II FSK 2019/13 - Wyrok NSA

II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
1 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2013-09-10
Data wpływu
2013-06-27
orzeczenie prawomocne
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Krzysztof Winiarski /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Wolf- Kalamala
Marek Olejnik
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Podatek dochodowy od osób prawnych
Symbol z opisem
Hasła tematyczne
Skarżony organ
II FSK 1306/11 - Postanowienie NSA z 2013-06-27
III SA/Wa 1512/10 - Wyrok WSA w Warszawie z 2011-02-11
Minister Finansów
Treść wyniku
uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 1992 nr 21 poz 86 art. 16 ust. 1 pkt 28
Sygn. powiązane
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących
zasady opodatkowania.
TEZY
W świetle art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie stanowi kosztu reprezentacji […] wydatek na poczęstunek
(usługę gastronomiczną świadczoną zarówno w siedzibie podatnika lub poza nią), który serwowany jest w
ramach: - działań marketingowych lub reklamowych firmy, dotyczących promocji produktu lub usługi, prowadzonych negocjacji z kontrahentami lub w ramach szkoleń, odpraw dla pracowników oraz podmiotów
powiązanych gospodarczo itp, których celem nie jest kształtowanie wizerunku firmy, a doprowadzenie do
nawiązania lub rozbudowania jej kontaktów gospodarczych, wprowadzenie na rynek określonych towarów i
usług lub poprawa skuteczności ich sprzedaży, wzrost efektywności pracy itp.
Na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, iż określone wydatki poniesione zostały w celu
uzyskania przychodu (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów) oraz, że nie były one
ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element innego rodzaju aktywności
gospodarczej.
SENTENCJA
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski
(sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf - Kalamala, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant
Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 10 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej
R. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11
lutego 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1512/10 w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację
indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 15
marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok
w całości; 2) uchyla interpretację Ministra Finansów z dnia 15 marca 2010 r. nr [...], 3) zasądza od Ministra
Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) na rzecz R. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę
280 (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
UZASADNIENIE
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 lutego 2011 r., sygn. akt III Sa/Wa 1512/10, Wojewódzki Sąd
Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. [...] z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra
Finansów z dnia 15 marca 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
2 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że wnioskiem z dnia 31 grudnia 2010 r. R. [...]
(dalej: spółka skarżąca) wniosła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów
wydatków ponoszonych podczas spotkań biznesowych z kontrahentami.
We wniosku skarżąca podała, że ze względu na określoną strukturę sieci sprzedaży produktów spółki, tj.
rozproszenie lokalizacyjne odbiorców, dokonuje sprzedaży między innymi za pośrednictwem przedstawicieli
handlowych, co powoduje dużą ilość spotkań z dostawcami towarów i usług poza siedzibą spółki na terenie
całej Polski.
W przypadku spotkań biznesowych poza siedzibą spółki, jej przedstawiciel zaprasza danego kontrahenta na
lunch/obiad do restauracji, podczas którego omawiane są kwestie dotyczące obecnej/potencjalnej
współpracy, w tym w szczególności prezentowane są nowe produkty spółki oraz prowadzone są szeroko
rozumiane negocjacje biznesowe. Posiłki spożywane podczas tych spotkań w restauracjach nie mają
charakteru wytwornych ani okazałych, lecz stanowią "zwykły" lunch/obiad, wybierany spośród dań
zawartych w menu restauracji. Celem spotkań jest bowiem tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentem
spraw biznesowych, a nie wykreowanie określonego wizerunku, czy też ukazanie zasobności spółki.
Wydatki dotyczące tych posiłków dokumentowane są poprzez faktury VAT wystawiane na skarżącą.
Spółka organizuje spotkania z kontrahentami również w swojej siedzibie (oddziale), podczas których
podawane są napoje, poczęstunek lub posiłki w kantynie, która znajduje się na terenie siedziby (oddziału)
spółki, ale jest prowadzona przez podmiot trzeci.
W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny spółka zadała następujące pytania:
1. Czy wydatki ponoszone w związku ze spotkaniami z kontrahentami w siedzibie spółki (biurze oraz
kantynie) na napoje, słodycze, drobny poczęstunek i posiłki, stanowią dla spółki koszty uzyskania
przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.
U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej: u.p.d.o.p.)?
2. Czy wydatki ponoszone przez spółkę na zakup posiłków w restauracji w związku ze spotkaniem
biznesowym z kontrahentem stanowią dla spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.?
Zdaniem spółki koszty wskazane zarówno w pytaniu 1 jak i 2 stanowią koszty uzyskania przychodów w
rozumieniu u.p.d.o.p .
Skarżąca powołała art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., wskazując, że ustawa ta nie definiuje
pojęcia "reprezentacja" i dlatego należy się odwołać do jego definicji słownikowej, zgodnie z którą
reprezentacja oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze
stanowiskiem, pozycją społeczną (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN,
Warszawa 1992).
Zdaniem spółki, wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami nie mają charakteru reprezentacyjnego,
ponieważ zaproponowanie podczas spotkania kontrahentowi napojów lub poczęstunku nie stanowią
elementu wystawności, a przede wszystkim mieszczą się w kanonach zwyczajów biznesowych.
Odnosząc się do pytania 2 skarżąca wyjaśniła, że zaproszenie kontrahenta na "zwykły" lunch/obiad do
restauracji stanowi zwyczajową praktykę biznesową i należy do powszechnie obowiązujących kanonów
kultury. Przedstawiciel spółki, zapraszając kontrahenta do restauracji, płaci za spożywany posiłek, gdyż tego
wymagają powszechnie obowiązujące konwenanse społeczne. Spożywane posiłki stanowią "zwykłe",
"niewystawne" lunche/obiady, towarzyszące rozmowom biznesowym, w związku z czym ponoszone w tym
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
3 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
celu wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego, lecz stanowią koszty zwykłej działalności
gospodarczej, a tym samym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p. Spotkania odbywają się
poza siedzibą spółki, na terenie całej Polski, więc wymaganie od kontrahentów, aby przyjeżdżali
każdorazowo na przedmiotowe spotkania do siedziby spółki (tylko z powodów podatkowych) bez wątpienia
spotkałoby się z negatywną reakcją z ich strony.
Skarżąca uznała za nieracjonalny pogląd organów podatkowych, że wówczas gdy kawa, herbata, czy posiłek
oferowane są kontrahentowi w biurze to wydatki na te produkty mogą być zaliczone do kosztów uzyskania
przychodów, natomiast, gdy te same produkty zostaną spożyte w restauracji, takiego wydatku do kosztów
uzyskania przychodów zaliczyć nie można. W obu przypadkach charakter spotkania pozostaje niezmienny,
wydatki służą realizacji celów biznesowych spółki.
Na poparcie swojego stanowiska spółka powołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi
z dnia 27 listopada 2008 r., sygn. SN/Łd 112/08 i dwie interpretacje indywidualne wydawane przez
Dyrektora Izby Skarbowej w W.
Skarżąca zwróciła uwagę, że przez wzgląd na treść art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej: O.p.) orzecznictwo stało się istotnym miernikiem
legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Dlatego organ w interpretacji indywidualnej powinien
uwzględnić stanowisko sądów administracyjnych, w tym wskazany przez spółkę wyrok Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego w Łodzi.
2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2010 r. uznał za prawidłowe stanowisko
spółki w części dotyczącej spotkań z kontrahentami w jej siedzibie, natomiast w części dotyczącej spotkań z
kontrahentami poza siedzibą spółki (w tym w restauracji i kantynie) za nieprawidłowe.
Organ wyjaśnił, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 16
ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowoskutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania
źródła przychodów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów
kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz
napojów, w tym alkoholowych. Organ zaznaczył, że ponieważ u.p.d.o.p. nie definiuje terminu
"reprezentacja", należy posłużyć się wykładnią językową, która prowadzi do zidentyfikowania jego
znaczenia jako działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby
trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika, ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia
korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty jakie ponosi podatnik w celu
wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki
te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w
stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika
działalności.
Zdaniem organu wydatki na drobny poczęstunek podawane podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie
spółki, jeśli nie noszą znamion wystawności, są zwyczajowo przyjęte jako wydatki nie wymienione w art. 16
u.p.d.o.p. i mogą stanowić, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.
Z uwagi natomiast na znaczenie pojęcia "reprezentacja" oraz analizę art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. wydatki
ponoszone przez spółkę w trakcie spotkań z kontrahentami w lokalach gastronomicznych: w restauracji,
kantynie (zakup napojów, posiłków) łączą się z kreowaniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, a
zatem nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Wydatki te są wydatkami na reprezentację,
ponieważ odpowiadają reprezentacji mającej na celu przede wszystkim stworzenie oczekiwanego wizerunku
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
4 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
firmy i ułatwienie zawarcia umowy, bądź kontraktu. W ocenie organu spotkania biznesowe mogą być
organizowane w każdym innym miejscu zwłaszcza w siedzibie podmiotu (w kantynie, która znajduje się na
terenie siedziby spółki) bez konieczności ponoszenia dodatkowych wydatków związanych z profesjonalną
obsługą oferowaną w kawiarni lub restauracji.
Organ uważa, że prowadzenie rozmów biznesowych na "neutralnym gruncie", w miłym otoczeniu sprzyjać
ma pozytywnym relacjom handlowym. Wybór miejsca poza siedzibą spółki jest zatem autonomicznym
wyborem i wiąże się ze stosowaną taktyką sprzedaży. Tego typu spotkania noszą znamiona reprezentacji,
ponieważ wpływają na stworzenie dobrego wizerunku firmy, wykazania zasobności i profesjonalizmu. Nie
chodzi o jednostkowy koszt poniesiony w związku z organizacją spotkań z kontrahentami w restauracji, ale
o cel jaki zostanie dzięki takim spotkaniom osiągnięty przez spółkę, zarówno w przypadku nabycia
drobnego poczęstunku, napojów, czy też zapłaty za posiłek. Wydatki te w sposób pośredni promują firmę.
Po przeanalizowaniu orzecznictwa Sądów Administracyjnych i interpretacji organów podatkowych
powołanych przez spółkę, organ zwrócił uwagę na brak jednolitej linii orzeczniczej w tym zakresie.
Wskazał, że powołane przez spółkę interpretacje organów podatkowych oraz wyroki Sądów
Administracyjnych dotyczące przepisów prawa podatkowego wydane zostały w indywidualnych sprawach i
nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.
3. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, a gdy organ podatkowy podtrzymał
dotychczasowe stanowisko złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie,
wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części dotyczącej zaliczenia do kosztów
uzyskania przychodów wydatków na posiłki spożywane w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracjach
i kantynie. Spółka zarzuciła organowi naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. w stopniu mającym wpływ
na wynik sprawy poprzez nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w przedstawionym stanie faktycznym.
W opinii skarżącej art. 16 ust.1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie wyklucza możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania
przychodów wszelkich wydatków ponoszonych przez nią na zakup usług gastronomicznych, a jedynie tych
spośród nich, które noszą znamiona reprezentacji. Gdyby celem ustawodawcy było wyłączenie z kosztów
uzyskania przychodów wszelkich wydatków na usługi o charakterze gastronomicznym, tak też brzmiałby
powyższy przepis.
Według skarżącej wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi gastronomiczne
podczas spotkań z kontrahentami mogłoby być uzasadnione wyłącznie w sytuacji, w której spotkania te
miałyby charakter okazały, wystawny czy wytworny. W takim przypadku można twierdzić, że
organizowanie spotkań służy stworzeniu właściwego wizerunku spółki, który prowadzi w konsekwencji do
pozytywnego jej postrzegania przez kontrahentów i stanowi zachętę do podjęcia rozmów, współpracy, czy
zakupów jej produktów.
Skarżąca podniosła, że nie podziela zdania, że posiłki spożywane z kontrahentami w restauracjach i
kantynie wiążą się z kreowaniem i utrwaleniem pozytywnego wizerunku firmy, natomiast posiłki spożywane
w siedzibie skarżącej nie stanowią reprezentacji i mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.
Spółka uważa, że analiza treści interpretacji organu może prowadzić do wniosku, że kryterium na podstawie
którego organ dokonuje podziału wydatków na posiłki spożywane podczas spotkań z kontrahentami na
stanowiące i nie stanowiące koszty uzyskania przychodów, jest miejsce w jakim odbywa się przedmiotowe
spotkanie (a nie charakter samego spotkania). Tymczasem wybór miejsca poza siedzibą spółki jest
autonomicznym wyborem i wiąże się ze stosowaną taktyką sprzedaży. Ze względu na znaczne rozproszenie
lokalizacyjne kontrahentów i dostawców w prowadzonej przez nią działalności niemożliwe jest odbywanie
spotkań wyłącznie w siedzibie spółki. Trudno bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której, chcąc pozyskać
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
5 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
nowego kontrahenta lub też podtrzymać współpracę z obecnym, spółka proponuje mu spotkanie wyłącznie
w swojej siedzibie, narażając go często na kilkusetkilometrowe podróże i związane z nimi koszty. W
przedstawionych okolicznościach nie powinien dziwić fakt, iż kontrahent uznałby takie rozwiązanie za
nieracjonalne i z pewnością nie skorzystałby z propozycji spółki. W opinii skarżącej wybór miejsca
spotkania nie powinien być uzależniany od interpretacji przepisów podatkowych, lecz winien być dobierany
wyłącznie pod kątem dogodności lokalizacyjnej dla jego uczestników.
Zdaniem skarżącej przepisy podatkowe (a w tym przypadku ich błędna interpretacja) nie mogą ograniczać
swobody prowadzonej działalności, a w szczególności nakazywać podatnikom podejmowania ściśle
określonych działań/decyzji (np. wybór miejsca na spotkania wyłącznie w siedzibie podatnika).
W opinii spółki, o wyłączeniu wydatku na posiłek spożywany podczas spotkań biznesowych przesądza
określony charakter spotkania (towarzyski, rozrywkowy, służący celom wizerunkowym), a nie miejsce, w
którym się ono odbywa. Celem ustawodawcy nie było bowiem wyłączenie z kosztów uzyskania
przychodów wydatków ponoszonych w toku zwykłej działalności gospodarczej (a za takie uznać należy
niewątpliwe wydatki na zwykłe, niewystawne posiłki towarzyszące spotkaniom biznesowym z
kontrahentami), ale przeciwdziałanie zaliczaniu przez podatników do kosztów uzyskania przychodów
wydatków ponoszonych w związku z organizacją spotkań o charakterze reprezentacyjnym, tj. wystawnym,
wytwornym czy okazałym, które mają na celu kreowanie ich określonego wizerunku w oczach
kontrahentów.
4. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w
sprawie.
5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał wniesioną skargę za niezasadną i oddalił ją na
podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.).
W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie zaskarżona została interpretacja
indywidualna w części uznającej stanowisko skarżącej za nieprawidłowe, tj. w części, w której organ
podatkowy uznał, że wydatki poniesione na zakup posiłków podczas spotkań biznesowych w restauracjach
z kontrahentami skarżącej nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Spór między stronami
dotyczy klasyfikacji wydatków gastronomicznych związanych ze spotkaniami z kontrahentami w
restauracjach jako wydatków na reprezentację.
Zdaniem Sądu, definicja słownikowa określenia "reprezentacja" (do której odwołuje się skarżąca),
wskazująca okazałość i wystawność jako przymioty reprezentacji nie może być wprost i niejako
automatycznie przenoszona na grunt prawa podatkowego oraz działalności gospodarczej, z założenia –
profesjonalnej, posługującego się specyficzną siatką pojęć. Chociaż zasadnie przyjmuje się, że wobec braku
definicji ustawowej, właściwym jest odwołanie się do języka potocznego, to znaczenia przyjmowane
potocznie, w niektórych sytuacjach mogą prowadzić do wniosków nie odzwierciedlających celów regulacji
prawnej. Wynika to z faktu, że w przeciwieństwie do definicji ustawowych, tworzonych na potrzeby
konkretnego aktu prawnego, definicje słownikowe nie mogą być uznawane za pełne, wyczerpujące oraz
kompletne określenie znaczenia określonego pojęcia. Z istoty swej są syntetycznym opisem danej rzeczy,
zdarzenia, czy też zjawiska, ujmującym zwykle ich najczęściej spotykaną, typową formę. W zależności zaś
od twórcy słownika, opis określonego pojęcia może przypisywać mu i akcentować różne cechy (wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/WA 3528/06).
Poza tym, o ile w przypadku definicji ustawowej brak zaistnienia jakiegokolwiek jej elementu, czy też
spełnienia wynikającego z niej warunku, niemożliwym czyni przyporządkowanie danego stanu faktycznego
do normy prawnej, w której pojęcie to występuje, skutek ten nie może być automatycznie stosowany w
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
6 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
przypadku posłużenia się definicją słownikową.
Dalej Sąd zauważył, że próby stworzenia definicji pojęcia "reprezentacja" w oparciu o znaczenie potoczne
tego słowa, są próbami dostosowania do rzeczywistości gospodarczej przepisu u.p.d.o.p., który w sposób
jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyłącza wydatki na reprezentację z kosztów uzyskania
przychodów. Wskazał, że słowo "reprezentacja" wywodzi się z łacińskiego "repraesentatio", oznaczającego
"wizerunek". Takie też jego rozumienie, zdaniem Sądu, odzwierciedla funkcjonalne znaczenie
analizowanego terminu, jakie należy przyjąć na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych.
W piśmiennictwie do wydatków na reprezentację zalicza się koszty poczęstunku gości podmiotu
gospodarczego, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych,
wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, kosztów
uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i
innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć
reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych
związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red.
J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck).
Zgodnie z podejściem funkcjonalnym przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na
kontaktach oficjalnych i handlowych związane z innymi podmiotami gospodarczymi, w szczególności z
przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z
pobytem tych podmiotów (zob. B.Brzeziński, M.Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych.
Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S.Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz
2009, Wrocław 2009).
Sąd zauważył, że w orzecznictwie wskazywano na takie właśnie rozumienie pojęcia "reprezentacja"
(wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ke
202/10; z 27 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 925/09).
Zdaniem Sądu, niezasadne jest akcentowanie wystawności i okazałości jako elementów nadających
określonemu wydatkowi cechy kosztu poniesionego na reprezentację. W wyroku z 5 maja 1998 r. sygn. akt
SA/Sz 1412/97 (LEX nr 32951) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "reprezentacja" nie musi
odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać
na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, sposobie podejmowania klientów.
Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób
prawnych, "reprezentację" należy zatem postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem
wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są
konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w
sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na
zewnątrz, pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki – wiedziony doświadczeniem i specyfiką
działalności – chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów).
Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku,
okazałości, zamożności itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże
cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Na taki wizerunek podmiotu
również należy "zapracować" i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one
miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale
wciąż będą to wydatki na reprezentację.
Przypisywanie reprezentacji cech takich, jak wystawność, okazałość, wytworność, ekskluzywność, wynika
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
7 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
w gruncie rzeczy z faktu, że te właśnie cechy powszechnie postrzegane są jako pozytywnie
charakteryzujące wizerunek określonego podmiotu, kojarzące się z wysokim statusem i pozycją społeczną.
Jednakże nie oznacza to, że budowanie wizerunku może odbywać się wyłącznie poprzez działania
nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy.
Sąd podkreślił przy tym, że wskazywane przez skarżącą wystawność i okazałość są cechami reprezentacji,
ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich
wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować.
Zdaniem Sądu, wydatki na spotkania biznesowe w restauracjach, stanowią koszty reprezentacji, o których
mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Służą bowiem stworzeniu odpowiedniego wizerunku gospodarza jako
podmiotu gościnnego, dbającego o uczestników spotkania, stosującego się do przyjętych zwyczajów,
szanującego te zwyczaje.
Wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów, w tym alkoholowych, nie są kosztami
uzyskania przychodu z woli ustawodawcy, który zaliczył je do kosztów reprezentacji. Jednoznacznie wynika
to z treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Ustawodawca nie musiał inaczej formułować tego przepisu, aby
wykluczyć wydatki na usługi gastronomiczne, żywność i napoje z kosztów uzyskania przychodów.
Sąd przyznał rację skarżącej, że na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. z kosztów uzyskania przychodów
mogą być wyłączone tylko wydatki stanowiące wydatki na reprezentację. Jednakże wadliwie ograniczyła
ona reprezentację do działań (w tym nabycia usług gastronomicznych), którym można przypisać okazałość i
wystawność, wykraczających ponad standard.
Bez wątpienia realia współczesnej działalności gospodarczej, odbywającej się w warunkach rynkowych,
wymagają od przedsiębiorców nawiązywania licznych kontaktów z innymi podmiotami gospodarczymi.
Kontakty te często decydują o pozycji przedsiębiorcy, szansach rozwoju, czy też powodzeniu
podejmowanych przedsięwzięć. Różnego rodzaju spotkania biznesowe, szkolenia i konferencje stały się
codziennymi elementami działalności gospodarczej. Jednak nie oznacza to, że każdy wydatek wiążący się z
takimi spotkaniami może być uznany za koszt uzyskania przychodów, również z tego względu, że tak
zdecydował ustawodawca. Jak już Sąd wskazał, organizowanie spotkań z kontrahentami w restauracji, także
gdy poświęcone są omówieniu spraw służbowych, może mieć wpływ na ich nastawienie do gospodarza, lecz
nie należy utożsamiać tego ze wskazanym w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. celem w postaci uzyskania przychodu
lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.
Zdaniem Sądu spotkania z klientami i kontrahentami odbywają się w restauracjach, ponieważ tam właśnie
serwowane są posiłki, profesjonalnie i w odpowiednim do tego otoczeniu. Sprawy służbowe omawiane są
podczas spotkań w restauracjach, gdzie towarzyszy temu posiłek, dowodzą właśnie reprezentacyjnego celu
takiego sposobu organizowania spotkań, tworzącego określony wizerunek Spółki jako podmiotu dbałego o
kontrahenta (potencjalnego kontrahenta).
W ocenie Sądu jednolitość orzecznictwa organów podatkowych jest wartością pożądaną. Jednakże
uwzględniając funkcję informacyjną i ochronną, jaka przypisana została instytucji interpretacji
indywidualnych, jednolitość ta musi ustąpić prawidłowości merytorycznego stanowiska organu wydającego
interpretację.
Z przedstawionych przez strony orzeczeń wynika, że również stanowisko sądów administracyjnych w
przedmiocie klasyfikowania wydatków jako kosztów reprezentacji nie jest jednolite. Zdaniem Sądu sporne
wydatki były wydatkami na reprezentację, co wynika z treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.
Sąd nie stwierdził, aby w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia prawa, które miało lub mogło mieć
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
8 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
istotny wpływ na wynik sprawy.
Odnośnie do tej części stanowiska skarżącej, które organ podatkowy uznał za prawidłowe i które skarżąca
konfrontuje ze stanowiskiem organu odmiennym niż jej stanowisko, stwierdzić należy, że posiłki, o których
mowa we wniosku serwowane w siedzibie spółki nie noszą cech reprezentacji rozumianej jak to powyżej
wyjaśniono, więc organ mógł uznać je za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu.
WSA w Warszawie zwrócił też uwagę na art. 134 § 2 p.p.s.a., który stanowi, że sąd nie może wydać
orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem
nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W zakresie w jakim stwierdzono prawidłowość stanowiska
skarżącej interpretacja jest dla niej korzystna i nie narusza rażąco przepisów prawa, w związku z tym Sąd
nie widział potrzeby eliminacji interpretacji w tym zakresie.
6. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wywiedziona została skarga
kasacyjna, którą strona zaskarżyła wyrok w całości zarzucając:
- naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., poprzez uznanie, że przepis ten znajdzie zastosowanie w
analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, a w konsekwencji, że wydatki ponoszone na
organizację spotkań z kontrahentami, jako wydatki na cele reprezentacji, nie będą stanowiły kosztów
uzyskania przychodów;
- naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na
konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nieuchylenie Interpretacji, podczas gdy została ona
wydana z naruszeniem art.16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. oraz naruszenie art. 151 p.p.s.a. poprzez jego
zastosowanie i oddalenie skargi na Interpretację, podczas gdy uzasadnionym było uwzględnienie skargi i
uchylenie Interpretacji z uwagi na naruszenie wskazanego powyżej przepisu prawa materialnego.
Z uwagi na powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie
sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o
zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
W opinii spółki wydatkami o charakterze reprezentacyjnym, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28
u.p.d.o.p., są jedynie wydatki ponoszone na działania, które ze względu na ich okazałość, wystawność itp.
cechy, odbiegają od powszechnie przyjętych standardów podejmowania kontrahentów. O wyłączeniu
wydatku na posiłek spożywany podczas spotkań biznesowych przesądza więc zdaniem spółki określony
charakter spotkania (towarzyski, rozrywkowy, służący celom wizerunkowym), nie zaś miejsce, w którym się
ono odbywa. Strona podkreśliła przy tym, że ponoszone przez nią wydatki nie służą realizacji celów
towarzyskich, wizerunkowych czy rozrywkowych, lecz osiąganiu konkretnych celów biznesowych, które w
konsekwencji przyczyniają się do osiągania przez nią przychodów. Natomiast odbywanie przedmiotowych
spotkań poza siedzibą spółki, np. w restauracji czy kantynie, wynika tylko i wyłącznie z przesłanek
praktycznych – lokalizacja taka jest bowiem dogodna zarówno dla skarżącej, jak i jej kontrahenta.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
7. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, albowiem trafny okazał się zarzut dotyczący naruszenia
przepisu prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. przez jego nieprawidłową wykładnię. W
konsekwencji uzasadniony okazał się również podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia regulacji
procesowej, polegający na niezastosowaniu art. 146 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym Sąd, uwzględniając
skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo
stwierdza bezskuteczność czynności.
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
9 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
Spór w niniejszej sprawie, powstały na tle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie
interpretacji indywidualnej, dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na
usługi gastronomiczne, ponoszonych podczas spotkań organizowanych przez spółkę z kontrahentami w celu
omówienia spraw biznesowych, które odbywają się w jej siedzibie (oddziale) w formie poczęstunku i
podawania napojów lub w formie posiłków serwowanych w kantynie zlokalizowanej w siedzibie spółki, ale
prowadzonej przez podmiot trzeci, a także poza siedzibą spółki – w restauracji. Organ zajął stanowisko, że
ww. wydatki w części dotyczącej spotkań z kontrahentami w jej siedzibie mogą zostać uznane za koszt
uzyskania przychodu, natomiast nie stanowią takiego kosztu wydatki w części dotyczącej spotkań z
kontrahentami poza siedzibą spółki (w tym w restauracji i kantynie), gdyż jako wydatki o charakterze
reprezentacyjnym zawierają się w katalogu wyłączeń z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Pogląd ten, co do
zasady podzielił Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, aczkolwiek z zastrzeżeniami odnośnie
różnicowania skutków podatkowych wydatków na posiłki serwowane bezpośrednio przez Spółkę w jej
siedzibie od wydatków ponoszonych na posiłki serwowane w kantynie czy też w restauracjach.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia
przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych
w art. 16 ust. 1. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., za koszty uzyskania przychodów nie
uważa się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności
oraz napojów, w tym alkoholowych.
Przepis ten w obecnym brzmieniu funkcjonuje od 1 stycznia 2007 r. Ustawodawca wprowadzając z tym
dniem wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na reprezentację nie sformułował zarazem
definicji pojęcia "reprezentacja". Utrudnia to w praktyce ustalenie kryteriów, według których w odniesieniu
do wykonywanej działalności gospodarczej, wydatki stanowiące co do zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1
u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, podlegają wyłączeniu z możliwości takiej kwalifikacji, ze względu
na ich związek z "reprezentacją". Sytuacja ta prowadzi do licznych sporów pomiędzy podatnikami a
administracją podatkową oraz braku pewności co do treści obowiązującego w tym zakresie prawa.
Potwierdzeniem tego stanu były również rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, na co
zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK
2102/11 (dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl)
W pierwotnym brzmieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. ustawodawca nie zaliczał do kosztów uzyskania
przychodów: kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że
reklama prowadzona była w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Unormowanie to,
jak już zaznaczono, zostało znowelizowane z dniem 1 stycznia 2007 r. Analiza zakresu dokonanej z dniem 1
stycznia 2007 r. nowelizacji art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., prowadzi do wniosku, że wolą ustawodawcy
było:
- objęcie kosztami uzyskania przychodów wszelkich wydatków na reklamę, niezależnie od ich wielkości, w
stosunku do osiąganych przez podatnika przychodów i niezależnie od sposobu prowadzenia reklamy; oraz
- wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów reprezentacji, niezależnie od ich
wielkości, w stosunku do osiąganych przez podatnika przychodów w roku podatkowym oraz niezależnie od
tego, czy wydatki te przyczynią się do zwiększenia (zachowania albo zabezpieczenia) źródła przychodów,
czy też nie.
Ustawodawca, wyłączając z dniem 1 stycznia 2007 r. z kosztów uzyskania przychodów wydatki na
reprezentację, nie sformułował zarazem definicji pojęcia "reprezentacja". Utrudnia to w praktyce ustalenie
kryteriów, według których w odniesieniu do wykonywanej działalności gospodarczej, wydatki stanowiące
co do zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, podlegają wyłączeniu z
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
10 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
możliwości takiej kwalifikacji, ze względu na ich związek z "reprezentacją". Sytuacja ta prowadziła do
licznych sporów pomiędzy podatnikami a administracją podatkową oraz braku pewności co do treści
obowiązującego w tym zakresie prawa. Potwierdzeniem tego stanu były również rozbieżności w
orzecznictwie sądów administracyjnych, na co zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w
wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2102/11 (dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl)
W praktyce zakresy pojęć "reklama" i "reprezentacja" mogą się pokrywać i trudno jest wyznaczyć
obiektywne i kompletne reguły ich rozgraniczenia. Odnotować w tym przypadku warto wyrok Naczelnego
Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1789/10 (dostępny:
www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym wyrażony został pogląd (podzielany przez skład orzekający również
w tej sprawie), że jeśli impreza jest elementem strategii marketingowej dotyczącej danego produktu, to jej
organizacja, w tym zakup usług gastronomicznych i alkoholu, nie jest związane z reprezentacją, lecz z
reklamą.
Należy pamiętać, że serwowanie posiłków (zarówno w siedzibie podatnika, jak i poza nią), to również
tradycyjnie przyjęty zwyczaj w kontaktach gospodarczych z kontrahentami, których celem jest
doprowadzenie do nawiązania właściwych relacji gospodarczych lub ich utrzymania albo rozwoju.
W efekcie zatem kluczowe znaczenia dla rozstrzygnięcia spornego problemu ma odpowiedź na pytanie, czy
w każdym przypadku wydatki na zakup żywności, napojów oraz usług gastronomicznych, podawanych i
świadczonych w trakcie spotkań z kontrahentami (niezależnie od miejsca podawania zakupionych
artykułów żywnościowych i napojów oraz niezależnie od miejsca świadczenia zakupionych usług
gastronomicznych), są kosztami reprezentacji, a zatem podlegają stosownie do art. 16 ust 1 pkt 28 u.p.d.o.p.
wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.
Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela pogląd zaprezentowany w wyroku poszerzonego,
siedmioosobowego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK
702/11 (dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), który odwołując się do etymologicznego, a więc stosunkowo
wąsko pojmowanego znaczenia terminu "reprezentacja" (od łac. "reprezentatio" - wizerunek) stwierdził, że
,,reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz
utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu
reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych
kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla
potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji
wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego
wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu.
Takie zdefiniowanie analizowanego terminu powoduje, że nie można utożsamiać określenia "reprezentacja"
w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., z pojęciem "przedstawicielstwo" postrzeganym w ujęciu
cywilistycznym, jako reprezentowanie określonego podmiotu przez inną osobę. Jak to zaznaczył Naczelny
Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 16 czerwca 2013 r., bez znaczenia pozostaje także kwestia
wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności.
W tych okolicznościach zgodzić należy się z konstatacją składu orzekającego z wyroku z dnia 16 czerwca
2013 r., że wymienienie w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych
wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że
wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie
wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny (do konkluzji, iż nie każdy wydatek na usługę
gastronomiczną stanowi koszt reprezentacji prowadzi również analiza treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.,
gdzie ustawodawca użył zwrotu: "[...] kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
11 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
gastronomiczne [...]", a nie np. sformułowania: "[...] kosztów reprezentacji, w szczególności wydatków
poniesionych na usługi gastronomiczne [...]"). Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna,
uzależniona od jego okoliczności. Tylko wydatki na zakup tych usług gastronomicznych stanowiących
koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., których jedynym (głównym) celem jest
tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania
przychodów na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1
stycznia 2007 r.
Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że w świetle art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie stanowi kosztu
reprezentacji, w przedstawionym wyżej rozumieniu tego terminu, wydatek na poczęstunek (usługę
gastronomiczną świadczoną zarówno w siedzibie podatnika lub poza nią), który serwowany jest w ramach:
- działań marketingowych lub reklamowych firmy, dotyczących promocji produktu lub usługi,
- prowadzonych negocjacji z kontrahentami lub w ramach szkoleń, odpraw dla pracowników oraz
podmiotów powiązanych gospodarczo itp, których celem nie jest kształtowanie wizerunku firmy, a
doprowadzenie do nawiązania lub rozbudowania jej kontaktów gospodarczych, wprowadzenie na rynek
określonych towarów i usług lub poprawa skuteczności ich sprzedaży, wzrost efektywności pracy itp.
Tym nie mniej jeszcze raz podkreślić należy, że dla oceny, czy dana działalność stanowi reprezentację, czy
też innego rodzaju działalność, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej
sprawy. Nie ulega przy tym wątpliwości, że to na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, iż
określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania przychodu (zachowania lub zabezpieczenia źródła
przychodów) oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły
element innego rodzaju aktywności gospodarczej. Natomiast z okoliczności stanu faktycznego podanych we
wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji jasno wynika, że celem spotkań jest tylko i wyłącznie
omówienie z kontrahentem spraw biznesowych, a nie wykreowanie określonego wizerunku, czy też
ukazanie zasobności spółki.
Nadto, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, skoro w ocenie organu interpretacyjnego wydatki na
drobny poczęstunek podawane podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie spółki mogą stanowić koszt
uzyskania przychodów, to – w kontekście treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. - nic nie przemawia za
odmową zaliczenia wydatków podatnika na zakup usług gastronomicznych od wyspecjalizowanego
podmiotu, tylko z tego względu, że ich świadczenie miało miejsce poza jego siedzibą (np. restauracji), a
także w jego obiekcie (np. w formie cateringu lub w kantynie prowadzonej w siedzibie podatnika przez
zewnętrzny podmiot), jeżeli spełniony został ogólny warunek wynikający z treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i
wydatki te nie miały na celu reprezentacji podatnika w przedstawionym wyżej znaczeniu. Jak już przy tym
zaznaczono, z punktu widzenia treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., bez znaczenia pozostaje przy tym
kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności usług gastronomicznych.
Mając zatem na względzie odmienne, niż przedstawione w niniejszym wyroku NSA, odczytanie przez Sąd
pierwszej instancji art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., przyjąć należy, że zaskarżony wyrok został wydany z
naruszeniem prawa materialnego. Biorąc również pod uwagę, że poza sporem pozostają ustalone w sprawie
okoliczności stanu faktycznego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił
zaskarżone orzeczenie i rozpoznał skargę, stwierdzając istnienie podstaw do jej uwzględnienia (art. 146 § 1
p.p.s.a.).
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 2 pkt 2
rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności
doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad
2013-10-08 15:51
II FSK 2019/13 - Wyrok NSA z 2013-09-10
12 z 12
http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/4BBC180F83
ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz.
153).
2013-10-08 15:51