IPPB4/4511-1112/15-4/IM

Sygnatura
IPPB4/4511-1112/15-4/IM
Data
2015.11.25
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.
z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015
r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U.
z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra
Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2015 r.
(data wpływu 29 września 2015 r.) uzupełniony pismem (data nadania 16 listopada 2015 r.,
data wpływu 17 listopada 2015 r.) na wezwanie z dnia 2 listopada 2015 r. Nr IPPB4/45111112/15-2/IM (data nadania 3 listopada 2015 r., data doręczenia 9 listopada 2015 r.), o
wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od
osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zasądzonych w wyroku
odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie odszkodowania – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 29 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z
opodatkowania zasądzonych w wyroku odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie
odszkodowania.
Z uwagi na braki formalne, tutejszy organ pismem z dnia 2 listopada 2015 r. Nr IPPB4/45111112/15-2/IM (data nadania 3 listopada 2015 r., data doręczenia 9 listopada 2015 r.) wezwał
Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Pismem (data nadania 16 listopada 2015 r., data
wpływu 17 listopada 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Na skutek awarii przewodu należącego do zakładu ciepłowniczego doszło do zniszczenia
budynku, w którym znajdowało się mieszkanie Wnioskodawcy. W procesie sądowym
Wnioskodawcy przeciwko zakładowi ciepłowniczemu zapadł wyrok, w którym na rzecz
Wnioskodawcy zasądzono odszkodowanie składające się z kwoty pieniężnej stanowiącej
równowartość utraconego mieszkania oraz odsetek ustawowych od tej kwoty za opóźnienie
w jego zapłacie.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy zwolnieniem podatkowym objęte są zasądzone w wyroku odsetki ustawowe za opóźnienie
w zapłacie odszkodowania...
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
Zdaniem Wnioskodawcy.
Zarówno kwota odszkodowania jak i odsetek ustawowych za opóźnienie w jego zapłacie
objęte są zwolnieniem przewidzianym w art. 21 ust. l pkt 3b ustawy podatkowej.Takie odsetki
nie są utraconymi korzyściami, lecz powetowaniem dodatkowej szkody, jakiej Wnioskodawca
doznał na skutek jej nienaprawienia niezwłocznie po żądaniu poszkodowanego.
Wnioskodawca opiera swoje stanowisko o pogląd NSA , który w podobnej sprawie - dotyczącej
przymusowego wykupu przez gminę nieruchomości w związku ze szkodą, jaką wyrządzono
właścicielowi nieruchomości przez uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania
przestrzennego uniemożliwiającego mu z niej korzystanie - uznał, że zarówno cena
odszkodowawczego wykupu nieruchomości przez gminę jak i odsetki za zwłokę w jej zapłacie
podlegają zwolnieniu podatkowemu. Zastosowana tam argumentacja NSA zachowuje swoją
moc także w odniesieniu do stanu faktycznego Wnioskodawcy.
Nie ma przepisu podatkowego, który nakazywałby odszkodowanie przyznane wyrokiem
sądowym za taką szkodę, jakiej doznał Wnioskodawca, dzielić na część zwolnioną i
niezwolnioną - odsetki ustawowe za opóźnienie w zapłacie odszkodowania.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny
prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym
podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52,
52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej
zaniechano poboru podatku.
W art. 10 ust. 1 pkt ww. ustaw, wyszczególniono odrębne źródło przychodów w postaci
„innych źródeł”.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami,
z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z
pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub
postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne
oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z
innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty
wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego
osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i
funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego
konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia
emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci
oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje
(subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia
nie należące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nie znajdujące
pokrycia w ujawnionych źródłach.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja
przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii
zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O
przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u
podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym
od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub
zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów
odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz
otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania
wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie
porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z
dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z
wyjątkiem:
 określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu
wypowiedzenia umowy o pracę,
 odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach
rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących
pracowników,
 odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom
pozostającym w stosunku służbowym,
 odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
 odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną
działalnością gospodarczą,
 odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem
działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według
skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
 odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Natomiast w zakresie zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy,
mieszczą się tylko inne niż ww. wymienione odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku
lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem
odszkodowań lub zadośćuczynień:
 otrzymanych w związku z prowadzoną działalności gospodarczą,
 dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie
wyrządzono.
Instytucję prawną odsetek reguluje art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny
(Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze
spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia,
chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za
które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry
oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie
bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego
(Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek,
pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do
odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.
Zatem, nie można utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też
innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik
opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny
względem świadczenia głównego – są skutkiem nie wykonania zobowiązań.
W przedmiotowej sprawie odsetki ustawowe z tytułu opóźnienia w zapłacie zasądzonego
odszkodowania należy zaliczyć do innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1
pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że odsetki ustawowe za opóźnienie w zapłacie
odszkodowania objęte są zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustawodawca przewidział w niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek możliwość
zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże takie zwolnienie przysługuje tylko wówczas,
gdy przepis ww. ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. I tak, zgodnie z
art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:
 pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z
dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz.U.
Nr 156, poz. 776);
 pkt 95 – odsetki z tytułu realizacji nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z
tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
 pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz
obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części
odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów
wartościowych od emitenta;
 pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i
oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych
obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.
Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych
przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii
przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie
wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.
Z uwagi więc na to, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak
jest regulacji, które zwalniałyby od podatku odsetki ustawowe od odszkodowania, przyjąć
należy, że stanowią przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą
powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
Nie można też przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem sensu stricte i jako takie objęte są
zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla
odszkodowania, do którego ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą
rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń
skutkujących wypłatą zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody
(krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania
przedmiotowych odsetek, na podstawie tychże przepisów.
Dodatkowo, wyżej wskazane świadczenie było przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu
Administracyjnego (NSA), który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06
„(...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego
(art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw
prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za
pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go
spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (…). W orzecznictwie Sądu
Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art.
481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci
odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia
1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są
kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do
konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze
spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące
korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są
wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym
od osób fizycznych)”.
Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.
który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/G1 145/13, który dodał, że „w żadnej
jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze
szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę.
Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawą
obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia
podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że
odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku,
podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie
i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności
opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w
drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w
przepisie.
Ponadto w wyroku z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2626/14, WSA w Warszawie
zauważył, że, cyt. „To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności
roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki
na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w
odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego
odszkodowania i zadośćuczynienia.”
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1
W związku z powyższym wynikające z wyroku sądowego odsetki za opóźnienie zapłaty
odszkodowania nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od
osób fizycznych. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w
art. 20 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali
podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnosząc się do powołanego we wniosku orzeczenia sądu, należy stwierdzić, że
rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego
interpretację. Orzeczenia sądów administracyjnych nie stanowią wiążącej wykładni źródła
prawa powszechnie obowiązującego, tym samym nie stanowią podstawy wydania
interpretacji indywidualnej.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa
podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na
piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący
dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52
§ 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
– Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach –
art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na
wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie,
w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są
przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro
Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Źródło: Ministerstwo Finansów
http://sip.mf.gov.pl/sip/index.php?rodzaj=2&czystka=1