biuletyn WE 208-Piotrowski - Instytut Badań Rynku, Konsumpcji i

biuletyn WE 208-Piotrowski - Instytut Badań Rynku, Konsumpcji i

7 Por. A. Gwiazda, Kurcząca się podaż ropy naftowej zagrożeniem dla ładu globalnego, „Prawo i Polityka”, 2010, nr 2, s. 60.
8 Lester R. Brown, amerykański obrońca środowiska, założyciel i dyrektor Earth Policy Institute, pozarządowej organizacji
badawczej w Waszyngtonie.
9 Por. L.R. Brown, How to feed 8 billion people, „The Futurist”,
2010, nr 1, s. 30.
10 Zob. Benzyna droższa przez rewolty i urzędy, „Dziennik
Gazeta Prawna” 26.04.2011, s. 1; D. Walewska, Producenci ropy
straszą dalszym wzrostem cen, „Rzeczpospolita” 6.04.2011.
11 Zob. A. Bieć, Prognoza koniunktury i eksportu dla gospodarki globalnej, regionów i krajów, w: Migracje kapitału w globalnej gospodarce, A. Szablewski (red. nauk.), Warszawa 2010, s. 60.
12 Por. „The Guardian”, 3.07.2008, s. 1 i 4. Por. także
S. Tangermann, Trends on global food markets: what is the significance of biofuels?, Berlin 2007, s. 12.
13 Por. W. Bello i M. Riviera, Wojny żywnościowe, „Le Monde
Diplomatique”, 2009, nr 10 (październik), s. 14. Por. także J. v. Braun,
Grappling with grain prices, „OECD Observer”, 2009, nr 274,
s. 8-9.
14 Za bezpieczny poziom zapasów żywności uważa się zapa-
sy zbóż wystarczające na 70-80 dni światowego zużycia.
15 Zob. J. Winiecki, Za jedzenie jak za zboże, “Polityka”,
2011, nr 8, s. 43.
16 Por. E.L. Morse, Low and behold. Making the most of cheap
oil, “Foreign Affairs”, 2009, nr 5, s. 51-52.
17 Zob. R. Korzycki, USA uniezależniają się od obcej ropy,
„Dziennik Gazeta Prawna”, 2010, nr 25, s. 11.
18 Por. P. Steinberger, Pożegnanie z mięsem (przedruk
z Sueddeutsche Zeitung, 9.01.2010), „Forum” 2010, nr 9, s. 37.
19 Por. A. Gwiazda, Demograficzne wyzwania dla Unii
Europejskiej i świata, „Wspólnoty Europejskie”, 2010, nr 1, s. 16.
20 Por. I. Filc-Redlińska, Krwisty stek z probówki, „Rzeczpospolita”,
2011, nr 26, s. B6.
21 Zob. Z. Kowalik, Świat musi iść na dietę, „Forbes”, 2011,
nr 5, s. 25.
22 Zob. J. Rankin, Czy Europa ma zapewniony dostęp do żywności?, „Wprost”, 2011, nr 6, s. 112 (przedruk z „The Economist”,
Intellegence Unit Ltd).
23 Por. Price volatility in food and agricultural markets: policy
responses, FAO, IFAD, OECD, UNCTAD, WFP, World Bank,
WTO, Rome, 2 June 2011, s. 18-19; M. Saltmarsh, S. Erlanger,
G-20 tries to cut food price swings, “International Herald Tribune”,
24.06.2011.
24 OECD-FAO Agricultural Outlook 2011-2020, Paris,
17.06.2011.
25 Ibidem, s. 2-3.
26 Ibidem, s 3.
n
36
WSPÓLNA SKONSOLIDOWANA
PODSTAWA OPODATKOWANIA
PODATKIEM DOCHODOWYM
Jan Piotrowski*
W 1999 r. Rada Ministrów Unii Europejskiej udzieliła
formalnego mandatu Komisji Europejskiej (KE) do sporządzenia studium funkcjonowania korporacyjnego
podatku dochodowego w UE1. W ramach prac nad zasadami regulującymi wspólny rynek bez barier, w 2001 r.
Komisja przedstawiła koncepcję modyfikacji przepisów
regulujących podatek dochodowy od osób prawnych
(CIT), polegającą na zastąpieniu istniejącego sposobu
rozliczania podatku dochodowego oddzielnie przez
wszystkie podmioty grup podatkowych mechanizmem
wspólnej skonsolidowanej podstawy podatkowej (Common
Consolidated Corporate Tax Base, CCCTB)2. Chociaż
sfera podatków dochodowych od początku funkcjonowania UE (Wspólnot Europejskich) była wyłączona
z harmonizacji przepisów, Komisja podjęła próbę opracowania regulacji istotnie modyfikujących zasady rozliczania podatku dochodowego przez przedsiębiorstwa
powiązane (spółki), aby ułatwić grupom kapitałowym
prowadzącym działalność w dwóch lub więcej państwach członkowskich UE rozliczanie się z podatku
dochodowego i przyczynić się do pobudzenia przedsiębiorczości. Obecnie ustalają one podstawę opodatkowania według zasad obowiązujących w wewnętrznym
prawie podatkowym każdego z tych państw.
Nowy system rozliczania podatku dochodowego
miał zapewnić osiągnięcie kilku celów, a mianowicie:
znacznie zmniejszyć koszty wynikające z konieczności
rozliczania się z podatku CIT przez przedsiębiorstwa
powiązane działające w różnych krajach europejskich;
ograniczyć obciążenie spółek z tytułu konieczności sporządzania dokumentacji cen transferowych dla transakcji
między podmiotami powiązanymi; umożliwić konsolidację zysków i strat ponoszonych przez podmioty
powiązane; uprościć ponadnarodowe transakcje restrukturyzacyjne; ograniczyć podwójne opodatkowanie
dochodów oraz znieść różnego rodzaju restrykcje podatkowe i praktyki dyskryminacyjne3. Już na początku dyskusji przyjęto, że celem nowego systemu nie będzie
obniżenie poziomu opodatkowania, ale stworzenie efektywniejszej metody rozliczania podatku dochodowego
przez przedsiębiorstwa funkcjonujące na wspólnym
rynku europejskim w sposób zasadniczo nie zmieniający
poziomu obciążeń podatkowych4. Oczekiwano, że
wspólna skonsolidowana podstawa opodatkowania
podatkiem dochodowym osób prawnych przyczyni się
do pobudzenia wzrostu gospodarczego i zatrudnienia
oraz do zwiększenia konkurencyjności, i w efekcie do
zrealizowania celów strategii lizbońskiej. Zakładano, że
nowe rozwiązanie podatkowe zwiększy atrakcyjność
inwestycyjną wspólnego rynku europejskiego oraz pobudzi inwestycje ponadnarodowe w Europie i spowoduje
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
zwiększony napływ zagranicznego kapitału inwestycyjnego.
W wyniku dyskusji nad dokumentem przedstawionym Radzie ECOFIN, w 2004 r. powołano grupę roboczą ds. CCCTB złożoną z przedstawicieli państw członkowskich. Dla rozwiązania szczegółowych problemów
technicznych powołano sześć podgrup roboczych.
Efektem ich prac były dokumenty robocze, w których
przedstawiono szczegółowe propozycje nowego systemu rozliczania podatku dochodowego grup kapitałowych działających w różnych krajach UE. Grupa robocza zakończyła prace w kwietniu 2008 r. Część ekspertów wielokrotnie zaznaczała, że ich udział ma charakter
czysto techniczny i nie oznacza zgody ich krajów na
wdrożenie koncepcji konsolidacji wyników finansowych.
W październiku 2010 r. Komisja odbyła konsultacje
z ekspertami z państw członkowskich, przedstawicielami biznesu i świata nauki w celu poznania opinii w kwestiach analizowanych już po zakończeniu prac grupy
roboczej. Ostatecznie, w marcu 2011 r. Komisja przedstawiła projekt dyrektywy w sprawie wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym5. Tekst projektu dyrektywy różni się w szczegółach
od rozwiązań przedstawionych przez grupę roboczą
w 2008 r. Projekt dyrektywy nie zawiera daty wprowadzenia jej w życie. Jedynie w uzasadnieniu nowej dyrektywy wskazano jako datę wejścia lata 2011-2015. Komisja
jest świadoma, że nowe zasady rozliczania podatku
dochodowego budzą kontrowersje. Oczekiwany spadek
dochodów podatkowych w większości państw członkowskich, zwłaszcza w okresie gdy wiele rządów podejmuje działania mające poprawić stan finansów publicznych, wywołuje nieukrywaną niechęć wielu z nich do
lansowanej idei.
Koncepcja CCCTB oznacza zasadniczą zmianę sposobu rozliczania podatku dochodowego przez grupy
kapitałowe działające w różnych krajach UE. Obecnie
każde przedsiębiorstwo wchodzące w skład grupy kapitałowej, jest zobowiązane do złożenia deklaracji podatkowej i rozliczania podatku dochodowego w kraju,
w którym znajduje się podstawowe miejsce jego działalności gospodarczej lub siedziba spółki. W praktyce
wymaga to uwzględniania specyfiki przepisów podatkowych każdego kraju, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, i w efekcie prowadzenia przez jedną
grupę kapitałową różnych sprawozdawczości podatkowych, dostosowanych do wymogów każdego kraju.
System CCCTB ma w założeniu umożliwić konsolidację
wyników finansowych wszystkich podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej, to jest zapewnić możliwość kompensaty strat jednych podmiotów zyskami
innych, złożenia jednej deklaracji podatkowej, w której
wykazany byłby jeden wspólny wynik podlegający rozliczeniu podatkowemu. Skonsolidowany wynik finansowany byłby następnie dzielony na poszczególne kraje
działania grupy kapitałowej według jednolitej formuły
uwzględniającej zobiektywizowane wielkości ekonoWspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
miczne i opodatkowany w każdym kraju zgodnie z obowiązującą tam stopą podatkową. Koncepcja rozliczenia
skonsolidowanego podatku nawiązuje do doświadczeń
funkcjonujących w różnych stanach USA.
Podstawowe zasady rozliczania skonsolidowanego
podatku dochodowego
Projekt dyrektywy ustanawia wysokie progi uprawniające poszczególne podmioty wchodzące w skład
grupy do konsolidacji wyniku finansowego. Próg składa
się z dwóch warunków, które muszą być spełnione jednocześnie, aby podmiot był uprawniony do udziału
w mechanizmie konsolidacji wyniku finansowego. Po
pierwsze, podmiot dominujący powinien mieć powyżej
50% praw głosu w spółce zależnej. Po drugie, podmiot
dominujący powinien mieć prawo własności powyżej
75% kapitału spółki zależnej lub prawo do powyżej 75%
udziału w podziale zysku. Obydwa warunki powinny
być spełnione przez cały rok obrotowy objęty rozliczeniem podatkowym. Jeżeli jeden z warunków przestaje
być spełniony, podmiot powinien zostać natychmiast
wyłączony z prawa do konsolidacji wyniku. Nowy podmiot może nabyć prawo do konsolidacji dopiero po
dziewięciu miesiącach nieprzerwanego spełniania obu
warunków. Przyjęto, że uprawnione podmioty będą
miały prawo wyboru nowego systemu rozliczania podatku dochodowego lub stosowania dotychczasowych
zasad. Decyzję o przyjęciu nowego systemu powinien
podjąć podmiot dominujący w grupie, który składa
odpowiednią notyfikację władzom podatkowym swojego kraju. Władze podatkowe, po otrzymaniu zawiadomienia o wyborze mechanizmu skonsolidowanego rozliczania podatku, obowiązane są powiadomić o tym fakcie władze podatkowe krajów, w których mają siedziby
lub są rezydentami podatkowymi spółki wchodzące
w skład grupy. W przypadku zdecydowania przed podmiot dominujący o przejściu na nowe zasady rozliczania
podatku dochodowego wszystkie podmioty grupy spełniające warunki będą zobowiązane do ich stosowania
i wszystkie muszą przyjąć jednakowy okres rozliczeń
podatkowych.
Jeśli grupa podatkowa zdecyduje się na przejście na
system rozliczania podatku według systemu CCTB,
będzie zobowiązana do stosować go przez co najmniej
pięć lat. Okres stosowania będzie automatycznie przedłużony na kolejne trzy lata, o ile do władz podatkowych nie zostanie złożony wniosek o rezygnacji, najpóźniej na trzy miesiące przed końcem kolejnego okresu
obowiązkowego stosowania zasad CCCTB.
Skonsolidowany wynik grupy będzie naliczany w sposób narastający i rozliczany raz w ciągu całego roku
obrotowego. Straty jednych podmiotów będą mogły być
kompensowane zyskami innych podmiotów grupy.
Straty podmiotów powstałe przed przystąpieniem do
systemu konsolidacji podatkowej będą mogły być wliczane do wspólnej skonsolidowanej podstawy opodat37
kowania w wysokości dopuszczalnej przez krajowe prawo
podatkowe. Straty podmiotów przystępujących do istniejącej już grupy podatkowej nie będą mogły być zaliczone do wspólnej bazy podatkowej, ale będą mogły być
odliczane od przyszłego zysku przypisanego do tego
podmiotu na podstawie mechanizmu podziału wyniku
skonsolidowanego6. Strata skonsolidowana na poziomie
grupy w jednym roku obrotowym będzie mogła być odliczana od przyszłych zysków skonsolidowanych.
Podmioty wchodzące do grupy podatkowej w trakcie
roku obrotowego powinny uczestniczyć w wyniku skonsolidowanym grupy i w jego podziale proporcjonalnie
do czasu uczestnictwa w grupie.
Projekt dyrektywy przewiduje, że podstawa podatku,
przychody i koszty mają być wyrażane w euro lub przeliczone na euro na ostatni dzień roku obrotowego,
według średniego rocznego kursu walut podawanego
przez Europejski Bank Centralny. Zasada ta nie dotyczy
grup podatkowych, jeśli wszystkie spółki są zlokalizowane w jednym kraju UE, który nie przystąpił do strefy euro.
W kalkulacji wspólnego skonsolidowanego wyniku
mają być uwzględnione przychody ze sprzedaży i wszelkich innych transakcji (bez podatku od wartości dodanej)
zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Do
przychodów będą zaliczane przychody ze zbycia aktywów i praw niematerialnych, otrzymane odsetki, dywidendy i inne zyski kapitałowe, przychody likwidacyjne,
otrzymane subsydia, granty, świadczenia niepieniężne.
Nie zalicza się do nich wpłat na powiększenie kapitału
i otrzymanych spłat z tytułu udzielonych pożyczek.
Dla ustalenia wyniku przychody są pomniejszane
o koszty ich osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodów (bez podatku VAT), w tym koszty prac badawczych i wdrożeń oraz koszty podwyższenia kapitału lub
pozyskania środków w wyniku emisji papierów dłużnych. Do kosztów zmniejszających przychody mogą być
również zaliczane darowizny na rzecz organizacji charytatywnych do maksymalnej wysokości 0,5% przychodów rocznych.
Projekt dyrektywy ustanawia okresy amortyzacji dla
budynków (40 lat) oraz innych środków trwałych podlegających amortyzacji w długim okresie (15 lat) i praw
niematerialnych (15 lat). Amortyzacja może być naliczana metodą liniową.
System skonsolidowanego wyniku finansowego ma
umożliwiać składanie deklaracji podatkowej i rozlicza-
nie się tylko z administracją podatkową, kraju, w którym
rezydentem podatkowym jest spółka dominująca grupy
(główny podatnik).
Transakcje, które nie są uzasadnione handlowo i których celem jest jedynie unikanie opodatkowania nie
powinny być uwzględniane przy kalkulacji wyniku skonsolidowanego. Powyższe ograniczenie nie dotyczy sytuacji, gdy dla realizacji określonych celów handlowych
dokonany zostanie wybór formy transakcji minimalizującej obciążenie podatkowe, spośród różnych możliwych
form transakcji prowadzących do tego samego celu ekonomicznego, ale o różnych obciążeniach podatkowych.
Zasady podziału skonsolidowanego wyniku między
podmioty grupy podatkowej
Skonsolidowany wynik finansowy całej grupy podatkowej ma następnie podlegać podziałowi między wszystkie podmioty grupy według jednolitej formuły uwzględniającej zobiektywizowane wielkości ekonomiczne.
W trakcie prac nad koncepcją CCCTB rozważano różne
metody podziału wyniku skonsolidowanego między
poszczególne podmioty. Brano pod uwagę zarówno
wielkości makroekonomiczne, oparte na koncepcji PKB,
jak i mikroekonomiczne, oparte m.in. na koncepcji wartości dodanej lub czynników produkcji i odnoszące się
tylko do podmiotów podatkowych7. Przyjęto założenie,
że metoda podziału wyniku skonsolidowanego powinna
być możliwie łatwa do stosowania przez podatników,
organy podatkowe i audytorów, nie podlegać łatwo
manipulacjom podatników, zapewniać podział wyniku
między podmioty w sposób godziwy i nie być przedmiotem przetargów między tymi podmiotami.
W wyniku dyskusji zdecydowano się na wybór formuły mikroekonomicznej opartej na wielkościach trzech
kategorii ekonomicznych, odnoszących się zarówno do
strony podażowej (praca, kapitał), jak i popytowej (przychody ze sprzedaży). Każdej z nich przypisano jednakową wagę. Praca została zdefiniowana przez dwie kategorie: koszty wynagrodzeń ze świadczeniami i wielkość
zatrudnienia, a każdej z nich przypisano taką samą
wagę. Kapitał jest mierzony wielkością aktywów trwałych.
W efekcie, wielkość wyniku do opodatkowania każdego podmiotu grupy podatkowej ma być ustalana
według formuły:
Wynik do opodatkowania spółki A=
ª 3U]\FKRG\ $ § :\QDJURG]HQLD $ =DWUXGQLHQLH $
u ¨¨ u
u
« u
*.
*.
=DWUXGQLHQLH *.
3U]\FKRG\
:\QDJURG]H
QLD
©
¬
W mianowniku występują wielkości ogółem dla całej
grupy podatkowej, zaś w liczniku – wielkości odnoszące
się do spółki A.
38
· $NW\ZD $ º
¸¸ u
u &&&7%
*. »
¹ $NW\ZD ¼
W dokumentach będących wynikiem prac grup roboczych CCCTB podkreślono, że jest niezmiernie istotne,
aby formuła była stosowana w formie jednolitej i nieWspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
zmienionej we wszystkich państwach członkowskich,
bez modyfikacji wag lub zmiany kategorii ekonomicznych. Uznano jednak, że możliwe jest stosowanie zmodyfikowanych formuł dla określonych sektorów, uwzględniających ich specyfikę. Również formuła sektorowa
powinna być jednolita we wszystkich krajach. Uznano,
że zasadne jest stosowanie zmodyfikowanych formul
podziału dla następujących sektorów usług: finansowych, niektórych transportowych (transport lotniczy
i kolejowy), oraz radiowo-telewizyjnych8.
W odniesieniu do czynnika zatrudnienia przyjęto, że
w obliczeniach ma być uwzględniony cały personel
zatrudniony, w tym członkowie kierownictwa i osoby
zatrudnione na warunkach czasowych, według stanu na
koniec okresu. Zatrudnienie związane z usługami świadczonymi przez podmioty zewnętrzne (np. usługi sprzątania, ochrony) nie powinno być wliczane do zatrudnienia
występującego w formule. Jednak gdy usługi te są świadczone przez podmioty z grupy podatkowej, osoby je
świadczące powinny być zaliczone do zatrudnienia
podmiotu korzystającego z usług. Do kosztów wynagrodzeń mają być wliczane wszystkie świadczenia pracownicze, w tym socjalne, emerytalne, przydzielone opcje
na akcje itp. W trakcie prac ekspertów rozważano możliwość korygowania wynagrodzeń, aby uwzględnić
różny poziom płac w krajach UE. Ostatecznie zrezygnowano z tej koncepcji, ze względu na trudność stosowania takich korekt. Jej przyjęcie oznaczałoby konieczność
korygowania innych wielkości wprowadzanych do formuły.
Aktywa uwzględnione w formule podziału skonsolidowanego wyniku ograniczają się do rzeczowych środków trwałych generujących wynik finansowy (maszyny
i urządzenia, budynki, ziemia, wyposażenie, narzędzia),
natomiast nie są brane pod uwagę wartości niematerialne, aktywa finansowe i aktywa obrotowe (w tym zapasy).
Wyłączenie zapasów jest uzasadnione ich dużą mobilnością i stąd łatwością manipulacji. Wyłączenie aktywów finansowych wynika z ich często znacznej wartości
i wysokiej mobilności, umożliwiającej łatwy transfer
między różnymi podmiotami w celu optymalizacji podatkowej. Decyzja o nieuwzględnianiu wartości niematerialnych jest uzasadniona czynnikami praktycznymi,
w szczególności trudnością ich przypisania w sposób
obiektywny do określonych podmiotów i ustalenia ich
wielkości. Wycena aktywów ma być prowadzona według
historycznej wartości nabycia pomniejszonej o odpisy
amortyzacyjne. Wątpliwości budzi sformułowanie o przyjęciu do formuły „średniej wartości wszystkich trwałych
aktywów rzeczowych”. Nie jest jasne, czy chodzi o średnią wartość aktywów w ciągu roku u jednego podatnika,
czy średnią wartość tych pozycji aktywów, które występują u różnych podmiotów z grupy. Aktywa na potrzeby
formuły podziału zysku, mają być przypisane do tego
podmiotu, który je wykorzystuje w działalności gospodarczej i najczęściej ma również prawo ich amortyzowania. W przypadku aktywów będących przedmiotem
leasingu między członkami grupy, ich wartość powinna
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
być uwzględniona zarówno u leasingodawcy, jak
i leasingobiorcy. Ten pierwszy uwzględni aktywa leasingowane według historycznej ceny nabycia pomniejszonej o amortyzację, zaś drugi, według stałej wartości
będącej 8-krotnością rocznego czynszu dzierżawnego
(analogia do rozwiązania stosowanego w USA).
Transfer aktywów między podmiotami grupy podatkowej nie ma wpływu na wartość ogółem aktywów
w grupie podatkowej (wielkość w mianowniku formuły),
jednak wpływa na podział wyniku (poprzez zmianę wartości w liczniku).
Kategorią wywołującą najwięcej dyskusji w grupie
roboczej do spraw CCCTB była wielkość przychodów.
Część ekspertów była przeciwna uwzględnieniu ich
w formule. O przyjęciu tej kategorii do formuły podziału
wyniku zdecydowało głównie powszechne stosowanie
tego miernika w analogicznym mechanizmie funkcjonującym w USA i w Kanadzie. Przedmiotem dyskusji była
również kwestia, czy przyjąć kryterium pochodzenia
produktów i usług sprzedawanych, czy kryterium ich
przeznaczenia. Kierując się minimalizacją ryzyka manipulacji, zdecydowano się na przyjęcie kryterium przeznaczenia, tj. zaliczenia sprzedaży do kraju rzeczywistej
dostawy do ostatniego odbiorcy lub w przypadku trudności z identyfikacją ostatniego odbiorcy, do zaliczenia
sprzedaży do podmiotu, który może zostać uznany jako
ostatni dostawca. W przypadku sprzedaży w kraju, gdzie
grupa nie ma swojego stałego przedstawicielstwa, przychody są przypisane do podmiotów z grupy według
pozostałych kryteriów podziału. W praktyce, zaliczenie
sprzedaży do określonych członków grupy może nastręczać wątpliwości i trudności, a nawet rodzić możliwość
wielokrotnego liczenia.
Projekt dyrektywy zawiera klauzulę ochronną stanowiącą odstępstwo od obowiązku stosowania ogólnej
formuły podziału wyniku skonsolidowanego. Jeżeli główny podatnik lub władze krajowe odpowiedzialne za
funkcjonowanie dyrektywy uznają, że podział wyniku
w następstwie zastosowania formuły nie odzwierciedla
w sposób rzetelny aktywności gospodarczej danego członka grupy podatkowej, to można wystąpić z wnioskiem
o zastosowanie innej metody podziału skonsolidowanego zysku. Zgoda na takie odstępstwo może być, po konsultacjach, udzielona przez władze odpowiedzialne za
funkcjonowanie dyrektywy. Kraj, którego odpowiednie
organy wyraziły zgodę na stosowanie alternatywnej
metody podziału wyniku, jest zobowiązany do poinformowania KE o zastosowanej metodzie. Projekt dyrektywy nie zawiera żadnych wskazówek na temat alternatywnych metod podziału wyniku ani czasu ich stosowania.
Specjalne postanowienia odnoszące się do zasad
podziału wyniku przewidziano dla instytucji finansowych, podmiotów zajmujących się poszukiwaniem
i wydobyciem ropy naftowej i gazu ziemnego oraz podmiotów świadczących międzynarodowe usługi transportu morskiego, wodnego transportu śródlądowego i trans39
portu lotniczego. Dla instytucji finansowych, w formule
podziału wyniku wielkość aktywów może obejmować
tylko 10% aktywów finansowych i analogicznie wartość
sprzedaży – 10% przychodów finansowych (uzyskanych
odsetek, marż i prowizji). Dla podmiotów poszukujących i wydobywających węglowodory, sprzedaż ma być
zaliczana podmiotowi w kraju, w którym paliwa są
poszukiwane lub wydobywane. W przypadku wymienionych usług transportu międzynarodowego wynik do
opodatkowania ma być ustalany według wielkości faktycznie uzyskanej, a nie wynikającej z formuły podziału.
Deklaracje podatkowe składane przez głównego
podatnika w imieniu wszystkich członków grupy podatkowej, mają być gromadzone w centralnej bazie informacji i dostępne władzom podatkowym wszystkich krajów, w których prowadzą działalność członkowie grupy
objętej deklaracją. Władze podatkowe mogą analizować
zeznania podatkowe i kwestionować ich wyliczenia.
Władze podatkowe, które będą kwestionować zasadność wyliczenia podatku mogą złożyć w okresie trzech
miesięcy od złożenia zeznania podatkowego, skargę do
sądu kraju głównego podatnika. Decyzje władz podatkowych będą mogły być zaskarżane przez głównego
podatnika. Spory między podatnikiem a władzami podatkowymi mają być rozstrzygane przez sądy administracyjne, natomiast między władzami podatkowymi państw
członkowskich w drodze arbitrażu.
Projekt dyrektywy przewiduje obowiązek przeglądu
funkcjonowania jej przepisów po pięciu latach od wejścia w życie. Przedmiotem przeglądu mają być również
skutki ekonomiczne i redystrybucja dochodów podatkowych między kraje członkowskie.
Skutki ekonomiczne konsolidacji wyników grup
podatkowych
Komisja Europejska wraz z projektem dyrektywy
dotyczącej CCCTB przedstawiła dokument oceniający
skutki wdrożenia nowej regulacji9. Autorzy dokumentu
zwracają uwagę, że nowy system uprości rozliczenia
podatkowe dużych firm, przez co zmniejszy pracochłonność i koszt rozliczeń podatkowych. Komisja, na podstawie badań ankietowych przeprowadzonych w 700 przedsiębiorstwach z 14 państw członkowskich, ocenia koszty
rozliczania podatku dochodowego w dużych firmach
średnio na 1,5 mln euro, tj. ok. 2% zapłaconych podatków i 0,02% wartości sprzedaży. W przedsiębiorstwach
małych i średnich, przeciętne koszty rozliczania podatku
dochodowego wynosiły 200 tys. euro, tj. 31% podatku
zapłaconego i 2,6% wartości sprzedaży10.
Dotychczas podjęto kilka prób oszacowania wpływu
nowej regulacji na dochody podatkowe i główne wielkości makroekonomiczne w krajach UE11. Devereux i Loretz,
na podstawie danych spółek europejskich za lata 20002004, oszacowali, że wprowadzenie systemu CCCTB na
warunkach obowiązkowych spowoduje wzrost dochodów podatkowych o ponad 2%, zaś na warunkach
40
dobrowolnych wywoła ich spadek o 2,5%. Zmiana
dochodów podatkowych z tytułu CIT w poszczególnych
krajach może się wahać od -18% do +60%. Zmiany
dochodów podatkowych w największym stopniu dotknęłyby Irlandię, w mniejszym – Danię i Holandię. Fuest,
Hemmelgarn i Ramb, na podstawie danych dla spółek
niemieckich z lat 1996-2001, oszacowali, że CCCTB spowoduje spadek dochodów podatkowych o 22% średnio
dla całej UE-15, ale przy dużych wahaniach w poszczególnych krajach od -74% w Holandii do +112% w Austrii.
Inne podejście analityczne przyjęli Van der Horst,
Bettendorf i Rojas-Romagosa, którzy na podstawie modelu równowagi ogólnej dla 17 krajów UE, szacowali
wpływ CCCTB na poziom PKB. Model wykazał, że istotna obniżka kosztów rozliczania podatku dochodowego
jest niwelowana utrudnieniami wynikającymi z wdrożenia nowej regulacji. W rezultacie PKB krajów objętych
badaniem zwiększy się tylko o 0,02%, ale we Włoszech
i Grecji spadnie o 0,7%, zaś w Niemczech zwiększy się
o 0,8%.
Najambitniejszy i obejmujący największą liczbę podmiotów europejskich jest raport sporządzony przez Ernst
& Young LLP (E&Y) w Waszyngtonie na zlecenie
Departamentu Finansów Irlandii12. Specjaliści podatkowi E&Y zbudowali model wykorzystujący dane 50 tys.
grup podmiotów, w skład których wchodziło blisko
4 mln spółek niepowiązanych, reprezentujących 96%
dochodu z podatku dochodowego w UE. W modelu
wykorzystano dane ze sprawozdań finansowych bazy
Amadeus oraz dane dotyczące relacji właścicielskich.
Baza danych Amadeus obejmuje informacje o aktywach,
sprzedaży, zatrudnieniu, wynagrodzeniach, dochodach
i podatkach.
Raport E&Y identyfikuje prawie 200 tys. spółek, które
mogą być objęte mechanizmem CCCTB i ponad 3,8 mln
spółek, które nie skorzystają z nowej regulacji ponieważ
są podmiotami nie powiązanymi lub będąc członkami
grup kapitałowych nie spełniają kryterium 75% progu
właścicielskiego. Wszystkie spółki objęte badaniem reprezentują łącznie aktywa trwałe o wartości prawie 15 bln
euro, z tego 200 tys. spółek, które mogą skorzystać
z nowej regulacji, dysponuje aktywami trwałymi o wartości 5,8 bln euro.
Eksperci E&Y dokonali szacunku skutków wprowadzenia CCCTB w dwóch wariantach. W pierwszym scenariuszu założono, że nowy system zostanie wprowadzony jako powszechnie obowiązujący we wszystkich
27 krajach UE a w drugim jego dobrowolne stosowanie
we wszystkich krajach UE. Z obliczeń wynika, że zagregowany wpływ CCCTB na zmiany wielkości dochodów
podatkowych, zatrudnienia, PKB czy strumieni bezpośrednich inwestycji zagranicznych (BIZ), na całą UE jest
niewielki. Natomiast w poszczególnych państwach członkowskich zmiany podstawowych wielkości makroekonomicznych mogą być znaczne i mogą istotnie zwiększać
nierównowagę ekonomiczną.
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
W przypadku scenariusza obowiązkowego CCCTB,
wielkość PKB, w całej UE, na skutek zmiany efektywnej
stopy podatkowej zmniejszy się tylko o 0,2%, przy czym
zmaleje: w Bułgarii (o 3,0%), Luksemburgu (o 2,5%),
Rumunii (o 2,3%) i w Polsce (o 1,8%), zaś wzrośnie: we
Francji (o 1,0%), Hiszpanii (o 0,3%) i Belgii (o 0,1%).
Zatrudnienie w całej UE spadnie o 0,3%, ale zmniejszy
się: w Irlandii (o 1,3%), Luksemburgu (o 1,1%) i w Polsce
(o 1,0%), zaś wzrośnie: we Francji (o 0,5%), Hiszpanii
(o 0,2%) i Belgii (o 0,1%). Największe zmiany mogą
dotknąć bezpośrednie inwestycje zagraniczne. Mogą
one obniżyć się w Bułgarii o 12%, Rumunii o 11%
i Polsce o prawie 10%. Beneficjentem napływu inwestycji zagranicznych byłaby Francja (wzrost o 5%),
Hiszpania (+1,3%) i Belgia (+0,5%).
W scenariuszu dobrowolnym CCCTB skala zmian
poszczególnych wielkości ekonomicznych jest mniejsza.
Ale i w tym przypadku nastąpi spadek PKB: w Luksemburgu
o 2,4%, Rumunii o 1,2%, Irlandii o 0,9%, Bułgarii
o 0,7% i w Polsce o 0,5%. Zatrudnienie zmniejszy się
w Irlandii o 0,5%, Rumunii o 0,3% i Polsce o 0,2%.
Napływ BIZ zmniejszy się o ponad 3% w Rumunii oraz
prawie o 2% w Polsce i Czechach (tabele 1-4).
Mechanizm konsolidacji wyniku finansowego w grupach podatkowych i podział wyniku zgodnie z formułą
uwzględniającą trzy kategorie ekonomiczne spowoduje
też znaczną zmianę dochodów z podatku dochodowego
w wielu krajach UE.
W przypadku obowiązkowego stosowania CCCTB
wpływy z podatku dochodowego w skali całej UE rosną
o 0,2%, ale zmaleją w Danii i Holandii (o ok. 8%),
Irlandii (o 6%) i w Polsce (o 0,6%), zaś wzrosną we
Francji (o 6%), Grecji (o 4%), Hiszpanii i Wielkiej
Brytanii (po ponad 2%). W największym stopniu odczują
zmiany wielkości opodatkowania spółki, które przejdą
na nowy system rozliczeń. Wielkość obciążenia podatkiem dochodowym w tej grupie podmiotów zmniejszy
się w Irlandii (o 45%), Danii (o 19%), Holandii (o 18%),
Niemczech i Czechach (po 16%) oraz w Polsce (o 2%),
zaś wzrośnie we Francji (o 16%), Hiszpanii (o 9%)
i w Wielkiej Brytanii (o 6%).
Dla scenariusza dobrowolnego CCCTB obciążenie
podatkiem dochodowym w całej UE zmniejszy się
o 0,6%, a w Polsce o 1%, co może oznaczać utratę
wpływów budżetowych w kwocie ponad 2 mld zł13.
Najważniejszym skutkiem wprowadzenia systemu
CCCTB jest zmiana efektywnej stopy podatkowej CIT,
polegająca na uśrednieniu i praktycznym jej zrównaniu
we wszystkich krajach UE. O ile nominalna stopa podatku dochodowego jest mocno zróżnicowana (10%
w Bułgarii, 12,5% w Irlandii, 15% na Litwie i Łotwie,
Tabela 1
Wpływ obowiązkowego CCCTB na dochody z CIT w UE i wybranych państwach członkowskich
Kraj Zmiana dochodów
z CIT w mln euro
Zmiana dochodów z CIT
w%
Zmiana dochodów z CIT
w % podmiotów
objętych CCCTB
Belgia
216
2,1
6,3
Czechy
-135
-3,0
-15,6
Dania
-669
-8,3
-19,0
Francja
2 379
6,0
15,9
878
2,5
9,0
-1 416
-7,6
-18,0
-325
-5,7
-45,3
-85
-4,9
-37,6
-2 051
-5,3
-16,4
-39
-0,6
-2,0
Słowacja
-5
-0,5
-4,2
Węgry
-7
-0,4
-3,2
1 420
2,3
5,7
Włochy
425
1,3
5,0
UE 27
591
0,2
0,7
Hiszpania
Holandia
Irlandia
Luksemburg
Niemcy
Polska
Wielka Brytania
Źródło: Raport Ernst & Young.
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
41
Tabela 2
Wpływ dobrowolnego CCCTB na dochody z CIT w UE i wybranych państwach członkowskich
Zmiana dochodów z CIT
w % podmiotów
objętych CCCTB
Zmiana dochodów z CIT
w mln euro
Zmiana dochodów z CIT
w%
Belgia
-109
-1,1
-3,2
Czechy
-140
-3,1
-16,2
Dania
-55
-0,7
-1,6
Francja
246
0,6
1,6
Hiszpania
208
0,6
2,1
Holandia
18
0,1
0,2
Irlandia
32
0,6
4,4
-57
-3,2
-25,1
-2 973
-7,7
-23,7
-63
-1,0
-3,2
Słowacja
16
1,5
14,1
Węgry
41
2,2
19,7
1 594
2,6
6,4
-420
-1,2
-5,0
-1 819
-0,6
-2,2
Kraj
Luksemburg
Niemcy
Polska
Wielka Brytania
Włochy
UE 27
Źródło: Raport Ernst & Young.
Tabela 3
Wpływ obowiązkowego CCCTB na podstawowe wielkości ekonomiczne w efekcie zmiany efektywnej stawki CIT, w %
Kraj
PKB
Zatrudnienie
Dochody
BIZ
Belgia
0,1
0,1
0,1
0,5
Czechy
-0,8
-0,4
-0,5
-2,1
Dania
-0,7
-0,4
-0,4
-2,8
Francja
1,0
0,5
0,6
5,0
Hiszpania
0,3
0,2
0,2
1,3
Holandia
-0,4
-0,3
-0,3
-2,1
Irlandia
-1,4
-1,3
-1,3
-4,6
Luksemburg
-2,5
-1,1
-2,1
-0,8
Niemcy
-0,3
-0,3
-0,2
-1,3
Polska
-1,8
-1,0
-0,9
-9,5
Słowacja
-0,4
-0,1
-0,1
-2,3
Węgry
-0,5
-0,3
-0,6
-1,1
Wielka Brytania
-0,4
-0,3
-0,3
-1,7
Włochy
-0,5
-0,3
-0,3
-1,2
UE 27
-0,2
-0,3
-0,1
-1,1
Źródło: Raport Ernst & Young.
42
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
Tabela 4
Wpływ dobrowolnego CCCTB na podstawowe wielkości ekonomiczne w efekcie zmiany efektywnej stawki CIT, w %
Kraj
PKB
Zatrudnienie
Dochody
BIZ
Belgia
-0,1
0,0
0,0
-0,2
Czechy
-0,5
-0,2
-0,3
-1,7
Dania
-0,3
-0,1
-0,2
-1,1
Francja
0,4
0,2
0,2
1,4
Hiszpania
0,1
0,0
0,1
0,2
Holandia
-0,2
-0,2
-0,2
-0,5
Irlandia
-0,9
-0,5
-0,5
-1,4
Luksemburg
-2,4
-1,1
-2,0
-0,7
Niemcy
-0,2
-0,2
-0,1
-0,9
Polska
-0,5
-0,2
-0,2
-1,9
Słowacja
-0,2
-0,1
-0,1
-0,4
Węgry
-0,4
-0,3
-0,5
-0,9
Wielka Brytania
-0,2
-0,1
-0,1
-0,7
Włochy
-0,2
-0,1
-0,1
-0,4
UE 27
-0,1
-0,1
-0,1
-0,5
Źródło: Raport Ernst & Young.
19% w Polsce i Słowacji, 31,4% we Włoszech, 34% w
Belgii i 34,4% we Francji), o tyle efektywna stopa podatku CIT w scenariuszu CCCTB obowiązkowym prawie we
wszystkich krajach wynosi 23-24%, zaś w scenariuszu
CCCTB dobrowolnym – 24-25% (jedynie w Bułgarii
w obydwu scenariuszach wynosi 22%, a w Luksemburgu
– 26%; tabela 5). Wprowadzenie CCCTB oznaczałoby
zatem, mimo swobody krajów decydowania o poziomie
nominalnej stawki CIT, faktyczną harmonizację poziomu
opodatkowania podatkiem dochodowym.
uzasadnione na podstawie analiz dokonanych przez
E&Y, z których wynika, że CCCTB praktycznie prowadzi
do ujednolicenia efektywnej stopy podatkowej (przy zachowaniu zróżnicowanych stóp nominalnych). W opracowaniu E&Y przytoczono także obawy rządu Irlandii, że
nowy system może być dodatkowym utrudnieniem,
wynikającym z wprowadzenia jeszcze jednego systemu
regulacji podatkowych, do istniejących już 27 systemów
krajowych, oraz spowoduje dodatkowe obciążenie
władz podatkowych.
Autorzy raportu E&Y zwracają uwagę, że zmiana
poziomu dochodów podatkowych wymusi działania
dostosowawcze administracji w celu zrekompensowania
utraty wpływów budżetowych. Działania te mogą przyjąć formę bądź redukcji świadczeń społecznych na rzecz
gospodarstw domowych, bądź podniesienia nominalnej
stawki podatku dochodowego. Działania dostosowawcze mogą prowadzić do dalszych zmian podstawowych
kategorii makroekonomicznych. W przypadku podniesienia stawki nominalnej podatku dochodowego, autorzy raportu szacują, że w Polsce może nastąpić spadek
PKB aż o 1,8% w scenariuszu obowiązkowym i o 0,7%
w scenariuszu dobrowolnym.
Doświadczenia innych krajów stosujących podobne
rozwiązania pokazują, że formuły podziału wyniku
finansowego grup podatkowych są mało stabilne i podlegają częstym zmianom. Władze kilku stanów USA
uzgodniły ponad 50 lat temu jednolitą formułę trzyelementową (wynagrodzenia, środki trwałe i sprzedaż według
kryterium przeznaczenia) o równych wagach dla każdego elementu. Obecnie większość stanów stosuje formułę
z co najmniej 50% wagą sprzedaży, zaś 19 stanów
przeszło na formułę z wartością sprzedaży jako jedynym
elementem.
Obawy, iż wprowadzenie systemu CCCTB może być
pierwszym krokiem do harmonizacji stawek podatku
VAT w państwach członkowskich, wyraził W. Orłowski
w 2008 r. w opracowaniu na zlecenie Urzędu Komitetu
Integracji Europejskiej14. Obawy te wydają się w pełni
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
Wyniki dotychczasowych analiz wskazują, że korzyści z nowej metody rozliczania podatku dochodowego
mogą być mniejsze od oczekiwanych, a skutki ekonomiczne - dla większości krajów UE negatywne (spadek
zatrudnienia, PKB i napływu BIZ). Podważa to zasadność
wprowadzenia systemu CCCTB w formie proponowanej
przez Komisję.
43
Tabela 5
Stawki CIT w warunkach CCCTB, w %
Efektywna stawka CIT
Kraj
Nominalna stawka CIT
CCCTB obowiązkowe
CCCTB dobrowolne
Belgia
34,0
23,7
24,7
Czechy
21,0
23,1
23,8
Dania
25,0
23,1
23,9
Francja
34,4
23,9
24,8
Hiszpania
30,0
23,6
24,2
Holandia
25,5
23,2
24,0
Irlandia
12,5
23
23,2
Luksemburg
29,6
25,9
26,2
Niemcy
29,8
23,3
23,9
Polska
19,0
23,4
24,1
Słowacja
19,0
23,4
24,2
Węgry
21,3
22,7
23,6
Wielka Brytania
28,0
23,3
23,9
Włochy
31,4
23,5
24,4
UE 27
25,8
23,5
24,2
Uwaga: średnia arytmetyczna stawek dla wybranych 14 krajów UE.
Źródło: Raport Ernst & Young.
Państwa członkowskie UE, które zgodnie z dotychczasowymi analizami, byłyby największymi „przegranymi” nowego systemu - Irlandia i Holandia - już wyraziły
swe negatywne stanowisko wobec dyrektywy. Polski
rząd nie zajął jeszcze oficjalnego stanowiska, ale najprawdopodobniej również będzie przeciwny projektowi
dyrektywy biorąc pod uwagę, że Polska byłaby dotknięta
negatywnymi skutkami CCCTB, głównie w postaci spadku przychodów z podatku dochodowego. Negatywną
opinię w tej sprawie w kwietniu 2011 r. wyraził wiceminister finansów, a sejmowa komisja ds. UE 11 maja 2011 r.
przyjęła opinię o niewłaściwości wskazanej przez KE
podstawy prawnej (art. 115 TFUE) do przyjęcia dyrektywy15. Komisja sejmowa wyraziła opinię, że art. 115
TFUE nie odnosi się do podatków bezpośrednich16. Ten
argument wydaje się jednak wątpliwy, zważywszy, że
wcześniej przyjęto już kilka dyrektyw z zakresu podatku
dochodowego, np. dotyczących skutków podatkowych
restrukturyzacji transgranicznych czy opodatkowania
podmiotów powiązanych, które w preambule powołują
się na art. 94 Traktatu o ustanowieniu Wspólnoty
Europejskiej (obecnie art. 115 TFUE)17.
44
Wnioski
Wprowadzenie systemu skonsolidowanego wyniku
może uprościć koszty rozliczania podatku, ale jednocześnie doprowadzi do równoczesnego funkcjonowania podwójnego systemu rozliczania podatku CIT.
Na skutek wdrożenia CCCTB nastąpi oderwanie rzeczywistych wyników finansowych poszczególnych
spółek wchodzących w skład grupy podatkowej od
wyników ustalanych według formuły. Teoria ekonomii nie dostarcza argumentów na rzecz takiego rozwiązania. Nie jest jasne, jak spółki mające obecnie
straty będą w stanie płacić podatek, wynikający
z podziału wyniku skonsolidowanego grupy według
formuły CCCTB.
CCCTB nie eliminuje całkowicie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych. Dokumentacja
taka będzie nadal musiała być sporządzana dla transakcji między podmiotami grupy objętymi nowym
sposobem rozliczania podatku (CCCTB) i tymi, które
pozostaną przy dotychczasowych zasadach rozliczania podatku CIT (poza CCCTB) lub nie będą
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
mogły z nich skorzystać ze względu na niespełnienie
kryteriów progowych).
Mimo praktycznego status quo poziomu opodatkowania w skali całej UE, skutki dla niektórych krajów
w postaci zmniejszenia dochodów podatkowych,
spadku PKB i zatrudnienia mogą być znaczne.
Największymi przegranymi byłyby: Irlandia, Dania,
Holandia, Polska, Rumunia i Bułgaria. Jedynymi
beneficjentami mogą być Francja, Hiszpania i Belgia.
System CCCTB doprowadzi praktycznie do harmonizacji efektywnej stopy podatku CIT, przy zachowaniu zróżnicowanych stawek nominalnych.
Korzyści mogą wystąpić na poziomie mikroekonomicznym (grupy spółek rozliczających się co najmniej w dwóch państwach członkowskich), zaś na
poziomie makroekonomicznym wystąpią straty
w większości państw członkowskich.
Wprowadzenie CCCTB będzie oznaczać istnienie
różnego zakresu podmiotowego grupy, z jednej strony
grupy podmiotów objętych nowymi rozliczeniami
podatku CIT (grupa CCCTB), z drugiej zaś, grupy kapitałowej obejmującej podmioty na potrzeby konsolidacji sprawozdań finansowych (grupa kapitałowa).
Istnieje ryzyko znacznej redystrybucji dochodów
podatkowych. W krajach o niskich stawkach podatku
CIT nastąpi wzrost obciążeń podatkowych, zaś w krajach o wysokich stawkach nominalnych nastąpi obniżenie obciążeń podatkowych. Francja mająca jedną
z najwyższych stawek podatku CIT w UE (34,4%)
będzie największym beneficjentem nowego systemu.
Wysokie progi ilościowe (75%) wykluczą wiele podmiotów z grup kapitałowych, których sprawozdania
obecnie podlegają obowiązkowi konsolidacji. W efekcie, w ramach grup kapitałowych, część spółek będzie
rozliczać podatek według mechanizmu CCCTB, zaś
część pozostanie przy dotychczasowych zasadach.
Klauzula ochronna dopuszczająca możliwość stosowania alternatywnej metody podziału wyniku skonsolidowanego stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, które może wprowadzać element dyskrecjonalny, o skutkach ekonomicznych trudnych obecnie do
oszacowania.
Jak pokazuje doświadczenie USA, formuły podziału
wyniku skonsolidowanego są niestabilne i podlegają
częstym zmianom.
* Dr Jan Piotrowski, Instytut Badań Rynku, Konsumpcji
i Koniunktur.
1 Komisji udzielono mandatu do prac nad podatkami bezpośrednimi na podstawie art. 94 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę
Europejską (obecny art. 115 Traktatu o funkcjonowaniu UE), który
wymaga jednomyślności dla wydania dyrektywy, po przeprowadzeniu konsultacji w Parlamencie Europejskim i Komitecie
Ekonomiczno-Społecznym.
2 Efektem analiz Komisji były raporty: Company Taxation in
the Single Market, SEC (2001) 582 final oraz Towards an Internal
Market without tax obstacles: A strategy for providing companies
Wspólnoty Europejskie Nr 3 (208) 2011
with a consolidated corporate tax base for their EU-wide activities,
COM(2001) 582 final.
3 Towards an Internal Market …, op. cit.
4 Non-Paper to informal Ecofin Council, 10 and 11 September
2004. A Common Consolidated EU Corporate Tax Base,
Commission of the European Communities, Brussels, 7.07.2004,
s. 4.
5 Proposal for a Council directive on a Common Consolidated
Corporate Tax Base (CCCTB), Brussels, COM(2011) 121/4,
2011/0058 (CNS).
6 Odmienne traktowanie strat poniesionych przed wyborem
nowej zasady rozliczania podatku dochodowego i strat podmiotu
dołączającego do istniejącej już grupy podatkowej (art. 48 i 64)
wynika prawdopodobnie z obaw przed ryzykiem zaniżania wspólnej skonsolidowanej podstawy podatkowej przez pozyskiwanie
podmiotów ze stratami.
7 Omówienie dyskusji nad wyborem formuły rozliczenia wyniku skonsolidowanego przedstawiono w dokumencie roboczym
An overview of the main issues that emerged during the discussion
on the mechanism for sharing the CCCTB, dokument CCCTB\
WP\052, Brussels, 27.02.2007.
8 Dokument roboczy Dyrekcji Generalnej Taxation and
Customs Union, CCCTB: possible elements of the sharing mechanisms, CCCTB/WP/060, Brussels, 13.11.2007.
9 Impact assessment, accompanying document to the proposal
for a Council directive on a Common Consolidated Corporate Tax
Base (CCCTB), Commission Staff Working Document, SEC(2011)
315 final, Brussels, 16.03.2011.
10 Impact assessment…, op. cit., s. 11.
11 Najbardziej istotne w tej dziedzinie są: M.P. Devereux,
S. Loretz, The Effects of EU Apportionment on Corporate Tax
Revenues, ‘Fiscal Studies’ 2008, 29(1); C. Fuest, T. Hemmelgarn,
F. Ramb, How would the introduction of an EU-wide formula
apportionment affect the distribution and size of the corporate tax
base ? An analysis based on German multinationals, ‘International
Tax and Public Finance’, Springer, vol. 14(5), October 2007;
A. Van der Horst, L. Bettendorf, H. Rojas-Romagosa, Will corporate
tax consolidation improve tax efficiency in the EU?, CPB Documents
Netherlands Bureau for Economic Policy Analysis.
12 Study on the Economic and Budgetary Impact of the
Introduction of a Common Consolidated Corporate Tax Base in the
European Union, by R. Cline, T. Neubig, A. Phillips, Ch. Sanger,
A. Walsh, commissioned by the Irish Department of Finance, 2010.
13 W 2010 r. wpływy z podatku dochodowego od osób praw-
nych w Polsce wyniosły 21,8 mld zł, co stanowiło 8,7% dochodów
budżetowych ogółem (dane GUS).
14 W.M. Orłowski, Propozycja Wspólnej Skonsolidowanej
Bazy CIT – wpływ na polską gospodarkę, UKIE, Warszawa, 2008.
15 Art. 115 TFUE: „…Rada, stanowiąc jednomyślnie zgodnie
ze specjalną procedurą ustawodawczą i po konsultacji z Parlamentem
Europejskim i Komitetem Ekonomiczno-Społecznym, uchwala
dyrektywy w celu zbliżenia przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych Państw Członkowskich, które mają
bezpośredni wpływ na ustanowienie lub funkcjonowanie rynku
wewnętrznego.”
16 „Istnieją niewielkie szanse na unijną reformę CIT”, Dziennik
Gazeta Prawna, 16.05.2011; http://www.gazetaprawna.pl/drukowanie/513889 [30.06.2011]
17 Dyrektywa Rady 90/434/EWG zmieniona dyrektywą
2005/19/WE, tzw. „dyrektywa połączeniowa” (merger directive)
i dyrektywa Rady 2003/123/WE.
n
45