Pobierz - Doradztwo podatkowe

Doradztwo Podatkowe Bogusław Krupski
61-253 Poznań, os. Polan 100 lok. 8
tel. (061) 877 40 29, fax (061) 622 98 12, tel. kom. (0) 512 142 302,
www.krupski.pl, e-mail [email protected]
NIP 783-001-56-84
REGON 300050900
Nr wpisu 06717
___________________________________________________________17:11
OPINIA PRAWNO-PODATKOWA
Informacje przekazane przez Zleceniodawcę:
Z przedstawionej typowej umowy, określającej przedmiot i zakres świadczonej usługi,
wynika iż Spółka „XXXXXXXXXX” zajmuje się:
- legalizacją liczników energii elektrycznej
- sprawdzaniem liczników energii elektrycznej
- naprawą liczników energii elektrycznej
- przeprowadzaniem badań laboratoryjnych oraz ekspertyz liczników energii elektrycznej
- utylizacją urządzeń pomiarowych
- transportem urządzeń i liczników energii elektrycznej
Z uwagi na skalę i ilość urządzeń wymagających legalizacji, decyzją Prezesa
Głównego Urzędu Miar został utworzony punkt legalizacyjny na terenie zakładu
Zleceniodawcy.
Przy obciążaniu głównego kontrahenta opłatą za legalizację liczników energii
elektrycznej, Zleceniodawca uznaje tą opłatę za niepodlegającą podatkowi od towarów i
usług, wskazując na art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawy ptu),
jako podstawę prawną.
Rada:
W przypadku usług zastrzeżonych wyłącznie dla organów władzy publicznej
(legalizacja liczników energii elektrycznej przez G.U.M.), prawidłowym sposobem
przeniesienia tego kosztu przez Spółkę „XXXXXXXXXX” dalej do odbiorcy finalnego jest
zastosowanie refaktury z wykazaniem zakupionej usługi co do kwoty i ptu w niezmienionej
postaci (jak na dokumencie zakupu).
Uzasadnienie:
Określenie „refaktura” w stosunku do dokumentu księgowego jest określeniem
gwarowym. W rzeczywistości chodzi o dokument właściwy dla statusu podatnika względem
podatku od towarów i usług, tzn. rachunek dla podatnika zwolnionego z ptu lub fakturę VAT
dla podatnika czynnego. Ustawodawca nie uregulował w ustawie ptu zagadnienia
refakturowania. Stąd też w licznych komentarzach i odpowiedziach omawiających kwestię
refakturowania kosztów napotkać można diametrialnie odmienne poglądy. Jednak praktyka,
jaka się wytworzyła na przestrzeni lat, a także akceptacja tej praktyki przez organy fiskalne
oraz Sądy Administracyjne i Najwyższy wyrażana w wydawanych pismach i wyrokach,
dopuszcza możliwość refakturowania kosztów przy zachowaniu kilku niezbędnych
warunków. Przykładem może być uchwała SN z 15.10.1998 r., (III ZP 8/98), odpowiedź
Doradztwo Podatkowe Bogusław Krupski
61-253 Poznań, os. Polan 100 lok. 8
tel. (061) 877 40 29, fax (061) 622 98 12, tel. kom. (0) 512 142 302,
www.krupski.pl, e-mail [email protected]
NIP 783-001-56-84
REGON 300050900
Nr wpisu 06717
___________________________________________________________17:11
Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź – Górna z 29.01.2003 r. (III-443/1/2003/MR) czy też
wyrok NSA z dnia 25.10.2001 r. (III S.A. 1466/00). Ponadto, można w tym przypadku
posiłkować się przepisami art. 6 (4) VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej, z których także
wynika prawo do refakturowania usług, a podmiot zakupujący i odprzedający usługę jest
traktowany tak, jakby sam ją świadczył.
Z szeroko pojętego orzecznictwa można sformułować następujące warunki, których
spełnienie jest niezbędne do zastosowania refaktury:
musi dotyczyć usług,
musi przenosić koszty usług na podmiot, który faktycznie korzysta z tych usług,
należy zastosować stawkę podatku taką sama na refakturze, jak na fakturze
obciążeniowej,
w transakcji muszą uczestniczyć co najmniej trzy podmioty: dostawca usługi,
pośrednik i ostateczny odbiorca usługi,
cena na refakturze dla ostatecznego odbiorcy musi być taka sama jak na fakturze
od dostawcy, a to oznacza że nie może być mowy o dodawaniu marży,
umowa między pośrednikiem a ostatecznym odbiorcą musi jednoznacznie
wskazywać, iż usługa refakturowana stanowi odrębną usługę dostawcy dla
odbiorcy ostatecznego, za pośrednictwem pośrednika.
Dokonując analizy, w świetle powyższych ustaleń, przedstawiona przez Państwa
sytuacja spełnia wszystkie wyżej wymienione warunki. Przede wszystkim dotyczy usługi
legalizacji liczników energii elektrycznej. W fakturze sprzedaży wyodrębniono w osobnej
pozycji odsprzedawaną dalej usługę i zastosowano dla niej ten sam powód, dla którego usługa
ta nie podlega opodatkowaniu. Pomiędzy usługodawcą, a odbiorcą finalnym uczestniczą dwa
podmioty pośredniczące – Spółka „XXXXXXXXXXXX” i Spółka „ENEA”, a cena opłaty
legalizacyjnej, ustalona przez Główny Urząd Miar, jest dla odbiorcy finalnego taka sama.
Zapisy umowne co do rodzaju świadczonych usług, wskazują na wyodrębnienie tej usługi,
jako zupełnie odrębnej, nie stanowiącej elementu innej usługi. Jednak w celu nie stwarzania
pola do polemiki, zwłaszcza dla organów skarbowych, zalecałbym zmodyfikowanie zapisu
określającego zobowiązanie do świadczenia usługi legalizacji liczników. Np. możnaby użyć
zapisu stwierdzającego, że Spółka „XXXXXXXXXX” zobowiązuje się do pośredniczenia w
uzyskaniu legalizacji liczników energii elektrycznej, a kosztami opłat legalizacyjnych obciąży
Spółkę „ENEA”.
Jak już wskazałem na wstępie uzasadnienia, liczne komentarze i opinie w
przedmiotowej sprawie mogą bardziej zdezorientować niż pomóc. W mojej praktyce
ukształtowała się w związku z tym następująca hierachia autorytetów – ustawa,
rozporządzenie, wyrok NSA, wyrok SN, pisemna interpretacja organu fiskalnego, komentarz
prasowy. Kierując się taką hierachią autorytetów należy stwierdzić, iż przy braku ustawowego
zdefiniowania problemu przenoszenia kosztów z dostawcy na odbiorcę finalnego, właściwym
będzie w kolejności wyrok NSA lub SN oraz pisemna interpretacja organu fiskalnego.
Okazuje się, że na tym poziomie interpretacji prawa podatkowego sprawa refakturowania
kosztów jest dobrze ugruntowana, na co wskazałem powyżej.
Takie same stanowisko dotyczące "refakturowania" wynika z zapadających orzeczeń
Naczelnego Sądu Administracyjnego. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, iż w
orzeczeniach tych coraz częściej pojawia się twierdzenie, iż "refakturowanie" nie jest usługą
Doradztwo Podatkowe Bogusław Krupski
61-253 Poznań, os. Polan 100 lok. 8
tel. (061) 877 40 29, fax (061) 622 98 12, tel. kom. (0) 512 142 302,
www.krupski.pl, e-mail [email protected]
NIP 783-001-56-84
REGON 300050900
Nr wpisu 06717
___________________________________________________________17:11
(jak wynika to również z wyżej przytoczonej uchwały Sądu Najwyższego), ale wyłącznie
czynnością dokumentującą czynność odsprzedaży usługi. W wyroku z 25 października 2001
r. (sygn. akt III SA 1466/00) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził między innymi, że
choć ustawa o VAT nie używa wprost pojęcia "refakturowanie", to jednak dopuszcza
możliwość odsprzedaży usług, a "refakturowanie" nie jest w tym przypadku niczym więcej
niż fakturą dokumentującą tę czynność. Taka możliwość jest wprost przewidziana w art. 7
ust. 8 ustawy ptu. Usługę można zatem kupić, a następnie sprzedać ostatecznemu odbiorcy.
Potwierdzeniem tej czynności jest natomiast "refaktura".
Polemizując z opinią przeciwną, według której tylko G.U.M., w zakresie legalizacji
liczników energii elektrycznej może nieopodatkować tej usługi na podstawie nie zaliczenia
G.U.M. do podatników (art. 15 ust. 6 ustawy ptu), a już Spółka „XXXXXXXXX”
odsprzedając tą usługę dalej musi doliczyć do niej 22% ptu, ponieważ nie jest podmiotem
wymienionym w art. 15 ust. 6 ustawy ptu, nasuwa się wniosek – skoro „XXXXXXXXX”
miałby zakupioną usługę legalizacji sprzedawać jako własną z doliczeniem 22% ptu, to nic
nie stoi na przeszkodzie by na tej usłudze zarabiać poprzez doliczenie marży. Byłoby to
swoiste omijanie prawa stanowiącego, że legalizować urządzenia może tylko G.U.M. Na
podobnej zasadzie biuro nie będące kancelarią prawną, mogłoby świadczyć usługi prawnicze
poprzez kupowanie opinii prawnych w określonych sprawach i sprzedawanie tych usług jako
własnych.
Zatem poprzez wyodrębnienie – tak jak to się działo do tej pory – usług legalizacji,
wykonywanych przez uprawniony do tego organ władzy publicznej, Spółka
„XXXXXXXXXX” nie wchodzi w kompetencje G.U.M. W tego typu sytuacjach właściwym
postępowaniem jest tzw. przenoszenie kosztów od dostawcy usługi do odbiorcy usługi.
Poznań
2006-06-10
...............................................
miejscowość
data
............................................
podpis Doradcy
Załączniki:
1. Odpowiedź Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź – Górna z 29.01.2003 r. (III443/1/2003/MR)
2. Wyrok NSA z dnia 25.10.2001 r. (III S.A. 1466/00)