Empiryczne zasady legislacji podatkowej – próba syntezy

ARTYKUŁY I STUDIA
Empiryczne zasady legislacji podatkowej – próba syntezy
Prof. dr hab. Witold Modzelewski
Profesor Uniwersytetu Warszawskiego, Instytut Studiów Podatkowych
Przyszły rok przyniesie zapewne
generalną przebudowę wielu podatków:
nie mamy innego wyjścia, bo tylko w
dwóch „powyborczych” latach można
wreszcie naprawić słabnący z każdym
rokiem system podatkowy. Rozpocznie
się więc wielkie pisanie tysięcy nowych
przepisów. W związku z tym warto się
zastanowić, jak powstają przepisy podatkowe. Skąd biorą się znane powszechnie przykłady unormowań, których nie sposób zrozumieć, bo nie zawierają jakiejkolwiek treści? Jak powstają dziwaczne przywileje dla wybranych podatników, czy też restrykcyjne
nakazy, których nie sposób praktycznie
wykonać? Dlaczego mimo formalnej
represyjności spada efektywność fiskalna prawa podatkowego? Legislacja
podatkowa przeżywa od wielu lat głęboki kryzys, który w podobnym stopniu
dotknął zarówno naszego, jak i wspólnotowego prawodawcę. Dlaczego tak
się dzieje? Spróbuję odpowiedzieć na
to pytanie. Identyfikacja tych czynników
może służyć naprawie tego procesu, a
w końcu warto napisać ustawy lepsze
niż mamy dziś. Można zaobserwować
tu co najmniej osiem istotnych zasad
empirycznych, którymi rządzi się
współczesna legislacja podatkowa.
Pierwszą jest celowe niedopowiedzenie prawodawcy: przepis się tworzy
tylko po to, aby „faktyczną treść” normatywną ustalić w drodze jego możliwie
najbardziej „elastycznej” interpretacji
(zasada świadomego niedopowiedzenia).
Projekty przepisów tworzą najczęściej osoby, które będą je później stosować. Wiedzą, jaką władzę mają w rękach i… nie chcą jej utracić. A jej istotą
jest urzędowa (oficjalna) interpretacja
przepisów, której w obecnych warunkach praktycznie nie da się obalić.
Autorzy tego rodzaju uregulowań zawsze są w stanie udowodnić, że przepis
musi być „elastyczny” oraz dostatecznie
„ogólny”, aby przeciwstawiał się jego
„obchodzeniu”. Ten argument z reguły
wystarcza, zwłaszcza że politycy nie
znają się na podatkach i mało ich interesuje treść przepisów podatkowych.
Drugą przyczyną jest celowe ukrycie rzeczywistego celu, który chce
osiągnąć prawodawca. Nie chcąc świadomie nadać unormowaniom charakteru swoistej instrukcji, która pozwoliłaby
legalnie uchylić się od opodatkowania
– głównie poprzez działania dostosowawcze, tworzy się je w sposób celowo
niezrozumiały (zasada kamuflażu).
Tę postawę prawodawcy można
zrozumieć i usprawiedliwić. Projekty
przepisów są powszechnie znane. Na
ich podstawie podejmowane są wszystkie istotne decyzje podatników, których
celem jest zmniejszenie obciążeń podatkowych. Stworzenie precyzyjnego
unormowania jest tu „groźne”, zwłaszcza że proces legislacyjny jest bardzo
długi, a twórcy przepisów nie mogą liczyć na lojalność jego uczestników:
informacje na temat „potencjalnych
zagrożeń” natychmiast docierają do
większości zainteresowanych.
Trzecią jest irracjonalna chęć „doprecyzowania” lub „uściślenia” uregulowań. Wiele (większość?) projektów,
w tym zwłaszcza nowelizacje ustaw,
tworzonych jest głównie po to, aby
przepisy stały się „bardziej zrozumiałe”
dla podatników (zasada uściślania).
Ta dość naiwna potrzeba jest czymś
zrozumiałym i trudno ją jednoznacznie
potępić. Często jest jednak tylko zasłoną dla „postawienia na swoim” przez
tych, którzy jednocześnie piszą i interpretują przepisy prawa podatkowego.
Ciąg zdarzeń jest następujący: najpierw
powstaje interpretacja urzędowa, która
jest sprzeczna z treścią unormowania,
choć jej autorzy uparcie twierdzą, że
jest zgodna. Następnie przygotowują
nowelizację, która „doprecyzowując
przepisy”, ma potwierdzić ich wcześniejszy pogląd interpretacyjny. Analizując treść powstałych w ten sposób
uregulowań, czytelnik z reguły nie wie,
które zmiany miały tylko na celu „uściślenie”, a które spowodowały (świadomie lub nieświadomie) zmianę treści
normy prawnej. Efekt wszyscy znamy.
Czwartą jest potrzeba wprowadzenia lub uwypuklenia zmian „korzystnych
dla podatników”, które wprowadza się
tylko po to, aby osiągnąć określony
efekt propagandowy (zasada mistyfikacji).
Tworzenie przepisów podatkowych
jest wykorzystywane w polityce do
propagowania wizerunku „dobrej władzy”, która „obniża podatki”, „upraszcza
przepisy” lub robi inne dobre rzeczy
mające jej zjednać wyborców. W tym
celu tworzy się „oczekiwane zmiany”,
często z pełną świadomością, że będą
to przepisy martwe lub możliwe do
praktycznego wykorzystania tylko w
wyjątkowych przypadkach. Tego rodzaju zmiany są przygotowane z reguły
tylko po to, aby osiągnąć efekt medialny, zaśmiecając prawo zbędną treścią.
Piąta zasada wynika z zamiaru
tworzenia przepisów pułapek, wprowadzających pozorne przywileje czy zachęty do niepłacenia podatków. Stanowi się je, kierując się zasadą całkowitego braku zaufania do określonych
grup podatników (zasada podstępu).
Ciąg zdarzeń jest następujący:
nowy przepis ma być odczytany zwłaszcza jako przywilej podatkowy, pozwalający nie zawsze w sposób najbardziej
uczciwy na uchylenie się od płacenia
podatku. Następnie, korzystając z jego
braków lub niejasnej treści, podejmuje
się działania kontrolne mające na celu
ograniczenie „nadużyć”, które tu jakoby
powstają. Kiedyś temu służyły przepisy
Doradztwo Podatkowe – Biuletyn Instytutu Studiów Podatkowych Nr 5/2011
ARTYKUŁY I STUDIA
adresowane do zakładów pracy chronionej, teraz do firm zajmujących się
obrotem złomem. Często zasada podstępu idzie w parze z drugą z wymienionych zasad (zasadą kamuflażu), lecz
mają one inny cel oraz treść.
Szóstym celem jest ukrycie przepisów powstałych pod wpływem lobbingu,
które za wiedzą lub przy nieświadomej
(?) akceptacji polityków wprowadzane
są do treści obowiązującego prawa
(zasada konspiracji).
Lobbyści nie chcą, aby ich sukcesy
były czytelne. Politycy i twórcy przepisów też chcą, aby tu mało kto mógł
zrozumieć, co jest ich treścią, czyje
interesy wzięły górę nad potrzebami
publicznymi. Dlatego te uregulowania
są zapisane wyjątkowo mętnie, choć
ich treść „rzeczywista” ma swoiście
poufny charakter.
Siódmym celem jest stanowienie
przepisów, które tworzą popyt na określone usługi związane z obsługą podatkową. Ich przedmiotem jest nałożenie
na podatników formalnych obowiązków,
które nie mają bezpośredniego skutku
fiskalnego. Temu służą lub są wręcz
(jakoby) niezbędne dla rzetelnego rozliczenia się podatników (zasada pozorów).
Pomysłodawcą tych zmian jest
przede wszystkim biznes podatkowy i
informatyczny, który posiada duże
wpływy w procesie legislacyjnym. Stąd
przyszły przepisy, które nakładają obowiązki tworzenia różnego rodzaju „dokumentacji”, zawierania „porozumień”
oraz wystawiania wielu zupełnie niepotrzebnych dokumentów, co daje chleb
tym, którzy będą obsługiwać wykonywanie tych obowiązków.
Ósmym celem legislacji podatkowej
jest potrzeba odzyskiwania przez prawodawcę władzy nad podatkami poprzez wyrzucenie na śmietnik interpretacji, zwłaszcza sądowych, które stały
się faktycznie prawem rządzącym (zasada oczyszczania).
Jest to wręcz konieczność, bo po
kilku latach obowiązywania każdej
ustawy czy rozporządzenia, nawet
działający w najlepszej wierze oraz
najskuteczniejszy twórca tych przepisów traci nad nimi kontrolę. Stosowaniem prawa rządzi przecież głównie
spór między interpretacjami wydawanymi przez organy podatkowe oraz
sądy. A tu gubią się największe pieniądze, które formalnie miałyby wpływać
do budżetu. Dlatego też co pewien czas
(6-7 lat) należy napisać jeszcze raz
przepisy podatkowe, zmieniając nieco
ich treść, tak aby pozbyć się „dorobku
interpretacyjnego” i przywrócić władzę
ustawodawcy. Oczywiście tą zasadą
kieruje się tylko ten prawodawca, któremu zależy na dochodach budżetowych. A tu bywa różnie.
To tylko najważniejsze zasady empiryczne, które rządzą współczesną
legislacją podatkową. Można nawet
spróbować stworzyć model czasowej
funkcjonalności przepisu prawa podatkowego (od uchwalenia do uchylenia):
− etap pierwszy: powstanie projektu,
który jest wypadkową „uzgodnień”;
im bardziej kompromisowy i nieczytelny, tym oczywiście „lepiej” dla
jego formalnego autora,
− etap drugi: uchwalenie, gdzie z
reguły dąży się do nadania mu
(pozornie lub naprawdę) możliwie
najbardziej „korzystnego charakteru”,
− etap trzeci: szybsze lub wolniejsze
przejęcie władzy nad stosowaniem
przepisów prawa przez tych, którzy
je oficjalnie interpretują, co ma
zwłaszcza postać „wyjaśniania wątpliwości” czy „indywidualnej bądź
ogólnej wykładni”,
− etap czwarty: autonomizacja „treści
prawa stosowanego” w stosunku do
formalnego brzmienia przepisu;
czynnikiem przyspieszającym ten
proces jest judykatura, jeżeli powstaje w opozycji do treści interpretacji urzędniczych,
− etap piąty: uchylenie bądź nowelizacja przepisu, w celu rozpoczęcia
wszystkiego od początku.
Powyższe zasady muszą być brane
pod uwagę w procesie tworzenia przepisów prawa podatkowego. Częściowo
mają one charakter konkurencyjny,
przez co ich wzajemne oddziaływanie
może mieć charakter znoszący. Próba
tworzenia racjonalnego, zgodnego z
interesem publicznym, modelu tworzenia prawa podatkowego nie może jednak być oderwana od okoliczności
faktycznych. Nie miejmy złudzeń: żadnej z tych zasad nie da się faktycznie
wyeliminować. Mam jak zawsze naiwną
nadzieję, że jak najmniejsze znaczenie
będą mieć zasady: kamuflażu, mistyfikacji, konspiracji i pozorów, a najistotniejsze – zasada oczyszczania. Ale jak
będzie – zobaczymy.
warunki prenumeraty
Prenumerata roczna na 12 miesiêcy – 372 z³ (w tym 5% VAT)
Prenumerata dwuletnia na 24 miesi¹ce – 744 z³ (w tym 5% VAT)
Numer konta bankowego
Bank PEKAO S.A. X O/Warszawa 65 1240 1095 1111 0000 0336 0556
Doradztwo Podatkowe – Biuletyn Instytutu Studiów Podatkowych Nr 5/2011