rezerwy w ewidencji
ksiêgowej
Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o.
Gdańsk 2012
(C) ODDK. Plik jest własnością Wydawnictwa ODDK Gdańsk, lipiec 2012, ISBN 978-83-7804-412-3
R. Seredyñski, K. Szaruga, Rozliczenia miêdzyokresowe kosztów, przychodów oraz rezerwy...
Spis treœci
Wstęp .......................................................................................................................................4
1. Rozliczenia międzyokresowe kosztów ..............................................................................5
1.1. Rozliczenia międzyokresowe kosztów w świetle uregulowań ustawy
o rachunkowości ..........................................................................................................6
1.2. Rozliczenia międzyokresowe kosztów w świetle uregulowań MSR ........................12
1.3. Bierne oraz czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów na gruncie podatkowym....14
2. Rozliczenia międzyokresowe przychodów .....................................................................15
2.1. Rozliczenia międzyokresowe przychodów w świetle uregulowań ustawy
o rachunkowości ........................................................................................................16
2.2. Rozliczenia międzyokresowe przychodów a MSR....................................................18
2.3. Rozliczenia międzyokresowe przychodów na gruncie podatkowym ..............................19
3. Rezerwy na zobowiązania................................................................................................20
3.1. Rezerwy w świetle uregulowań ustawy o rachunkowości........................................20
3.2. Rezerwy na zobowiązania a uregulowania Międzynarodowych Standardów
Rachunkowości ..........................................................................................................24
3.3. Rezerwy w świetle przepisów podatkowych................................................................28
4. Rezerwy oraz bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów w świetle Krajowego
Standardu Rachunkowości ..............................................................................................29
5. Przykłady ..........................................................................................................................30
Przykład 1. Koszty prenumeraty jako czynne RMK .......................................................30
Przykład 2. Odpis na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych rozliczany w czasie...31
Przykład 3. Koszty remontu jako bierne RMK ...............................................................32
Przykład 4. Gwarancje.....................................................................................................33
Przykład 5. Dotacja na zakup składników majątku trwałego ........................................34
Przykład 6. Ujemna wartość firmy .................................................................................35
Przykład 7. Rezerwa na zobowiązania............................................................................37
Przykład 8. Rezerwa na restrukturyzację .......................................................................38
Przykład 9. Umowa rodząca obciążenia .........................................................................39
Przykład 10. Rezerwa na świadczenia pracownicze ........................................................40
Copyright by Oœrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o.
3
(C) ODDK. Plik jest własnością Wydawnictwa ODDK Gdańsk, lipiec 2012, ISBN 978-83-7804-412-3
R. Seredyñski, K. Szaruga, Rozliczenia miêdzyokresowe kosztów, przychodów oraz rezerwy...
Wstêp
Rzeczywistość gospodarcza w Polsce wymaga od służb finansowo-księgowych niezwykle szerokiej wiedzy z zakresu rachunkowości. Znajomość polskiego prawa
bilansowego (ustawy o rachunkowości oraz Krajowych Standardów Rachunkowości) często musi zostać poszerzona o wymogi Międzynarodowych Standardów
Rachunkowości, chociażby dla potrzeb sporządzania pakietów konsolidacyjnych,
jeżeli jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe
według MSR/MSSF. Ponadto niektóre jednostki muszą obligatoryjnie rozpocząć
stosowanie zasad zawartych w Międzynarodowych Standardach Rachunkowości,
podczas gdy inne – określone w ustawie o rachunkowości – mają możliwość wyboru. W związku z tym należy poznać zasady polityki rachunkowości odmiennie
uregulowane w MSR/MSSF niż w ustawie o rachunkowości, by świadomie podjąć
decyzję.
Zdarzają się także często rozbieżności pomiędzy prawem bilansowym a prawem
podatkowym (zwłaszcza ustawami o podatkach dochodowych), a trzeba znaleźć takie rozwiązania ewidencyjne, które umożliwią spełnienie wymogów obu regulacji.
W praktyce jednostki mogą się więc spotkać z nie lada wyzwaniem – sprostania
trzem ewidencjom: pierwszej – według ustawy o rachunkowości, drugiej – dla potrzeb podatku dochodowego oraz trzeciej – w celu prawidłowej konsolidacji zgodnej z MSR/MSSF.
W związku z powyższym oraz z powodu różnorodności operacji gospodarczych
występujących w praktyce autorzy przygotowali niniejsze opracowanie. Może ono
zostać wykorzystane przez kadry finansowo-księgowe prowadzące księgi rachunkowe zarówno według polskiego prawa bilansowego, jak i zgodnie z zasadami
MSR/MSSF. Mamy nadzieję, że będzie ono użyteczne dla wszystkich tych osób,
które pragną poszerzyć swoje kompetencje z zakresu rachunkowości, a także tych,
które są na początku drogi i chcą dopiero zdobyć wiedzę w tej dziedzinie.
Copyright by Oœrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o.
4
(C) ODDK. Plik jest własnością Wydawnictwa ODDK Gdańsk, lipiec 2012, ISBN 978-83-7804-412-3
R. Seredyñski, K. Szaruga, Rozliczenia miêdzyokresowe kosztów, przychodów oraz rezerwy...
uznają kryterium stopnia pewności realizacji obowiązku. Zgodnie z MSR 37 rezerwy to zobowiązania, których kwota lub termin zapłaty nie są pewne, przy czym
obowiązek ciążący na jednostce wynika ze zdarzeń przeszłych, które prawdopodobnie spowodują w przyszłości wypływ środków (dających się wiarygodnie oszacować korzyści ekonomicznych). Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów to
natomiast zobowiązania przypadające do zapłaty za już otrzymane dobra bądź
usługi. Stopień niepewności przy biernych rozliczeniach międzyokresowych kosztów jest zatem znacznie mniejszy niż przy rezerwach. Konsekwencją powyższej
rozbieżności jest zaliczenie zgodnie z KSR 6 do biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów świadczeń na rzecz pracowników oraz rezerw z tytułu napraw
gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku. Są to
przyszłe zobowiązania dotyczące działalności podstawowej, które MSR 19 oraz
MSR 37 nakazują ujmować w rezerwach.
Definiowanie rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów jest
zasadniczą różnicą pomiędzy przytoczonym KRS 6 a MSR 19 oraz MSR 37. Pozostały zakres regulacji standardu krajowego jest zgodny ze standardem międzynarodowym.
5. Przyk³ady
Przyk³ad 1. Koszty prenumeraty jako czynne RMK
Założenia:
Jednostka gospodarcza w grudniu 2011 r. wykupiła roczną prenumeratę czasopisma specjalistycznego danej branży w kwocie brutto 1.522,56 PLN. Zgodnie z polityką rachunkowości spółka odpisuje koszty prenumeraty sukcesywnie przez cały
okres jej trwania. Jednostka ewidencjonuje koszty w układzie rodzajowym oraz kalkulacyjnym. Rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy stosowany również do celów podatkowych.
Operacje gospodarcze:
1) WB – wypłata środków na prenumeratę czasopisma
2) faktura VAT za zakup prenumeraty:
a) wartość netto odpowiadająca kwocie kosztów
b) podatek VAT naliczony
c) łączna kwota zobowiązania
3) zarachowanie kosztu prenumeraty do rozliczenia w czasie
4) koszty prenumeraty przypadające na bieżący okres
sprawozdawczy (styczeń 2012 r.) – 1.248,00 PLN / 12=
Copyright by Oœrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o.
1.522,56 PLN;
1.248,00 PLN;
274,56 PLN;
1.522,56 PLN;
1.248,00 PLN;
104,00 PLN.
30
(C) ODDK. Plik jest własnością Wydawnictwa ODDK Gdańsk, lipiec 2012, ISBN 978-83-7804-412-3
R. Seredyñski, K. Szaruga, Rozliczenia miêdzyokresowe kosztów, przychodów oraz rezerwy...
Koszty prenumeraty, odpisywane w równych ratach co miesiąc, stają się kosztem podatkowym w tych okresach, w których są odpisywane w kwocie 104,00 PLN.
Schemat księgowań w grudniu 2011 r.:
Rozrachunki z dostawcami
(1)
1.522,56
(2a)
1.248,00
Rachunek bie¿¹cy
1.522,56
(2c)
1.522,56
Us³ugi obce
(1)
VAT naliczony
(2b)
274,56
(3)
1.248,00
Rozliczenie kosztów
Czynne RMK
1.248,00
(3)
Schemat księgowań w styczniu 2012 r.:
Czynne RMK
Sp.
1.248,00
Koszty ogólnego zarz¹du
104,00
(4)
(4)
104,00
Przyk³ad 2. Odpis na zak³adowy fundusz œwiadczeñ socjalnych rozliczany
w czasie
Założenia:
Jednostka gospodarcza zatrudnia w roku przeciętnie 25 osób, jest zatem zobowiązana zgodnie z ustawą o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych do tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Zgodnie z polityką rachunkowości spółki jednostka rozlicza odpis podstawowy w czasie na poszczególne
miesiące roku obrotowego. Zgodnie z ustawą spółka dokonała przelewu na odrębny rachunek bankowy funduszu w wysokościach ustawowych w terminie.
Operacje gospodarcze:
1. Utworzenie odpisu podstawowego na ZFŚS na początku roku.
Kwotę odpisu stanowi 37,5% przeciętnego wynagrodzenia przemnożone
przez przeciętną liczbę zatrudnionych.
Przeciêtna liczba
Przeciêtne
WysokoϾ odpisu
zatrudnionych
wynagrodzenie
na 1 zatrudnionego
25
2.666,77
1.000,04
Kwota odpisu
25.001,00
2. Zaliczenie kwoty odpisu do rozliczenia w czasie.
3. Kolejne odpisy w koszty zespołu 5 w bieżących miesiącach – odpis miesięczny 2.083,42 PLN.
Copyright by Oœrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o.
31
(C) ODDK. Plik jest własnością Wydawnictwa ODDK Gdańsk, lipiec 2012, ISBN 978-83-7804-412-3
R. Seredyñski, K. Szaruga, Rozliczenia miêdzyokresowe kosztów, przychodów oraz rezerwy...
4. Przelew środków na wyodrębniony rachunek funduszu dnia 31 maja 2011 r.
(60% całości odpisu) – 15.000,06 PLN.
5. Wydatkowanie środków na udzielenie pożyczek z ZFŚS pracownikom –
4.000,00 PLN.
Schemat księgowań:
Zak³adowy fundusz œwiadczeñ
socjalnych
25.001,00
Konta zespo³u 4
(1)
(1)
(2)
(5)
4.000,00
(3a)
(3b)
(3c)
(3d)
(3e)
2.083,42
2.083,42
2.083,42
2.083,42
2.083,42
Rozliczenie kosztów
25.001,00
Rozrachunki z pracownikami
Czynne RMK
(2)
25.001,00
Konta zespo³u 5
25.001,00
2.083,42
2.083,42
2.083,42
2.083,42
2.083,42
25.001,00
10.417,08
(3a)
(3b)
(3c)
(3d)
(3e)
10.417,08
Rachunek bie¿¹cy
15.000,06
Rachunek bie¿¹cy ZFŒS
(4)
(4)
15.000,06
4.000,00
(5)
Uwagi:
Odpis na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych można zaliczyć do kosztów
uzyskania przychodu dopiero w momencie fizycznej wpłaty środków na wyodrębnione konto bankowe funduszu, jednakże tylko do wysokości kwoty, która jest zaliczona w ciężar kosztów. W tym przypadku firma do maja 2011 r. nie miała kosztów podatkowych z tytułu odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.
W maju 2011 r. spółka przekazała na rachunek funduszu kwotę 15.000,06 PLN.
W kosztach do końca maja znalazło się 5 miesięcznych odpisów, a zatem 10.417,08
PLN. W maju kosztem podatkowym będzie zatem kwota 10.417,08 PLN, mimo iż
przelano środki w kwocie 15.000,06 PLN.
Przyk³ad 3. Koszty remontu jako bierne RMK
Założenia:
Spółka w marcu 2011 r. zleciła remont jednej ze swoich hal produkcyjnych. Szacowane koszty remontu hali wyniosły 84.000,00 PLN. Planowany czas prac remontowych to 7 miesięcy. W sierpniu firma otrzymała fakturę za usługę w kwocie
107.360,00 PLN brutto.
Copyright by Oœrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o.
32