zmiany w ustawie o podatku od osób fizycznych od 01

ZMIANY W USTAWIE O PODATKU OD OSÓB FIZYCZNYCH OD 01.01.2007 R.
Wraz z nadejściem 2007 roku w życie weszły zmiany w podatku dochodowym od osób
fizycznych 1 (PDOF). Postaramy się zaprezentować niektóre zmiany jakie ustawodawca
wprowadził w odniesieniu do podatników prowadzących pozarolniczą działalność
gospodarczą.
W artykule pominęliśmy nowości mające zastosowanie do wszystkich podatników oraz
następujące zagadnienia dotyczące przedsiębiorców: definicji działalności gospodarczej,
różnic kursowych, definicja samochodu osobowego.
1. Data powstania przychodu
Jedna z istotnych zmian dotyczy art. 14 ust. 1c PDOF, który określa moment powstania
przychodów przedsiębiorcy. Zgodnie z nim, za dzień uzyskania przychodu uznaje się:
1) dzień wystawienia faktury, albo
2) dzień uregulowania należności, albo
3) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego
wykonania usługi.
Jednak o tym, które z zaistniałych powyższych zdarzeń będzie uznane za moment uzyskania
przychodu decydować będzie pierwszeństwo czasowe. Czyli data najwcześniejszego
zdarzenie, będzie datą uzyskania przychodu. I tak w przypadku gdy podatnik wystawił
kontrahentowi fakturę 10 marca z tytułu sprzedaży towaru, a termin płatności przypada na 15
marca, a wydanie towaru nastąpiło 20 marca,to podatnik uzyska przychód w dniu
wystawienia faktury to jest w dniu 10 marca. Zastosowanie będzie miała zasada
pierwszeństwa czasowego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie przychodu.
Powyższa zasada nie będzie miała jednak zastosowania w stosunku do przychodu
uzyskiwanego z usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (np. najmu), dostawy energii
elektrycznej i cieplnej, gazu. W tych wypadkach przychód powstanie w ostatnim dniu okresu
rozliczeniowego zgodnie z umową - jednak okres rozliczeniowy nie może wypadać rzadziej
niż raz w roku.
Natomiast w pozostałych przypadkach datą powstania przychodów jest dzień otrzymania
zapłaty. Likwidacji uległy inne metody ustalania daty powstania przychodu istniejące przed
wprowadzeniem zmian dot. np. najmu i dzierżawy.
2. Definicja kosztów uzyskania przychodów oraz zasady ich rozliczenia
Doprecyzowaniu uległa definicja kosztów uzyskania przychodów (art. 22 ust. 1 PDOF).
Zmianę tą należy uznać za korzystną chociaż mocno spóźnioną. Wskazuje ona w sposób
jednoznaczny, że kosztami uzyskania przychodu są także wydatki poniesione w celu
zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Takie stanowisko było już ugruntowane
w orzecznictwie sadów administracyjnych 2 , jednak część urzędów skarbowych
kwestionowała zasadność takich odliczeń. Wydatki ponoszone w celu zabezpieczenia lub
1
USTAWA z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Naczelny Sąd Administracyjny w Łodzi wyrok z dnia 21 marca 1997 r. sygn. akt I SA/Łd
1243/96; tak też NSA we Wrocławiu w wyroku z 12 maja 1999 r. sygn. akt. I SA/Wr
482/1997.
2
zachowania źródeł dochodów dotyczą przede wszystkim kosztów usług doradztwa
podatkowego, prawnego czy finansowego, ale mogą dotyczyć także kosztów utrzymania nie
wynajmowanego czasowo lokalu.
Wskazano także okres rozliczeniowy, w którym podatnik ma rozliczyć koszty poniesione oraz
moment, w którym koszt uznaje się za poniesiony (art. 22 ust. 5 i nast. PDOF). Jednak
warunki rozliczania zostały odmiennie określono dla podatników prowadzących księgi
rachunkowe, podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów (tylko w
przypadku gdy w roku podatkowym z tych ksiąg możliwym będzie wyodrębnienie kosztów
uzyskania przychodów odnoszących się do tego roku podatkowego) oraz w stosunku do
pozostałych podatników.
a) rozliczenie kosztów
W stosunku do podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz podatników prowadzących
podatkową księgę przychodów i rozchodów, rozliczenia kosztów bezpośrednich nastąpi w
roku, w którym osiągnięto przychód im odpowiadający. W przypadku gdy podatnik ma
obowiązek składania sprawozdania i gdy koszt poniesiono po terminie sporządzenia
sprawozdania, to koszt dotyczy tego roku podatkowego, powinien zostać rozliczony w roku,
w którym został poniesiony. Natomiast rozliczenia kosztów innych niż bezpośrednie nastąpi
w roku poniesienia, a gdy koszty te dotyczą okresu dłuższego niż rok podatkowy, w roku
podatkowym proporcjonalnie do długości okresu, jakiego dotyczą.
Wszyscy inni podatnicy rozliczają koszty w momencie ich poniesienia.
b) moment poniesienia kosztu
Dla podatników prowadzący księgi rachunkowe momentem poniesienia kosztu jest dzień, na
który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu. I tak
gdy kontrahent wystawił fakturę podatnikowi 28 lutego z termin zapłaty upływającym 15
marca, w którym to dniu opłacono należność, a zaksięgowanie płatności z tej faktury w
księgach rachunkowych nastąpiło 16 marca, to dniem poniesienia kosztu będzie właśnie 16
marca.
Natomiast dzień wystawienia faktury lub rachunku, stanowiącego podstawę zaksięgowania
kosztu stanowi moment poniesienia kosztu dla podatników prowadzących podatkową księgę
przychodów i rozchodów.
Co do pozostałych podatników należy przyjąć, że momentem poniesienia kosztu jest wypływ
środków pieniężnych.
3. Likwidacja kosztów reprezentacji i rozróżnienia przy kosztach reklamy
Niestety nowelizacja art. 23 ust. pkt. 23 PDOF polegająca na całkowitym wyłączeniu z
kosztów uzyskania przychodów wydatków na reprezentację, należy uznać za działanie
pochopne oraz sprzeczne z oczekiwaniami przedsiębiorców. Niestety ustawodawca nie
pokusił się o zdefiniowanie pojęcia reprezentacji w ustawie. Odwołano się jedynie do
przykładowego wskazania wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz
napojów, w tym alkoholowych poniesionych w związku z reprezentacją. Taka sytuacja
niestety skutkować będzie licznymi sporami na linii podatnik – urzędy skarbowe. Zaznaczmy,
że przez reprezentacje należy rozumieć czynności zmierzające do poprawy wizerunku
podatnika. Nie będzie, więc z całą pewnością wydatkiem na reprezentację zakup wody
mineralnej, herbaty itp. dla pracowników przedsiębiorcy, czy odwiedzających biuro gości.
Natomiast w pojęciu reprezentacji mieści się m. in. organizowanie spotkań dla kontrahentów
połączonych z cateringiem z okazji rocznicy „urodzin” firmy. 3
Natomiast zmiany w przedmiocie kosztów reklamy sprowadzają się do całkowitego
zaliczenia wydatków poniesionych na ten cel przez przedsiębiorcę do kosztów uzyskania
przychodów. Zlikwidowana zatem jeden z najmniej fortunnych przepisów w ustawodawstwie
podatkowym, który rozróżniał reklamę ze względu na jej publiczny i niepubliczny charakter.
4. Deklaracje i zaliczki
Odważnym krokiem ze strony ustawodawcy wydaje się zlikwidowanie obowiązku składania
deklaracji na podatek dochodowy. Dodajmy, że jest to krok w dobrym kierunku,
zmniejszający formalizm w relacjach podatnika z organami podatkowymi. Zaznaczmy, że
nowelizacja nie zlikwidowała obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy.
Wprowadziła natomiast zupełnie nową możliwość wpłacania ich w okresach kwartalnych (art.
44 ust. 6d PDOF).
Kwartalny sposób wpłacania zaliczek dotyczy zarówno podatników rozliczających się według
skali podatkowej, jak również korzystający ze składki liniowej. Z metody tej mogą skorzystać
„mali podatnicy” w rozumieniu art. 5a ust. pkt 2 PDOF, którzy do dnia 20 lutego roku
podatkowego zawiadomili o wyborze kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek naczelnika
właściwego urzędu skarbowego, jak również podatnicy rozpoczynający prowadzenie
działalności gospodarczej, a którzy nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu
złożyli takie zawiadomienie.
Krzysztof Olbrycht, Ryszard Sowa
Spółka doradztwa podatkowego VALOR Sp. z o. o. w Warszawie
ul. Lipkowska 21, 04-801 Warszawa
3
Problematyka powyższa wymaga szerszego i odrębnego omówienia wychodzącego poza ramy niniejszej
publikacji.