kwiecień - 15 i fsk 804_12

I FSK 804/12 - Wyrok NSA z 2013-04-24
1z5
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4E77F0CC13
I FSK 804/12 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2013-04-24
Data wpływu
2012-05-31
orzeczenie prawomocne
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Sygn. powiązane
Arkadiusz Cudak /sprawozdawca/
Danuta Oleś /przewodniczący/
Roman Wiatrowski
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
I SA/Wr 1755/11 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2012-02-24
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535 art. 90 ust. 2
Symbol z opisem
Hasła tematyczne
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2012 nr 0 poz 749 art. 14b § 1, § 2, § 3, art. 14 c § 2, art. 165a § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
Dz.U. 2012 nr 0 poz 270 art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
SENTENCJA
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA
Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA, Roman Wiatrowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po
rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra
Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2012 r., sygn.
akt I SA/Wr 1755/11 w sprawie ze skargi Fundacji S. w M. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 7
października 2011 r., nr ... w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wnioski o udzielenie
pisemnej interpretacji oddala skargę kasacyjną.
UZASADNIENIE
Wyrokiem z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1755/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we
Wrocławiu uchylił zaskarżone przez Fundację S. J. w M. (dalej jako "skarżąca" lub "strona") postanowienie
Ministra Finansów z dnia 7 października 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w
sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 30 sierpnia
2011 r., nr [...].
W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji podał, że wnioskiem z dnia 30 maja 2011 r. skarżąca wystąpiła o
udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wskazała, że jej siedziba mieści się w
zabytkowym pałacu, którego utrzymanie stanowi działalność statutową skarżącej, podobnie jak inne opisane
w piśmie zadania, ponadto prowadzi działalność gospodarczą. W okresie od listopada 2008 r. do czerwca
2010 r., we współpracy z dwoma instytucjami partnerskimi, zrealizowała projekt finansowany z funduszy
europejskich, w ramach programu "Wykształcenie i Rozwój. Studia Podyplomowe dla menadżerów i
edukatorów placówek kształcenia ustawicznego". Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej jako "ustawa o VAT"), otrzymana dotacja
stanowi obrót zwolniony z VAT. Zważywszy na fakt, że strona prowadzi działalności opodatkowaną i
zwolnioną podatek naliczony rozlicza wg proporcji wskazanych przez Urząd Skarbowy w S., wyliczonych
jako stosunek całości powierzchni pałacu do powierzchni przeznaczonej do działalności gospodarczej. W
ramach budżetu opisanego wyżej projektu skarżąca otrzymała fundusze na opłacenie całości kosztów
bezpośrednio związanych z projektem oraz na część kosztów pośrednio przypisanych temu zadaniu –
kosztów ogólnych (ogrzewania, czystości, energii elektrycznej). W umowie zawartej z Dolnośląskim
2013-06-10 14:25
I FSK 804/12 - Wyrok NSA z 2013-04-24
2z5
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4E77F0CC13
Wojewódzkim Urzędem Pracy wskazano, w jakiej kwocie będą refundowane koszty pośrednie, poprzez
wyliczenie konkretnego wskaźnika.
W tak opisanym stanie faktycznym strona sformułowała zapytanie czy do wskazanych kosztów pośrednich,
w myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, zasadnym jest przyjęcie, że umowa o dofinansowanie jest wystarczającą
podstawą do wyodrębnienia części kwot kosztów pośrednich związanych wyłącznie z realizowanym
projektem i w związku z tym wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną od opodatkowania.
Przedstawiając własny pogląd w sprawie strona wyjaśniała, że postanowienia umowy stanowią
wystarczającą podstawę do wyodrębnienia części kwot kosztów pośrednich związanych wyłącznie z
realizowanym projektem i w związku z tym wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną od opodatkowania.
Postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2011 r. Minister Finansów, powołując się na przepis art. 165a w związku
z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 ze
zm. dalej jako "O.p.") odmówił wszczęcia postępowania w sprawie opisanego wniosku skarżącej. W
uzasadnieniu odwołał się do art. 120, art. 14b § 1, art. 3 pkt 1 i pkt 2 O.p., wskazując że przedmiotem
wniosku o interpretację może być ocena opisanego w nim stanu faktycznego (danego lub przyszłego)
dotyczącego wnioskodawcy, dokonana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Zdaniem organu pytanie
skarżącej sprowadza się do oceny czy opisana umowa stanowi wystarczającą podstawę do wyodrębnienia
części kosztów pośrednich związanych wyłącznie z projektem, a zatem nie wykładni przepisu prawa ale
skutków zawartego porozumienia cywilnoprawnego, co wykracza poza zakres interpretacji indywidualnej
wydawanej w trybie art. 14b O.p. i skutkuje odmową wszczęcia postępowania.
Rozpoznając sprawę w postępowaniu zażaleniowym organ interpretacyjny nie znalazł podstaw do zmiany
stanowiska wyrażonego w I instancji.
W skardze strona domagała się uchylenia obu postanowień, zarzucając naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i § 2
O.p. oraz art. 14 a tej ustawy. W uzasadnieniu stwierdziła, że wbrew powołanym przepisom organ
interpretacyjny nie podjął wszelkich działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia
sprawy i nie odniósł się do postawionego we wniosku pytania strony. Skarżąca podkreślała, że nie domaga
się oceny skutków umowy ale odniesienia się do treści art. 90 ust. 2 ustawy o VAT i konsekwencji
wynikających z tego przepisu.
W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty
zawarte w zakażonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, dokonując analizy przepisów będących podstawą wydania zaskarżonego
postanowienia stwierdził, że w pojęciu: "jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn
braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie inne pozostałe okoliczności
uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, w tym zawierającej niezbędne elementy
przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej
instytucji. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji
indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy:
- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;
- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza
zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje
indywidualne;
- wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie
2013-06-10 14:25
I FSK 804/12 - Wyrok NSA z 2013-04-24
3z5
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4E77F0CC13
może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie
poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego.
Sąd podkreślił, że przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia
stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie
wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego
rozpatrzenia sprawy.
Przechodząc do oceny zaskarżonego aktu, w kontekście przesłanek, warunkujących możliwość wydania
rozstrzygnięcia w trybie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., sąd stwierdził, że nie wystąpiła żadna z
przywołanych okoliczności.
W ocenie sądu pierwszej instancji, w sprawie nie wystąpiły także pozostałe okoliczności wykluczające
wydanie orzeczenia merytorycznego. Sąd nie podzielił poglądu zawartego w zaskarżonym postanowieniu, że
przedmiotem analizy miały być postanowienia umowy cywilnoprawnej. Zdaniem sądu treści zapytania jasno
dowodzi, że strona domagała się wyjaśnienia zakresu praw i obowiązków wynikających z regulacji art. 90
ust. 2 ustawy o VAT nie zaś z treści opisywanej w stanie faktycznym umowy. Fakt powoływania się na
umowę był niezbędnym elementem stanu faktycznego. Zdaniem sądu, wbrew twierdzeniom zawartym w
zaskarżonym postanowieniu, pożądana przez skarżącą ocena odnosiła się do przepisu prawa nie zaś stanu
faktycznego.
Według sądu pierwszej instancji, niezasadne odstąpienie od wydania interpretacji indywidualnej
zawierającej ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy wskazuje na naruszenie art. 14b § 1 oraz art. 14c
O.p. Dodatkowo odmawiając wszczęcia postępowania organ interpretacyjny naruszył przepis art. 165a O.p.
W skardze kasacyjnej Minister Finansów zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji, zarzucając
naruszenie przepisów postępowania:
1) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami
administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej jako "p.p.s.a.") w związku z art. 135 p.p.s.a., art.
14b § 1, § 2, § 3 O.p., art. 14c § 1 O.p. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go
postanowienia wydanego w pierwszej instancji w związku z przyjęciem, że zagadnienie uznania w
kontekście art. 90 ust. 2 ustawy o VAT i w stosunku do opisanych przez wnioskodawcę kosztów pośrednich,
czy umowa o dofinansowanie jest wystarczającą podstawą do wyodrębnienia części kwot kosztów
pośrednich związanych wyłącznie z realizowanym projektem i w związku z tym ze sprzedażą zwolnioną, nie
jest zagadnieniem wykraczającym poza zakres pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego,
zamiast uznania, że nie było podstaw do uchylenia tych postanowień, ponieważ zagadnienie to wykracza
poza zakres pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego,
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a., art. 14b § 1, § 2, § 3 O.p., art. 14c § 1 O.p.
poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia wydanego w
pierwszej instancji z powodu przyjęcia, że pożądana przez wnioskodawcę ocena odnosiła się do przepisu
prawa nie zaś stanu faktycznego i że w związku z tym zasadne było wydanie interpretacji indywidualnej,
zamiast uznania, że nie było podstaw do uchylenia tych postanowień, ponieważ ocena ta odnosiła się do
oceny stanu faktycznego i nie było podstaw do wydawania interpretacji indywidualnej,
3) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a., art. 165a § 1 O.p., art. 14h O.p., art. 14b §
1 oraz art. 14c §1 O.p. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go
postanowienia wydanego w pierwszej instancji z powodu przyjęcia, że nie zachodziły podstawy odmowy
wszczęcia postępowania, zamiast uznania, że nie było podstaw do uchylenia tych postanowień, ponieważ
2013-06-10 14:25
I FSK 804/12 - Wyrok NSA z 2013-04-24
4z5
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4E77F0CC13
zachodziły podstawy do odmowy wszczęcia postępowania.
Mając powyższe na uwadze pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie
sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zarzuty skargi kasacyjnej są bezzasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.
Przedmiotem sporu jest dopuszczalność wydania indywidualnej interpretacji podatkowej. Organ
interpretacyjny, wydając postanowienie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie
pisemnej interpretacji. Zdaniem Ministra Finansów wniosek strony wykracza poza zakres interpretacji
indywidualnej, albowiem wystąpiono o wykładnie umowy cywilnoprawnej i jej skutków prawnych.
Odmienne stanowisko w tym zakresie prezentuje skarżący, który uważa, że wystąpił o interpretacje prawa
podatkowego, a zatem nie było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania. Stanowisko skarżącej
zaakceptował w zaskarżonym wyroku sąd pierwszej instancji.
Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie
naruszył wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania. We wniosku o udzielenie interpretacji
Fundacja wystąpiła o interpretacje art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że "jeżeli nie jest
możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć
kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać
czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego, z zastrzeżeniem ust. 10". Strona sformułowała zapytanie, czy do wskazanych we wniosku
kosztów pośrednich, w myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, zasadnym jest przyjęcie, że umowa o
dofinansowanie jest wystarczającą podstawą do wyodrębnienia części kwot kosztów pośrednich związanych
wyłącznie z realizowanym projektem i w związku z tym wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną od
opodatkowania. W stanie faktycznym skarżący przytoczył precyzyjnie treść umowy. Przedstawiając własny
pogląd w sprawie strona wyjaśniała, że postanowienia umowy stanowią wystarczającą podstawę do
wyodrębnienia części kwot kosztów pośrednich związanych wyłącznie z realizowanym projektem i w
związku z tym wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną od opodatkowania.
Analizując zatem treść wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w żadnej mierze nie można się
zgodzić z kasatorem, który twierdzi, iż strona żądała interpretacji umowy cywilnoprawnej, czy też skutków
cywilnoprawnych. W istocie bowiem przedmiotem wniosku było dokonanie przez Ministra Finansów
wykładni skutków podatkowych umowy cywilnej w aspekcie treści art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.
Oczywistym jest, że stosunki zobowiązaniowe wywołują skutki prawne nie tylko w sferze cywilnoprawnej
ale także na gruncie prawa podatkowego. Zatem strona takiej umowy jest uprawniona do żądania dokonania
interpretacji indywidualnej przepisu art. 90 ust. 2 ustawy o VAT w aspekcie skutków zawartej umowy
cywilnej.
Skoro indywidualna interpretacja dotyczyła przepisów prawa podatkowego, a mianowicie art. 90 ust. 2
ustawy o VAT, wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli
legalności zaskarżonego postanowienia trafnie uznał, że Minister Finansów naruszył art. 14b § 1 O.p.
Wniosek o interpretacje dotyczył stanu faktycznego, a mianowicie zdarzeń przyszłych. W tym wniosku
wyczerpująco przedstawiono owe zdarzenie. Zaprezentowano także własne stanowisko w sprawie. Dlatego
też nie ma racji autor skargi kasacyjnej, że doszło do naruszenia art. 14b § 2 i § 3 oraz art. 14c § 1 O.p. w
zw. z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c/ p.p.s.a.
Także nie można podzielić trafności drugiego zarzutu kasacyjnego. Kasator twierdzi, że naruszono art. 145 §
2013-06-10 14:25
I FSK 804/12 - Wyrok NSA z 2013-04-24
5z5
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4E77F0CC13
1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a., art. 14b § 1, § 2, § 3 O.p., art. 14c § 1 O.p. Uważa
bowiem, że w istocie wnioskodawcy chodziło o interpretacje stanu faktycznego, dlatego też nie było
podstaw do wydawania interpretacji indywidualnej. Należy jednak podkreślić, że zawsze wykładnia
przepisu prawa materialnego odbywa się na gruncie konkretnego stanu faktycznego. Również w ramach
postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej wykładnia ta ma miejsce w kontekście konkretnego
stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, szczegółowo opisanego we wniosku. Świadczy o tym
jednoznacznie treść art. 14b § 2 i § 3 O.p.
W kontekście powyższych uwag bezzasadny jest także ostatni z zarzutów podniesionych w skardze
kasacyjnej. Trafnie bowiem sąd pierwszej instancji uznał, że Minister Finansów naruszył art. 165a § 1 O.p.
odmawiając wszczęcia postępowania w przedmiocie udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa
podatkowego. Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że nie było przesłanek do wydania takiego orzeczenia.
Minister Finansów miał zatem obowiązek udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa
podatkowego.
Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną
jako bezzasadną.
2013-06-10 14:25