I SA/Łd 531/10

I FSK 1994/11
Warszawa, 16 października 2012
WYROK
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie:
Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca),
Sędzia NSA Sylwester Marciniak,
Sędzia NSA Artur Mudrecki,
Protokolant Katarzyna Nowik,
po rozpoznaniu w dniu 16 października 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej
skargi kasacyjnej W. B.
od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 8 lipca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 3257/10
w sprawie ze skarg W. B.
na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 26 października 2010 r. nr ..., ...
w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, czerwiec, październik i
listopad 2007 r. oraz styczeń i marzec 2008 r.
1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od W. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 1800 (jeden tysiąc
osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
UZASADNIENIE
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed
organami podatkowymi.
1.1. Wyrokiem z 8 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3257/10, Wojewódzki Sąd
Administracyjny w Warszawie oddalił skargę E. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z
26 października 2010 r., w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od
towarów i usług za styczeń, marzec, czerwiec, październik i listopad 2007 r. oraz styczeń i
marzec 2008 r.
1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżonymi
decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli
Skarbowej w W. z 14 lipca 2010 r., określające W. B., prowadzącemu działalność
gospodarczą pod firmą E., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ww.
okresy rozliczeniowe w kwotach innych, niż wykazano w deklaracjach podatkowych. W
trakcie postępowania kontrolnego ustalono bowiem, że podatnik odliczał podatek naliczony
wykazany w wystawionych przez P.L. oraz P. B. fakturach VAT, które nie dokumentowały
rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec tego organy przyjęły, że podatnik nie był
uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych
fakturach.
2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.
2.1. W skargach do WSA w Warszawie podatnik zarzucił organom podatkowym naruszenie
art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.") przez prowadzenie
postępowania w sposób podważający zaufanie obywatela do organów podatkowych i
niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań, celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.
Skarżący wskazał ponadto na naruszenie art. 123 § 1, art. 180 § 1, w zw. z art. 188 i art. 190
§ 2 O.p., przez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu, w szczególności
przy przesłuchiwaniu świadków, będących jednocześnie stronami i właścicielami rzekomo
fikcyjnych firm. W ocenie skarżącego, włączenie protokołów z przesłuchań świadków z
postępowania karnego (karnego skarbowego) stanowi naruszenie tej zasady, a
rozstrzygnięcie oparte na takich dowodach musi w każdym przypadku być uznane za
naruszające w istotnym stopniu przepisy postępowania, nawet jeśli skarżący miał
zapewnioną możliwość zapoznania się z protokołami zeznań świadków. Skarżący
argumentował, powołując się w szczególności na wyroki: NSA z 24 marca 2000 r., sygn. akt I
SA/Lu 825/99 oraz WSA w Krakowie z 11 lutego 1998 r., sygn. akt I Sa/Kr 801/97, że w
związku z brzmieniem art. 192 O.p., dowody osobowe muszą zostać ponowione na potrzeby
postępowania podatkowego.
2.2. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie,
podtrzymując przy tym dotychczasowe stanowisko w sprawie.
2.3. Pismami z 1 lipca 2011 r. skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz o
umorzenie postępowania, ewentualnie o "przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia
przez organ", wystąpił do WSA w Warszawie z wnioskiem o przeprowadzenie dowodów z
dokumentów opisanych w tym piśmie. Skarżący podniósł, że przeprowadzenie powyższych
dowodów pozwoli na jednoznaczne potwierdzenie, że pracownicy P. B. prowadzącego
działalność pod nazwą A. wykonywali roboty budowlane w ramach zamówień skarżącego, a
zapłata nastąpiła w gotówce. Skarżący podniósł, że sporne roboty wykonane zostały przez
podwykonawcę, tj. firmę P. L., a wszelkie czynności związane z zaangażowaniem firmy P.
oraz późniejszym rozliczeniem finansowym zrealizowanych robót wykonywał P. B.
3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.
3.1. WSA w Warszawie przyjął, że zaskarżone decyzje odpowiadają prawu.
3.2. W ocenie Sądu, okoliczności faktyczne wzięte pod uwagę przez organ dają podstawę do
stwierdzenia, że zakwestionowanie prawa do odliczenia z faktur dotyczących współpracy
skarżącego z A. oraz z P. było zasadne, w świetle przepisów art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a
pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a oraz art. 106 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u."). O niezrealizowaniu czynności wskazanych
na spornych fakturach przez ich wystawców świadczą – zdaniem Sądu – zeznania złożone w
Prokuraturze Okręgowej w S. oraz w W., jak również w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W. P.
L. oświadczył wówczas, że P. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, a jego
obowiązkiem było jedynie pobieranie pieniędzy z założonego na firmę P. konta bankowego.
Z jego zeznań wynika również, że przekazał pieczątkę firmy J. S., który miał ją wykorzystać
do fałszowania faktur. P. L. przyznał, iż jego firma nie świadczyła żadnych usług, a
faktycznym celem jej powołania było wytwarzanie fikcyjnych faktur, niepotwierdzających
czynności w nich opisanych. Twierdzenia te są zbieżne z okolicznościami opisanymi przez
J.S. oraz P. B., który stwierdził, iż do wystawiania tzw. pustych faktur wykorzystywana była
również A., a wśród odbiorców tego typu faktur, dotyczących robót budowlanych, była firma
E.
Sąd zwrócił uwagę, że skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających
wykonanie czynności objętych spornymi fakturami. O niezrealizowaniu tych usług przez P.
oraz A. świadczy – w ocenie Sądu – również brak zaplecza osobowego w obu firmach.
Zarówno P.L., jak i P. B. stwierdzili, że nie zatrudniali żadnych pracowników w swoich
firmach, a sami nie posiadali wykształcenia i uprawnień budowlanych. Również skarżący nie
podał informacji na temat osób zatrudnionych przez te firmy, pracujących przy usługach
wymienionych w zakwestionowanych fakturach.
3.3. Stwierdzenie powyższych okoliczności nastąpiło – zdaniem Sądu – zgodnie z
przepisami zawartymi w Dziale IV O.p.
Sąd podkreślił, że ocena dowodów zebranych w ramach postępowania podatkowego należy
do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość
poszczególnych dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego
przekonania, opartego na zebranym materiale dowodowym. Sąd nie może natomiast
podważać dokonanej oceny, jeżeli organ nie naruszył zasad logiki, doświadczenia
życiowego, traktował dowody jako zjawiska obiektywne i dokonał oceny dowodów we
wzajemnym powiązaniu.
3.4. Odnosząc się do zarzutu nieponowienia przesłuchania świadków w postępowaniu
poprzedzającym wydanie decyzji podatkowych Sąd podniósł, że z materiału zgromadzonego
w sprawie bezsprzecznie wynikało, że organ miał podstawy do zakwestionowania spornych
faktur. Ta okoliczność – zdaniem Sądu – wpływa na ocenę przydatności ponownego
przesłuchania świadków w postępowaniu podatkowym. Sąd podkreślił, że przepis art. 180 §
1 O.p. formułuje zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków
dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy
przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu. Zatem dowody przeprowadzone
bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają tę samą moc dowodową, co
dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu. Nie
ma zatem powodu, aby z treści art. 180 i art. 181 § 1 O.p. wywodzić jakiekolwiek
ograniczenie organów podatkowych w zakresie możliwości wykorzystywania jako dowodów
w sprawie materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach. Sąd wskazał, że żądanie
powtórzenia w postępowaniu podatkowym dowodu z przesłuchania świadka dla
zrealizowania zasady czynnego udziału strony w tym przesłuchaniu i zadośćuczynienia
żądaniu strony przeprowadzenia dowodu z art. 188 O.p. jest uzasadnione tylko wówczas,
gdy strona ta wskaże na konkretne istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia
lub sprzeczności w tych zeznaniach, w porównaniu z dotychczasowym zebranym materiałem
dowodowym. Sąd zwrócił uwagę, że skarżący w toku postępowań poprzedzających wydanie
zaskarżonych decyzji nie przedstawił ani nie wskazał na dowody potwierdzające, iż sporne
faktury dokumentują zdarzenie gospodarcze, które zaistniało między wskazanymi w nich
podmiotami, stąd też nie można uznać, iż włączenie przez organ do materiału dowodowego
przedmiotowej sprawy m.in. zakwestionowanych przez skarżącego protokołów przesłuchań,
stanowi naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu.
3.5. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia granicy swobodnej oceny dowodów,
stwierdzając, że organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego,
czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.
3.6. Dalej Sąd zwrócił uwagę, że warunek, by faktura stanowiąca podstawę do odliczenia
podatku naliczonego była poprawna formalnie i materialnie wynika zarówno z regulacji
unijnych jak i krajowych. Sąd podniósł, że w wyroku ETS w sprawie Optigen Ltd i inni v.
Commissioners of Customs & Excise rzecznik generalny w opinii powołał się na wyrok
Trybunału w sprawie INZO z 29 lutego 1996 r., C - 110/94, z którego wynika, że organy
podatkowe mogą się domagać "obiektywnych dowodów potwierdzających deklarowane
intencje wykonywania działalności gospodarczej, z której wynikają czynności opodatkowane,
a w braku takich dowodów mogą odmówić możliwości dokonania odliczenia podatku".
Sąd podkreślił, że faktura stanowiąca podstawę do odliczenia podatku naliczonego musi być
poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawidłowy
przebieg zdarzeń gospodarczych.
W związku powyższym Sąd przyjął, że art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie narusza zasady
neutralności podatku VAT i zasadnym było jego zastosowanie w niniejszej sprawie.
3.7. Odnośnie wniosku dowodowego sformułowanego w piśmie procesowym z 1 lipca 2011
r. Sąd stwierdził, że przeprowadzenie dowodów przedstawionych przez skarżącego dopiero
ze skargą, nie mieści się w regulacji zawartej w art. 106 § 5 ustawy z 30 sierpnia 2002 r.
Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.,
dalej "P.p.s.a."). Dowodów tych – zdaniem Sądu – nie można określić jako uzupełniających,
zarówno z uwagi na ich liczbę, jak i formułowane na ich podstawie wnioski dotyczące
zasadniczej kwestii, będącej przedmiotem sporu już w postępowaniu przed organami
podatkowymi.
4. Skarga kasacyjna.
4.1. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji
naruszenie:
1. art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr
153, poz. 1269 ze zm., dalej "P.u.s.a.") oraz art. 3 § 1 , art. 145 § 1 pkt 2 lit. c P.p.s.a., przez
nieprawidłową kontrolę legalności decyzji, polegającą na braku uchylenia przez Sąd
zaskarżonych decyzji, mimo że naruszały one przepisy art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art.
180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik
sprawy, w ten sposób, że uniemożliwiły wykazanie przez skarżącego, że roboty objęte
zakwestionowanymi fakturami zostały w rzeczywistości zrealizowane, a ponadto wskazywały
na przekroczenie przez organ podatkowy granic swobodnej oceny dowodów,
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187
§ 1 i art. 191 O.p., przez naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na
treść rozstrzygnięcia, przez błędne uznanie przez Sąd, że organ podjął wszelkie niezbędne
czynności do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,
3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1, art. 180 § 1 w
zw. z art. 188 i art. 190 § 2 O.p., przez naruszenie przepisów postępowania, które miało
istotny wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia, przez błędne uznanie przez Sąd, że
organ zapewnił skarżącemu czynny udział w postępowaniu,
4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p.,
przez zaakceptowanie przez Sąd dowolnej i wybiórczej oceny dowodów dokonanej przez
organy podatkowe,
5. art. 151 P.p.s.a., przez jego zastosowanie, podczas gdy skargi winny zostać
uwzględnione, co miało istotny wpływ na wynik postępowania,
6. art. 106 § 3 P.p.s.a., przez jego niezastosowanie, skutkujące oddaleniem wniosków
dowodowych z dokumentów złożonych w pismach z 1 lipca 2011 r., na skutek błędnego
uznania, że wnioski te nie stanowią uzupełnienia dowodów niezbędnych do wyjaśnienia
istotnych wątpliwości, co miało istotny wpływ na wynik postępowania.
Przy tak sformułowanych zarzutach skargi kasacyjnej strona wniosła o uchylenie skarżonego
wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego
rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa
procesowego, wg norm przepisanych.
4.2. Dyrektor Izby Skarbowej nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.
4.3. Pismem z 28 września 2012 r. strona skarżąca uzupełniła uzasadnienie zarzutów
kasacyjnych poprzez odwołanie się do wyroków w sprawach rozstrzygniętych przez TSUE z
21 czerwca 2012 r. (C 80/11 i C 142/11) oraz przez NSA z 26 czerwca 2012 r. o sygn. akt I
FSK 1200/11 i I FSK 1201/11.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
5.1. Sformułowanymi zarzutami naruszenia przepisów postępowania strona skarżąca
pragnie wykazać, że uchybienie tym przepisom uniemożliwiło wykazanie przez skarżącego,
że roboty objęte zakwestionowanymi fakturami zostały w rzeczywistości zrealizowane, a
ponadto nastąpiło przekroczenie przez organ podatkowy granic swobodnej oceny dowodów.
Jednakże uzasadnienie sformułowanych zarzutów naruszenia art. 121, art. 122, art. 123 § 1,
art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 188 i art. 190 § 2 O.p., nie wykracza poza
ogólniki i sprowadza się do polemiki z ustaleniami poczynionymi w tej sprawie przez organy
podatkowe. Zasadniczy zarzut strony skarżącej sprowadza się do nieponowienia
przesłuchania P. B., P. L. i J.S. z udziałem podatnika, co zdaniem strony pozbawiło ją
możliwości zadawania pytań dotyczących zasad współpracy podatnika ze świadkami.
Kwestia ta była jednak przedmiotem oceny Sądu pierwszej instancji, który w sposób
prawidłowy i wyczerpujący odniósł się do tego zagadnienia, nie podzielając argumentacji
strony.
5.2. Trafnie Sąd ten przede wszystkim wskazał, że żądanie powtórzenia w postępowaniu
podatkowym dowodu z przesłuchania świadka dla zrealizowania zasady czynnego udziału
strony w tym przesłuchaniu z art. 123 § 1 O.p. i zadośćuczynienia żądaniu strony
przeprowadzenia dowodu z art. 188 O.p. jest uzasadnione tylko wówczas, gdy strona ta
wskaże na konkretne istotne okoliczności faktyczne niezbędne do wyjaśnienia, lub
sprzeczności w tych zeznaniach, w porównaniu z dotychczas zebranym materiałem
dowodowym.
5.3. Podnieść także należy, że zarówno Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., jak i
Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyznaczył skarżącemu termin do wypowiedzenia się w
sprawie zebranego materiału, lecz nie skorzystał on z przysługującego mu uprawnienia.
Również wnosząc odwołanie skarżący nie wskazał konkretnych okoliczności faktycznych
niezbędnych do wyjaśnienia lub sprzeczności w zeznaniach P. B., P. L. i J. S. w porównaniu
z zebranym materiałem dowodowym. Podobnie w skardze kasacyjnej wskazano jedynie, że
"ponowne przesłuchanie świadków dałoby możliwość weryfikacji ich zeznań w konfrontacji z
pytaniami podatnika, w zakresie poszczególnych czynności objętych zakwestionowanymi
fakturami, a co za tym idzie wątpliwości związanych ze stanem faktycznym, sprawy". Czyli
jak widać, w dalszym ciągu strona skarżąca abstrahuje od konkretów, bazując jedynie na
stwierdzeniach ogólnikowych i hipotetycznych. Strona skarżąca w toku postępowań
poprzedzających wydanie zaskarżonych decyzji nie przedstawiła ani nie wskazała na
jakiekolwiek dowody potwierdzające, iż sporne faktury dokumentują zdarzenia gospodarcza,
które zaistniały między wskazanymi w nich podmiotami.
5.4. Nie można uznać, iż włączenie przez organ do materiału dowodowego przedmiotowej
sprawy m.in. zakwestionowanych przez skarżącego protokołów przesłuchań, stanowi
naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Wskazać przy tym należy, że
Ordynacja podatkowa przewiduje wyjątki od zasady bezpośredniości postępowania
dowodowego z art. 190 O.p. Odstępstwo od tej reguły wprowadza art. 181 O.p.,
dopuszczając aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały
zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym
postępowaniu kontrolnym. W konsekwencji stwierdzić trzeba, że nie istnieje prawny nakaz,
aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania
świadka, który zeznawał w takich postępowaniach, a korzystanie przez organy z tak
uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w
postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji
podatkowej, w tym przywołanych przez stronę.
5.5. Przeciwne twierdzenie - jak słusznie podniesiono w wyroku NSA z 12 lipca 2011 r.
(sygn. akt I FSK 868/10) - jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności
prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa
dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być
jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne. Nie można podzielić stanowiska
skarżącej, że odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków pozbawiła ją
prawa do obrony - w przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony (np. przez
włączenie do akt sprawy protokołów przesłuchań z innych postępowań). Zasada czynnego
udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.) - a więc i prawo strony do obrony jej
stanowiska - realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie
jej wypowiedzenia się w ich zakresie i przedstawienie kontrdowodów. W przedmiotowej
skardze kasacyjnej nie zarzucono, że organy nie umożliwiły stronie zapoznania się ze
zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się w sprawie, w
szczególności przez złożenie wyjaśnień. Należy również zauważyć, że stanowisko o
możliwości korzystania z zeznań złożonych w toku innych postępowań jest konsekwentnie
prezentowane w orzecznictwie - przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu
Administracyjnego: z 24 września 2008 r., I FSK 1128/07; z 29 stycznia 2009 r., I FSK
1916/07; z 24 lutego 2009 r., I FSK 1975/07; z 29 czerwca 2010 r., I FSK 586/09; z 21
grudnia 2007 r. II FSK 176/07; z 18 maja 2006 r., I FSK 831/05; z 28 kwietnia 2010 r., I FSK
121/09; z 29 października 2010 r., I FSK 2045/08, z 7 grudnia 2010 r., I FSK 1652/09, z 11
stycznia 2011 r., I FSK 323/10.
5.6. Za bezzasadny także należy uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art.
174 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., przez zaakceptowanie przez Sąd
dowolnej i wybiórczej oceny dowodów dokonanej przez organy podatkowe.
Również i w tym zakresie uzasadnienie zarzutu kasacyjnego na stronie 9 skargi kasacyjnej
sprowadza się do ogólnikowego stwierdzenia, że organ ustalając stan faktyczny w sprawie
oparł się jedynie na zeznaniach świadków złożonych w postępowaniach karno-skarbowych i
zeznaniach podejrzanych. Jednocześnie oceniając pozostałe dowody uznał, że nie mają one
znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.
Tymczasem organ odwoławczy trafnie stwierdził, że przedstawiona przez podatnika
dokumentacja prawno-techniczna, której stronami byli: podatnik oraz spółki: E., C., P. S.A.,
nie stanowi dowodu wykonania spornych usług przez firmy P.i A. Powyższe dokumenty
stanowią bowiem potwierdzenie wykonania usług przez podatnika na rzecz spółek E., C. SA,
P. S.A., z czego w żaden sposób nie wynika, że usługi te zostały wykonane z pomocą ww.
firm (P. i A.).
Strona skarżąca w toku postępowania nie przedstawiła żadnych dokumentów świadczących
o współpracy z firmami P. i A., nie podała także informacji na temat osób zatrudnionych
przez te firmy, które bezpośrednio nadzorowały i wykonywały wykopy i przepusty koszowe,
zgodnie z dokumentacją CP, wykonywały przesunięcia i trasy instalacyjne do zasilania
operatorów i do agregatu prądotwórczego, wykonywały adaptacje budowlane, tzn. pracowały
przy usługach wymienionych w zakwestionowanych fakturach.
Tym samym nie zostały podważone zeznania P.L. i P. B., że nie zatrudniali oni żadnych
pracowników, jak również sami nie posiadali w tej kwestii żadnego wykształcenia.
Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się, aby w rozpatrywanej sprawie doszło
do naruszenia zasady prawdy obiektywnej.
5.7. Za chybiony uznać należy zarzut naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji
prawidłowo bowiem stwierdził, że na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może
przeprowadzić wyłącznie dowody uzupełniające z dokumentów i tylko wówczas, jeżeli jest to
niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia
postępowania w sprawie. Tymczasem przedstawione przez stronę skarżącą na etapie skargi
dowody, zarówno z uwagi na ich liczbę, jak i formułowane na ich podstawie wnioski,
wykraczają poza dyspozycję art. 106 § 3 P.p.s.a. Dowody te powinny zostać przedstawione
na etapie postępowania podatkowego przed organami podatkowymi, co jednak zostało
zaniedbane przez stronę skarżącą.
5.8. Argumentacja zaprezentowana przez stronę w piśmie z 28 września 2012 r. jest w
niniejszej sprawie bezprzedmiotowa, gdyż w sprawach rozstrzygniętych przez TSUE
wyrokiem z 21 czerwca 2012 r. (C 80/11 i C 142/11), a w konsekwencji przez NSA w
wyrokach o sygn. akt I FSK 1200/11 i I FSK 1201/11, nie było spornym – jak w niniejszej
sprawie – że czynności zakwestionowane w zakresie prawa do odliczenia podatku z
wystawionych przez kontrahentów faktur były faktycznie wykonane przez podmioty trzecie, a
kwestionowane jedynie było, że wykonali je wystawcy spornych faktur. W rozpoznawanej
natomiast sprawie brak jakichkolwiek dowodów, że czynności z zakwestionowanych faktur
zostały w ogóle wykonane przez podmioty trzecie, co powyższe orzeczenia czyni
nieadekwatnymi do stanu faktycznego tej sprawy, tym bardziej że strona w powyższym
piśmie w żaden sposób nie odniosła tez tychże orzeczeń do stanu faktycznego niniejszej
sprawy.
5.9. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 184 i art.
204 pkt 1 P.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku.