materiały informacyjne - zeznania podatkowe

Transkrypt

MATERIAŁY INFORMACYJNE - ZEZNANIA PODATKOWE
ŹRÓDŁA PRZYCHODÓW
2012 ROK
Lp.
temat
Strona
1.
FORMY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW Z DZIAŁALNOŚCI
GOSPODARCZEJ
2
1.1.
Podstawa prawna
2
1.2.
Definicja działalności gospodarczej
2
1.3.
Właściwość miejscowa NUS
Przychody i koszty osób prowadzadzych działalność gospodarczą
w formie spółki niemającej osobowości prawnej
3
1.5.
Formy opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym
od osób fizycznych
4
1.5.1.
Zasady ogólne – skala podatkowa
4
1.5.2.
Podatek liniowy
12
1.6.
Formy opodatkowania określone w ustawie o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby
fizyczne
16
1.6.1.
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
16
1.6.2.
Karta podatkowa
22
1.7.
Podsumowanie
25
2.
KAPITAŁY PIENIĘŻNE
29
2.1.
Art. 30a updof
30
2.2.
Art. 30b updof
39
3.
ODPŁATNE ZBYCIE NIERUCHOMOŚCI
57
3.1.
Informacje ogólne
57
3.2.
Moment nabycia nieruchomości (prawa majątkowego) i sposób
liczenia pięcioletniego okresu
59
3.3.
Zasady opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskanych
z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych)
62
3.3.1.
Nieruchomości (prawa majątkowe) nabyte lub wybudowane
do 31.12.2006 r.
62
3.3.2.
od 01.01.2007 r. do 31.12.2008 r.
70
3.3.3.
po 01.01.2009 r.
76
4.
UMOWA UAKTYWNIAJĄCA Z NIANIĄ
85
1.4.
4
FORMY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW
Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ
I. PODSTAWA PRAWNA
Zasady opodatkowania osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą regulują:

Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
(t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) – dalej updof,

Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r., Nr 144, poz. 930
ze zm.) – dalej uzpdof,
oraz:

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia
podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t. j. Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 175 ze zm.),

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia
ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
(Dz. U. z 2002 r., Nr 219, poz. 1836 ze zm.).
II. DEFINICJA DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ
- art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1 updof
Działalność
gospodarcza
(pozarolnicza
działalność
gospodarcza)
to
działalność
zarobkowa:

wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
— prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany
i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych źródeł przychodów
opodatkowanych podatkiem dochodowym (art. 5a pkt 6 updof) (SIP 303322).
Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, wyżej wymienione czynności
nie będą uznane za działalność gospodarczą, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące
warunki:

odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie,
z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający
wykonanie tych czynności,
2

są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez
zlecającego te czynności,

wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną
działalnością (art. 5b ust. 1 updof).
III. WŁAŚCIWOŚĆ MIEJSCOWA NACZELNIKA US
- art. 17 Op

dla jednoosobowej działalności gospodarczej – naczelnik US właściwy wg miejsca
zamieszkania podatnika,

dla działalności prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną –
naczelnicy US właściwy wg miejsca zamieszkania każdego ze wspólników.
UWAGA
Zasada ta nie ma zastosowania do podatników opłacających podatek w formie karty
podatkowej.
W sprawie podatku opłacanego w formie karty podatkowej właściwy miejscowo jest
(art. 29 ust. 3 uzpdof):

dla jednoosobowej działalności gospodarczej – naczelnik US właściwy wg miejsca
położenia zorganizowanego zakładu, wskazanego w zgłoszeniu do ewidencji działalności
gospodarczej, a w razie niedopełnienia zgłoszenia działalności do ewidencji lub gdy
działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu - według miejsca
zamieszkania podatnika,

dla działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej – naczelnik US właściwy wg
miejsca położenia zorganizowanego zakładu, wskazanego w zgłoszeniu do ewidencji
działalności gospodarczej, a w razie niedopełnienia zgłoszenia działalności do ewidencji
lub gdy działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu - według
siedziby spółki, a jeżeli nie można ustalić siedziby spółki - według miejsca zamieszkania
jednego ze wspólników.
Jeżeli działalność jest prowadzona w kilku zorganizowanych zakładach na terenie objętym
właściwością miejscową kilku naczelników urzędów skarbowych, właściwość ustala się
według
miejsca
wskazanego
przez
podatnika
(art. 29 ust. 4 uzpdof).
3
jako
siedzibę
działalności
IV. PRZYCHODY I KOSZTY OSÓB PROWADZĄCYCH DZIAŁALNOŚĆ W FORMIE
SPÓŁKI NIEMAJĄCEJ OSOBOWOŚCI PRAWNEJ
- art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, 2 updof, art. 12 ust. 5 uzpdof
Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości
prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody
z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 updof).
Przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika, określa się
proporcjonalnie do jego udziału w zysku (udziału). W razie braku przeciwnego dowodu
przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (art. 8 ust.1 updof,
art. 12 ust. 5 uzpdof).
Zasada ta ma zastosowanie również do rozliczania kosztów uzyskania przychodów,
wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych
związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebedącej osobą prawną
(art. 8 ust. 2 updof, art. 12 ust. 9 uzpdof).
UWAGA
Jeżeli w umowie spółki koszty zostały podzielone w innej proporcji niż udział w zyskach, to
dla celów podatkowych koszty dzielimy proporcjonalnie do udziału w zyskach
(SIP 214576).
V. FORMY OPODATKOWANIA OKREŚLONE W USTAWIE O PODATKU
DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH
1. ZASADY OGÓLNE – SKALA PODATKOWA
- art. 27 ust. 1 updof

podstawowa forma opodatkowania z mocy ustawy (art. 9a ust. 1 updof),

podatek obliczany jest od dochodu wg skali podatkowej (stawki 18% i 32%).
Wybór opodatkowania wg skali podatkowej

Podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej z mocy ustawy jest
opodatkowany wg skali podatkowej. Nie ma obowiązku zawiadamiania o wyborze tej formy
opodatkowania (art. 27 ust. 1 updof).
4

Podatnik
kontynuujący
prowadzenie
działalności
gospodarczej,
opodatkowany
w poprzednim roku inną formą, ma możliwość zmiany formy opodatkowania informując o tym
naczelnika US do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 4 updof,
art. 29 ust. 1 uzpdof). W razie braku zawiadomienia przyjmuje się, że działalność
opodatkowana jest w tej samej formie.
Podstawa obliczenia podatku
Podstawę opodatkowania stanowi dochód tj. przychód - koszt uzyskania przychodu,
z uwzględnieniem straty ze źródła przychodów, po odliczeniu kwot:

składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych w roku
podatkowym bezpośrednio na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz
wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących (art. 26 ust. 1 pkt 2 updof)
(interpretacja ogólna MF PB2/MK-044-315/2000),

składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe
ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami
dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż RP
państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
Gospodarczego
lub
w
Konfederacji
Szwajcarskiej,
z zastrzeżeniem
ust.
13a-13c
(art. 26 ust. 1 pkt 2a updof),

wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego (art. 26 ust. 1 pkt 2b updof),

dokonanych
w
roku
podatkowym
zwrotów
nienależnie
pobranych
świadczeń
(art. 26 ust. 1 pkt 5 updof),

wydatków na cele rehabilitacyjne (art. 26 ust. 1 pkt. 6 updof),

wydatków z tytułu użytkowania sieci Internet (art. 26 ust. 1 pkt 6a),

darowizn (art. 26 ust. 1 pkt 9 updof),

wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowych technologii (art. 26c updof).
Zasady odliczania straty, składek na ubezpieczenie społeczne, wpłat na indywidualne konto
zabezpieczenia emerytalnego zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, wydatków na cele
rehabilitacyjne, wydatków z tytułu korzystania z sieci Internet, darowizn oraz wydatków na
nabycie nowych technologii szczegółowo
omówiono w cz. I „Materiały informacyjne -
zeznania podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi i odliczenia”.
UWAGA
Podatnicy mogą dokonywać odliczeń już na etapie ustalania zaliczek w ciągu roku, za
wyjątkiem odliczenia dot. wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego, które
można odliczyć tylko w zeznaniu rocznym (art. 26 ust. 6g updof).
5
Obliczenie podatku
w złotych
Ponad
Podatek wynosi
do
85.528
18% minus kwota zmniejszająca podatek
556 zł 02 gr
14.839 zł 02 gr + 32% nadwyżki ponad
85.528 zł
85.528
Odliczenia od podatku
- art. 27b, art. 27f, art. 27g updof
Podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27, ulega obniżeniu o kwotę:

składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r.
o świadczeniach
opieki
zdrowotnej
finansowanych
ze
środków
publicznych
(Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.) – w pierwszej kolejności (art. 27b updof),

składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe
ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie
z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi
w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji
Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 4,

ulgi prorodzinnej (art. 27f updof),

ulgi abolicyjnej (art. 27g updof).
Zasady odliczania od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne, ulgi prorodzinnej zostały
szczegółowo omówione w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Sposoby
rozliczania, ulgi i odliczenia”, zaś ulgi abolicyjnej - w cz. II „„Materiały informacyjne - zeznania
podatkowe. Dochody zagraniczne”.
Rozliczenie roczne
- art. 45 ust. 1, 1b updof

zeznanie – PIT - 36 z załącznikiem PIT/B,

inne załączniki (np. PIT/O, PIT/ZG, PIT/M), w zależności od dokonywanych odliczeń lub
stanowiące informacje o dochodach,

termin - do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 updof),
6

miejsce złożenia zeznania – urząd skarbowy właściwy wg miejsca zamieszkania
w ostatnim dniu roku podatkowego (art. 45 ust. 1b updof).
Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów
1) Przy wpłacie zaliczek na podatek dochodowy nie składamy żadnych deklaracji.
2) Jak obliczyć wysokość należnej zaliczki na pdof za grudzień (ostatni kwartał)
2012 r.? Czy przy wyliczaniu zaliczki należy brać pod uwagę remanent końcowy
sporządzany na dzień 31 grudnia?
Od 1 stycznia 2012 r. zmienił się termin wpłaty ostatniej w roku zaliczki na podatek
dochodowy. Zgodnie z obowiązującym obecnie art. 44 ust updof, zaliczki miesięczne od
dochodów wymienionych w ust. 1 (czyli między innymi z działalności gospodarczej) wpłaca
się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne
podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za
który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku
podatkowego wpłacane są w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.
Podatnicy nie wpłacają zaliczek za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed
upływem terminu do jej wpłaty złożą zeznanie i dokonają zapłaty podatku na zasadach
określonych w art. 45 updof.
Dochodem
z działalności gospodarczej
stanowiącym
podstawę
obliczenia
zaliczki
(art. 44 ust. 2 updof) u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów
jest różnica pomiędzy wynikającym z tych ksiąg przychodem i kosztami jego uzyskania.
Jeżeli jednak podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców
i materiałów pomocniczych lub naczelnik urzędu skarbowego zarządzi sporządzenie takiego
remanentu, dochód ustala się według zasad określonych w art. 24 ust. 2 updof.
Z powyższej regulacji nie wynika, ażeby podatnik miał obowiązek uwzględnienia wartości
remanentu końcowego na potrzeby obliczenia zaliczki za miesiąc grudzień. Zatem fakt, że
§ 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia
podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475, z późn. zm.) określa,
iż podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury m.in.
na koniec każdego roku podatkowego, nie powoduje po stronie podatnika obowiązku
uwzględniania tego spisu w ostatniej, w roku podatkowym, zaliczce na podatek dochodowy.
UWAGA
Powyższe dotyczy również podatnika opodatkowanego podatkiem liniowym.
3) Jaką kwotę zmniejszającą podatek odejmujemy od podatku na etapie wyliczania
zaliczek w ciągu roku, roczną 556,02 zł czy miesięczną 46,33zł?
Odp. Wyliczając kwotę zaliczki na podatek dochodowy w trakcie roku, od podatku zawsze
odejmujemy pełną kwotę zmniejszającą podatek – 556,02 zł.
7
4) Czy prowadząc działalność gospodarczą (indywidualnie bądź w formie spółki
niemającej
osobowości
prawnej)
opodatkowaną
na
zasadach
ogólnych
(skala podatkowa), podatnik ma możliwość rozliczyć się wspólnie z małżonkiem bądź
jako rodzic samotnie wychowujący dziecko?
Odp. Tak. Jeżeli są spełnione inne warunki przewidziane w art. 6 ust. 1 oraz ust. 4 updof,
podatnik ma prawo skorzystać z preferencyjnego rozliczenia.
UWAGA: Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem
liniowym, ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych lub kartą podatkową, nie ma
możliwości, aby rozliczył się wspólnie z małżonką, nawet jeśli poza przychodami
z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskuje inne dochody opodatkowane według skali
podatkowej (np. z pracy). W takiej sytuacji każde z małżonków składa odrębne zeznania
podatkowe.
5) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą na zasadach ogólnych, w trakcie roku
podatkowego obowiązany był do odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek
dochodowy w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym
uzyskał dochód. Podatnik nie wpłacał zaliczek, w związku z czym część należnych
kwot uiszczał wraz z odsetkami. W jaki sposób i w jakich wysokościach podatnik ma
wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36 zaliczki na podatek dochodowy?
Odp. W polu „Należna zaliczka, w tym zaliczka pobrana przez płatnika” w części D,
w wierszu dot. pozarolniczej działalności gospodarczej PIT-36, należy wpisać zaliczki, które
powinny być odprowadzone do US w 2012 r. - czyli te, które były należne (obliczone zgodnie
z art. 44 ust. 3, tj. po pomniejszeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne).
Należy pamiętać, że suma należnych zaliczek za poszczególne miesiące, wykazywana
w części N zeznania podatkowego, musi być tożsama z kwotą z poz. „Należna zaliczka,
w tym zaliczka pobrana przez płatnika”.
Natomiast w polu „Suma wpłaconych zaliczek oraz pobranych przez płatników”, podatnik
uwzględni tylko te zaliczki, które rzeczywiście w roku podatkowym zapłacił.
UWAGA:
W zeznaniu nie wykazujemy odsetek od należnych zaliczek.
6) Jakie zaliczki podatnik ma obowiązek wykazać w pozycji 55 „należna zaliczka”
zeznania PIT-36, jeżeli opłaca zaliczki w formie uproszczonej?
Odp. Podatnik wykazuje zaliczki należne – te wynikające z uproszczonej formy pomniejszone o składki na ubezpieczenie zdrowotne.
Zaliczek tych nie wykazuje się w części N.
8
7) Czy podatnik, który cały rok podatkowy ma zawieszoną działalność gospodarczą
lub nie osiągnął żadnych dochodów z działalności gospodarczej, ma obowiązek
składać „zerowe” zeznanie roczne?
Odp. Tak. Podatnik, który nie uzyskał dochodów (przychodów) z działalności gospodarczej
z powodu jej zawieszenia lub braku obrotów ma „otwarte” źródło przychodów i obowiązek
wykazania ich wielkości „0” w zeznaniu podatkowym.
8) Jeżeli podatnik osiągnął w roku podatkowym jednocześnie dochody z pozarolniczej
działalności gospodarczej oraz z najmu lub dzierżawy (opodatkowanych wg zasad
ogólnych), w kolumnie f w części D PIT-36, wykazuje tylko raz łączną kwotę należnych
zaliczek z tych źródeł. Kwotę tę podatnik może wykazać albo w wierszu 3 „pozarolnicza
działalność gospodarcza” albo w wierszu 6 „najem lub dzierżawa”. Zasada ta nie dotyczy
podatników, którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek.
9) Czy podatnik ma obowiązek dołączyć do zeznania podatkowego sprawozdanie
finansowe?
Odp. Tak, podatnicy prowadzący księgi rachunkowe, którzy są obowiązani do sporządzenia
sprawozdania finansowego, dołączają do zeznania podatkowego sprawozdanie finansowe
(art. 45 ust. 5 updof).
UWAGA
Jeżeli podatnik prowadzi działalność w formie spółki niemającej osobowości prawnej
właściwym do złożenia sprawozdania urzędem skarbowym jest:
- urząd właściwy ze względu na adres siedziby spółki, jeżeli jest on właściwy przynajmniej
dla jednego wspólnika,
- urząd właściwy dla jednego ze wspólników wedle ich wyboru, jeżeli urząd skarbowy
właściwy dla spółki nie jest właściwym dla żadnego ze wspólników,
- jeżeli wspólnicy nie dokonali wyboru - urząd właściwy dla wspólnika wskazanego
w pierwszej kolejności w umowie spółki (§ 4 ust. 3 rozp. w sprawie właściwości organów
podatkowych Dz. U. z 2005 r., Nr 165, poz. 1371 ze zm.).
10) Jak należy wykazać koszty uzyskania przychodów w PIT/B, w sytuacji gdy jeden
ze wspólników spółki niemającej osobowości prawnej opłaca składki na Fundusz
Pracy, a drugi wspólnik nie ponosi tych wydatków?
Składka na Fundusz Pracy jest kosztem uzyskania przychodu tylko tego wspólnika, który ją
opłaca. W formularzu PIT-B sporządzanym przez tego wspólnika, w części C.1.2 powinny
być wykazane następujące kwoty:

w poz. 26 - koszty uzyskania przychodów poniesione przez spółkę (tj. te, które dotyczą
wszystkich wspólników),
9

w poz. 27 – koszty uzyskania przychodów poniesione przez spółkę, a przypadające na
wspólnika (poz. 26 przemnożona przez poz. 20, tj. udział wspólnika w spółce) powiększone
o opłacone przez wspólnika składki na Fundusz Pracy oraz inne koszty ponoszone
wyłącznie przez tego wspólnika.
11)
Jak w zeznaniu rocznym odliczyć stratę z lat ubiegłych?
Podatnik ma prawo do odliczenia straty od dochodu w najbliższych kolejno po sobie
następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość takiego odliczenia
w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty (np. jeżeli w roku 2008
podatnik poniósł stratę w wysokości 10.000 zł i nie rozliczył jej w poprzednich latach
podatkowych, to w zeznaniu za rok 2012 r. może odliczyć nie więcej niż 5.000 zł)
W zeznaniu za 2012 r. podatnik może odliczyć stratę poniesioną w latach 2007-2011.
UWAGA
Odliczenie straty przysługuje tylko od dochodu z tego samego źródła, które przyniosło
stratę. Strata z działalności gospodarczej nie obniży dochodu z innych źródeł przychodów.
Zasady odliczania strat szczegółowo omówiono w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania
podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi i odliczenia”.
12)
Podatnik w 2012 r. osiągnął przychody ze stosunku pracy. Płatnik obliczając
zaliczkę na podatek, za każdy miesiąc stosował kwotę zmniejszającą podatek –
46,33 zł. Od czerwca 2012 r. podatnik dodatkowo rozpoczął prowadzenie działalności
gospodarczej
wybierając
opodatkowanie
wg
skali
podatkowej.
Jaką
kwotę
zmniejszającą podatek podatnik ma zastosować przy obliczaniu zaliczki z działalności
gospodarczej? Z uwzględnieniem kwot odliczonych przez płatnika, czy pełną kwotę
zmniejszającą podatek?
Podatnik
rozpoczynając
prowadzenie
działalności
gospodarczej
jest
zobowiązany
poinformować o tym płatnika, który nie będzie odliczał od podatku 1/12 kwoty zmniejszającej
podatek. Obliczając zaliczkę na podatek z działalności gospodarczej za czerwiec stosuje
pełną kwotę tj. 556,02 zł. Nadwyżka odliczonych kwot przez płatnika będzie rozliczona
w zeznaniu rocznym.
13)
Podatnik do końca czerwca pozostawał w stosunku pracy uzyskując za ten okres
dochody w wysokości 80.000 zł. Od 1 lipca rozpoczyna działalność gospodarczą
opodatkowaną wg zasad ogólnych. Czy po przekroczeniu kwoty 85.528 zł (łącznie
od początku
roku
z
uwzględnieniem
dochodów
zobowiązany opłacać podatek w wysokości 32%?
10
ze
stosunku
pracy)
będzie
Nie. Podatnik oblicza podatek dochodowy tylko od dochodów z działalności gospodarczej.
Gdy dochód z działalności gospodarczej przekroczy kwotę 85.528 zł podatnik będzie
zobowiązany opłacać podatek wg stawki 32%. Dopiero w zeznaniu rocznym łączy się
wszystkie dochody opodatkowane skalą podatkową.
14)
Czy podatnik może odliczyć od dochodu za 2012 r. zaległe za 2011 r. składki na
własne ubezpieczenie społeczne zapłacone w 2012 r.?
Tak. Odliczeniu od dochodu podlegają składki określone w ustawie z dnia 13 października
1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. nr 137, poz. 887, z późn. zm). Przepis
art. 26 ust. 1 pkt 2 updof nie zawiera żadnych ograniczeń dotyczących roku podatkowego,
za który składki są należne. Odliczeniu podlegają składki faktycznie zapłacone w danym
roku, niezależnie od tego, którego roku dotyczą. Jeśli więc podatnik opłaci faktycznie dopiero
w 2012 r. składki na ubezpieczenie społeczne za lata ubiegłe, będą one wówczas podlegać
odliczeniu w roku ich poniesienia.
15)
Czy podlegają odliczenie od dochodu składki na ubezpieczenie płacone przez
rolnika prowadzącego działalność gospodarczą do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia
Społecznego (KRUS)?
Nie. Składki na ubezpieczenie wpłacone do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego
(KRUS) nie podlegają odliczeniu od dochodu. Odliczeniu od dochodu podlegają tylko składki
określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 26 ust.1 pkt.2 updof),
zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe,
chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących (art. 26 ust.1
pkt 2 lit. a). KRUS nie należy do podmiotów wymienionych w art. 3 ust.1 ustawy o systemie
ubezpieczeń społecznych wykonujących zadania z zakresu ubezpieczeń społecznych, a tym
samym nie wykonuje zadań z zakresu ubezpieczeń społecznych określonych w tej ustawie.
Jednakże nadwyżka składki na ubezpieczenie społeczne rolników, opłacana do KRUS przez
rolników prowadzących działalność gospodarczą może stanowić koszt uzyskania przychodu.
16)
Czy podlegają odliczeniu od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne
płacone przez rolnika prowadzącego działalność gospodarczą do KRUS?
Tak. Składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% podstawy wymiaru podlegają
odliczeniu od podatku. Odliczeniu podlegają bowiem składki na ubezpieczenie zdrowotne
określone w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków
publicznych (art. 27b ust. 1 pkt 1 updof). KRUS zaś, w świetle ww. przepisów, wykonuje
zadania z zakresu ubezpieczeń zdrowotnych.
11
2. PODATEK LINIOWY
- art. 30c updof

z wyboru, na podstawie art. 9a ust. 2 updof,

podatek obliczany jest od dochodu 19% stawką.
Wybór opodatkowania podatkiem liniowym
-art. 9a ust. 2, 4, 5 updof

Podatnik
rozpoczynający
prowadzenie
działalności
gospodarczej,
oświadczenie
o wyborze tej formy opodatkowania, może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie
działalności gospodarczej (na druku CEIDG-1), a jeżeli nie złożył oświadczenia na podstawie
tych przepisów składa pisemne oświadczenie naczelnikowi US nie później niż w dniu
uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 updof).

Podatnik
kontynuujący
prowadzenie
działalności
gospodarczej
opodatkowany
w poprzednim roku inną formą, ma możliwość zmiany formy opodatkowania informując
naczelnika US do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 9a ust. 2 updof).

Wybór formy opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik
w terminie do 20 stycznia roku podatkowego zawiadomi naczelnika US o zmianie formy
opodatkowania (art. 9a ust. 4 updof).
UWAGA
Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki
lub spółek niemających osobowości prawnej – wybór sposobu opodatkowania dotyczy
wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy
updof (art. 9a ust. 5 updof)
- art. 26 ust. 1 pkt 2, 2b, art. 30c ust. 2 updof
Podstawę opodatkowania stanowi dochód tj. przychód – koszt uzyskania przychodu,
z uwzględnieniem straty ze źródła przychodów, po odliczeniu kwot (art. 30c ust. 2 updof):

składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych w roku
podatkowym bezpośrednio na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz
wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,

składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe
ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami
dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż
Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do Europejskiego
12
Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 26
ust. 13a-13c,

wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego.
zabezpieczenia emerytalnego szczegółowo omówiono w cz. I „Materiały informacyjne –
Obliczenie podatku
- art. 30c ust. 1 updof
Podatek = Podstawa obliczenia podatku x 19%
- art. 27b updof
Podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 30c, ulega obniżeniu o kwotę:

składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r.
o świadczeniach
opieki
zdrowotnej
finansowanych
ze
środków
publicznych
(Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.) – w pierwszej kolejności (art. 27b updof),

składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe
ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie
z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi
w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji
Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 4,
Zasady odliczania od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne zostały szczegółowo
omówione w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi
i odliczenia”.
Rozliczenie roczne
- art. 45 ust. 1, 1a pkt 2, 1b updof
1) zeznanie – PIT-36L z załącznikiem PIT/B (art. 45 ust. 1a pkt 2 updof),
2) PIT/ZG, jeżeli podatnik uzyskał dochody z tytułu działalności wykonywanej poza
terytorium RP lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium RP,
3) termin – do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 updof),
4) miejsce złożenia zeznania – urząd skarbowy właściwy wg miejsca zamieszkania
w ostatnim dniu roku podatkowego (art. 45 ust. 1b updof).
13
1) Przy wpłacie zaliczek na podatek dochodowy nie jest składana żadna deklaracja.
2) Podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie wpłacał w trakcie roku zaliczek
na podatek dochodowy. Czy powinien wykazać je w zeznaniu PIT-36L?
Należne zaliczki, które podatnik był obowiązany odprowadzać do US w trakcie roku,
tj. po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenie zdrowotne, powinny być ujęte w części M
zeznania PIT-36L, poz. 92-103, zaś w kolumnie „Należna zaliczka” poz. 27 PIT-36L należy
wpisać sumę tych zaliczek. W poz. 58 PIT-36L, w której wykazuje się sumę zaliczek
wpłaconych przez podatnika, podatnik wpisze 0.
3) Podatnik osiągnął w 2012 r. dochody z tytułu prowadzonej działalności
gospodarczej opodatkowanej zgodnie z art. 30c updof (podatek liniowy). Podatnik
otrzymał także z ZUS PIT-11A w związku z wypłaconym zasiłkiem chorobowym. Żona
podatnika uzyskuje dochody z pracy.
1. Czy podatnik może rozliczyć się wspólnie z małżonką na PIT-37 i odrębnie z tytułu
prowadzonej działalności na PIT-36L?
2. Czy istnieje możliwość odliczenia wydatków poniesionych za korzystanie
z dostępu do sieci Internet i w jakim zeznaniu?
1. Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym, nie
może korzystać ze wspólnego rozliczenia z małżonką. Ograniczenie to wynika z art. 6
ust. 8 updof. W takiej sytuacji każde z małżonków składa odrębne zeznania podatkowe
PIT-37 – żona ujmuje w nim dochody z pracy, mąż – zasiłki z ubezpieczenia społecznego.
Dodatkowo mąż składa PIT-36L z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.
2. Podatnik składając zeznanie PIT-37 może dokonać odliczenia wydatków poniesionych za
korzystanie z dostępu do sieci Internet (dołączając PIT/O). Nie może skorzystać z tej ulgi
w PIT-36L.
4) Podatnik, w grudniu 2011 r. zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej na
podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Zawieszenie trwało
przez cały
rok 2012. Od czasu zgłoszenia zawieszenia działalności faktycznie tej
działalności nie prowadził oraz nie uzyskiwał w związku z nią żadnych przychodów,
jak również nie ponosił jej kosztów. Podatnik jest żonaty i pozostaje z żoną w ustroju
wspólności majątkowej przez cały rok podatkowy. Oboje są podatnikami, o których
mowa w art. 3 ust. 1 updof (rezydentami podatkowymi w Polsce).
Czy za rok 2012, w którym podatnik ma zawieszoną działalność gospodarczą,
przysługuje
mu
prawo
do
wspólnego
rozliczenia
pozostałych
(opodatkowanych na zasadach ogólnych) wspólnie z małżonką?
14
dochodów
Nie. Podatnik nie może skorzystać z możliwości wspólnego opodatkowania małżonków za
lata, w których ma zawieszoną działalność gospodarczą, gdyż jest osobą – stosownie do
złożonego oświadczenia - do której mają zastosowanie art. 30c updof. Fakt podlegania
regulacjom zawartym w tym przepisie ma bowiem decydujące znaczenie dla braku
możliwości skorzystania ze wspólnego opodatkowania małżonków. Z treści art. 6
ust. 8 updof bezspornie wynika, że prawa do łącznego opodatkowania swoich dochodów
pozbawieni zostali małżonkowie w sytuacji, gdy w roku podatkowym chociażby do jednego
z nich miały zastosowanie przepisy art. 30c updof.
5) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach podatku
liniowego, oprócz tego uzyskuje dochody ze stosunku pracy. W ramach działalności
gospodarczej opłacał
na ubezpieczenie zdrowotne zarówno za siebie, jak i za
małżonkę, jako osobę z nim współpracującą. Przez cały 2012 r. działalność
gospodarcza przynosiła straty, w wyniku czego podatnik nie płacił zaliczek na podatek
dochodowy, a w konsekwencji nie miał możliwości odliczania zapłaconych składek
zdrowotnych.
Czy składki zdrowotne zapłacone w działalności gospodarczej za siebie, jak i za osobę
współpracującą, podatnik będzie mógł odliczyć w PIT-37, jaki będzie zobowiązany
złożyć w ramach rozliczenia się z dochodów ze stosunku pracy?
Tak. Składki na ubezpieczenie zdrowotne za osobę współpracującą w całości finansuje
z własnych środków przedsiębiorca. Jest on także uprawniony do obniżania podatku
dochodowego o opłacone za tę osobę składki.
W myśl art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a) updof, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub
art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie
zdrowotne, o której mowa w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze
środków publicznych, opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie
z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może
przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.
Zatem składki zdrowotne opłacone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do
wysokości 7,75% podstawy wymiaru tej składki, mogą zostać odliczone od podatku, pod
warunkiem, że podstawy wymiaru tej składki nie stanowi dochód, od którego zaniechano
poboru podatku na podstawie Ordynacji podatkowej, bądź jest zwolniony na podstawie
updof. Przepisy updof nie zawierają żadnych ograniczeń, co do możliwości odliczania od
podatku dochodowego składek na ubezpieczenie zdrowotne opłacanych z tytułu
prowadzonej działalności gospodarczej od podatku dochodowego ze źródła przychodu jakim
jest stosunek pracy.
Tak więc podatnik, pomimo, iż nie uzyskał za rok 2012 dochodu z tytułu prowadzonej
działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym, ma prawo do odliczenia
15
opłaconych - z tytułu prowadzonej działalności - składek na ubezpieczenie zdrowotne od
należnego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego ze stosunku
pracy wykazanego w zeznaniu PIT-37 .
FORMY
VI.
OPODATKOWANIA
O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU
OKREŚLONE
DOCHODOWYM
W
OD
USTAWIE
NIEKTÓRYCH
PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE
1. RYCZAŁT OD PRZYCHODÓW EWIDENCJONOWANYCH
- art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 uzpdof

z wyboru, na podstawie art. 9a ust. 1 updof, art. 9 ust. 1-3 uzpdof,

podatek jest obliczany od przychodu i wynosi odpowiednio 20%, 17%, 8,5%, 5,5%, 3%,

ryczałt mogą również wybrać wspólnicy spółki cywilnej osób fizycznych i spółki jawnej
osób fizycznych (art. 6 ust. 1 uzpdof).
Wybór opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych

Podatnik
rozpoczynający
prowadzenie
działalności
gospodarczej,
oświadczenie
o wyborze tej formy opodatkowania, może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie
działalności gospodarczej (dotyczy to również wspólników spółki cywilnej), a jeżeli nie złożył
oświadczenia na podstawie tych przepisów składa pisemne oświadczenie naczelnikowi US
nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu; w przypadku prowadzenia
działalności gospodarczej w formie spółki, oświadczenie składają wszyscy wspólnicy
(art. 9 ust. 1, ust. 3 uzpdof).

Podatnik
kontynuujący
prowadzenie
działalności
gospodarczej
opodatkowany
w poprzednim roku inną formą, ma możliwość zmiany formy opodatkowania informując
naczelnika US do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 9 ust. 1 uzpdof); w przypadku
prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki, oświadczenie składają wszyscy
wspólnicy (art. 9 ust. 3 uzpdof).

Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności
gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal
prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
UWAGA
Podatnik kontynuujący prowadzenie działalności gospodarczej, opłaca w roku podatkowym
ryczałt, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy (art. 6 ust. 4 pkt 1 uzpdof):
16
- uzyskał przychody wyłącznie z działalności prowadzonej samodzielnie w wysokości
nieprzekraczającej 150 000 euro (limit na 2012 r. – 661 680 zł), lub
- uzyskał przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 150 000 euro.
Jeżeli podatnik, który w roku poprzedzającym rok podatkowy prowadził działalność
samodzielnie, a także w formie spółki, spełnia powyższe warunki, opłaca w roku
podatkowym
ryczałt
odrębnie z działalności
wykonywanej
samodzielnie i odrębnie
z działalności wykonywanej w formie spółki. W sytuacji spełnienia tylko jednego warunku
(np. jego przychody z działalności prowadzonej samodzielnie nie przekroczyły limitu, zaś
przychody z działalności prowadzonej w formie spółki są wyższe niż 150.000 euro), podatnik
opłaca w roku podatkowym ryczałt tylko z tej działalności, w której nie przekroczył limitu
(prowadzonej samodzielnie) (art. 6 ust. 5 uzpdof).
- art. 11 ust. 1 uzpdof
Podstawę opodatkowania stanowi przychód po odliczeniu kwot:

strat poniesionych z tego samego źródła przychodów,

wydatków określonych w art. 26 ust. 1 updof, tj.:
 składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych
w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe,
chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących
(art. 26 ust. 1 pkt 2 updof),
 składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe
ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie
z przepisami
dotyczącymi
obowiązkowego
ubezpieczenia
społecznego
obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii
Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 26
ust. 13a-13c updof (art. 26 ust. 1 pkt 2a updof),
 wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego dokonanych przez
podatnika
w
roku
podatkowym,
do
wysokości
określonej
w
przepisach
o indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, dokonanych w roku
podatkowym (art. 26 ust. 1 pkt 2b updof)
 wydatków na cele rehabilitacyjne (art. 26 ust. 1 pkt. 6 updof),
 wydatków ponoszonych przez podatnika z tytułu użytkowania sieci Internet
(art. 26 ust. 1 pkt 6a updof).
 darowizn (art. 26 ust. 1 pkt 9 updof).
17
zabezpieczenia emerytalnego zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, wydatków na cele
rehabilitacyjne, wydatków z tytułu korzystania z sieci Internet, darowizn oraz wydatków na
nabycie nowych technologii szczegółowo
omówiono w cz. I „Materiały informacyjne -
Podatnicy mogą dokonywać odliczeń już na etapie ustalania podatku w ciągu roku,
za wyjątkiem odliczenia dot. wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego,
które można odliczyć tylko w zeznaniu rocznym (art. 26 ust. 6g updof).
UWAGA
Jeżeli podatnik uzyskuje przychody opodatkowane różnymi stawkami i dokonuje odliczeń
od przychodów, to odliczenia dokonuje od każdego rodzaju przychodu w takim stosunku,
w jakim w roku podatkowym pozostają poszczególne przychody opodatkowane różnymi
stawkami w ogólnej kwocie przychodów (art. 11 ust. 2 uzpdof).
Obliczenie podatku
- art. 12 uzpdof
Podatek = Podstawa obliczenia podatku x stawka podatku %
Stawka podatku – określona w art. 12 ust. 1 uzpdof, uzależniona jest od rodzaju
świadczonych usług (określa się ją na podstawie symbolu PKWiU z 2008 r.).
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę
składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej przez podatnika, o której mowa w art. 27b
ust. 1 updof, jeżeli nie została odliczona od podatku dochodowego.
Rozliczenie roczne
- art. 21 ust. 2 pkt 2 uzpdof

zeznanie – PIT-28 z załącznikiem:
- PIT-28/A - jeżeli działalność jest prowadzona na własne nazwisko,
- PIT-28/B - jeżeli podatnik prowadzi działalność w formie spółki niemającej osobowości
prawnej,

inne załączniki (np. PIT/O, PIT/D), w zależności od dokonywanych odliczeń,
18

termin – do 31 stycznia roku następującego po roku podatkowym,

miejsce złożenia zeznania – urząd skarbowy właściwy wg miejsca zamieszkania
w ostatnim dniu roku podatkowego.
1) Przy wpłacie ryczałtu w trakcie roku podatkowego nie składa się żadnych
deklaracji.
2) Podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie wpłacał podatku w trakcie roku.
Czy należny podatek powinien być wykazany w zeznaniu PIT-28?
Kwoty należnego ryczałtu za poszczególne miesiące (kwartały), które podatnik był
obowiązany w trakcie roku odprowadzać do US (czyli po pomniejszeniu podatku o składki na
ubezpieczenie zdrowotne), powinny być ujęte w części L zeznania PIT-28, poz. 112-122.
W poz. 123 podatnik wpisuje łączną kwotę ryczałtu od stycznia do listopada (lub za I, II i III
kwartał). W poz. 109 PIT-28, w której wykazuje się kwotę wpłaconego ryczałtu za miesiące
od stycznia do listopada lub za I, II i III kwartał roku podatkowego, podatnik wpisze 0.
3) W dniu 15 stycznia 2013 r. podatnik wpłacił do US ryczałt za miesiąc grudzień
2012 r. 31 stycznia składa zeznanie podatkowe PIT-28. Jaką kwotę ryczałtu powinien
wykazać w części K tego zeznania w pozycji „Kwota wpłaconego ryczałtu za miesiące
od stycznia do listopada roku podatkowego lub za I, II i III kwartał roku podatkowego”?
W pozycji tej podatnik wykazuje sumę wpłaconego podatku za miesiące od stycznia do
listopada. Podatku za grudzień, wpłaconego w styczniu 2013 r., nie wykazuje się.
UWAGA
Gdyby jednak podatnik wpłacił podatek za grudzień w grudniu, to kwotę tę powinien dodać
do kwot podatku wpłaconych za poprzednie miesiące i sumę tę wykazać w poz. „Kwota
wpłaconego ryczałtu za miesiące od stycznia do listopada roku podatkowego lub za I, II i III
kwartał roku podatkowego”
4) Jaką kwotę należy wykazać w części L.2. w poz. 124? Czy kwota ta musi być równa
różnicy między kwotą wpłaconego ryczałtu (poz. 105), a łączną kwotą ryczałtu
od stycznia do listopada (lub za I, II i III kwartał) (poz. 123)?
W części L.2. w poz. 124 PIT-28 wykazujemy kwotę ryczałtu za grudzień wynikającą
z ewidencji przychodów.
5) Podatnik
gospodarczej
osiągnął
w
2012 r.
opodatkowanej
dochody z
ryczałtem
od
tytułu
prowadzonej
przychodów
działalności
ewidencjonowanych.
Podatnik otrzymał także z ZUS PIT-11A w związku z wypłaconym zasiłkiem
19
chorobowym. Czy istnieje możliwość odliczenia przez podatnika ulgi z tytułu
wychowywania dziecka?
Podatnik składając zeznanie PIT-37 może dokonać odliczenia ulgi z tytułu wychowywania
dziecka (dołączając PIT/O). Nie może skorzystać z tej ulgi w PIT-28.
6) W jaki sposób obliczać proporcję do odliczenia od przychodów składek na
ubezpieczenia
społeczne
w
przypadku
uzyskiwania
dochodu
z
działalności
gospodarczej opodatkowanej różnymi stawkami podatku? Czy proporcję obliczamy
narastająco w ciągu roku czy za każdy miesiąc?
Proporcję obliczamy biorąc pod uwagę strukturę przychodów za miesiąc, w którym
dokonujemy odliczenia.
7) W miesiącach styczeń-czerwiec 2012 r. podatnik nie uzyskiwał przychodów
z działalności gospodarczej, opłacał jednak składki na ubezpieczenie społeczne oraz
składki na ubezpieczenie zdrowotne. Czy składki te może odliczyć odpowiednio od
przychodu lub ryczałtu w miesiącu lipcu 2012 r. lub kolejnych miesiącach?
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych należy obliczać odrębnie za każdy miesiąc,
tj. od przychodów uzyskanych w danym miesiącu (miesiącu, za który obliczany jest ryczałt).
Dotyczy to również sytuacji uzyskiwania przychodów opodatkowanych różnymi stawkami
ryczałtu, z czym wiąże się konieczność ustalania proporcji odliczeń o których mowa
w art. 11 uzpdof. W odniesieniu do odliczeń od przychodu składek na ubezpieczenie
społeczne, art. 11 ust. 1 uzpdof odwołuje się do art. 26 ust. 1 updof z którego wynika,
iż odliczeniu od dochodu podlegają składki określone w ustawie z dnia 13 października
1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na
własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz
osób z nim współpracujących. Oznacza to, iż od uzyskanego w danym miesiącu przychodu
podatnik może odliczyć również składki na ubezpieczenie społeczne które nie zostały
odliczone od przychodów uzyskanych w poprzednich miesiącach. Na tych samych
zasadach, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ulega obniżeniu o kwotę opłaconych
przez podatnika składek na ubezpieczenie zdrowotne, co wynika z treści art.13 ust. 1 uzpdof.
8) Podatnik
prowadzi
działalność
gospodarczą
samodzielnie
ryczałtem) i w formie spółki (na zasadach ogólnych).
(opodatkowaną
Z tytułu działalności
prowadzonej w formie spółki, podatnik poniósł stratę, w związku z czym w zeznaniu
PIT-36 nie może wykazać zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne
i zdrowotne. Czy składki te może odliczyć w PIT-28 odpowiednio od przychodu
i ryczałtu?
Składki na ubezpieczenie społeczne, zapłacone w 2012 r., mogą być odliczone od
przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem, wykazanemu w PIT-28, o ile nie zostały
20
zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Analogicznie, zapłacone w 2012 r. składki na
ubezpieczenie zdrowotne (w wysokości 7,75% podstawy wymiaru) obniżają podatek.
9) Czy podatnik prowadzący działalność gospodarczą na ryczałcie będzie mógł
opodatkować przychody z innych źródeł (np. z pracy) wspólnie z małżonkiem lub jako
osoba samotnie wychowująca dziecko?
Nie. Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem, nie może
korzystać z rozliczenia wspólnie z małżonką ani jako osoba samotnie wychowująca, nawet
jeżeli uzyskał inne dochody opodatkowane wg skali podatkowej. Ograniczenie to wynika
z art. 6 ust. 8 updof. W takiej sytuacji każde z małżonków składa odrębne zeznania
podatkowe PIT-37 – żona ujmuje w nim dochody z pracy, mąż – zasiłki z ubezpieczenia
społecznego. Dodatkowo mąż składa PIT-28 z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.
10) Czy podatnik, który przez cały 2012 r. miał zawieszoną działalność gospodarczą
i nie uzyskał z tego tytułu żadnych przychodów może rozliczyć się wspólnie z żoną?
W 2011 r.
podatnik
wybrał
opodatkowanie
ryczałtem
od
przychodów
ewidencjonowanych, nie zmienił formy opodatkowania do 20 stycznia 2012 r.
Nie. Do podatnika nadal mają zastosowanie przepisy uzpdof, zatem w myśl art. 6
ust. 8 updof małżonkowie nie mogą złożyć wspólnego zeznania podatkowego. Żona rozlicza
się sama, podatnik składa tzw. „zerowy” PIT-28 i ewentualnie inne zeznanie, jeżeli osiąga
również dochody z innych źródeł.
11) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą od 2010 r. Na 2012 r. wybrał
opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych składając stosowne
oświadczenie o wyborze tej formy w terminie do 20 stycznia. W sierpniu 2012 r.
podatnik rozszerzył zakres prowadzonej działalności gospodarczej o usługi wyłączone
z ryczałtu (np. usługi finansowe) i uzyskał przychód z tego tytułu. W jaki sposób
podatnik powinien rozliczyć się po zakończonym roku podatkowym?
W momencie uzyskania przychodu z tytułu wykonania usługi wyłączonej z ryczałtu, podatnik
utracił prawo do opodatkowania w tej formie. Zgodnie z art. 22 ust. 1 uzpdof, od tego dnia był
obowiązany zaprowadzić właściwe księgi i opłacać podatek dochodowy na ogólnych
zasadach.
Zatem podatnik obowiązany jest do złożenia zeznania PIT-28 za okres, w którym podlegał
opodatkowaniu ryczałtem, oraz PIT-36 za okres po utracie warunków do opodatkowania
w tej formie.
12) Podatnik w 2012 r. prowadził działalność w formie spółki cywilnej. W trakcie roku
podatkowego doszło do zmiany udziałów tego wspólnika w przychodach spółki
(z 40% na 50%). Jak wykazać ten fakt w informacji PIT/B?
21
Jeżeli w trakcie roku podatkowego zmienia się udział wspólnika w przychodach spółki, to
w informacji PIT/B powinien on:
 w części C.1.1. wpisać dane tej spółki, a także udział, który podatnik posiadał przed
zmianą (poz. 20 - 40%), zaś w części C.1.2. – dane dotyczące przychodów, kosztów
i dochodów/strat spółki oraz przypadających na podatnika przed zmianą udziałów,
 w części C.2.1 wpisać dane tej samej spółki, lecz udział, który podatnik posiadał po
zmianie (poz. 20 – 50%), zaś w części C.2.2 – dane dotyczące przychodów, kosztów
i dochodów/strat spółki oraz przypadających na podatnika po zmianie udziałów.
2. KARTA PODATKOWA
- art. 2 ust. 1 pkt 2 uzpdof

z wyboru na podstawie art. 9a ust. 1 updof,

podatek – stawki miesięczne określane kwotowo w tabelach stanowiących załącznik nr 3
do ustawy, na podstawie decyzji naczelnika US,

podatkowi mogą podlegać również przychody wspólników spółki cywilnej osób fizycznych
Wybór opodatkowania kartą podatkową

rozpoczynający
Podatnik
prowadzenie
działalności
gospodarczej
wniosek
o zastosowanie tej formy opodatkowania (PIT-16) może dołączyć do wniosku o wpis do
Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie
przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w przeciwnym wypadku wniosek składa
naczelnikowi US przed rozpoczęciem działalności.

Podatnik
kontynuujący
prowadzenie
działalności
gospodarczej
opodatkowany
w poprzednim roku inną formą, ma możliwość wyboru karty podatkowej składając wniosek
naczelnikowi US nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego.

Wybór sposobu opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik
w terminie do 20 stycznia roku podatkowego zawiadomi naczelnika US o zmianie formy
opodatkowania.
W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, wniosek
o zastosowanie opodatkowania składa jeden ze wspólników (art. 29 ust. 1 uzpdof).
Wysokość podatku
Kwota podatku ustalana jest decyzją naczelnika US na podstawie informacji zawartych
we wniosku o zastosowanie karty podatkowej (PIT-16), decyzja wydawana jest odrębnie
na każdy rok podatkowy, Jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w decyzji tej
wymienia się wszystkich jej wspólników (art. 30 ust. 1 uzpdof).
22
Na wysokość podatku ma wpływ:

rodzaj działalności,

liczba mieszkańców miejscowości, w której prowadzona jest działalność,

ilość zatrudnionych osób,

ilość godzin świadczenia usług np. udzielanie lekcji na godziny,

liczba urządzeń, którymi posługuje się podatnik np. wesołe miasteczko.
Na wysokość podatku nie ma wpływu:

przychód,

koszty związane z tym przychodem.
Podatek dochodowy w formie karty podatkowej, wynikający z decyzji, podatnik obniża
o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej w roku podatkowym, zgodnie
z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
o ile nie została odliczona od podatku dochodowego.
Zasady odliczania od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne zostały szczegółowo
omówione w cz. I „Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Sposoby rozliczania, ulgi
i odliczenia”.
Rozliczenie roczne
Podatnicy opodatkowani
kartą podatkową nie
składają zeznań podatkowych
o wysokości uzyskanego przychodu (dochodu, poniesionej straty).
Jednakże są oni obowiązani do złożenia deklaracji rocznej o wysokości składki na
ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej i odliczonej od karty podatkowej w poszczególnych
miesiącach roku podatkowego – PIT-16A w terminie do dnia 31 stycznia roku następującego
po roku podatkowym. Deklarację tę składa się do urzędu skarbowego właściwego w sprawie
karty podatkowej.
Rozstrzygnięcie najczęstszych problemów
1) Podatnik
prowadzi
jednoosobową
działalność
gospodarczą
opodatkowaną
w formie karty podatkowej. Stawki karty podatkowej decyzją naczelnika US zostały
podwyższone w miesiącu wrześniu. Od początku roku do końca sierpnia kwota
składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu od podatku przewyższała
wartość podatku określonego w decyzji, podatnik odliczał tylko część składki –
23
do wysokości podatku. Po zmianie wysokości podatku, podatek przewyższa kwotę
składki na ubezpieczenie zdrowotne. Czy podatnik może poza bieżącymi składkami na
ubezpieczenie zdrowotne odliczyć także te części składki, które nie zostały odliczone
do końca sierpnia.
Tak, nieodliczoną w miesiącach od stycznia do sierpnia kwotę, z tytułu zapłaconych składek
na ubezpieczenie zdrowotne, może odliczyć od należnej kwoty zobowiązania podatkowego
wynikającego z karty podatkowej w miesiącach od września do grudnia (SIP 264246).
2) Podatnik opłaca podatek w formie karty podatkowej. Składki na ubezpieczenie
zdrowotne podlegające odliczeniu od dochodu przewyższają kwotę podatku
do zapłaty. Czy w informacji PIT-16A podatnik wykazuje faktycznie zapłacone
i podlegające odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne czy do wysokości
podatku?
W informacji PIT-16A w cz. C, w kolumnie „Zapłacona kwota składki” podatnik wykazuje
faktycznie zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne (a nie w kwocie możliwej do
odliczenia), zaś w kolumnie „Odliczona kwota składki” - składki do wysokości podatku
określonego w decyzji.
3) Podatnik
prowadzi
jednoosobową
działalność
gospodarczą
opodatkowaną
w formie karty podatkowej. W 2012 r. opłacał składki na ubezpieczenie zdrowotne,
jednak nie odliczał ich od karty podatkowej. Czy wykazanie ich w deklaracji PIT-16A
jako odliczonych będzie stanowiło przesłankę do uznania tej deklaracji za dokument
określający wysokość nadpłaty i stanowiący podstawę do jej zwrotu?
Nie. W części C deklaracji PIT-16A w kolumnie „Zapłacona kwota składki” podatnik powinien
wykazać kwoty faktycznie zapłacone, zaś w kolumnie „Odliczona kwota składki” wpisać „0”.
Odliczenie od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne jest przywilejem podatnika, a nie
obowiązkiem. Jeśli jednak podatnik chce odzyskać część podatku, której by nie zapłacił,
gdyby odliczał składki na ubezpieczenie zdrowotne, powinien, wraz ze składaną deklaracją,
złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty na podstawie przepisów Op. Samo złożenie PIT-16A
nie jest bowiem tożsame z żądaniem zwrotu tej części podatku, która odpowiada kwocie
zapłaconych, a nie odliczonych składek. Zwrot kwoty nie odliczonych składek powinien
nastąpić na podstawie decyzji określającej wysokość nadpłaty, wydanej na podstawie
art. 73 § 1 Op.
4) W której rubryce deklaracji PIT-16A należy wykazać składki na ubezpieczenie
zdrowotne, o które został zmniejszony podatek, zapłacone za miesiąc luty w marcu
i odliczone od podatku za marzec.
Składki te należy wykazać w poz. 25, 26 deklaracji PIT-16A, tj. w miesiącu marcu.
24
OPODATKOWANIE
PRZYCHODÓW
Z
DZIAŁALNOŚCI
GOSPODARCZEJ
PROWADZONEJ POZA TERYTORIUM RP
Zasady opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej poza
terytorium Polski omówiono w cz. II „„Materiały informacyjne - zeznania podatkowe. Dochody
zagraniczne”.
PODSUMOWANIE
Możliwość łącznego opodatkowania
Forma opodatkowania
możliwość
łącznego
opodatkowania
skala
podatkowa
podatek
liniowy
ryczałt
karta
podatkowa
TAK
NIE
NIE
NIE
NIE
NIE
NIE
(art. 6 ust.8
updof)
(art. 6 ust.8
updof)
(art. 6 ust.8
updof)
NIE
NIE
NIE
(art. 6 ust.8
updof)
(art. 6 ust.8
updof)
(art. 6 ust.8
updof)
 z dochodami z
innych źródeł
(art. 30c ust. 6
updof)
TAK
 z małżonkiem
 jako osoba
samotnie
wychowująca
dziecko
TAK
25
Odliczenia od dochodu (przychodu)
Forma opodatkowania
odliczenia od
dochodu
(przychodu)
 strata z lat
ubiegłych
 składki na
ubezpieczenie
społeczne
 inne odliczenia
np. darowizny,
wydatki na cele
rehabilitacyjne,
Internet, ulga
odsetkowa
skala
podatkowa
podatek
liniowy
ryczałt
karta
podatkowa
TAK
TAK
TAK
NIE
(art. 9 ust. 3
updof)
(art. 30c ust 2,
art. 9 ust. 3
updof)
(art. 11 uzpdof)
TAK
TAK
TAK
(art. 26 ust. 1
pkt 2 updof)
(art. 30c ust.2
updof)
(art. 11 uzpdof)
TAK
NIE
TAK
(art. 26 updof,
NIE
NIE
(art. 11 uzpdof)
art. 26b – ulga
odsetkowa (do
końca 2006r))
Forma opodatkowania
Odliczenia od
podatku
 składki na
ubezpieczenie
zdrowotne
 ulga
prorodzinna
 inne
odliczenia np.
wydatki
mieszkaniowe
(na zasadzie
praw
nabytych)
skala
podatkowa
Podatek
liniowy
ryczałt
karta
podatkowa
TAK
TAK
TAK
TAK
(art. 27b updof)
(art. 27b updof)
(art. 13 uzpdof)
(art. 31 uzpdof)
TAK
NIE
NIE
NIE
NIE
TAK
NIE
(art. 27f updof)
TAK
26
Właściwość miejscowa i rozliczenia roczne
Formy opodatkowania
właściwość
miejscowa
zaliczki/podatek *
skala podatkowa
podatek liniowy
ryczałt
karta podatkowa
miejsce
zamieszkania
podatnika
(art. 17 Op
Miejsce
zamieszkania
podatnika
(art. 17 Op)
miejsce
zamieszkania
podatnika
(art. 17 Op)
jednoosobowa działalność gospodarcza:
- miejsce położenia zorganizowanego zakładu,
- miejsce zamieszkania podatnika, jeżeli brak zorganizowanego
zakładu lub w razie niedopełnienia obowiązku zgłoszenia
działalności gospodarczej do ewidencji
spółka cywilna:
- miejsce położenia zorganizowanego zakładu,
- miejsce siedziby spółki, jeżeli brak zorganizowanego zakładu
lub w razie niedopełnienia obowiązku zgłoszenia działalności
gospodarczej do ewidencji
- miejsce zamieszkania jednego ze wspólników, jeżeli nie można
ustalić siedziby
(art. 29 ust. 3 uzpdof)
zeznanie roczne /
deklaracja
miejsce
zamieszkania
podatnika w
ostatnim dniu roku
podatkowego, za
który składane jest
zeznanie
(art. 45 ust. 1b
updof)
Miejsce
zamieszkania
w ostatnim dniu roku
podatkowego, za
który składane jest
zeznanie
(art. 45 ust. 1b updof)
miejsce
zamieszkania
podatnika
(art. 17 Op)
PIT-36
PIT-36L
nazwa zeznania /
deklaracji
termin złożenia **
do 30 kwietnia roku
następującego po
roku podatkowym
(art. 45 ust.1 updof)
do 30 kwietnia roku
następującego po
roku podatkowym
(art. 45 ust. 1 updof)
PIT-28
do 31 stycznia
następnego roku
(art. 21 ust. 2
uzpdof)
27
j.w.
PIT-16A
do 31 stycznia następnego roku (art. 31 ust. 4 uzpdof)
* UWAGA
(nie dotyczy podatników opodatkowanych kartą podatkową)
Zmiana właściwości podatkowej po zakończeniu roku podatkowego lub w trakcie roku podatkowego
Zeznanie podatkowe za dany rok podatkowy składa się do urzędu skarbowego ustalonego według miejsca zamieszkania w ostatnim dniu roku
podatkowego. Wraz ze zmianą miejsca zamieszkania nie ulega równocześnie zmianie właściwość urzędu skarbowego w sprawie updof za dany rok
podatkowy, a także za lata poprzednie (dotyczy to także kontroli podatkowej, wszczęcia postępowania podatkowego). Oznacza to, iż po zmianie
miejsca zamieszkania lub adresu siedziby w trakcie roku podatkowego wyznaczenie nowego urzędu skarbowego właściwego w sprawie podatku
dochodowego należnego za ten rok, może nastąpić najwcześniej w ostatnim dniu tego roku, zazwyczaj będzie to moment złożenia zeznania
podatkowego, w którym podatnik wskaże miejsce zamieszkania na dzień 31 grudnia roku podatkowego, za który składane jest zeznanie (pismo MF
z dnia 28 maja 2003 r. SP1/S-861-187-412/2002 publikowane w BS 3/2003).
** UWAGA
Termin złożenia zeznania podatkowego z uwzględnieniem art. 12 § 5 Op
Należy mieć na względzie art. 12 § 5 Op, który stanowi, że jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za
ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy.
28
KAPITAŁY PIENIĘŻNE
Przychodami z kapitałów pieniężnych są (art. 17 ust. 1 updof):
1) odsetki od pożyczek;
2) odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych
lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem
środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą;
3) odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;
4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą
uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni,
w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych
na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego)
w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
d) wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub
częściowo odpłatnych świadczeń, określoną wg zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;
5) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych,
6) należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
a)
odpłatnego zbycia
udziałów
w spółkach mających osobowość prawną
oraz papierów wartościowych,
b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa
w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
9) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów
w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny;
10) przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz
z realizacji praw z nich wynikających.
Ustawa o podatku dochodowym zawiera dwie regulacje określające sposób opodatkowania
dochodów (przychodów) z kapitałów pieniężnych:
- art. 30a updof nakładający obowiązek poboru podatku przez płatnika,
- art. 30b updof wskazujący na obowiązek samodzielnego obliczania podatku przez
podatnika.
Dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a i 30b updof nie łączy się z dochodami
opodatkowanymi wg skali podatkowej oraz art. 30c (podatek liniowy).
29
I. POBÓR PODATKU PRZEZ PŁATNIKA
- art. 30a updof (dodany z dniem 01.01.2004 r.)
ZEZNANIE PODATKOWE
Dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a nie wykazuje się w zeznaniu podatkowym
(za wyjątkiem należności otrzymanych przez osoby uprawnione z papierów wartościowych
zapisanych na rachunkach zbiorczych). Jeżeli jednak płatnik nie pobrał podatku bądź
wypłacającym należności (np. z tytułu odsetek od pożyczki) była osoba, na której nie ciążył
obowiązek jego poboru, to podatnik powinien należny podatek wykazać w zeznaniu
podatkowym, tj.:
- poz. 191 lub 192 zeznania PIT-36,
- poz. 60 zeznania PIT-36L,
- poz. 37 zeznania PIT-38,
- poz. 30 zeznania PIT-39.
Podatnik będący rezydentem polskim (tj. mający miejsce zamieszkania w rozumieniu updof
w RP), który uzyskał poza granicami Polski przychód (dochód) z odsetek od pożyczek,
z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z odsetek lub innych przychodów od
zgromadzonych oszczędności, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach
osób prawnych lub z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, od zryczałtowanego
19% podatku odlicza kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie
może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy
zastosowaniu stawki wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie więcej
niż 19%. Kwoty zryczałtowanego 19% podatku oraz podatku zapłaconego za granicą należy
wykazać odpowiednio w:
- poz. 193 lub 194 i 195 lub 196 zeznania PIT-36,
- poz. 61 i 62 zeznania PIT-36L,
- poz. 38 i 39 zeznania PIT-38,
- poz. 31 i 32 zeznania PIT-39.
Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium RP osiąga przychody (dochody):
a) z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami
wszelkiego rodzaju, a w szczególności ze skarbowych papierów wartościowych,
z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek
z takimi papierami, obligacjami i skryptami dłużnymi, z wyjątkiem opłat karnych za
opóźnione płatności,
30
b) z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży, zwrotu lub
umorzenia wierzytelności, o których mowa w pkt 1,
c) uzyskane z odsetek, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy,
wypłacane przez:
a) podmioty, o których mowa w art. 42c ust. 4 pkt 3 i 4 updof,
b)
przedsiębiorstwa
wspólnego
inwestowania
ustanowione
poza
terytorium
Unii Europejskiej,
ze źródeł przychodów położonych:
1) w Republice Austrii, Królestwie Belgii, Wielkim Księstwie Luksemburga, Księstwie
Andory,
Księstwie
Liechtensteinu,
Księstwie
Monako,
Republice
San
Marino
i Konfederacji Szwajcarskiej lub
2) na terytoriach zależnych lub terytoriach stowarzyszonych Zjednoczonego Królestwa
Wielkiej
Brytanii
i
Irlandii
Północnej
oraz
Królestwa
Niderlandów,
z
którymi
Rzeczpospolita Polska zawarła umowy w sprawie opodatkowania przychodów
(dochodów) z oszczędności osób fizycznych
- pomniejsza zryczałtowany 19% podatek od tych przychodów (dochodów) o podatek
zapłacony w ww. państwach i terytoriach i wykazuje go w:
- poz. 197 lub 198 zeznania PIT-36,
- poz. 63 zeznania PIT-36L,
- poz. 40 zeznania PIT-38,
- poz. 33 zeznania PIT-39.
WAŻNE!
Z dniem 1 stycznia 2012 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
wprowadzono regulacje dotyczące zasad naliczania i poboru podatku zryczałtowanego od
świadczeń z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, wypłacanych
na rzecz osób, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona (anonimowy podatnik).
Rachunkami zbiorczymi są rachunki zbiorcze w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r.
o obrocie instrumentami finansowymi (art. 5a pkt 27 updof). Zgodnie z art. 8a ust. 1 uooif są
to rachunki, na których mogą być rejestrowane zdematerializowane papiery wartościowe
nienależące do osób, dla których rachunki te są prowadzone, ale należące do innej osoby
lub osób. Rachunki zbiorcze mogą być prowadzone wyłącznie przez podmioty wymienione
w art. 4 uooif, tj.:
1) domy maklerskie i banki prowadzące działalność maklerską, banki powiernicze,
zagraniczne firmy inwestycyjne i zagraniczne osoby prawne prowadzące działalność
maklerską na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału, Krajowy Depozyt,
spółkę, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań,
31
o których mowa w art. 48 ust. 1 pkt 1, oraz Narodowy Bank Polski - jeżeli oznaczenie
tych rachunków pozwala na identyfikację osób, którym przysługują prawa z papierów
wartościowych,
2) inne podmioty będące uczestnikami depozytu papierów wartościowych lub systemu
rejestracji papierów wartościowych prowadzonego przez Narodowy Bank Polski,
pośredniczące w zbywaniu papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa
lub Narodowy Bank Polski - jeżeli dokonywane przez nie zapisy dotyczą tych papierów
i pozwalają na identyfikację osób, którym przysługują prawa z papierów wartościowych,
i tylko dla podmiotów (posiadaczy rachunków zbiorczych) określonych w art. 8a uooif, tj.:
1) osób prawnych lub innych jednostek organizacyjnych z siedzibą poza terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, które wykonują zadania w zakresie centralnej rejestracji
papierów wartościowych i podlegają nadzorowi właściwego organu sprawującego nadzór
nad instytucjami finansowymi w państwie członkowskim albo w państwie równoważnym,
2) zagranicznych firm inwestycyjnych nieprowadzących działalności maklerskiej na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uprawnionych do prowadzenia działalności
w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby,
3) zagranicznych firm inwestycyjnych prowadzących działalność maklerską na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej bez otwierania oddziału, uprawnionych do prowadzenia
działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby,
4) zagranicznych osób prawnych z siedzibą w państwie równoważnym, uprawnionych
do prowadzenia
działalności
maklerskiej
w zakresie
rejestrowania
instrumentów
finansowych w państwie ich siedziby, nieprowadzących działalności maklerskiej na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5)
banków
zagranicznych
do prowadzenia
działalności
z siedzibą
w zakresie
w państwie
równoważnym,
rejestrowania
instrumentów
uprawnionych
finansowych
w państwie ich siedziby.
Podmiot, dla którego prowadzony jest rachunek zbiorczy, nie jest uważany za uprawnionego
z zapisanych na tym rachunku zdematerializowanych papierów wartościowych.
Osoba wskazana podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy przez posiadacza tego
rachunku jako osoba uprawniona z papierów wartościowych zapisanych na takim rachunku
jest
uważana
na
terytorium
Rzeczypospolitej
Polskiej
za
osobę
uprawnioną
ze zdematerializowanych papierów wartościowych zapisanych na tym rachunku w liczbie
wynikającej z tego wskazania.
Podatnicy uprawnieni z papierów wartościowych zdeponowanych na rachunku zbiorczym,
będący polskimi rezydentami, są obowiązani wykazać kwoty dochodów (przychodów)
z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z dywidend i innych przychodów z tytułu
32
udziału w zyskach osób prawnych oraz z tytułu udziału w funduszach kapitałowych
w zeznaniu rocznym (art. 45 ust. 3c updof):
- PIT-37, część H, poz. 122,
- PIT-36, część O, poz. 301,
- PIT-36L, część N, poz. 104,
- PIT-38, część G, poz. 57,
- PIT-39, część, poz. 50.
OGÓLNE ZASADY OPODATKOWANIA
Stawka podatku wynosi 19%.
Jeżeli uzyskującym tego rodzaju przychody (dochody) jest osoba będąca nierezydentem
polskim i udokumentuje ona certyfikatem rezydencji swoje miejsce zamieszkania dla celów
podatkowych, możliwe jest zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy
o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową
(art. 30a ust. 2 updof). Certyfikat rezydencji powinien zostać przedstawiony płatnikowi przed
pobraniem przez niego podatku. Jednakże nie musi to być „aktualny” certyfikat rezydencji.
Płatnik może, w dniu dokonania wypłaty, zastosować stawkę podatku wynikającą z właściwej
umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zastosować zwolnienie zgodnie z taką
umową
biorąc
pod
uwagę
np.
wcześniej
uzyskany
certyfikat
rezydencji
wraz
z oświadczeniem podatnika, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie. Nie zwalnia to
jednak płatnika z obowiązku udokumentowania prawidłowości obliczenia podatku u źródła
"aktualnym" certyfikatem rezydencji.
Jeśli nierezydent nie okaże płatnikowi certyfikatu rezydencji, wówczas jego dochody
(przychody) będą opodatkowane wyłącznie na zasadach polskiej ustawy (bez uwzględnienia
postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania).
Przychody i koszty uzyskania przychodów wyrażone w walutach obcych należy przeliczyć
wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania
przychodu (poniesienia kosztu).
DOCHODY (PRZYCHODY) OPODATKOWANE ZRYCZAŁTOWANYM 19% PODATKIEM,
WYMIENIONE W ART. 30a
1) odsetki od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności
gospodarczej;
2) odsetki i dyskonto od papierów wartościowych;
33
3) odsetki lub inne przychody od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku
podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania,
prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem
środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą;
4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;
5) dochód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych;
6) kwoty wypłacane po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej
przez niego osobie lub spadkobiercy:
a) w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
b) z subkonta, o którym mowa w art. 40a ustawy z dnia 13 października 1998 r.
o systemie ubezpieczeń społecznych;
7) dochód członka pracowniczego funduszu emerytalnego z tytułu przeniesienia akcji
złożonych na rachunku ilościowym do aktywów tego funduszu;
8) dochód z tytułu zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz
emerytalny w imieniu członka funduszu;
9) kwoty jednorazowo wypłacane przez otwarty fundusz emerytalny członkowi
funduszu, któremu rachunek funduszu otwarto w związku ze śmiercią jego
współmałżonka;
9a) kwoty jednorazowo wypłacane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych z subkonta,
o którym mowa w art. 40a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
społecznych, w związku ze śmiercią współmałżonka ubezpieczonego;
10) dochód oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu
albo
częściowego
zwrotu,
w
rozumieniu
przepisów
o
indywidualnych
kontach
emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie;
11) dochód uczestnika pracowniczego programu emerytalnego z tytułu zwrotu
środków zgromadzonych w ramach programu, w rozumieniu przepisów o pracowniczych
programach emerytalnych;
12) kwoty:
a) wypłaty gwarantowanej po śmierci uprawnionego do dożywotniej emerytury
kapitałowej w rozumieniu ustawy o emeryturach kapitałowych,
b)
wypłaconych
środków
gwarantowanych
po
śmierci
uprawnionego
do dożywotniej emerytury kapitałowej, o których mowa w art. 40f ustawy z dnia
13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.
34
WAŻNE!
Zryczałtowany podatek 19% od należności wymienionych w punktach 1-4 oraz 6, 8 i 9,
co do zasady, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przypadki
opodatkowania dochodu (przychód – koszty) przewidziane zostały w art. 30a
ust. 6 updof.
Dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie pomniejsza się o straty
z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw
majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzedzających.
OBOWIĄZKI PŁATNIKA
Moment poboru podatku
Płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy w momencie
dokonania wypłaty lub postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości
pieniężnych.
Podmioty prowadzące rachunki zbiorcze pobierają podatek od całości kwoty wypłaconej na
rzecz posiadacza rachunku, jeżeli tożsamość podatników uprawnionych do dochodów
z papierów wartościowych nie została płatnikowi ujawniona. Zryczałtowany podatek
pobierany jest w dniu przekazania należności z danego tytułu do dyspozycji posiadacza
rachunku zbiorczego.
W razie przeznaczenia dochodu na powiększenie kapitału zakładowego lub akcyjnego,
a w spółdzielniach funduszu udziałowego płatnicy, pobierają zryczałtowany podatek
dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu
rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego lub akcyjnego,
a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały dotyczącej
podwyższenia funduszu udziałowego (art. 41 ust. 5 updof).
Podatnik uzyskujący dochód z tytułu podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek
podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi
zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub z tytułu niepodzielonych zysków w spółkach
kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe, jest obowiązany
wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed 20 dniem
miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał przychód (art. 41 ust. 8 updof).
Termin wpłaty podatku
Płatnicy
przekazują
kwoty
pobranego
zryczałtowanego
podatku
w terminie
do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek –
na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy
35
według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według
siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
Podmioty prowadzące rachunki zbiorcze są obowiązane przekazać kwotę pobranego
podatku, z tytułu dokonywanych przez nie wypłat, na rachunek urzędu skarbowego, którym
kieruje
naczelnik
urzędu
skarbowego
właściwy
w sprawach
opodatkowania
osób
zagranicznych (art. 42 ust. 1 updof).
Deklaracje sporządzane przez płatnika
PIT-8AR – deklaracja roczna o zryczałtowanym podatku dochodowym – przekazywana
przez płatnika w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym:
- do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według
miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby
bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby,
- do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy
w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, w przypadku gdy przekazującym
deklaracje jest podmiot prowadzący rachunki zbiorcze.
W razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem stycznia roku
następującego po roku podatkowym deklarację PIT-8AR płatnik przekazuje w terminie
do dnia zaprzestania tej działalności (art. 42 ust. 3 updof).
IFT-1/IFT-1R – informacja o wysokości przychodu uzyskanego przez osobę fizyczną
niemającą w Polsce miejsca zamieszkania – przekazywana przez płatnika podatnikowi
będącemu nierezydentem i do urzędu skarbowego którym kieruje naczelnik urzędu
skarbowego właściwy w sprawie opodatkowania osób zagranicznych w terminie:
a) do końca lutego roku następującego po roku podatkowym (IFT-1R),
b) 14 dni od dnia złożenia pisemnego wniosku przez podatnika (IFT-1); sporządzenie
i przekazanie informacji IFT-1 w trakcie roku podatkowego nie zwalnia płatnika
z obowiązku sporządzenia i przekazania informacji IFT-1R po zakończonym roku
podatkowym.
W razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem lutego roku
następującego po roku podatkowym informacje IFT-1/IFT-1R płatnik przekazuje w terminie
do dnia zaprzestania tej działalności (art. 42 ust. 3 updof).
Informacje IFT-1/IFT-1R są przez płatników sporządzane i przekazywane również wtedy, gdy
na mocy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie istniał obowiązek poboru
podatku.
W informacji IFT-1/IFT-1R nie wykazuje się przychodów (dochodów) objętych informacją
IFT - 3R/IFT-3.
36
Podmioty
prowadzące rachunki zbiorcze nie sporządzają imiennych informacji
IFT-1/IFT-1R, jeżeli dokonują wypłaty należności na rzecz podatników będących osobami
uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których
tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie o obrocie
instrumentami finansowymi.
UWAGA
Podatnik, który ma miejsce zamieszkania w Polsce, nie otrzymuje od płatnika żadnej
informacji.
IFT-3R/IFT-3 – informacja o przychodach (dochodach) wypłaconych lub postawionych
do dyspozycji faktycznemu albo pośredniemu odbiorcy – przekazywana przez podmiot
wypłacający faktycznemu albo pośredniemu odbiorcy, któremu wypłaca lub stawia
do dyspozycji przychody (dochody) i który ze względu na miejsce zamieszkania lub
odpowiednio siedzibę (miejsce prowadzenia działalności) podlega opodatkowaniu podatkiem
dochodowym od całości swoich dochodów w innym niż Polska państwie członkowskim Unii
Europejskiej lub na terytoriach zależnych na terytoriach stowarzyszonych Zjednoczonego
Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej oraz Królestwa Niderlandów, z którymi Polska
zawarła umowy w sprawie opodatkowania przychodów (dochodów) z oszczędności osób
fizycznych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego
właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych w terminie:
a) do końca miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego podmiotu
wypłacającego (IFT-3R),
b) 14 dni od dnia złożenia pisemnego wniosku przez faktycznego lub pośredniego
odbiorcę (IFT-3); sporządzenie i przekazanie informacji IFT-3 w trakcie roku
podatkowego nie zwalnia podmiotu wypłacającego z obowiązku sporządzenia
i przekazania informacji IFT-3R
W razie zaprzestania przez podmiot wypłacający prowadzenia działalności w trakcie roku
podatkowego informacje IFT-3/IFT-3R podmiot ten przekazuje w terminie do dnia
zaprzestania tej działalności (art. 42c ust. 8 updof).
Podmiotem wypłacającym jest:
a) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca
osobowości prawnej, która wypłaca lub stawia do dyspozycji faktycznego lub
pośredniego odbiorcy,
37
b) pośredni odbiorca, mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski, który wypłaca
lub stawia do dyspozycji faktycznego odbiorcy
- przychody (dochody):
1) z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami
wszelkiego rodzaju, a w szczególności ze skarbowych papierów wartościowych,
z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek
z takimi papierami, obligacjami i skryptami dłużnymi, z wyjątkiem opłat karnych
za opóźnione płatności,
2) z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży, zwrotu lub
umorzenia wierzytelności, o których mowa w pkt 1,
3) uzyskane z odsetek, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy,
wypłacane przez:
a) podmioty, o których mowa w art. 42c ust. 4 pkt 3 i 4 updof,
b) przedsiębiorstwa wspólnego inwestowania ustanowione poza terytorium Unii
Europejskiej,
4) uzyskane w związku ze sprzedażą, zwrotem lub umorzeniem akcji, udziałów
lub jednostek w:
a) podmiotach, o których mowa w art. 42c ust. 4 pkt 3 i 4 updof,
b) przedsiębiorstwach wspólnego inwestowania ustanowionych poza terytorium Unii
Europejskiej
- jeżeli zainwestowały one bezpośrednio lub pośrednio przez inne podmioty lub
przedsiębiorstwa, ponad 40% swoich aktywów w wierzytelności, o których mowa w pkt 1,
w zakresie, w jakim przychód (dochód) ten odpowiada zyskom osiąganym bezpośrednio
lub pośrednio z odsetek w rozumieniu pkt 1 i 2.
Faktycznym odbiorcą jest osoba fizyczna, która osiąga ww. przychody (dochody)
(art. 42c ust. 3 updof).
Pośrednim odbiorcą jest podmiot, któremu są wypłacane lub stawiane do dyspozycji
ww. przychody (dochody), osiągane przez faktycznego odbiorcę, chyba że udokumentuje
podmiotowi wypłacającemu, że (art. 42c ust. 4 updof):
1) jest osobą prawną inną niż spółki jawne i komandytowe utworzone według prawa
Królestwa Szwecji (handelsbolag (HB) i kommanditbolag (KB) i Republiki Fińskiej
(avoin yhtiö (Ay) i kommandiittiyhtiö (Ky)/öppet bolag i kommanditbolag) lub
2)
jego
dochody
podlegają
opodatkowaniu
na
zasadach
przewidzianych
dla
opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, lub
3) jest funduszem inwestycyjnym, lub
4) na podstawie wydanego przez właściwy organ zaświadczenia, jest traktowany jako
fundusz inwestycyjny.
38
W przypadku, gdy faktyczny albo pośredni odbiorca posiada więcej rachunków
(wierzytelności), w związku z którymi otrzymał przychody (dochody) objęte IFT-3R/IFT-3 lub
w związku z jednym rachunkiem (wierzytelnością) uzyskał przychody (dochody) z tytułu
różnych typów płatności, do składanego formularza należy dołączyć formularz IFT/A informację o numerach rachunków i wysokości przychodów (dochodów) wypłaconych lub
postawionych do dyspozycji faktycznemu lub pośredniemu odbiorcy.
Zaświadczenie ZPP-1
- art.
8c
ustawy
z
29
lipca
2005 r.
o
obrocie
instrumentami
finansowymi
(Dz. U. z 2010 r. nr 211, poz. 1384 z późn. zm.),
- rozporządzenie Ministra Finansów z 9 lutego 2012 r. w sprawie określenia wzoru
zaświadczenia o wysokości dochodu (przychodu) przekazanego przez podmiot
prowadzący
rachunek
zbiorczy
oraz
o
wysokości
pobranego
podatku
(Dz. U. z 17 lutego 2012 r., poz. 185);
Podmiot prowadzący rachunek zbiorczy, na żądanie osób uprawnionych z papierów
wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym, w celu umożliwienia złożenia przez nie
wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym, wydaje zaświadczenie ZPP-1.
W zaświadczeniu podaje:
1) wysokość dochodu (przychodu) przekazanego posiadaczowi rachunku zbiorczego;
2) wysokość pobranego podatku;
3) datę osiągnięcia i przekazania dochodu oraz pobrania podatku.
Zaświadczenie może zostać wystawione wyłącznie na rzecz osoby, która została wskazana
podmiotowi
prowadzącemu
rachunek
zbiorczy
przez
posiadacza
tego
rachunku
pośredniczącego w dokonaniu świadczenia, jako osoba, na rzecz której świadczenie
to zostało zrealizowane.
Osoby dochodzące zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym, muszą udokumentować
miejsce zamieszkania lub siedziby certyfikatem rezydencji.
II. SAMODZIELNE OPODATKOWANIE PRZEZ PODATNIKA
- art. 30b updof (dodany z dniem 01.01.2004 r.)
ZEZNANIE PODATKOWE
Zeznanie PIT-38 oraz, w przypadku uzyskiwania dochodów za granicą, załącznik
PIT/ZG.
Termin złożenia zeznania: 30 kwietnia
39
Miejsce wykazania w zeznaniu:
Część C
Wiersz 1 – wykazujemy dane z części F informacji PIT-8C.
Wiersz 2 – gdy nie otrzymano PIT-8C (np. gdy zbyto udziały na rzecz osoby fizycznej
nieprowadzącej działalności gospodarczej).
- z części G informacji PIT-8C, do których nie mają zastosowania przepisy
art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202,
poz. 1956 z późn. zm.) omówione w dalszej części opracowania
- uzyskane za granicą, o których mowa w art. 30b ust. 1 updof,
(dodatkowo dochody te należy wykazać w części C.3 PIT/ZG)
OGÓLNE ZASADY OPODATKOWANIA
Stawka podatku wynosi 19%.
Jeżeli uzyskującym tego rodzaju przychody jest osoba będąca nierezydentem polskim
i udokumentuje ona certyfikatem rezydencji swoje miejsce zamieszkania dla celów
podatkowych, możliwe jest zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy
o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową
(art. 30b ust. 3 updof).
Podatnik będący rezydentem polskim (tj. mający miejsce zamieszkania w rozumieniu updof
w RP), który osiąga dochody, o których mowa w art. 30b, zarówno na terytorium Polski,
jak i poza jej granicami, dochody te łączy w zeznaniu PIT-38 i od podatku obliczonego
od łącznej sumy dochodów odlicza kwotę równą podatkowym dochodowemu zapłaconemu
za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed
dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą
(art. 30b ust. 5a updof). Jest on również obowiązany dołączyć do zeznania podatkowego
informację o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku PIT/ZG i w części C.3
wykazać: poz. 29 – dochody uzyskane za granicą, poz. 30 – podatek zapłacony za granicą.
Przychody i koszty uzyskania przychodów wyrażone w walutach obcych należy przeliczyć
wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania
przychodu (poniesienia kosztu).
Do przychodów (dochodów) z kapitałów pieniężnych opodatkowanych zgodnie z art. 30b
zaliczamy w szczególności przychody (dochody) z:
40
1. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów
wartościowych,
2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych,
3. odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw
z nich wynikających,
4. tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów
w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo
lub jego zorganizowana część.
UWAGA
Od 1 stycznia 2011 r. opodatkowaniu wg zasad przewidzianych w art. 30b podlegają również
dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia
(wcześniej jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych opodatkowany zgodnie
z art. 30a).
Artykuł 30b nie ma zastosowania, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych
i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje
w ramach działalności gospodarczej (art. 30b ust. 4 updof).
ODLICZENIE STRATY
Jeśli zamiast dochodu, podatnik poniesie stratę, to strata ta może obniżać dochód uzyskany
z tego samego źródła przychodów w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu
latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może
przekroczyć 50% kwoty tej straty. Straty z lat ubiegłych wykazywane są w poz. 28 PIT-38.
OMÓWIENIE POSZCZEGÓLNYCH PRZYCHODÓW (DOCHODÓW)
Definicje
Udział - część kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odzwierciedla
wartość wkładu wniesionego przez wspólnika do spółki.
Papiery wartościowe – zgodnie z definicją zawartą w art. 5 a pkt 11 updof, są to papiery
wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. nr 211, poz. 1384), tj:
a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji,
warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty
41
inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa
majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu,
wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące
uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a,
lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).
1. Dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość
prawną oraz papierów wartościowych
Ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu
Dochodem jest:
 różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów
wartościowych
a
kosztami
uzyskania
przychodów,
określonymi
na
podstawie
art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14
(art. 30b ust. 2 pkt 1 updof),
 różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów
w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi
na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 (art. 30b ust. 2 pkt 4 updof),
 różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki
kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną
w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi
na podstawie art. 22 ust. 1ł (30b ust. 2 pkt 6 updof)
- osiągnięta w roku podatkowym.
W przypadku odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych na zasadach
określonych w odrębnych przepisach (sprzedaż krótka), dochodem jest różnica między
sumą przychodów z odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych a wydatkami
poniesionymi na nabycie zwróconych papierów wartościowych (art. 24 ust. 14 updof).
Dochód ten ustala się na dzień, w którym nastąpił zwrot pożyczonych papierów
wartościowych lub miał nastąpić, zgodnie z zawartą umową pożyczki tych papierów
Przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub udziałów w spółkach mających
osobowość prawną powstaje w momencie przeniesienia na kupującego własności
papierów wartościowych (udziałów), przy czym przychodem są kwoty należne, choćby nie
zostały faktycznie otrzymane (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) updof).
42
Przy ustalaniu wartości przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 updof,
tzn. przychód jest określany w wysokości wartości rynkowej (art. 17 ust. 2 updof).
Koszty uzyskania przychodów ustalane są na podstawie:
1) w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość
prawną:
 art. 23 ust. 1 pkt 38 updof- jeśli były zakupione (tj. nabyte w zamian za wkład
pieniężny) lub
 art. 23 ust. 1 pkt 38c updof – jeśli były nabyte w drodze wymiany udziałów,
 art. 22 ust. 1f updof - jeśli były objęte w zamian za wkład niepieniężny lub
 art. 22 ust. 1g updof – jeśli były objęte w wyniku podziału, o którym mowa
w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub
2) w przypadku odpłatnego zbycia innych niż akcje papierów wartościowych:
 art. 23 ust. 1 pkt 38 updof - jeśli były zakupione,
3) w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku
przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową
 art. 22 ust. 1ł updof.
Poniesione wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów
(akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych są
kosztem
uzyskania
przychodów
w
momencie
zbycia
tych
udziałów
(papierów wartościowych) (art. 23 ust. 1 pkt 38 updof).
Gdy nie jest możliwa identyfikacja zbywanych papierów wartościowych lub praw
majątkowych, które nabyto po różnych cenach, przyjmuje się zasadę, że aktywa te są
zbywane według kolejności, począwszy od najwcześniej nabytych (metoda FIFO). Zasadę tę
stosuje się odrębnie do każdego rachunku inwestycyjnego (art. 24 ust. 10 updof).
Tak więc jeżeli podatnik sprzedał papiery wartościowe zapisane na określonym rachunku
inwestycyjnym,
to
koszty
uzyskania
przychodów
należy
ustalić
przy
założeniu,
że w pierwszej kolejności zbyte zostały te papiery wartościowe, które najwcześniej zostały
na tym rachunku zarachowane. Nie ma przy tym znaczenia, że podatnik posiada także inny
rachunek inwestycyjny, w ramach którego nabyto jeszcze wcześniej takie same papiery
wartościowe jak papiery sprzedane z pierwszego rachunku inwestycyjnego. Jeżeli inwestor
w chwili dokonania zbycia papierów wartościowych posiadał na rachunku papiery
wartościowe, które wskutek ich blokady (przykładowo w związku z zastawem) nie mogły być
zbyte, to papiery te nie są uwzględniane przy ustalaniu dochodu zgodnie z metodą FIFO.
Zasada ta ma zastosowanie, o ile można jednoznacznie ustalić, które papiery wartościowe
zostały zablokowane, a więc jaki był ich koszt nabycia.
43
Jeżeli zbywane udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni były objęte w zamian
za wkład niepieniężny, to na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów,
koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości (art. 22 ust. 1f updof):
1) nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli
te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej
postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego
zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji środków trwałych oraz wartości
niematerialnych i prawnych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów,
nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.
W przypadku zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału, o którym mowa
w art. 24 ust. 5 pkt 7 (tj. jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale
przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części
przedsiębiorstwa), kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji)
w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej jest ich wartość nominalna ustalona na dzień
zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej albo na dzień
zarejestrowania spółek nowo zawiązanych (art. 22 ust. 1g updof).
W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej z przekształcenia
przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, koszt uzyskania
przychodów ustala się na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w wysokości przyjętej dla celów
podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji środków trwałych
oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także wykazu składników majątku pozostałych
na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki
niebędącej osobą prawną, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej
jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia (art. 22 ust. 1ł updof).
Koszty uzyskania przychodów ze zbycia udziałów (akcji) nabytych w wyniku tzw. wymiany
udziałów określane są zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38c updof. Wydatki poniesione przez
udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce
nabywającej
w drodze
wymiany udziałów
stanowią
koszt
uzyskania
przychodów
w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej,
ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f.
Do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można również inne wydatki wypełniające
dyspozycję art. 22, tj. poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo
zabezpieczenia źródła przychodów, w szczególności: wydatki związane z obsługą rachunku
44
przez biuro maklerskie (np. prowizje zapłacone przy kupnie i sprzedaży papierów
wartościowych, opłaty związane z prowadzeniem lub założeniem rachunku inwestycyjnego,
transferu papierów wartościowych), wydatki związane z zakupem papierów wartościowych
bez pośrednictwa biura maklerskiego lub udziałów (np. opłaty notarialne), a także zapłacone
odsetki i prowizje od kredytów na zakup papierów wartościowych lub udziałów przypadające
proporcjonalnie na tę część kredytu, która została wydatkowana na nabycie papierów
wartościowych lub udziałów.
Koszty pośrednie (np. utrzymanie rachunku maklerskiego) poniesione w latach, w których nie
osiągnięto przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych potrącane są w całości
w tym roku podatkowym, w którym osiągnięto przychód.
Zwolnienia od opodatkowania
Wolne od podatku dochodowego są:
 dochody uzyskane z tytułu sprzedaży akcji narodowych funduszy inwestycyjnych,
utworzonych na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych
funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz. U. Nr 44, poz. 202, z późn. zm.) w skali roku do łącznej wysokości połowy jednomiesięcznego przeciętnego
wynagrodzenia w gospodarce narodowej (art. 21 ust. 1 pkt 42 updof);
 dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo
darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków
i darowizn (art. 21 ust. 1 pkt 105);
W myśl art. 52 pkt 1 lit. a)-c) updof, w okresie od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia 31 grudnia
2003 r., zwolnione od podatku dochodowego były dochody:
a) z odpłatnego zbycia nabytych przed dniem 1 stycznia 2003 r. obligacji Skarbu
Państwa wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. oraz obligacji wyemitowanych
przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.,
b) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do
publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty
lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym
obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93
przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami
wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 i Nr 141, poz. 945, z 1998 r. Nr 107, poz. 669
i Nr 113, poz. 715 oraz z 2000 r. Nr 22, poz. 270, Nr 60, poz. 702 i 703, Nr 94,
poz. 1037 i Nr 103, poz. 1099),
- przy czym zwolnienie nie miało zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów
wartościowych była przedmiotem działalności gospodarczej.
45
Z kolei, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 1)-2) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw
(Dz. Nr 202, poz. 1956), przepisów updof nie stosuje się do opodatkowania dochodów
(poniesionych strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r.:
1) z odpłatnego zbycia nabytych przed dniem 1 stycznia 2003 r. obligacji Skarbu
Państwa wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. oraz obligacji wyemitowanych
przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b)
ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia
2004 r., pod warunkiem że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.;
Wyłączenie to nie ma jednak zastosowania do odpłatnego zbycia ww. papierów
wartościowych, dokonywanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
2. Dochody uzyskane z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych,
o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
instrumentami finansowymi
Dochodem jest:
 różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających
z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca
2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów,
określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a (art. 30b ust. 2 pkt 2 updof),
Przychodem
są
kwoty
należne,
choćby
nie
zostały
faktycznie
otrzymane
(art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b) updof).
Przy ustalaniu wartości przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 updof,
tzn. przychód może być określony w wys. wartości rynkowej (art. 17 ust. 2 updof).
Kosztem
uzyskania
przychodów
z
realizacji
praw
wynikających
z
papierów
wartościowych są wydatki związane z nabyciem, przy czym wydatki te uwzględnia się
w momencie realizacji praw wynikających z tych papierów wartościowych albo rezygnacji
z praw z nich wynikających albo odpłatnego zbycia (art. 23 ust. 1 pkt 38a updof).
Zwolnienia od opodatkowania
Na podstawie art. 52 pkt 1 lit. d) updof, w okresie od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia
31 grudnia 2003 r., zwolnione od podatku dochodowego były dochody uzyskane z realizacji
praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia
21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118,
46
poz. 754 i Nr 141, poz. 945, z 1998 r. Nr 107, poz. 669 i Nr 113, poz. 715 oraz z 2000 r.
Nr 22, poz. 270, Nr 60, poz. 702 i 703, Nr 94, poz. 1037 i Nr 103, poz. 1099);
Ponadto, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw
(Dz. Nr 202, poz. 1956) przepisów updof nie stosuje się do opodatkowania dochodów
(poniesionych strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r. z realizacji praw wynikających
z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 49, poz. 447
i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 50, poz. 424, Nr 84, poz. 774, Nr 124, poz. 1151
i Nr 170, poz. 1651), nabytych przed dniem 1 stycznia 2004 r.
3. Dochody uzyskane z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych
oraz z realizacji praw z nich wynikających
Pochodnymi instrumentami finansowymi w świetle przepisów ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych są papiery wartościowe, o których mowa w art. 2 ust. 1
pkt 2
ustawy
z
dnia
29
lipca
2005
r.
o
obrocie
instrumentami
finansowymi
(art. 5a pkt 13 updof), tj:
a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
b) instrumenty rynku pieniężnego,
c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne
instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta,
stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy
lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne
instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane
przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według
wyboru jednej ze stron,
e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których
instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod
warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym
systemie obrotu,
f) niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie
obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty
pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez
dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych
pochodnych instrumentów finansowych,
g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
47
h) kontrakty na różnicę,
i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz
inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych,
uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych,
które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez
rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne
instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz
innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów
finansowych.
Dochodem jest:
 różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych
instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami
uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a (art. 30b ust. 2
pkt 3 updof),
Przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych powstaje w dacie
jego faktycznego otrzymania lub postawienia do dyspozycji (art. 11 ust. 1 updof).
Przychód z realizacji praw z nich wynikających powstaje w momencie realizacji praw
wynikających z pochodnych instrumentów finansowych (art. 17 ust. 1b updof).
Przy ustalaniu ww. przychodów stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 updof, tzn. przychód
może być określony w wys. wartości rynkowej (art. 17 ust. 2 updof).
Kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z nabyciem pochodnych
instrumentów finansowych. Koszty te ustalane są na moment realizacji praw wynikających
z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo
ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, nie powiększają wartości początkowej środka
trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.
4. Dochody uzyskane z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość
prawną albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej
niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część
Dochodem jest:
48
 różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających
osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny
w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami
uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e (art. 30b ust. 2
pkt 2 updof),
Przychód stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną
albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1
pkt 9 updof).
Art. 17 ust. 2 updof odsyła, przy ustalaniu przychodu z tytułu objęcia udziałów w zamian za
wkład niepieniężny, do odpowiedniego stosowania art. 19 updof. Jednakże zastosowanie
w tym przypadku ma wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 updof. Oznacza to, że w przypadku
objęcia udziałów (akcji) o wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej wnoszonego
wkładu niepieniężnego, przychodem będzie wartość nominalna objętych udziałów (akcji).
Brak podstaw do szacowania przychodu według wartości rynkowej.
Przychód powstaje w dniu (art. 17 ust. 1a updof):
1. zarejestrowania spółki albo
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym
podwyższeniem kapitału zakładowego.
Koszty (art. 22 ust. 1e updof)
W przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za
wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część –
na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów ustala się koszt uzyskania przychodu, w
wysokości:
1. wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi
przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu
odpisów amortyzacyjnych, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki
trwałe lub wartości niematerialne i prawne;
2. wartości:
a) nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji)
w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian
za
wkład
niepieniężny
w
innej
zorganizowana część,
49
postaci
niż przedsiębiorstwo
lub
jego
b) określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, tj. w wysokości wydatków poniesionych
na objęcie lub nabycie udziałów (akcji), w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce
albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego,
nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
c) określonej zgodnie z ust. 1f - w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo
wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały
objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego
zorganizowanej części, tj. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości
składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg
i ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określonej
na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich
wartość nominalna z dnia objęcia,
- jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo
wkłady w spółdzielni;
3. faktycznie
poniesionych,
niezaliczonych
do
kosztów
uzyskania
przychodów,
wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku
podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki;
4. wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, niezaliczonych do kosztów
uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie lub wartości początkowej takiego
składnika majątku pomniejszonej o sumę dokonanych od tego składnika odpisów
amortyzacyjnych - jeżeli składnik ten został otrzymany przez podatnika
w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej
spółki;
5. przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg,
ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także
wykazu
składników
majątku
pozostałych
na
dzień
likwidacji
działalności
gospodarczej, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak
niż ich wartość nominalna z dnia objęcia - w przypadku gdy te udziały (akcje)
wnoszone w formie wkładu niepieniężnego zostały objęte w następstwie
przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową.
Jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny
poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty
uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e (art. 22 ust.1i updof).
50
Zwolnienie od opodatkowania
Wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej
osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny
w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 21 ust. 1 pkt 109 updof).
PRZEKAZYWANIE IMIENNYCH INFORMACJI PRZEZ PŁATNIKÓW
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki
organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane,
w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać
podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania
podatnika, a w przypadku podatnika będącego nierezydentem polskim - urzędowi
skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne
informacje PIT-8C (art. 39 ust. 3 updof).
Przychody, koszty uzyskania przychodu, dochód (strata) wykazywane są, co do zasady,
w części F informacji PIT-8C.
Jednakże, jeżeli podmiot składający informację nie jest w stanie określić (np. nie posiada
dokumentów potwierdzających sposób nabycia zbywanych za jego pośrednictwem papierów
wartościowych) czy uzyskane przez podatnika przychody z odpłatnego zbycia papierów
wartościowych i realizacji praw z nich wynikających podlegają opodatkowaniu, czy też nie
podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, wykazuje
je w części G informacji PIT-8C. W takiej sytuacji podatnik sam ustala czy istnieje obowiązek
opodatkowania ww. przychodów. Jeśli tak, to ujmuje je w zeznaniu podatkowym PIT-38.
Przychodów niepodlegających opodatkowaniu bądź zwolnionych z opodatkowania podatnik
nie wykazuje w zeznaniu podatkowym.
Koszty uzyskania przychodu wykazane przez podatnika w zeznaniu podatkowym PIT-38,
mogą być wyższe niż wykazane przez biuro maklerskie w informacji PIT-8C. Głównym
powodem tych różnic może być brak posiadania przez biura maklerskie informacji
o niektórych kosztach poniesionych przez podatnika, np.:
- cenie zakupionych akcji,
- zapłaconych odsetkach od kredytu zaciągniętego na zakup akcji,
- opłatach za prowadzenie rachunku inwestycyjnego,
- wydatków związanych z nabyciem papierów wartościowych poza rynkiem publicznym
(np. opłaty notarialne).
51
W tym przypadku wykazanie faktycznych kosztów związanych z uzyskanym przychodem ze
zbycia papierów wartościowych spoczywa na podatniku.
Z tych też względów, dochód zadeklarowany w zeznaniu PIT-38 nie musi być równy
dochodowi wykazanemu w informacji PIT-8C.
1. Czy podatnik, który prowadzi działalność gospodarczą i w ramach tej działalności
nabył akcje, które sprzedał w 2012 roku, powinien uzyskane z tego tytułu przychody
ująć w przychodach z działalności gospodarczej czy też rozliczyć odrębnie w zeznaniu
podatkowym PIT-38?
Przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych zaliczane są, co do zasady, do
źródła przychodów „kapitały pieniężne”. Jednakże, jeśli sprzedaż akcji następuje
w wykonywaniu działalności gospodarczej (tj. spełnione są przesłanki wynikające z art. 5a
pkt 6 oraz 5b ust. 1 updof do uznania tej działalności za działalność gospodarczą), stanowić
będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania
za
pozarolniczą
działalność
gospodarczą
od
faktu
zarejestrowania
(zgłoszenia
do właściwego rejestru) tej działalności, czy też zawarcia odpowiedniego zapisu w umowie
spółki. Jednak obowiązek ujęcia we właściwych ewidencjach rejestracyjnych (wpisie do
ewidencji działalności gospodarczej lub KRS) przedmiotu działalności zgodnego z faktycznie
wykonywanymi
w ramach działalności
gospodarczej
czynnościami,
może wynikać
z odrębnych przepisów (np. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami
finansowymi (t. j. Dz.U.2010.211.1384 ze zm.) Przepisy te mogą także ograniczać możliwość
prowadzenia danego rodzaju działalności poprzez konieczność uzyskania dodatkowych
zezwoleń bądź spełnienia dodatkowych kryteriów (np. dokonanie określonego wpisu
w rejestrach, czy też uzyskanie koncesji lub zezwoleń).
Zatem, w przypadku gdy odrębne przepisy nakładają na przedsiębiorcę obowiązek
wykonywania działalności zgodnie z jej przedmiotem określonym we
rejestracjach,
przychód
przychodów
z
ze
zbycia
pozarolniczej
papierów
działalności
wartościowych
gospodarczej
będzie
jedynie
właściwych
stanowić
wtedy,
gdy
wykonywana w tym zakresie działalność będzie zgodna z zapisami dokonanymi we
właściwych
rejestrach,
bądź
z
posiadanymi
koncesjami
czy
zezwoleniami
(SIP 245071).
2. W jaki sposób należy opodatkować przychód uzyskany ze sprzedaży akcji spółki
komandytowo-akcyjnej?
Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi pod pojęciem
papierów wartościowych rozumie się również akcje. Jednocześnie zgodnie z art. 126 Ksh
w odniesieniu do akcji w spółce komandytowo-akcyjnej zastosowanie mają przepisy
52
dotyczące akcji w spółce akcyjnej. Ponadto ustawa o obrocie instrumentami finansowymi nie
różnicuje akcji na te emitowane w spółkach akcyjnych i te emitowane w spółkach
komandytowo-akcyjnych. Podobnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych posługują się w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) pojęciem „papiery wartościowe” nie
ograniczając go tym samym jedynie do akcji w spółkach mających osobowość prawną.
Dlatego też uzyskany przez podatnika przychód należy zaliczyć do kapitałów pieniężnych,
jako przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, który należy opodatkować na
zasadach przewidzianych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym.
3. W jaki sposób opodatkowany jest dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów
(akcji) w spółkach mających osobowość prawną na rzecz spółki w celu umorzenia
tych udziałów (akcji)?
Od 1 stycznia 2011 roku, z uwagi na uchylenie pkt 2 w ust. 5 art. 24 updof, przychód
uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia stanowi przychód
z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną.
Dochód osiągnięty z tej transakcji ustalany jest samodzielnie przez podatnika i podlega
opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowych zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest
nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik zobowiązany
jest do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-38 oraz
zapłaty podatku należnego z niego wynikającego.
4. Czy w przypadku sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku (darowizny), kosztem
uzyskania przychodu będzie wartość tych akcji z dnia ich nabycia (darowizny?)
Nie. Sposób obliczenia dochodu został uregulowany w art. 30b ust. 2 pkt 1 updof, zgodnie z
którym koszty uzyskania przychodów określa się na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub
art. 23 ust. 1 pkt 38.
5. Czy wydatki na zakup prasy i literatury fachowej mogą stanowić koszt przy
ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji?
Wydatki na zakup prasy i literatury fachowej nie mogą zostać zaliczone do kosztów
uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji/udziałów, o ile
zgodnie z art. 22 ust. 1 podatnik nie wykaże ich bezpośredniego związku z uzyskanymi
przychodami.
6. Podatnik korzysta z usług banku w zakresie prowadzenia rachunku papierów
wartościowych oraz dokonywania na zlecenie podatnika transakcji odpłatnego zbycia
oraz nabycia papierów wartościowych. Z tytułu prowadzenia rachunku, podatnik
53
w latach 2010-2012 uiszczał na rzecz Banku coroczne obowiązkowe opłaty, w tym
opłatę z tytułu przechowywania papierów wartościowych oraz opłaty rozliczeniowe
zryczałtowane i prowizyjne, np. zryczałtowane koszty prowadzenia rachunku.
W 2012 r. podatnik sprzedał papiery wartościowe zapisane na tym rachunku.
Czy opłaty za prowadzenie rachunku papierów wartościowych poniesione w latach
2010-2012 należy uznać za koszty?
Zryczałtowane opłaty za prowadzenie rachunku maklerskiego stanowią koszty w roku,
w którym podatnik uzyskał przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Zatem
opłaty poniesione w latach 2010-2012 stanowią w całości koszty uzyskania przychodów
w 2012 r., tj. w roku, w którym podatnik uzyskał przychód.
7. Czy podatnik może pomniejszyć osiągnięty w 2012 roku dochód ze sprzedaży akcji
o straty z lat ubiegłych poniesione w związku z inwestowaniem w fundusze
kapitałowe?
Podatnik nie może odliczyć straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu
uzyskanego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra na interpelację nr 17036 rozliczania strat w funduszach inwestycyjnych
„Szanowny Panie Marszałku! Odpowiadając na przekazaną przy piśmie z dnia 29 lipca
2010 r. nr SPS-023-17036/10 interpelację pana posła Stanisława Steca w sprawie
rozliczania strat w funduszach inwestycyjnych, uprzejmie informuję.
Dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych i dochody ze zbycia papierów
wartościowych są zaliczane do tego samego źródła przychodów, tj. do przychodów
z kapitałów pieniężnych. Niemniej jednak te inwestycje kapitałowe mają inny sposób
generowania efektu ekonomicznego, co determinuje zróżnicowanie jego opodatkowania.
Odmienność ta polega m.in. na specyficznym sposobie ustalania dochodu z tytułu udziału
w funduszach
kapitałowych,
który
powstaje
w
związku
z
umorzeniem
jednostek
uczestnictwa. Kwota ta jest obliczana przez fundusz wyceniający jego aktywa, a podatnik nie
ma wpływu na konkretne decyzje inwestycyjne dokonywane ze środków tego funduszu.
Wycena jednostek uczestnictwa lub certyfikatu inwestycyjnego przeprowadzana jest na
każdy dzień i stanowi wynik stosunku wartości aktywów netto tego funduszu do liczby
jednostek
uczestnictwa
lub
certyfikatów
inwestycyjnych
(wartości
aktywów
netto
przypadających na jednostkę uczestnictwa lub certyfikat inwestycyjny).
Taki sposób określenia wartości jednostek uczestnictwa w funduszu i w konsekwencji
określenia indywidualnego skutku ekonomicznego dokonanej inwestycji nie daje podstawy
do stworzenia możliwości odliczenia strat. Nie jest bowiem możliwy taki przypadek, że przy
umorzeniu jednostek uczestnictwa w tym samym funduszu uzyskuje się jednocześnie
54
dochód i ponosi stratę. Każdorazowe umorzenie jednostek uczestnictwa powoduje
powstanie obowiązku podatkowego tylko i wyłącznie w sytuacji, jeżeli w wyniku tej operacji
określono dochód. I tylko taka sytuacja nakłada na fundusz jako płatnika obowiązek
obliczenia i poboru podatku.
Dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, stosownie do przepisu art. 30a
ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
(Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), opodatkowane są 19-procentowym
zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Zryczałtowany podatek dochodowy uiszczany jest
za pośrednictwem płatnika. Dochód ten nie jest łączony z innymi dochodami z tego samego
źródła, a podatnik nie ma obowiązków informacyjnych wobec organów podatkowych.
Z tych względów ˝poniesienie straty˝ z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu
inwestycyjnym nie daje prawa do odliczenia jej od dochodów m.in. z tytułu umorzenia innych
jednostek uczestnictwa lub uzyskanych ze zbycia papierów wartościowych. Zauważyć
należy, iż w art. 30a ust. 5 powołanej ustawy zawarta została regulacja prawna wprost
zakazująca pomniejszania dochodu z funduszy kapitałowych (do których zalicza się również
fundusze inwestycyjne) o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty
z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesione w roku podatkowym oraz w latach
poprzednich.
Natomiast z inną sytuacją mamy do czynienia w przypadku odpłatnego zbycia papierów
wartościowych. Dochód lub stratę podatnik oblicza samodzielnie w składanym odrębnym
zeznaniu (PIT-38), z tym że tytuł zobowiązaniowy powstaje poprzez zsumowanie wszystkich
skutków ekonomicznych zaistniałych w roku podatkowym (suma przychodów i kosztów ich
uzyskania) związanych ze zbyciem papierów wartościowych, ale także z realizacją z praw
z nich wynikających, ze zbyciem pochodnych instrumentów finansowych i realizacją praw
z nich wynikających, nominalną wartością udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny
albo wkładów w spółdzielniach. Tak więc każdorazowy przypadek uzyskania przychodu ze
zbycia papierów wartościowych nie wywołuje skutków w postaci powstania zobowiązania
podatkowego, ale dopiero suma takich zdarzeń w roku podatkowym. Stąd też nie ma
możliwości włączenia do rozliczenia omawianego zobowiązania strat poniesionych z tytułu
inwestycji kapitałowych opodatkowanych na zupełnie innych zasadach.
Dodatkowo należy zauważyć, iż w art. 9 ust. 6 powołanej ustawy zawarty został katalog
zamknięty dochodów z kapitałów pieniężnych, w których jest możliwe rozliczenie straty z lat
ubiegłych. W przepisie tym nie zostały wymienione ˝straty˝ z funduszy kapitałowych.”
8. Czy przychód uzyskany ze sprzedaż akcji nabytych w 2000 r. na podstawie
publicznej oferty podlega opodatkowaniu?
55
Nie. Zgodnie z art. 52 pkt 1 lit. b) updof oraz 19 ust. 1 pkt 2) ustawy z dnia 12 listopada
2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych
ustaw - odpłatne zbycie papierów wartościowych nie podlega opodatkowaniu, jeżeli
spełnione zostały następujące warunki:
- akcje te dopuszczone były do publicznego obrotu papierami wartościowymi,
- nabycia dokonano przed 1 stycznia 2004 r.,
- nabycie nastąpiło na podstawie na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów
wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na
podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia
21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi,
- sprzedaż tych akcji nie jest przedmiotem działalności gospodarczej.
9. Czy zbycie akcji pracowniczych nabytych przed 2004 r. podlega opodatkowaniu?
Tak. Przychód ze sprzedaży akcji pracowniczych jest obciążony 19% stawką podatku
dochodowego zgodnie z art. 30b ust. 1. Akcje te nie zostały bowiem nabyte na podstawie
publicznej oferty, a zatem nie został spełniony jeden z warunków wynikających z art. 52 pkt 1
lit. b) updof.
10. Podatnik zaciągnął kredyt w wysokości 100 000 zł na zakup akcji spółki X. Zapłacił
prowizję w wysokości 1000 zł i odsetki 500 zł. Przy zakupie akcji była 60% redukcja,
a więc zakupił 400 akcji za 40 000 zł. W jaki sposób ma ustalić dochód z tej transakcji?
Przychód stanowi cena uzyskana ze sprzedaży, natomiast do kosztów będzie mógł zaliczyć
bezpośrednie wydatki na nabycie akcji (40 000 zł) oraz koszty pośrednie:
1. z tytułu zapłaconej prowizji od kredytu: 40 000/100 000 * 1000 zł => 400 zł,
2. z tytułu zapłaconych odsetek od kredytu: 40 000/100 000 * 500 zł => 200 zł.
56
ODPŁATNE ZBYCIE NIERUCHOMOŚCI
INFORMACJE OGÓLNE
Broszura informacyjna dotycząca opodatkowania przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia
nieruchomości
dostępna
jest
na
stronie
internetowej
Ministerstwa
Finansów:
http://www.mofnet.gov.pl/_files_/podatki/broszury_informacyjne/ulotkazbycie_nieruchom_2012.pdf
Źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a – c):
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (lit. a) i praw majątkowych (lit. b i c)
przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
nabycie lub wybudowanie.
Uwaga! Odpłatne zbycie po upływie ww. pięcioletniego okresu powoduje, że uzyskane
z tego tytułu przychody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Ważne!
Jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę
budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim
lokali mieszkalnych na wynajem oraz zakup działki pod budowę tego budynku
(tzw. ulga na wynajem) i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed
upływem 10-ciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło
wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlegał opodatkowaniu zgodnie
z art. 28 updof w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. tj. 10% uzyskanego
przychodu (art. 7 ust. 15 ustawy z dnia z dnia 9 listopada 2000 r.o zmianie ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104,
poz. 1104).
Odpłatne
zbycie
nieruchomości
(tzn. za wynagrodzeniem)
–
rozporządzenie
to
sprzedaż,
nieruchomością
zamiana
lub
i
inne
prawem
odpłatne
majątkowym
przenoszące własność na drugi podmiot (np. w drodze umowy dożywocia (SIP 235378),
odpłatnego zniesienia współwłasności, działu spadku w zamian za spłatę).
57
Uwaga! W przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym
przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży, gdzie świadczeniu
zbywcy odpowiada uiszczenie ceny przez nabywcę. Nie oznacza to jednak, że przeniesienie
własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje pod tytułem darmym.
W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik) uzyskuje bowiem
określone świadczenia służące zaspakajaniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on
przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych.
Świadczenie dożywotnika ma więc swój odpowiednik (równoważnik) w świadczeniach
nabywcy nieruchomości. Nie ma przy tym znaczenia dla kwestii odpłatności to, czy
świadczenie nabywcy odpowiada dokładnie wartości nieruchomości. Istotą odpłatności
umowy o dożywocie jest bowiem to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego
kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające
określony wymiar materialny, przejawiający się choćby w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych
wydatków, które musiałby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do
zawarcia umowy o dożywocie. Uzyskiwane przez dożywotnika świadczenia niewątpliwe mają
określony walor finansowy, a tym samym przyjąć należy, że po stronie zbywcy nie dochodzi
do bezpłatnego przysporzenia kosztem własnego majątku. Zatem, na podstawie umowy
o dożywocie dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, a uzyskany w wyniku tej
czynności prawnej przychód podlega rozpoznaniu na gruncie przepisów updof. Przychodem
z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia jest wartość rynkowa
zbywanej nieruchomości (SIP 235378).
Nieruchomości - części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności
(grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli
na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności
(art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.)).
Budynki i budowle wzniesione na gruncie stanowią własność właściciela gruntu bez względu
na to, kto je wybudował. Nie stanowią one odrębnego od gruntu przedmiotu własności.
Od tej ogólnej zasady przepisy szczególne przewidują wyjątki. W pewnych wypadkach
określonych w tych przepisach niektóre trwale z gruntem związane budynki lub ich części
stanowią lub mogą stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności. Takie budynki i ich
części są także nieruchomościami, które w odróżnieniu od nieruchomości gruntowych
określa się jako nieruchomości budynkowe. W aktualnym stanie prawnym ze względu na
treść art. 235 § 1 kodeksu cywilnego, odrębną własność mogą stanowić budynki wzniesione
na gruncie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków
oddanym w użytkowanie wieczyste.
58
Odrębnymi nieruchomościami mogą być również części budynków, takie jak lokale. Zgodnie
z przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r., Nr 80,
poz. 903 ze zm.) samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu mogą
stanowić odrębne nieruchomości.
Prawa majątkowe – spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub
użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawo
wieczystego użytkowania gruntów.
MOMENT NABYCIA NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWEGO) I SPOSÓB
LICZENIA PIĘCIOLETNIEGO OKRESU
1. Sprzedaż nieruchomości (gruntu stanowiącego odrębną własność), na której
wybudowano budynek (rozpoczęto budowę)
W
przypadku
sprzedaży
nieruchomości,
na
której
wybudowano
budynek
(rozpoczęto budowę) termin pięcioletni, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, nie może być
liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie
budynku, stanowiącego jego część składową. Bieg tego terminu liczony jest od końca roku
kalendarzowego, w którym nabyto grunt na własność, data wybudowania budynku nie ma
znaczenia.
2. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z wybudowanym budynkiem
W przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z wybudowanym na
tym gruncie budynkiem, bieg terminu pięcioletniego należy liczyć odrębnie dla budynku
i odrębnie dla gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym. Budynek wybudowany na
takim gruncie stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.
3. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z rozpoczętą budową
Przy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego z rozpoczętą budową mamy do czynienia
z przychodami z dwóch różnych źródeł przychodów. Sprzedaż prawa wieczystego
użytkowania gruntu jest przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
majątkowych. Termin pięcioletni liczymy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
nabycie prawa użytkowania wieczystego. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży
nakładów poczynionych na tym prawie, w postaci rozpoczętej budowy budynku, stanowi
przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 updof. W tym
przypadku termin pięcioletni nie ma znaczenia.
59
4. Sprzedaż nieruchomości tj. gruntu wraz z wybudowanym budynkiem na gruncie
stanowiącym własność po przekształceniu z prawa użytkowania wieczystego
Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie aktu
administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna stanowi tylko zmianę formy prawnej
faktycznej prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w dniu
zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania. W związku z tym
pięcioletni okres liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym zostało nabyte prawo
wieczystego użytkowania (SIP 160820).
5. Sprzedaż nieruchomości przekształconej ze spółdzielczego własnościowego prawa
do lokalu w odrębną własność
Datą nabycia lokalu przekształconego w trybie ustawy z dnia 19 grudnia 2000 r.
o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003r., Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) ze
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w odrębną własność (wraz z udziałem
w gruncie bądź z udziałem w prawie współużytkowania wieczystego gruntu), jest data
nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (SIP 200754).
Termin pięcioletni liczymy od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu.
6. Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze podziału majątku wspólnego małżonków
Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku sprzedaży nieruchomości, która przypadła
osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie
trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości
w wyniku podziału, mieści się w udziale jaki przysługuje byłemu małżonkowi w majątku
dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez byłego małżonka
nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym, to wówczas za datę nabycia
tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym,
należy przyjąć dzień dokonania podziału majątku wspólnego (SIP 165729).
7. Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności
Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału
jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat
(SIP 163343).
Jeżeli
jednak
w
drodze
zniesienia
współwłasności
dotychczasowy
współwłaściciel nabył nieruchomość ponad udział, który mu pierwotnie przysługiwał we
współwłasności, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza
dotychczasowy udział we współwłasności, należy przyjąć datę zniesienia współwłasności.
60
8. Sprzedaż nieruchomości przekształconej z gospodarstwa rolnego w działkę
budowlaną
W przypadku przekształcenia gospodarstwa rolnego w działkę budowlaną i podziale tej
działki na kilka mniejszych działek, termin pięcioletni liczy się od końca roku
kalendarzowego, w którym zostało nabyte gospodarstwo rolne (SIP 164041).
9.
Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku
W przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku, pięcioletni termin liczymy od końca
roku
kalendarzowego,
w
którym
nastąpiło
otwarcie
spadku,
czyli
śmierć
spadkodawcy. W myśl art. 924 kc, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy,
natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 kc). Oznacza to,
że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który
podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy
przesądza, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.
Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku bądź notarialny akt poświadczenia
dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkodawcy do tego spadku od momentu jego
otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data postanowienia sądu
o stwierdzeniu nabycia spadku czy też data poświadczenia dziedziczenia u notariusza, ale
dzień otwarcia spadku (czyli data śmierci spadkodawcy).
10. Sprzedaż
nieruchomości
zwróconej
właścicielowi
lub
jego
spadkobiercy,
uprzednio wywłaszczonej decyzją administracyjną
Decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości przywraca stosunki prawne sprzed
wywłaszczenia.
W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa
własności tylko z jego przywróceniem. Nie dochodzi do przeniesienia prawa własności na
zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie do
restytucji (przywrócenia) stanu sprzed wywłaszczenia. Zwrot wywłaszczonej nieruchomości
nie stanowi zatem nabycia nieruchomości.
W związku z powyższym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości uprzednio
wywłaszczonej, pięcioletni termin liczony jest od daty:
a) nabycia nieruchomości przez właściciela,
b) śmierci właściciela, w sytuacji otrzymania zwracanej nieruchomości przez jego
spadkobiercę (SIP 296587).
61
ZASADY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW (DOCHODÓW) UZYSKANYCH
Z ODPŁATNEGO ZBYCIA NIERUCHOMOŚCI (PRAW MAJĄTKOWYCH)
Zasady rozliczenia, stawka podatku i możliwość korzystania z ulg podatkowych przy
odpłatnym zbyciu nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
pkt 8 lit. a-c, zależą od daty nabycia lub wybudowania (oddania do użytkowania)
zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego.
I.
NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWE) NABYTE LUB WYBUDOWANE
DO 31.12.2006 r.
- art. 28 updof
- art. 21 ust. 1 pkt 32 i 32a updof
w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r.
Uwaga! Poniższe zasady opodatkowania dotyczą odpłatnego zbycia nieruchomości
(praw majątkowych), które zostało dokonane do końca 2011 r. Odpłatne zbycie
nieruchomości (praw majątkowych) nabytych lub wybudowanych do końca 2006 r.,
po 1 stycznia 2012 r., nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na
upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.
Przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10
ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nie łączą się z przychodami (dochodami) z innych źródeł
Przepisy updof obowiązujące do końca 2006 r. przewidywały opodatkowanie tych
przychodów 10% zryczałtowanym podatkiem (art. 28 ust. 2 updof).
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, zgodnie
z art. 19 updof, jest ich wartość wyrażona w cenie, określonej w umowie, pomniejszona
o koszty odpłatnego zbycia, tj. wydatki poniesione w celu zawarcia umowy sprzedaży
(np. koszty sporządzenia aktu notarialnego, jeżeli z umowy wynika, że to sprzedający poniósł
ten
wydatek,
koszty
ogłoszeń,
prowizja
zapłacona
pośrednikowi
w
obrocie
nieruchomościami).
Jeżeli cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych
rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej
62
w wysokości wartości rynkowej. Jednakże organy te najpierw wezwą strony do zmiany tej
wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podatnie ceny znacznie odbiegającej od
wartości rynkowej.
Dopiero w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania
przyczyn, które uzasadniały podanie niższej wartości, organy podatkowe określą tę wartość
z uwzględnieniem opinii biegłych.
Zbywający ponosi koszty sporządzenia opinii biegłego, jeżeli wartość ustalona w ten sposób
odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie.
Wartość rynkowa – jest określana na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie
rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich
stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw
majątkowych,
u
każdej
ze
stron
umowy
przenoszącej
własność,
jest
wartość
nieruchomości lub prawa zbywanego w drodze zamiany (art. 19 ust. 2 updof).
Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego powstaje
z chwilą skutecznego zawarcia umowy, tj. przeniesienia własności nieruchomości lub
prawa majątkowego.
W przypadku sprzedaży przez małżonków nieruchomości lub prawa majątkowego
nabytych w trakcie trwania wspólności ustawowej do majątku wspólnego, przychód
z odpłatnego
zbycia
nieruchomości
u
każdego
z
małżonków
określa
się
proporcjonalnie do przypadającego każdemu z nich udziału (tj. ½). Każdy z małżonków
rozlicza się odrębnie z uzyskanego przez siebie przychodu (dochodu).
Termin zapłaty podatku i zeznanie podatkowe
10% zryczałtowany podatek płatny był bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania
odpłatnego zbycia na rachunek US właściwego według miejsca zamieszkania podatnika,
chyba że w ww. terminie podatnik złożył oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży
przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a) lub lit.e) updof
(art. 28 ust. 2-2a updof).
W terminie płatności podatku podatnik był obowiązany złożyć w US właściwym ze względu
na jego miejsce zamieszkania, deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia
nieruchomości lub praw majątkowych objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym
PIT-23 (art. 28 ust. 4 updof).
63
Zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku
Wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości
i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a-c (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a-e):
a)
w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
- na nabycie na terytorium RP budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim
budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w
takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
lokalem,
- na nabycie na terytorium RP spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu
mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w
spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
- na nabycie na terytorium RP gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania
wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku
mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego
użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku
mieszkalnego,
- na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację
własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
położonych na terytorium RP,
- na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne –
własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego
lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium RP,
b)
w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub
prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego
części,
c) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową
o zamianie tych budynków lub praw do lokali,
d) w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny,
e) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę
kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele,
o których mowa w lit.a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej,
mających siedzibę na terytorium RP, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz
odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych
przychodów,
64
Ponadto, wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane z zamiany
(art. 21 ust. 1 pkt 32a):
a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego
stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu
jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
c) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a)
- jeżeli przedmiotem zamiany były wyłącznie znajdujące się na terytorium RP nieruchomości
i prawa wymienione w lit.a) - c).
Zwolnienie nie przysługiwało jeżeli (art. 21 ust. 2 updof):
1) budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego
użytkowania gruntów była przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2) przychód ze sprzedaży lub zamiany był wydatkowany na:
a) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
b) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub
remont budynku albo jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne,
3) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowił przychód
z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej
w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 updof.
Ponadto, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie miał zastosowania do podatników, którzy
odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali na podstawie art. 26b czyli korzystali z tzw.
ulgi odsetkowej (art. 21 ust. 2a updof).
Konsekwencje niespełnienia warunku uprawniającego do zwolnienia od podatku
W przypadku złożenia przez podatnika oświadczenia o przeznaczeniu przychodu
uzyskanego ze sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a) lub lit.e) updof
i niespełnienia warunków wynikających z ww. przepisu, podatek jest płatny najpóźniej
następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami
naliczanymi (art. 28 ust. 3 updof):
1) od terminu płatności podatku (tj. od 15-tego dnia licząc od dnia sprzedaży) do dnia,
w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za
zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2) począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do
dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości
podatkowych.
65
Termin przedawnienia
Zgodnie z art. 70 § 1 Op, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od
końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Termin płatności zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z odpłatnego zbycia
nieruchomości (praw majątkowych) nabytych lub wybudowanych do końca 2006 r. upływa
w 14 dniu od dnia dokonania odpłatnego zbycia. Z końcem roku kalendarzowego, w którym
upłynął ten termin, rozpoczyna swój bieg pięcioletni okres przedawnienia w tym podatku
i jest niezależny od złożenia oświadczenia o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele
warunkujące zwolnienie podatkowe (interpretacja ogólna MF - SIP 296873).
Stosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym
Z dniem 1 stycznia 2007 r., ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217,
poz. 1588) wprowadzono do updof istotne zmiany dotyczące odpłatnego zbycia
nieruchomości (praw majątkowych): uchylono art. 28, dodano zaś art. 21 ust. 1 pkt 126, art.
22 ust. 6c-6f, art. 30e i zmieniono brzmienie art. 45 ust. 3b. Jednakże, w myśl art. 7
ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości
i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c updof, nabytych lub wybudowanych
(oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone
w updof w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.
1. Jeżeli podatnik odprowadził 10% podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia
nieruchomości i praw majątkowych (bo nie zamierzał wydatkować środków na cele
mieszkaniowe, albo nie złożył stosownego oświadczenia lub oświadczenie takie złożył po
terminie), a wydatkował w okresie dwuletnim pieniądze na wskazany w przepisach updof cel
mieszkaniowy, może wnieść do urzędu skarbowego wniosek o stwierdzenie nadpłaty
w trybie art. 75 § 2 Op.
2. Nie jest możliwe przywrócenie terminu do złożenia oświadczenia o przeznaczeniu
przychodu ze sprzedaży na cele skutkujące zwolnieniem. Jeżeli zatem podatnik
oświadczenia nie złożył (lub złożył je po terminie) i nie zapłacił podatku, organ podatkowy
powinien określić wysokość zobowiązania podatkowego. Jeżeli jednak w momencie
wydawania decyzji w sprawie podatku od sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych
organ podatkowy posiada materiały dowodowe świadczące o wydatkowaniu całości
lub części przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych,
o których mowa wyżej, na cele skutkujące zwolnieniem od podatku, to nie może wymierzyć
podatku od części przychodu wydatkowanego w terminie określonym w art. 21
66
ust. 1 pkt 32 lit. a) updof i na cele w nim wymienione. Powinien natomiast określić
zobowiązanie od kwoty nie przeznaczonej na cele objęte zwolnieniem, a w pozostałej części
przychodu określić odsetki za okres od 15-go dnia po sprzedaży do dnia dokonania wydatku
(spełnienie warunku zwolnienia od podatku) (lex 31568).
3. Podatnicy, którzy korzystają z tzw. ulgi odsetkowej uregulowanej w art. 26b updof
(w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r.) nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym
mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tj. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie
dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu
lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 32 w banku lub
w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium RP,
w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki
zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. Jednakże, zwrot ulgi odsetkowej
i skorygowanie zeznań podatkowych w tym zakresie przed upływem dwóch lat od dnia
sprzedaży umożliwia skorzystanie ze zwolnienia, nawet jeśli korekty zeznań podatkowych
dokonane zostały później niż wydatkowanie części przychodu ze sprzedaży na spłatę
kredytu mieszkaniowego (SIP 242598).
Możliwe jest równoczesne korzystanie z ulgi odsetkowej i ze zwolnienia związanego
z wydatkowaniem pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu, o ile z ulgi
odsetkowej korzystano odnośnie innego kredytu, niż ten, który ma być spłacany
pieniędzmi pochodzącymi ze sprzedaży nieruchomości (SIP 237998).
4. Literalne brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 nie pozwalało na objęcie zwolnieniem
przychodów wydatkowanych na nabycie nieruchomości położonych na terytorium Unii
Europejskiej. Jednakże sądy administracyjne w wydawanych przez siebie wyrokach
podnoszą, iż „żaden przepis prawa krajowego nie może naruszać zasad wspólnotowego
prawa pierwotnego – w tym zasady swobodnego przemieszczania się i przebywania na
terytorium państw członkowskich, przepływu pracowników wewnątrz Wspólnoty, swobody
przedsiębiorczości - przy czym takie naruszenie istnieje zarówno wtedy, gdy prawo krajowe
wprost ogranicza te zasady ustanawiając np. zakaz przemieszczania się, jak też wtedy, gdy
prawo krajowe w sposób pośredni, faktyczny prowadzi do skutku ograniczającego te zasady,
gdyż niekorzystnie różnicuje sytuację prawną obywatela w zależności od pewnych kryteriów
niedopuszczalnych z punktu widzenia wymogów prawa wspólnotowego. Takim kryterium jest
m.in. kryterium położenia nabywanej nieruchomości, jeśli ma ono znaczenie dla sytuacji
prawnopodatkowej obywatela. Jeśli zatem prawo krajowe uzależnia skorzystanie ze
zwolnienia podatkowego od tego, czy inna nabywana nieruchomość (lokal) znajduje się
w kraju, czy też poza nim, to w ten sposób prowadzi de facto do skutku zniechęcającego do
nabywania nieruchomości (lokalu) w innym państwie członkowskim, a dalej - do ograniczenia
67
swobody przemieszczania się, podejmowania zatrudnienia oraz prowadzenia działalności
gospodarczej na terytorium Wspólnoty. W prawie krajowym nie mogą tymczasem istnieć
przepisy naruszające wymienione zasady, chyba że służą one celowi leżącemu w interesie
publicznym i są właściwe (proporcjonalne) dla osiągnięcia tego celu” (Wyrok WSA
I SA/Ol 509/11; SIP 300461).
5. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego ze sprzedaży
nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w updof jest wydatkowanie wyłącznie
otrzymanych środków pieniężnych na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e).
Aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być wydatkowana na cele mieszkaniowe
(np. zakup
lokalu
mieszkalnego),
sprzedaż
ta
powinna
nastąpić
wcześniej
lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na nabycie tego lokalu.
W określonych przypadkach zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 32 updof mogą być również
objęte przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane
na nabycie prawa do lokalu przez zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich
otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie
cywilnoprawnym (lex 31840).
Jeżeli okoliczność wcześniejszego otrzymania części ceny umówionej z tytułu sprzedaży
nieruchomości
zostanie
udokumentowana
zawartą
umową
przedwstępną
oraz
potwierdzona definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego, kwoty uzyskane
z tego tytułu przez sprzedawcę i wydatkowane, np. na wkład budowlany lub mieszkaniowy
do spółdzielni mieszkaniowej, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na
warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) updof (SIP 208836).
6. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości wchodzącej w skład majątku
odrębnego jednego z małżonków, aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21
ust. 1 pkt 32 lit. a), małżonek ten obowiązany jest wydać przychód z majątku odrębnego:
a. albo na nieruchomość stanowiącą jego majątek odrębny,
b. albo po włączeniu do majątku wspólnego małżonków, wydać na nieruchomość
stanowiącą wspólność majątkową małżeńską.
Uwaga! W przypadku gdy małżonkowie nabędą nieruchomość ze środków pochodzących
z majątku wspólnego, który nie obejmie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia
nieruchomości, stanowiących majątek odrębny jednego z małżonków, nie można uznać,
że wydatkowano przychód uzyskany ze sprzedaży majątku odrębnego i spełniono warunki
do zwolnienia. Brak będzie bowiem tożsamości środków uzyskanych ze sprzedaży
z tożsamością środków wydatkowanych na nabycie nieruchomości.
68
7. W przypadku sprzedaży nieruchomości (praw majątkowych) w celu uzyskania,
w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu
albo budynku mieszkalnego lub jego części, zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32
lit. b) będzie miało zastosowanie, jeżeli w chwili dokonania sprzedaży spełnione były
warunki do skorzystania z tego zwolnienia (okoliczności sprzedaży powinny wskazywać
na
bezpośredni
związek
przyczynowo-skutkowy
pomiędzy
zbyciem
spółdzielczego
własnościowego prawa do lokalu, a nabyciem (w zamian) prawa o charakterze lokatorskim).
Ponadto, bez znaczenia pozostaje fakt wydatkowania tylko części przychodu uzyskanego
ze sprzedaży nieruchomości na nabycie prawa lokatorskiego, bowiem przepis wprost
stanowi o zwolnieniu z opodatkowania uzyskanego przychodu w całości, a nie w określonej
części. Zatem, jeśli wypełniona jest dyspozycja art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b) ustawy, to cały
przychód ze sprzedaży konkretnej nieruchomości lub prawa jest zwolniony od podatku
dochodowego.
8. Zwolnieniem przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) updof, obejmuje
również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych
uprzednio w drodze działu spadku.
9.
Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie dotyczy przychodów
uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (praw majątkowych) wydatkowanych na spłatę
kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w przepisie, w tym
również na spłatę kredytu refinansowego.
10. Ze zwolnienia określonego w art. 21 ust.1 pkt 32 lit e) updpf mają również prawo
korzystać podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia
nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości, pod
warunkiem, że jest to nieruchomość wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), a także na
spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w tym przepisie związane ze zbytą
nieruchomością. Dla skorzystania ze zwolnienia, bez znaczenia jest forma dokonania tej
spłaty, tj. to, czy spłaty kredytu podatnik dokonał osobiście, czy też w jego imieniu nabywca
mieszkania (SIP 199954).
69
II. NIERUCHOMOŚCI
(PRAWA
MAJĄTKOWE) NABYTE
LUB
WYBUDOWANE
W OKRESIE OD 01.01.2007 r. – 31.12.2008 r.
- art. 30 e updof
- art. 21 ust. 1 pkt 126 updof
- art. 22 ust. 6c – 6f
w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2008 r.
Odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, nabytych po 1 stycznia 2007 r., podlega
opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ust. 1 updof tj. zbywca płaci
podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu.
Podstawą obliczenia podatku jest dochód, będący różnicą pomiędzy przychodem
z odpłatnego
zbycia
nieruchomości
lub
praw
majątkowych,
określonym
zgodnie
z art. 19 updof, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c
i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od zbywanych
nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 updof).
W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany, dochód ustala się u każdej ze stron
umowy.
Kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych)
są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia,
powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c updof).
Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki
związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności
cywilnoprawnych.
Nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości to np. wydatki na modernizację lokalu.
Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT oraz dokumentów
stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust 6e updof).
Koszty nabycia lub koszty wytworzenia są corocznie podwyższane, począwszy od roku,
w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych nieruchomości i praw majątkowych,
do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu
odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie
pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku
ubiegłego, ogłaszanemu przez GUS w Monitorze Polskim (koszty podwyższane co roku
o stopień inflacji, art. 22 ust. 6f updof).
70
Wskaźnik dostępny: Komunikaty i obwieszczenia Prezesa GUS http://www.stat.gov.pl/gus/komunikaty_PLK_HTML.htm
Przykład podwyższania kosztu: W 2007 r. nabycie nieruchomości za kwotę 100 000 zł
Koszt po waloryzacji
(narastająco)
Rok
zbycia
2008 r.
2009 r.
Wskaźnik waloryzacji
Koszty po
waloryzacji
100 000
Nie dokonujemy
waloryzacji*
0
104 400
4,4% ogłoszony w 2008 r.
4 400
3 500
2 500
(100 000 + 4400)
107 900
2010 r.
(100 000 + 4400 + 3500)
110 400
2011 r.
(100 000 + 4400 + 3500 + 2500)
* waloryzacji dokonujemy począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub
wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy,
w którym nastąpiło ich zbycie.
Waloryzacji nie dokonuje się o wskaźnik ogłoszony w roku nabycia oraz w roku
zbycia.
W przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku,
darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, kosztami uzyskania przychodów będą
udokumentowane nakłady poczynione w czasie ich posiadania, a także kwota
zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej
nieruchomości lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn
odpowiada łącznej wartości nieruchomości i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania
podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d updof).
Rozstrzygnięcia
najczęstszych
problemów
związanych
z
kosztami
uzyskania
przychodów
1. W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej ponad udział w majątku dorobkowym
małżonków (wspólność ustała na skutek rozwodu), kosztem uzyskania przychodu może być
m. in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, ponieważ
mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c updof
(SIP 168933).
71
2. Przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, które wcześniej
zostało nabyte poprzez przekształcenie ze spółdzielczego lokatorskiego prawa do
lokalu – do kosztów nabycia poza dopłatą jaką członek spółdzielni mieszkaniowej wpłacił
w związku ze zmianą prawa lokatorskiego na własnościowe można zaliczyć również
zwaloryzowany wkład lokatorski (SIP 201680).
3. Nakłady poniesione w okresie, gdy zbywcy przysługiwało spółdzielcze lokatorskie
prawo do lokalu mieszkalnego, które następnie zostało przekształcone w odrębną
własność, są kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia tego lokalu. Pojęcie
"posiadanie” użyte w art. 22 ust. 6c updof należy rozumieć w sensie cywilistycznym –
art. 336 kc stanowi, iż "posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak
właściciel (posiadacz samoistny),
jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik,
zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone
władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny)”. Zatem nakłady poczynione w okresie
posiadania, również zależnego, będą kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia
nieruchomości.
4. W przypadku ponoszenia nakładów przez osobę, która przed podpisaniem aktu
notarialnego otrzymała klucze do nieruchomości (mieszkania), którą zamierza kupić
(o ile takie nakłady zwiększają wartość rzeczy i nie będą uwzględnione w cenie zakupu
nieruchomości), należy uznać, że wydatki te są poniesione w czasie posiadania zbywanej
nieruchomości i stanowią koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży.
5. W przypadku sprzedaży nieruchomości kupionej przez jednego z małżonków
z majątku odrębnego, a następnie wniesionej do wspólności majątkowej małżeńskiej,
temu z małżonków, który nabył nieruchomość w drodze rozszerzenia wspólności
majątkowej nie przysługuje prawo do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu
dochodu z odpłatnego zbycia. Nie poniósł on bowiem wydatku na nabycie tej nieruchomości.
6. Poniesione
przez
podatnika
koszty
związane
z
kredytem
bankowym
(prowizja związana z udzieleniem kredytu, koszty ubezpieczenia kredytu do czasu wpisu
hipoteki do księgi wieczystej, odsetki związane z tym kredytem, opłata związana
z wcześniejszą spłatą kredytu), zaciągniętym na nabycie zbywanej nieruchomości, nie
stanowią kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem
są to wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie nieruchomości.
Wydatki związane z kredytem bankowym nie mogą być także potraktowane jako nakłady,
o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy, poczynione w trakcie posiadania zbywanej
nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości samej
nieruchomości.
72
7. Różnice kursowe związane z nabyciem lokalu mieszkalnego nie są kosztem uzyskania
przychodów. Nie sposób bowiem traktować tych wydatków jako nakłady na nieruchomość
w rozumieniu art. 22 ust. 6c updof. Ich poniesienie nie ma związku ani z nabyciem
nieruchomości ani z jej odpłatnym zbyciem, jest to wyłącznie koszt związany ze spłatą
samego kredytu (SIP 265881).
8. Kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, nabytego
w drodze zamiany, będzie wartość nieruchomości lub prawa zbywanego w drodze tej
zamiany ustalona na dzień zamiany (SIP 175802).
9.
Wydatki poniesione na fundusz remontowy nie są kosztem uzyskania przychodów
przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (SIP 250718).
10. W przypadku sprzedaży nieruchomości (prawa majątkowego) nabytej uprzednio
w drodze spadku kosztem uzyskania przychodów nie jest wypłacony przez podatnika
zachowek (SIP 200731) ani też wydatek poniesiony w związku z wykonaniem zapisu
testamentowego. Kosztem nie jest również spłata ciążącego na lokalu mieszkalnym
zadłużenia, bowiem nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu
zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy (SIP 215379).
11. Kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze
spadku nie może być wydatek z tytułu spłaty kredytu obciążającego daną nieruchomość,
który został przyjęty wraz z masą spadkową (SIP 179650).
12. Kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze
darowizny nie może być poniesiony przez obdarowanego wydatek na wynagrodzenie
notariusza za sporządzenie umowy darowizny w formie aktu notarialnego. Wydatek ten
nie mieści się bowiem w kryteriach kosztu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d updof.
13. Renta (opłata) planistyczna, którą podatnik po naliczeniu zobowiązany jest uiścić
na rzecz gminy, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Renta planistyczna jest
dochodem własnym gminy i stanowi swoistą partycypację gminy w zyskach, jakie przynosi
zbycie nieruchomości, której wartość wzrosła w związku ze zmianą ustaleń zawartych
w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (SIP 213827).
73
Termin zapłaty podatku i miejsce wykazania w deklaracji rocznej
Podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych)
płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne
zbycie.
Przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się
z pozostałymi przychodami, wykazywanymi w zeznaniu podatkowym. W zeznaniu nie
wykazuje się kwot przychodu, kosztów i dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości
(praw majątkowych), podatnik sam oblicza wysokość podatku i kwotę tę umieszcza
w zeznaniu rocznym odpowiednim ze względu na rodzaj pozostałych przychodów, które
podlegają opodatkowaniu za dany rok, tj.:
- PIT-36 (poz. 189 lub 190),
- PIT-36L (poz. 59),
- PIT-38 (poz. 36).
Wolne
od
podatku
są
przychody
uzyskane
z
odpłatnego
zbycia
(art. 21 ust. 1 pkt 126 updof):
a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim
prawie,
d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim
prawie
- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d)
na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed data zbycia.
Ulga
meldunkowa
ma
zastosowanie
łącznie
do
obojga
małżonków
(art. 21 ust. 22 updof), nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden
z nich. Zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zatem zastosowanie
również do małżonka, który tego warunku nie spełnia (interpretacja ogólna MF –
SIP 288905).
Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów w zakresie ulgi meldunkowej
1. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty początkowej, od której należy liczyć
bieg terminu zameldowania, ani też nie wymaga, aby była zachowana ciągłość przed datą
zbycia. Zatem do 12-miesięcznego okresu zameldowania podatnika na pobyt stały
wlicza się okres zameldowania zarówno przed 1 stycznia 2007 r., jak i przed datą
nabycia nieruchomości lub prawa. Każdy roczny okres zameldowania uprawnia do
zwolnienia. Warunek zwolnienia spełniony jest także w sytuacji, gdy podatnik zameldowany
74
był w okresach krótszych niż rok, ale w sumie zameldowanie trwało 12 miesięcy
(interpretacja ogólna MF - SIP 172742).
2. W przypadku sprzedaży kamienicy, w której lokale nie stanowią odrębnych
nieruchomości, a podatnik był zameldowany choćby w jednym z tych lokali - ma prawo
do zwolnienia. Ale jeżeli w danej kamienicy poszczególne lokale stanowią odrębną
własność, to zwolniona będzie sprzedaż tego lokalu (stanowiącego odrębną własność),
w którym podatnik był zameldowany co najmniej przez 12 m-cy.
Oświadczenie o spełnianiu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej
Art. 21 ust. 21 updof w brzmieniu obowiązującym w latach 2007-2008 stanowi,
że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 126 dotyczy tylko tych podatników, którzy, w US właściwym
ze względu na swoje miejsce zamieszania, w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży
złożą oświadczenie, że spełniają warunki do tego zwolnienia.
Jednakże, rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie
przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia
z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych
z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59,
poz. 361), przedłużono termin do złożenia ww. oświadczenia podatnikom uzyskującym
przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) w latach 2007-2008.
I tak, podatnicy, którzy w 2007 r. (lub 2008 r.) uzyskali przychody z odpłatnego zbycia
nieruchomości (praw majątkowych) oświadczenie mogli złożyć najpóźniej do dnia
30 kwietnia 2008 r. (lub – odpowiednio do 30 kwietnia 2009 r.)
Zaś
podatnicy,
którzy
(praw majątkowych)
przychód
nabytych
lub
(dochód)
z
odpłatnego
wybudowanych
w
latach
zbycia
nieruchomości
2007-2008
uzyskali
po 1 stycznia 2009 r. stosowne oświadczenie, obowiązani są złożyć, zgodnie z art. 8 ust. 3
ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw
(Dz. U. Nr 209, poz. 1316), w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok, w którym
nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (praw majątkowych). W tym przypadku 14-dniowy
termin nie ma zastosowania.
końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym, że
termin płatności podatku upływa dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym
75
nastąpiło odpłatne zbycie, pięcioletni okres przedawnienia rozpoczyna swój bieg z końcem
tego roku, w którym upływa termin płatności podatku.
Z dniem 1 stycznia 2009 r., ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) wprowadzono do updof istotne zmiany
dotyczące odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych): dodano art. 21 ust. 1
pkt 131, ust. 25-30, art. 45 ust 1a pkt 3 i zmieniono brzmienie art. 30e. Jednakże, w myśl
art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia
nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c updof, nabytych lub
wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do
dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w updof w brzmieniu
obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.
III. NIERUCHOMOŚCI (PRAWA MAJĄTKOWE) NABYTE LUB WYBUDOWANE
PO 01.01.2009 r.
- art. 30 e updof
- art. 21 ust. 1 pkt 131, ust. 25-30 updof
- art. 22 ust. 6c – 6f
- art. 45 ust. 1a pkt 3
w brzmieniu obowiązującym od 1. 01. 2009 r.
Odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, nabytych po 1 stycznia 2009 r., podlega
opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ust. 1 updof. tj. zbywca płaci
podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu.
Podstawą obliczenia podatku jest dochód, będący różnicą pomiędzy przychodem
z odpłatnego
zbycia
nieruchomości
lub
praw
majątkowych,
określonym
zgodnie
z art. 19 updof, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c
i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od zbywanych
nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 updof).
W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany, dochód ustala się u każdej ze stron
umowy.
Przychód oraz koszty uzyskania przychodu ustalane są według tych samych przepisów,
które obowiązywały w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.
76
Termin zapłaty podatku i miejsce wykazania w deklaracji rocznej
Podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) płatny
jest w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym nastąpiło
odpłatne zbycie.
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się z pozostałymi
przychodami z innych źródeł przychodów. Kwoty przychodu, kosztów i dochodu z odpłatnego
zbycia nieruchomości (praw majątkowych), zarówno tego, który podlega opodatkowaniu, jak
i tego, który jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof,
wykazywane są w odrębnym zeznaniu podatkowym PIT-39.
Powyższe zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a-c updof nie mają zastosowania, jeżeli
(art. 30e ust. 6 updof):
1) budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż
gruntów
i
prawa
wieczystego
użytkowania
gruntów
są
przedmiotem
działalności
gospodarczej podatnika;
2) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności
gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.
Wolne od podatku
są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia (art. 21 ust. 1
pkt 131 updof) są:
dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e,
w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na
własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch
lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany
ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do
wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Dochód wolny od podatku należy zatem liczyć wg poniższego wzoru:
deklarowane wydatki na cele mieszkaniowe
_____________________________________ x dochód = dochód wolny od podatku
przychód z odpłatnego zbycia
77
Wydatkami na własne cele mieszkaniowe są (art. 21 ust. 25 updof):
1) wydatki poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
udziału
w takim
prawie,
prawa
do
domu
jednorodzinnego
w spółdzielni
mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w
należącym
do
państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
Europejskiego
Obszaru
Gospodarczego
albo
w
Konfederacji
Szwajcarskiej;
2) wydatki poniesione na:
a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki)
zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego
zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki)
zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego
zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki),
o którym mowa w lit. a,
c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu
(pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu
z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę
kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę
w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
78
Europejskiego
Obszaru
Gospodarczego
albo
w Konfederacji
Szwajcarskiej,
z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;
3) wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego
się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
lub
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do
domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach,
lub
c) gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub
udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego,
w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania
gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
lub
d) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub
udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym
w lit. a.
Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e
updof,
rozumie
się budynek,
lokal
lub
pomieszczenie
stanowiące
własność
lub
współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe
prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział
w takich prawach (art. 21 ust. 26 updof).
Wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe w innym niż Polska państwie członkowskim
Unii
Europejskiej
lub
w innym
państwie
należącym
do
Europejskiego
Obszaru
Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej jest możliwe, pod warunkiem istnienia
podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych
ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, do uzyskania przez
organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego
terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 updof).
Wydatkami na cele mieszkaniowe nie są wydatki poniesione na (art. 21 ust. 28 updof):
1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu
lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
albo jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
79
W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a-c updof,
stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione
w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki
poniesione na własne cele mieszkaniowe, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu
(pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu
(pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa
w ust. 25 pkt 2 lit. a–c (art. 21 ust. 29 updof).
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 updof nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których
mowa w
ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych,
w rozumieniu Op, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części
wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2 updof, którymi sfinansowane zostały wydatki
określone w ust. 25 pkt 1 updof, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg
podatkowych,
w rozumieniu
Op,
przy
opodatkowaniu
podatkiem
dochodowym
(art. 21 ust. 30 updof). Oznacza to, iż podatnik, spłacając kredyt (kapitał), w związku
z którym korzystał z tzw. „ulgi odsetkowej”, a także odsetki od tego kredytu, nie ma
możliwości skorzystania z tzw. „ulgi mieszkaniowej”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
updof. Od podstawy obliczenia podatku odlicza się wprawdzie wyłącznie odsetki od kredytu,
a nie kapitał, jednakże odsetki te są naliczane od kapitału kredytu. Kwota kapitału jest więc
bazą do naliczania odsetek, a zatem kwota kapitału jest uwzględniana przez podatnika
korzystającego z ulgi odsetkowej.
Uwaga!
Podatnik nie ma obowiązku składać oświadczenia, że przychód uzyskany ze sprzedaży
przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 25 updof. Dopiero w rocznym zeznaniu
podatkowym PIT-39, podatnik, poprzez wykazanie uzyskanego dochodu (w całości lub
części) jako zwolnionego od opodatkowania (poz. 25 zeznania PIT-39), deklaruje,
iż w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof przeznaczy pieniądze (w całości lub
części) na cele wymienione w ustawie.
Obliczenie podstawy opodatkowania
1. Ustalamy dochód z odpłatnego zbycia, tj.:
przychód – koszty uzyskania przychodu = dochód
2. Obliczamy dochód wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, tj.:
80
deklarowane wydatki na cele mieszkaniowe
_____________________________________ x dochód = dochód wolny od podatku
przychód z odpłatnego zbycia
3. Obliczamy podstawę opodatkowania:
dochód – dochód wolny od podatku = podstawa obliczenia podatku
Zatem, w sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie w całości
przeznaczony na własne cele mieszkaniowe podatnika, to wówczas dochód w całości będzie
korzystał ze zwolnienia od podatku.
Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe,
to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu jaka proporcjonalnie odpowiada
udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach
z odpłatnego zbycia.
Przykład I
Pani Anna w 2012 r. sprzedała za 500 tys. zł mieszkanie, które nabyła w 2010 r. za kwotę
400 tys. zł. Za pieniądze uzyskane ze sprzedaży chce kupić inny lokal mieszkalny.
Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości – 500.000
Koszty uzyskania przychodu – 400.000
Dochód – 100.000
Wydatki poniesione na cele mieszkaniowe w okresie 2 lat liczonych od końca roku
podatkowego po roku, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości – 500.000
Obliczamy dochód wolny od podatku:
100.000  500.000
 100.000
500.000
A zatem cały uzyskany ze sprzedaży mieszkania dochód korzysta ze zwolnienia.
Przykład II
Pani Anna w 2012 r. sprzedała za 500 tys. zł mieszkanie, które nabyła w 2010 r. za kwotę
400 tys. zł. Za uzyskane ze sprzedaży 460 tys. zł zamierza kupić inny lokal mieszkalny,
a pozostałe 40 tys. zainwestować na giełdzie.
Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości – 500.000
Koszty uzyskania przychodu – 400.000
81
Dochód – 100.000
Wydatki poniesione na cele mieszkaniowe w okresie 2 lat liczonych od końca roku
podatkowego po roku, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości – 460.000
Obliczamy dochód wolny od podatku:
100.000  460.000
 92.000
500.000
Następnie liczymy kwotę do opodatkowania, odejmując od dochodu dochód wolny
od podatku:
100.000 - 92.000 = 8.000
Konsekwencje niespełnienia warunku uprawniającego do zwolnienia od podatku
W przypadku zadeklarowania przez podatnika, w zeznaniu PIT-39, kwoty uzyskanego
dochodu jako wolnego od podatku i niespełnienia warunków wynikających z przepisu
art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania PIT-39
i zapłaty podatku wraz z naliczonymi odsetkami za zwłokę. Odsetki te naliczane są od
następnego dnia po upływie terminu płatności (terminu do złożenia zeznania podatkowego
PIT-39), aż do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 updof).
Uwaga!
Zastosowanie art. 56 § 1a Op w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty PIT–39
i zapłaty w całości podatku w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty
Zgodnie z art. 56 § 1a Op, w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz
z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty,
zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości
75% stawki, o której mowa w § 1. Stawka odsetek za zwłokę jest zaokrąglana w górę do
dwóch miejsc po przecinku.
Art. 56 § 1a Op dotyczy prawnie skutecznych korekt deklaracji składanych w wyniku
realizacji uprawnienia przysługującego na podstawie art. 81 tej ustawy. Przepisy updof
przewidują szczególne zasady rozliczania podatku, w tym naliczania odsetek za zwłokę,
w przypadku niespełnienia warunków do zwolnienia przez podatników uzyskujących
przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości. W takim zakresie do korekt deklaracji PIT-23
i zeznania PIT-39 nie będzie miał zastosowania art. 56 § 1a Op. Inna sytuacja wystąpi,
gdy korygowana jest np. wartość przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przez
podatnika,
który
w
ogóle
nie
korzystał
ze
zwolnienia.
Możliwość
zastosowania
art. 56 § 1a Op do korekt zeznania PIT-39 powinna być w każdym przypadku rozpatrywana
indywidualnie.
82
Uwaga! Jeżeli podatnik odprowadził 19% podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia
nieruchomości i praw majątkowych, a wydatkował w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1
pkt 131 updof pieniądze na wskazany w przepisach cel mieszkaniowy, może wnieść do US
wniosek o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 Op.
końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym,
że termin płatności podatku upływa dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym
nastąpiło odpłatne zbycie, pięcioletni okres przedawnienia rozpoczyna swój bieg z końcem
tego roku, w którym upływa termin płatności podatku.
Zmiany dotyczące zasad opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia
nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d, które
weszły w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. na podstawie ustawy z dnia 6 listopada
2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316)
mają zastosowanie do nieruchomości nabytych lub wybudowanych (oddanych do
użytkowania) po 1 stycznia 2009 r.
Rozstrzygnięcia najczęstszych problemów w zakresie zwolnienia przedmiotowego
wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof
1. Przychód
wchodzących
uzyskany
do
ze
majątku
sprzedaży
odrębnego
nieruchomości
i
wydatkowany
lub
praw
na
majątkowych
budowę
budynku
mieszkalnego na działce należącej do majątku wspólnego małżonków, może w całości
korzystać ze zwolnienia przedmiotowego.
Cel mieszkaniowy,
o którym
mowa
w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof zostanie spełniony w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej
na budowę budynku mieszkalnego na gruncie objętym współwłasnością małżeńską, bowiem
w tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży majątku
odrębnego zostały wydatkowane na budowę budynku mieszkalnego na działce objętej
współwłasnością małżeńską.
2. W przepisach updof brak katalogu wydatków, które są zaliczane do remontu lokalu
(budynku) mieszkalnego.
Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe można zaliczyć m.in. wydatki na:
a.
zakup materiałów budowlanych (kleje, farby, cegły, pustaki, płyty kartonowo-gipsowe,
cement, wapno, piasek, dachówki, styropian),
b.
elementy wykończenia podłogi (drewno, kafelki, gres),
83
c.
elementy oświetlenia w zabudowie,
d.
armatura łazienkowa i kuchenna (baterie, umywalka, zlewozmywak, wanna, kabina
prysznicowa, muszle klozetowe, bidet),
e.
elementy zabudowy drewnianej (schody, drzwi)
f.
usługi firm wykonawczych realizujących prace remontowe związane z powyższymi
wydatkami.
Wydatki na meble w zabudowie są elementem wyposażenia mieszkania (budynku) i nie
mogą być zaliczane do wydatków na cele mieszkaniowe (SIP 232695).
3. Wydatki poniesione na prace wykończeniowe w lokalach (budynkach) mieszkalnych
w stanie "developerskim”, o ile były poniesione po podpisaniu aktu notarialnego
przenoszącego własność nieruchomości, mieszczą się w szeroko rozumianym pojęciu
remontu własnego lokalu (budynku) mieszkalnego, a zatem uprawniają do skorzystania ze
zwolnienia.
4. Podatnik może zrealizować więcej niż jeden cel mieszkaniowy.
5. Nabywanie lokali mieszkalnych w drodze licytacji w celu ich dalszej odsprzedaży lub
wynajmu nie spełnia przesłanek do zwolnienia uzyskanego dochodu z opodatkowania,
bowiem podatnik nie realizuje własnego celu mieszkaniowego (SIP 288252).
6. Darowizna zakupionego lokalu, w odniesieniu do którego skorzystano z ulgi
mieszkaniowej, nie spowoduje utraty prawa do tego zwolnienia (SIP 228130).
7. Spłata zarówno odsetek, jak i kapitału kredytu do wysokości objętej ulgą odsetkową
spełnia dyspozycją art. 21 ust. 30 updof i nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na
podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof.
8. Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku
na spłatę kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę nie uprawnia do ulgi (SIP 233839).
9. Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę pożyczki
zaciągniętej u osoby fizycznej nie uprawnia do zwolnienia. Przepis art. 21 ust. 25 pkt
2 wskazuje na możliwość korzystania ze zwolnienia w przypadku spłaty kredytu (pożyczki)
zaciągniętego w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej (SIP 279843).
84
UMOWA UAKTYWNIAJĄCA Z NIANIĄ
Broszura informacyjna dot. opodatkowania dochodu niani z tytułu sprawowania opieki nad
dzieckiem w ramach umowy uaktywniającej znajduje się na stronie internetowej Ministerstwa
Finansów pod linkiem (link jest umieszczony w aplikacji mailowej):
http://www.mf.gov.pl/_files_/kip/broszury_informacyjne/opodatkowanie_niani.pdf
1. Do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć dochody niani z tytułu wykonywania
tzw. umowy uaktywniającej?
Odp. Umowa uaktywniająca zawierana jest między dwoma podmiotami nie prowadzącymi
działalności gospodarczej (między nianią a rodzicem dziecka), w związku z czym przychód
z tej umowy zaliczany jest do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).
2. W
umowie
uaktywniającej
ustalono
wynagrodzenie
niani
w
wysokości
minimalnego wynagrodzenia za pracę (1500 zł). Czy niania ma prawo pomniejszyć
swoje przychody/podatek o składki naliczone od tego wynagrodzenia?
Odp.
Składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe niań obliczone
od podstawy, którą stanowi kwota nie wyższa niż kwota minimalnego wynagrodzenia
za pracę, opłaca ZUS. Składki są finansowane przez budżet państwa niezależnie od tego
czy niania
podlega
ubezpieczeniom
emerytalnemu
i rentowym
obowiązkowo
czy dobrowolnie.
W powyższej sytuacji, składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne ustalone
od podstawy wymiaru nie wyższej niż wysokość minimalnego wynagrodzenia są opłacane
ze środków ZUS, a nie niani, w związku z czym nie mogą podlegać odliczeniu od
przychodu/podatku.
UWAGA!
Składkę
na
dobrowolne
ubezpieczenie
chorobowe,
niezależnie
od
wysokości
wynagrodzenia, finansuje z własnych środków niania. Zatem, składka na ubezpieczenie
chorobowe zawsze podlega odliczeniu od przychodu.
3. Niania otrzymuje wynagrodzenie z tytułu wykonywania umowy uaktywniającej
w wysokości 2100 zł. Czy składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne
w wysokości ustalonej od nadwyżki ponad kwotę minimalnego wynagrodzenia
pobrane ze środków niani, podlegają odliczeniu odpowiednio od przychodu/podatku?
Odp. Tak.
85
Składki na ubezpieczenie w części ustalonej od nadwyżki ponad kwotę minimalnego
wynagrodzenia za pracę (w 2012 r. wynosi ono 1500 zł) finansują niania i rodzic (składkę
na ubezpieczenie emerytalne finansują w równych częściach po 9,76%, składkę na
ubezpieczenie rentowe w wysokości 1,5% podstawy wymiaru finansuje niania, a 6,5%
finansuje rodzic; składkę na ubezpieczenie wypadkowe w całości finansuje rodzic).
Zatem, składki pobrane przez płatnika (rodzica) z wynagrodzenia niani podlegają odliczeniu
od podstawy opodatkowania.
Składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 9% podstawy jej wymiaru. Składka ta ustalona
od nadwyżki ponad kwotę minimalnego wynagrodzenia za pracę pobierana jest przez
płatnika składek i o tę część składki niania może zmniejszyć podatek, jednakże zmniejszenie
nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.
4. Niania uzyskuje wynagrodzenie z umowy uaktywniającej w kwocie 1500 zł.
W związku z wykonywaniem tej umowy niania ponosi faktyczne koszty w wysokości
380 zł. Czy koszty te będą pomniejszały jej dochód podlegający opodatkowaniu?
Odp. Co do zasady, do wynagrodzenia niani stosuje się koszty w wysokości
20% uzyskanego przychodu (oblicza się je od przychodu pomniejszonego o potrącone
w danym miesiącu przez rodzica ze środków niani składki na ubezpieczenia emerytalne,
rentowe oraz chorobowe) zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 6 updof. Ponieważ wynagrodzenie
niani nie przekracza kwoty 1.500 zł składki na ubezpieczenia społeczne (za wyjątkiem
chorobowej) opłacane są przez ZUS i niania obliczając zobowiązanie podatkowe uzyskany
przychód pomniejsza tylko o składki na ubezpieczenie chorobowe, o ile je opłaciła
i następnie o koszty. Niania może dokonać pomniejszenia przychodu o koszty faktycznie
poniesione na podstawie art. 22 ust. 10 updof, o ile jest w stanie przedstawić dowody
potwierdzające ich poniesienie.
5. Czy rodzic, który wypłaca niani należności z tytułu wykonywania umowy
uaktywniającej, jest zobowiązany do wystawienia jej oraz organowi podatkowemu
informacji PIT-11? Czy w tej sytuacji powinien sporządzić deklarację PIT-4R?
Odp. Nie. Rodzic nie jest płatnikiem podatku dochodowego z tytułu zawartej z nianią umowy
uaktywniającej, a zatem nie ciąży na nim ani obowiązek poboru zaliczek na podatek
dochodowy od wypłacanego wynagrodzenia, ani też nie ma obowiązku sporządzenia
i przekazania niani lub organowi podatkowemu deklaracji PIT-4R i informacji podatkowych
PIT-11.
86
6. W jaki sposób niania wykazuje swoje dochody z umowy uaktywniającej w zeznaniu
rocznym?
Odp. Niania wykazuje swoje przychody, koszty i dochody w PIT-36 w „innych źródłach”. Jeśli
w trakcie roku podatkowego wpłacała zaliczki na podatek dochodowy, wówczas w poz. ….
wpisuje
łączną
kwotę
należnych
zaliczek,
zaś
w
części
N.3.
zaliczki
należne
za poszczególne miesiące roku podatkowego (suma zaliczek w części N.3. powinna być
równa kwocie zaliczek z poz. …..).
W sytuacji, gdy wynagrodzenie niani było wyższe niż 1500 zł, składki na ubezpieczenie
społeczne i zdrowotne pobrane z jej środków od części ustalonej ponad kwotę minimalnego
wynagrodzenia za pracę przez płatnika (rodzica) również uwzględnia w deklaracji rocznej.
7. Jakie dokumenty stanowią podstawę do rozliczenia dochodów uzyskiwanych przez
nianię?
Odp. Z tytułu wykonywania umowy uaktywniającej niania nie otrzymuje informacji PIT-11,
w związku z czym dla prawidłowego rozliczenia się niania powinna wykorzystać wszelkie
dokumenty potwierdzające wysokość uzyskanego przychodu i odprowadzonych przez
płatnika składek (np. umowa zawarta między nianią a rodzicem, pokwitowania otrzymania
pieniędzy, przelewy bankowe, przekazy pocztowe itp.).
8. Czy rodzic może w jakikolwiek sposób odliczyć w zeznaniu rocznym kwoty
wypłacane niani?
Odp. Nie. W updof nie przewidziano żadnej ulgi, która pozwalałaby na odliczenie kwot
wypłacanych niani w ramach umowy uaktywniającej.
87

materiały informacyjne - zeznania podatkowe

Transkrypt

Podobne dokumenty

Podatki i inne obciążenia związane z prowadzeniem działalności

£atwiejsze 3 sposoby rozliczenia sprzeda¿y

VAT-ZD(1)

Czy dla potrzeb wynajmu trzeba zarejestrować

PIT-23(6) PIT-23