Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości

Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
Niewątpliwie warto wprowadzić Standard Rachunkowości Ekologicznej.
Destrukcyjna, inwazyjna gospodarka XX wieku nie wpłynęła bez uszczerbku na środowisko
naturalne. Jednostki skupione jedynie na uzyskaniu zysku nie dostrzegały, że mogą też
negatywnie wpływać na swoje otoczenie. Pod koniec XX i na początku XXI w. powstały zatem
plany związane z próbą utrzymania środowiska w niezmienionym stanie bądź przywrócenia go
do stanu sprzed użytkowania. Pojawiły się nowe koncepcje, w tym koncepcja społecznej
odpowiedzialności biznesu (CSR)
,
koncepcja zrównoważonego rozwoju
.
Celem artykułu jest znalezienie odpowiedzi na pytanie, jak należy identyfikować i prezentować
wyniki związane z działalnością proekologiczną jednostek gospodarczych w istniejącym
systemie rachunkowości oraz sprawozdawczości finansowej.
Koncepcja Społecznej Odpowiedzialności Biznesu (CSR) w polskich jednostkach
gospodarujących
Koncepcja ta nie ma jednej uniwersalnej definicji. Robocza definicja CSR wg Komisji
Europejskiej brzmi: koncepcja, zgodnie z którą przedsiębiorstwa dobrowolnie uwzględniają
interesy społeczne i ochrony środowiska w swoich strategiach działań na rynku, a także w
1.
stosunkach z różnymi grupami interesariuszy
Problematyczne wydaje się zastosowanie wyrażenia dobrowolnie uwzględniają interesy
społeczne
. Komisja Europejska
pozostawiła dobrowolność uwzględniania interesów społecznych i ochrony środowiska w
strategiach działań na rynku przez jednostkę. Zgodnie z obowiązującą, roboczą definicją,
jednostki chcące zachować tajemnicę działalności nie będą musiały ujawniać informacji na ten
temat w sprawozdaniach finansowych, w raportach sporządzanych przez zarząd. Dobrowolność
1 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
oznacza także, że jednostki będą ujawniać jedynie „dobre" strony swojej działalności w ramach
ochrony środowiska przy pominięciu działań, które nie zakończyły się sukcesem. Komisja
Europejska powinna krytyczniej spojrzeć na proponowaną definicję CSR i zobowiązać jednostki
do uwzględniania interesów społecznych, jak i ochrony środowiska w swoich strategiach z
jednoczesnym zobowiązaniem do ujawnienia w minimalny sposób związanego z tym
postępowania.
Koncepcję Społecznej Odpowiedzialności Biznesu można więc zdefiniować jako zdolność
kadry zarządzającej jednostki do formułowania metody zarządzania jednostką w celu
uwzględnienia interesów społeczeństwa (w tym społeczeństwa lokalnego) oraz wymogów
związanych z prowadzeniem przez jednostki działań związanych z ochroną środowiska w
ramach realizowanych działań proekologicznych.
W Polsce obserwuje się, iż jednostki coraz częściej zorientowane są na realizację koncepcji
społecznej odpowiedzialności biznesu. Zastosowanie rozwiązań w zarządzaniu jednostką i
rozpoczęcie dialogu na poziomie jednostka - społeczeństwo lokalne prowadzi do zmiany
wizerunku jednostki w danym otoczeniu, wzrostu zaufania społecznego, lepszej współpracy z
organami samorządowymi, poprawy wizerunku jednostki w miejscowych mediach, wzrostu
zaufania inwestorów, zwiększenia aktywności społecznej.
Polskie spółki kapitałowe nadal w niewystarczającym stopniu realizują koncepcję społecznej
odpowiedzialności biznesu. Dokonując przeglądu sprawozdań finansowych oraz analiz
przeprowadzonych przez Forum Odpowiedzialnego Biznesu w Polsce można dojść do
następujących wniosków:
1. wiele spółek nie uwzględnia ochrony środowiska w planach związanych z zarządzaniem
jednostki,
2 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
2. większość jednostek gospodarczych uznaje ochronę środowiska za swoją drugoplanową
działalność,
3. brak jest osób odpowiedzialnych za zarządzanie środowiskowe w zarządach jednostki,
4. brak regulacji prawnych na temat prezentacji informacji środowiskowej powoduje, że
jednostki nie ujawniają tej informacji,
5. niewiele jednostek przeprowadza audyt środowiska naturalnego,
6. jednostki podejmują temat ochrony środowiska w obawie przed negatywnym jej
postrzeganiem przez najbliższe otoczenie, rodzinę, czy opinie publiczną,
7. ocenę działań ekonomicznych przeprowadza się bez wykorzystywania kryteriów
dotyczących środowiska,
8. brakuje w zarządzaniu jednostką elementu ekologicznego,
9. jednostki nadal skupione są na skutkach ekonomicznych zapominając o efektywności
społecznej i ekologicznej,
10. brakuje w spółkach kompleksowych działań: i ekonomicznych, i ekologicznych,
11. nie wyodrębnia się efektów działalności ekologicznej w rachunku ekonomicznym,
12. niewielka wiedza na temat: rachunkowości ekologicznej, zarządczej rachunkowości
ekologicznej, rachunku kosztów środowiskowych, sprawozdawczości ekologicznej,
efektywności ekologicznej i społecznej, ryzyka ekologicznego, marketingu ekologicznego,
controllingu ekologicznego, proekologicznego zarządzania zasobami ludzkimi.
Analiza sprawozdań finansowych oraz informacji dodatkowych wykazała, że jednostki nie
informują o zdarzeniach, które mogłyby zagrażać środowisku naturalnemu, co także nie stanowi
rzetelnego i wiarygodnego przedstawienia wizerunku jednostki dla odbiorców sprawozdań
finansowych. Koncepcja CSR nadal traktowana jest jako dobrowolne narzędzie w zarządzaniu
jednostką a nie jako integralną część planów zarządu.
Regulacje prawne a ochrona środowiska
3 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
Dokonując przeglądu sprawozdań finansowych jednostek nie odnajdujemy zbyt wielu odwołań
do działań związanych z ochroną środowiska, a jeśli już, to są one związane bezpośrednio z
public relations i mają charakter czysto komercyjny. Mając na uwadze fakt, iż rzetelność
informacji ma zasadnicze znaczenie dla kształtowania społecznego zaufania do statystyki oraz
wiarygodności osób posługujących się informacją
2
wydaje się konieczne, by jednostki ujawniały dane o działalności dotyczącej ochrony
środowiska. Barierą stanowiącą dostęp do tych danych jest brak regulacji prawnych, które
nakazywałyby w jasny i czytelny sposób ujawnianie informacji w sprawozdaniu finansowym
jednostki.
Poniższa tabela przedstawia zestawienie najważniejszych aktów prawnych pod względem
prezentacji informacji środowiskowej w sprawozdaniu finansowym oraz dodatkowych raportach
jednostki.
Tabela 1. Przegląd najważniejszych regulacji prawnych związanych z ochroną
środowiska
Akt prawny
Zakres prezentacji informacji o środowisku
Prawo ochrony środowiska (Polska)
-
Reguluje sferę niefinansową działalności jednostki gospodarczej
Wyznacza ramy i ustala kryteria działania jednostki w środowisku
Wyznacza kary za eksploatację środowiska naturalnego
Określa instrumenty ekonomiczne w ochronie środowiska, takie jak: opłaty ekologiczne, kary ekolo
Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 września 2002 roku
4 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
-
Określa kryteria oddziaływania na środowisko,
Nakazuje określenie korzyści i strat niefinansowych związanych z oddziaływaniem na środowisko,
Określa szczegółowe kryteria związane z klasyfikacją przedsięwzięć z zakresu ochrony środowiska
Ustawa o Rachunkowości
- Brak odwołań
MSR
- MSR 1:
jednostka ma prawo do sporządzania dodatkowego sprawozdania, jeśli te
MSSF
-
Brak jest szczegółowych rozwiązań
Uwzględnia tworzenie rezerw środowiskowych na rzecz realizacji działań związanych z oczyszczan
Konstytucja RP
-
Art. 5: Rzeczpospolita Polska strzeże niepodległości i nienaruszalności swojego terytorium, zapew
Art. 31 ust. 3: ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ust
Art. 74:
Władze publiczne prowadzą politykę zapewniającą bezpieczeństwo ekologiczne współczesnemu i
Ochrona środowiska jest obowiązkiem władz publicznych,
Każdy ma prawo do informacji o stanie i ochronie środowiska,
Władze publiczne wspierają działania obywateli na rzecz ochrony środowiska i poprawy stanu środ
IV Dyrektywa Rady Unii Europejskiej
-
Podaje minimalne rozwiązania i obowiązki w kwestii ujmowania zdarzeń w ochronie środowiska,
Art. 15 ust. 2 dotyczy aktywowanych kosztów ochrony środowiska włączonych do majątku trwałego
5 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
-
Art. 20: dopuszcza się tworzenie rezerw na ryzyko i do zobowiązań dotyczących środowiska natura
Art. 29 ust. 1 dotyczy przychodów i kosztów, które powstały poza zwykłą działalnością jednostki go
Brak jest definicji nakładów na środowisko
Art. 42 dotyczy rezerw ujętych w pozycji „Pozostałe rezerwy", które należy objaśnić w informacji do
Art. 43 wyjaśnia postępowanie związane z zaangażowaniem finansowym, które nie zostało wyjaśn
Art. 46 ust. 1b objaśnia, iż sprawozdanie z działalności jednostki jest analizą działalności spółki
Dyrektywa uwzględnia w sprawozdaniu społeczną odpowiedzialność jednostki gospodarczej.
Źródło: opracowanie własne na podstawie wybranych akt prawnych
Akty te można podzielić na dwie główne grupy. Pierwszą stanowią unormowania regulujące
relacje jednostka gospodarcza - środowisko w sferze niefinansowej rozumianej przede
wszystkim jako ocena oddziaływania na środowisko. Drugą jest grupa związana z
rachunkowością, gdzie pojawiają się odwołania do sfery finansowej i jej ujawnień w systemie
rachunkowości i sprawozdawczości finansowej. Nadal jednak nie wszystkie problemy zostały
rozwiązane. Jednostki gospodarcze nie mają zasad ani wytycznych obowiązujących ich w
czasie sporządzania sprawozdania finansowego, dlatego też nie dokonują ujawnień w tej
sferze. Regulacje prawne nie nakazują im prezentacji tych informacji. Istnieje więc przesłanka
opracowania Standardu Rachunkowości Ekologicznej, który wprowadzi jednakowe ramy
sporządzania sprawozdań finansowych dla jednostek prowadzących działalność
proekologiczną.
Propozycja modyfikacji sprawozdania finansowego: rachunek zysków i strat
Celem modyfikacji rachunku wyników jest prezentacja efektów działalności jednostki
6 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
gospodarczej w ramach podejmowanych czynności proekologicznych. Prezentacja i ujęcie
poniesionych kosztów środowiskowych oraz ujawnienie przychodów środowiskowych w
wyodrębnionym segmencie rachunku zysków i strat stanowić może niezbędną bazę
informacyjną do podejmowania decyzji w zakresie działań proekologicznych (np. projekty
ekologiczne) oraz przeprowadzania analiz ekonomicznych związanych z efektywnością
podjętego działania, czyli badaniem efektywności ekologicznej.
Ujawnienie kosztów i przychodów w rachunku zysków i strat wiąże się z jego modyfikacją.
Poniższa tabela wskazuje, w jaki sposób powinno się prezentować efekty działań
proekologicznych.
Tabela 2. Propozycja prezentacji efektów działań proekologicznych w rachunku zysków i
strat
Rachunek zysków i stratRachunek
(tradycyjny)
zysków i strat wraz z ujawnieniami efektów działań proeko
A. Przychody ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, w tym:
- Od jednostek powiązanych
1. Przychody ze sprzedaży produktów
2. Przychody ze sprzedaży towarów i materiałów
-
Przychody ze sprzedaży produktów ekologicznych
Przychody ze sprzedaży towarów i materiałów ekologicznych
B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów, w tym:
- Od jednostek powiązanych
1. Koszty wytworzenia sprzedanych produktów
2. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
-
Koszt wytworzenia sprzedanych produktów ekologicznych
Wartość sprzedanych towarów i materiałów ekologicznych
7 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
C. Zysk (strata) brutto na sprzedaży (A - B)
D. Koszty sprzedaży
- Koszty sprzedaży produktów ekologicznych
E. Koszty ogólnego zarządu
- Koszty zarządu z wyodrębnieniem kosztów poniesionych na realizację celów proekologicznych
F. Zysk (strata) na sprzedaży (C - D - E)
G. Pozostałe przychody operacyjne
1. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
2. Dotacje
3. Inne przychody operacyjne
-
Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych zaangażowanych w działalność proekologiczną
Ujawnienie wysokości dotacji dla realizacji celów ekologicznych
Inne przychody związane z działalnością operacyjną realizującą cele ekologiczne jednostki
H. Pozostałe koszty operacyjne
1. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
2. Aktualizacja niefinansowych aktywów trwałych
3. Inne koszty operacyjne
-
Pozostałe koszty operacyjne związane z działalnością proekologiczną jednostki:
strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych realizujących cele ekologiczne,
aktualizacja niefinansowych aktywów trwałych związanych z ochroną środowiska,
inne koszty operacyjne ochrony środowiska
I. Zysk (strata) na działalności operacyjnej (F + G - H)
8 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
J. Przychody finansowe
1. Dywidendy i udziały w zyskach, w tym:
- od jednostek powiązanych
2. Odsetki, w tym:
- od jednostek powiązanych
3. Zysk ze zbycia inwestycji
4. Aktualizacja wartości inwestycji
5. Inne
-
Przychody finansowe wynikające z działalności proekologicznej:
dywidendy i udziały w zyskach w jednostkach, które realizują cele ekologiczne,
odsetki wynikające z pożyczek na cele związane z działaniami proekologicznymi,
przychody uzyskane z aktualizacji wartości inwestycji związanych z działalnością proekologiczną,
inne przychody finansowe wynikające z realizacji celów proekologicznych
K. Koszty finansowe
1. Odsetki, w tym:
- dla jednostek powiązanych
2. Strata ze zbycia inwestycji
3. Aktualizacja wartości inwestycji
4. Inne
-
Koszty finansowe z działalności proekologicznej:
koszty odsetek, prowizji od pożyczek, kredytów na cele realizacji działań proekologicznych,
strata wynikająca ze zbycia inwestycji na cele ekologiczne,
wartość kosztu z aktualizacji wartości inwestycji związanej z działalnością proekologiczną,
inne koszty finansowe związane pośrednio bądź bezpośrednio z celami ekologicznymi
L. Zysk (strata) na działalności gospodarczej (I + J - K)
M. Wynik zdarzeń nadzwyczajnych (J.I - J.II)
9 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
-
Zyski nadzwyczajne
Straty nadzwyczajne
-
Wynik na zdarzeniach nadzwyczajnych związanych z działalnością proekologiczną jednostki:
zyski nadzwyczajne wynikające z celów ekologicznych,
straty nadzwyczajne wynikające z celów ekologicznych
N. Zysk (strata) brutto
O. Podatek dochodowy
- Podatek dochodowy z działalności proekologicznej
P. Pozostałe obowiązkowe
(zwiększenia
zmniejszenia
straty)
zysku
- Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty) z działalności proekologicznej
Q. Zysk (strata) netto (N - O - P)
- Zysk (strata) netto z działalności proekologicznej
Źródło: opracowanie własne
Wyodrębnienie kosztów w rachunku zysków i strat stanowi realizację dwóch funkcji
rachunkowości - planowania i kontroli 3 , czyli planowania poprzez przegląd i analizę kosztów i
przychodów zgromadzonych w rachunku wyników, a kontrolowania poprzez możliwość
sprawowania „nadzoru" nad kosztami. Istotne jest to, by koszty wynikające z ochrony
środowiska były planowane oraz kontrolowane przez jednostkę gospodarczą. Dlatego
wyodrębnienie ich w rachunku wyników stanowi podstawę do późniejszych analiz. Zespół
odpowiedzialny za koszty w jednostce powinien ocenić, czy działania, które są przeprowadzane
nie odbiegają od planu i czy poziom kosztów jest zachowany na zakładanej w planie wysokości.
Koszty i przychody w rachunku wyników nie stanowią jedynie podstawy dla kontroli i obliczania
wyniku finansowego jednostki. Efekty działań stanowią punkt wyjścia dla innych czynności
związanych z kierowaniem jednostką. Koszty i przychody oraz ich identyfikacja wraz z
prezentacją w sprawozdaniu finansowym stanowią podstawę do późniejszych decyzji
10 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
dotyczących rozwoju jednostki.
Istotne jest też to, aby dana spółka wyodrębniała koszty i przychody z tytułu działalności
proekologicznej, gdyż takie działania służą do rzetelnego przedstawienia obrazu jednostki.
Należy także zaznaczyć, że efekty środowiskowe ujęte w rachunku wyników stanowią podstawę
dla środowiskowej rachunkowości zarządczej. A rachunkowość ekologiczna wymaga
ujawnienia źródeł ponoszenia kosztów środowiskowych oraz elementów wpływających na ich
wysokość. Należy włączyć do sprawozdawczości klasyfikację kosztów, która będzie dotyczyła:
1.
2.
3.
4.
ujawnienia kosztów, strat środowiskowych,
ujawnienia źródeł ponoszenia kosztów,
precyzji pomiaru kosztów środowiskowych,
precyzji pomiaru korzyści środowiskowych.
Wszystkie te przesłanki oraz ich spełnienie umożliwiają sporządzenie rachunku
ukierunkowanego na zmiany w przychodach i kosztach jednostki w aspekcie środowiskowym.
Podsumowanie
W wyniku pojawienia się nowego obszaru działalności gospodarczej związanego z ochroną
środowiska, na który wpływ mają unijne i krajowe regulacje prawne, powstał problem
11 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
wyodrębnienia efektów tych działań w rachunku ekonomicznym. Badania wykazały, że jednostki
wprowadzające koncepcję społecznej odpowiedzialności biznesu nie ujawniają efektów swej
działalności w rocznym sprawozdaniu finansowym. Są one prezentowane jedynie w formie
informacji public relation. Na taką sytuację wpływa fakt, że brak jest regulacji prawnych, które
regulowałyby tę sferę. Jednostki określone w ww. Rozporządzeniu zobowiązane są do
sporządzania raportu z oddziaływania na środowisko, jednak brak jest powiązania tego raportu
ze sprawozdaniem finansowym. Obserwuje się, że wzrasta potrzeba ujawniania tych informacji
w rachunku ekonomicznym jednostki, a identyfikacja oraz prezentacja informacji na temat
działalności z zakresu ochrony środowiska wpływa na proces decyzyjny. W wyniku tych
przesłanek ważne jest to, aby obszar działalności jednostki gospodarczej, jakim jest ochrona
środowiska został uregulowany w prawodawstwie. Standard Rachunkowości Ekologicznej
stanowiłby odpowiedź na wiele pytań dotyczących identyfikacji, prezentacji informacji
ekologicznej w rachunku ekonomicznym.
Literatura:
1. Bonham M., Curtis M. i inni, Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej
w interpretacjach i przykładach, Tom 4, Lexis Nexis 2006.
2. Glynn J.J, Perrin J., Murphy M.P, Rachunkowość menedżerów, Wydawnictwo Naukowe
PWN, Warszawa 2003.
3. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 24 września 2002 r. w sprawie określenia rodzaju
przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko oraz szczegółowych kryteriów
związanych z klasyfikowaniem przedsięwzięć do sporządzania raportu o oddziaływaniu na
środowisko Dz. U. 179, poz. 1490.
4. Sadowski W., Walczak T., System informacji statystycznej w warunkach reformy
gospodarczej, PWE, Warszawa 1984, str. 80 [w:] Normy prawne i zawodowe rachunkowości,
Materiały Konferencyjne, PN 876, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej in. Oskara Langego
we Wrocławiu.
5. Stępień M., Informacja ekonomiczna w ujęciu finansowym, Wydawnictwo AE Kraków
2006.
6. IV dyrektywa Rady z dnia 25 lipca 1978 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych
niektórych rodzajów spółek, wydana na podstawie art. 54 ust. 3 pkt g Traktatu (78/660/EEC).
7.
8.
9.
http://ec.europa.eu/enterprise/csr/campaign/index_pl.htm /14.02.2007/
ustawa_o_rachunkowosci.pdf
http://srodowisko.iq.pl/prawo/akt_du_2001_62_627.php
12 / 13
Działania proekologiczne w rachunkowości i sprawozdawczości finansowej
Wpisany przez Małgorzata Węgrzyńska
1. http://ec.europa.eu/enterprise/csr/campaign/index_pl.htm /14.02.2007/
2. Sadowski W., Walczak T., System informacji statystycznej w warunkach reformy
gospodarczej, PWE, Warszawa 1984, str. 80 [w:] Normy prawne i zawodowe rachunkowości,
Materiały Konferencyjne, PN 876, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej im. Oskara Langego
we Wrocławiu, str. 61.
3. Gierusz J., Koszty i przychody w świetle nadrzędnych zasad rachunkowości. Pojęcia klasyfikacja - zakres ujawnień, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr , Gdańsk 2005, str.
193.
13 / 13