Podatek od nieRuchomości w judykatuRZe

Redakcja naukowa: prof. dr hab. Witold Modzelewski
Redaktor prowadzący: Piotr Zyśk
Podatek od nieruchomości w judykaturze
Spis treści
Wykaz ważniejszych skrótów........................................................................................................................................ 3
Wstęp............................................................................................................................................................................. 4
I. Podatnik podatku od nieruchomości........................................................................................................................... 4
II. Przedsiębiorca jako podatnik podatku od nieruchomości.......................................................................................... 4
III. Opodatkowanie dróg, a podatek od nieruchomości.................................................................................................. 5
IV. Przeznaczenie budynku, a wysokość stawki podatkowej......................................................................................... 6
V. Moment powstania obowiązku podatkowego............................................................................................................ 6
VI. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości części budynku związanej z prowadzeniem działalności
gospodarczej.................................................................................................................................................................. 7
VII. Ustalenie stawki opodatkowania garażu podatkiem od nieruchomości.................................................................. 7
VIII. Grunty rolne a opodatkowania podatkiem od nieruchomości................................................................................ 8
IX. Grunty rolne a opodatkowania podatkiem od nieruchomości.................................................................................. 9
X. Transformatory energetyczne a opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.......................................................... 9
XI. Linie kablowe a przedmiot opodatkowania od nieruchomości.............................................................................. 10
XII. Nabycie nieruchomości a zaległości podatkowe.................................................................................................. 10
XIII. Ewidencja gruntów i budynków a opodatkowanie podatkiem rolnym................................................................ 11
XIV. Wymogi formalne decyzji a podatek od nieruchomości...................................................................................... 12
Wykaz ważniejszych skrótów
k.c. – ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 ze zm.);
MF – Minister Finansów;
NSA – Naczelny Sąd Administracyjny;
Ordynacja podatkowa – ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 j.t. ze
zm.);
Prawo budowlane – ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., nr 243, poz. 1623 j.t. ze zm.);
Ustawa – ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 j.t. ze
zm.);
Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. – ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo Geodezyjne i Kartograficzne (Dz. U. z 2010 r.,
nr 193, poz. 1287 ze zm.);
Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. – ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r., nr 80, poz.
903 j.t. ze zm.);
WSA – Wojewódzki Sąd Administracyjny.
Wstęp
Podatek od nieruchomości stanowi
najstarszą historycznie formę opodatkowania nieruchomości. W Polskim
systemie podatkowym uregulowany
jest ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r.
o podatkach i opłatach lokalnych. W
swojej obecnej konstrukcji jest to typowy podatek majątkowy, co oznacza,
że podstawę opodatkowania stanowi
wyłącznie powierzchnia danej nieruchomości lub w przypadku budowli
wartość. Jako podatek lokalny stanowi
jedno z podstawowych źródeł budżetu określonej gminy. Podatek ten stanowi przedmiot wielu rozstrzygnięć
sądowych. Z racji dużej ilości orzeczeń związanych z tą tematyką, poniższe orzeczenia zostały wybrane i
opracowane, aby przedstawić najważniejsze związane z tematyką opodatkowania nieruchomości.
I. Podatnik podatku od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, podatnikami podatku od nieruchomości
są osoby fizyczne, osoby prawne,
jednostki organizacyjne, w tym spółki
nieposiadające osobowości prawnej,
będące:
1) właścicielami nieruchomości lub
obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
(…)
4) posiadaczami nieruchomości lub
ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących
własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego,
jeżeli posiadanie:
a) wynika z umowy zawartej z
właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub
z innego tytułu prawnego, z
wyjątkiem posiadania przez
osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.
(…)
3. Jeżeli przedmiot opodatkowania
znajduje się w posiadaniu samoist
Dz.U.2010.95.613 j.t. ze zm.
nym, obowiązek podatkowy w
zakresie podatku od nieruchomości
ciąży na posiadaczu samoistnym.
Wyrok WSA w Krakowie z dnia 11
października 2012 r. nie uznał skargi
na interpretacje indywidualną w
przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości przy umowie
bezpłatnego użyczenia. Sąd podtrzymał, iż w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy
ustawodawca wprowadził odrębną
regulacje w stosunku do art. 3 ust. 1
pkt 1 ustawy, który uznaje za podatników właścicieli nieruchomości i
obiektów budowlanych. Takie odrębne unormowanie ma istotne znaczenie,
w sytuacji gdy są spełnione warunki
określone w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy,
wówczas podatnikiem będzie wyłącznie posiadacz nieruchomości. Wklucza to obowiązek obciążenia właściciela, którym jest Skarb Państwa lub
jednostki samorządu terytorialnego.
Zawsze w takim przypadku podatnikiem jest posiadacz władający danymi
nieruchomościami lub obiektami budowlanymi, nawet w przypadku gdy
nie posiada do tego tytułu prawnego.
W art. 3 ustawy ustawodawca zawarł unormowania dotyczące zarówno
posiadacza samoistnego, jak i posiadacza zależnego. Unormowania te
wykazują pewne różnice. Zgodnie
bowiem z art. 3 ust. 3 ustawy, jeżeli
przedmiot opodatkowania znajduje się
w posiadaniu samoistnym, obowiązek
podatkowy w zakresie podatku od
nieruchomości ciąży na posiadaczu
samoistnym. Specyfika posiadania
samoistnego, wyrażająca się we władaniu rzeczą jak właściciel, wymagała od ustawodawcy wskazania podmiotu obciążonego obowiązkiem podatkowym w sytuacji, gdy samoistny
posiadacz nieruchomości nie jest równocześnie jej właścicielem. Jeżeli
natomiast nieruchomość została oddana w posiadanie zależne, to co do
zasady podmiotem zobowiązanym do
uiszczenia podatku będzie właściciel
(użytkownik wieczysty, posiadacz
samoistny), który oddał rzecz w posiadanie zależne. Od tej zasady, jak to
już zostało wcześniej wskazane, został
I SA/KR 740/11.
wprowadzony w ustawie w art. 3
ust. 1 pkt 4 lit. a) wyjątek. Jeżeli zatem posiadanie nieruchomości lub ich
części albo obiektów budowlanych lub
ich części stanowiących własność
Skarbu Państwa lub - tak jak w rozpoznanej sprawie - jednostek samorządu
terytorialnego wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego
tytułu prawnego, to podatnikiem podatku od nieruchomości będzie posiadacz nieruchomości. Przepis ten nakłada obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości na posiadacza
zależnego, a więc tego, który włada
rzeczą „jak użytkownik, zastawnik,
najemca, dzierżawca lub mający inne
prawo, z którym łączy się określone
władztwo nad cudzą rzeczą”.
II. Przedsiębiorca jako
podatnik podatku od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy
użyte w ustawie określenia oznaczają:
1) budynek – obiekt budowlany w
rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z
przestrzeni za pomocą przegród
budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
(…)
3) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej – grunty, budynki i
budowle będące w posiadaniu
przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków
mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także
gruntów, o których mowa w art. 5
ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie
może być wykorzystywany do
prowadzenia tej działalności ze
względów technicznych;
Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a)
ustawy, Rada gminy w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku
od nieruchomości, z tym że stawki nie
mogą przekroczyć rocznie: od gruntów związanych z prowadzeniem
działalności gospodarczej, bez wzglę-
du na sposób zakwalifikowania w
ewidencji gruntów i budynków – 0,80
zł od 1 m2 powierzchni.
Przedmiotem sporu była podatkowa
kwalifikacja bezumownego korzystania
przez zakłady energetyczne z gruntów,
na których wzniesione są słupy i linie
energetyczne, a mianowicie przesądzenie czy zakłady energetyczne są posiadaczami służebności gruntowej i czy
posiadanie to wyczerpuje znamiona
opodatkowania według stawek niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
NSA w wyroku z dnia 22 września
2011 r. rozstrzygał czy zakłady energetyczne w przypadku postawienia
słupów linii energetycznych wraz z
liniami napowietrznymi są posiadaczami tych gruntów w rozumieniu
art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. W podanym
wyroku NSA uznał zarzut, iż Sąd
pierwszej instancji, dokonał błędnej
wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z
art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy przyjmując, że zakłady energetyczne, które
na gruntach będących w zarządzie
Nadleśnictwa postawiły słupy linii
energetycznych wraz z liniami napowietrznymi, nie są posiadaczami tych
gruntów w rozumieniu art. 1a ust. 1
pkt 3 ustawy. NSA stwierdza, że w
sytuacji gdy Nadleśnictwo nie zawarło z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości, okoliczność, że w ramach korzystania z tej nieruchomości można
wyróżnić takie elementy posiadania
służebności, jak uprawnienie do wejścia na grunt i oczyszczanie go z roślinności drzewiastej i krzewiastej, nie
wyklucza faktycznego władania przez
zakłady energetyczne gruntami w rozumieniu art. 336 k.c.
Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek,
budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie
prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza (np. socjalna)
należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Tymczasowy
brak wykorzystywania danego obiek-
tu dla celów działalności gospodarczej
nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z
działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i
opłatach lokalnych. W definicji tej nie
ma warunku wykorzystywania tego
rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą,
wystarczy sam fakt ich posiadania
przez przedsiębiorcę.
III. Opodatkowanie dróg,
a podatek od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o
drogach publicznych użyte w ustawie
określenia oznaczają:
1) pas drogowy – wydzielony liniami
granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane
droga oraz obiekty budowlane i
urządzenia techniczne związane z
prowadzeniem, zabezpieczeniem i
obsługą ruchu, a także urządzenia
związane z potrzebami zarządzania
drogą;
2) droga – budowlę wraz z drogowymi
obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową,
przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w
pasie drogowym;
Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od
nieruchomości nie podlegają: grunty
zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane
w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności
gospodarczej innej niż eksploatacja
autostrad płatnych.
Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11
lipca 2012 r. wskazuje, że ewidencja
gruntów nie wystarcza dla stwierdzenia, czy grunt oznaczony jako droga
jest zwolniony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy,
w brzmieniu obowiązującym od 9
grudnia 2003 roku do 31 grudnia 2006
roku, opodatkowaniu podatkiem od
nieruchomości nie podlegały pasy
drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z
prowadzeniem, zabezpieczeniem i
obsługą ruchu.
Przepis ten uległ zmianie z mocy
art. 1 pkt 3 lit. b) tiret trzecie ustawy
z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie
ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych
ustaw zmieniającej ustawę z dniem 1
stycznia 2007 r. Dopiero od dnia 1
stycznia 2007 r. w sposób nie budzący
wątpliwości wyłączono z opodatkowania tylko te grunty, które zostały
zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane
w nich budowle.
Ustawa nie definiowała ani pojęcia
„pasa drogowego” ani „drogi” w
związku z czym należy odwołać się
do rozumienia tych pojęć przyjętego
w ustawie o drogach publicznych,
zwłaszcza, że pojęcia te zdefiniowano
właśnie ustawą z dnia 14 listopada
2003 r. o zmianie ustawy o drogach
publicznych oraz o zmianie niektórych
innych ustaw W świetle art. 4 pkt 1 i
2 ustawy o drogach publicznych „pasem drogowym” będzie wydzielony
liniami granicznymi grunt wraz z
przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym zlokalizowane są droga
oraz obiekty budowlane i urządzenia
techniczne związane z prowadzeniem,
zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a
także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą, zaś „drogą”
- budowla wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz
instalacjami, stanowiąca całość techniczno-użytkową przeznaczoną do
prowadzenia ruchu drogowego zlokalizowana w pasie drogowym.
Ewidencja gruntów i budynków, jak
wskazuje już jej nazwa, nie jest dokumentem obejmującym budowle, w tym
drogi. Są tam zawarte dane dotyczące
gruntów i budynków, a nie budowli.
Dane zawarte w ewidencji gruntów i
budynków są zatem niewystarczające
II FSK 548/10.
I SA/Gd 470/12.
Dz. U. z 2006 r., nr 249 poz.1828.
Dz. U. z 2003 r., nr 200 poz. 1953 ze zm.
do ustalenia, czy na danym terenie
znajduje się budowla, np. droga.
Reasumując, dla celów wymiaru
podatku od nieruchomości, jaką jest
budowla, determinantem wymiaru
tego podatku jest wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie
obowiązku podatkowego. Znaczenie
drugorzędne mają natomiast w tej
mierze zapisy zawarte w ewidencji
gruntów i budynków. W konsekwencji
przyjąć należy, że dane zawarte w
ewidencji nie są wystarczające do
stwierdzenia, że grunt oznaczony jako
droga zwolniony jest z opodatkowania
podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy. Dla
prawidłowego określenia zakresu
wyłączenia dróg z opodatkowania tym
podatkiem konieczne jest więc faktyczne ustalenie, czy na danym terenie
znajduje się tego rodzaju budowla.
IV. Przeznaczenie
budynku, a wysokość
stawki podatkowej.
Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy,
nieruchomość lub obiekt budowlany
stanowi współwłasność lub znajduje
się w posiadaniu dwóch lub więcej
podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek
podatkowy od nieruchomości lub
obiektu budowlanego ciąży solidarnie
na wszystkich współwłaścicielach lub
posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5.
Zgodnie z rozporządzeniem z
dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków § 46
ust.1, dane zawarte w ewidencji podlegają aktualizacji z urzędu lub na
wniosek osób, organów i jednostek
organizacyjnych, o których mowa w
§ 10 i 11. Wyrok dotyczący zmiany
przeznaczenia nieruchomości, i
jego wpływu na wysokość obciążenia podatkowego.
WSA w Rzeszowie w wyroku z
dnia 17 stycznia 2013 r. orzekł, iż
zmiana przeznaczenia nieruchomości przez wpis w planie zagospodarowania przestrzennego
nie ma znaczenia dla powstania
Dz. U. z 2001 r., nr 38, poz. 454.
I SA/Rz 1036/12.
oraz ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Powstanie
zobowiązania podatkowego nie jest
uzależnione od określonego przeznaczenia nieruchomości, wiąże się zaś z
dysponowaniem prawem majątkowym
do nieruchomości, o którym mowa w
art. 3 ustawy. Zatem dopóki skarżącej
przysługuje prawo współwłasności
przedmiotowej nieruchomości, ciąży
na niej zobowiązanie podatkowe w
podatku od nieruchomości.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z
dnia 17 maja 1989 r. podstawę planowania gospodarczego, planowania
przestrzennego, wymiaru podatków i
świadczeń, oznaczania nieruchomości
w księgach wieczystych, statystyki
publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw
rolnych stanowią dane zawarte w
ewidencji gruntów i budynków. Z
treści tego przepisu wynika, że organy
podatkowe, ustalając wysokość zobowiązania podatkowego nie mogą
przyjąć innej podstawy opodatkowania niż ta, wynikająca z ewidencji
gruntów i budynków. Wiążący charakter danych zawartych ewidencji gruntów i budynków wynika z faktu, iż
posiada ona walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że
stanowi dowód tego, co zostało w niej
urzędowo stwierdzone.
Organy podatkowe będące związanymi treścią ewidencji gruntów i budynków nie mogą pominąć danych z
ewidencji w toku postępowania podatkowego, nie są także uprawnione do
weryfikowania klasyfikacji wskazanej
w ewidencji oraz do dokonywania samodzielnych ustaleń w zakresie wielkości gruntu lub jego przeznaczenia.
Podatnik, kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji
gruntów i budynków powinien wszcząć
procedurę ich zmiany, zwracając się
do organu prowadzącego taką ewidencję na podstawie § 46 ust. 1 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w
sprawie ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie bowiem z tym przepisem dane, zawarte w ewidencji podlegają aktualizacji z urzędu (przez
organ prowadzący taką ewidencję) lub
na wniosek osób, organów i jednostek
organizacyjnych, o których mowa w
§ 10 i 11 tj. m. in. na wniosek właścicieli nieruchomości.
V. Moment powstania
obowiązku
podatkowego.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy,
obowiązek podatkowy powstaje od
pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały
okoliczności uzasadniające powstanie
tego obowiązku.
Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy, jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich
części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem.
Jeśli podatnik rozpoczął użytkowanie tylko części budynku, podczas gdy
pozostała jego część jest nadal w budowie, podatek od nieruchomości
należy zapłacić tylko od części używanej.
NSA w wyroku z dnia 14 sierpnia
2012 r. rozstrzygnął sprawę, w której
podatniczka nie zakończyła budowy
budynku, nie wykończyła go, ale rozpoczęła użytkowanie jednego piętra.
Parter pozostawał w stanie surowym
zamkniętym. Przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości
stanowią, że obowiązek podatkowy
powstaje od pierwszego dnia miesiąca
następującego po miesiącu, w którym
powstały okoliczności uzasadniające
powstanie tego obowiązku, np. zakup
nieruchomości. Inaczej jest przy nowych budynkach. Tu obowiązek podatkowy powstaje 1 stycznia po roku,
w którym zakończono budowę lub
rozpoczęto użytkowanie. Zatem jeśli
np. podatnik zakończył budowę 15
stycznia 2012 r., to obowiązek podatkowy powstanie dopiero z dniem 1
stycznia 2013 r.
II FSK 2445/10.
Problem w tym, że w omawianej
sprawie podatniczka nie zakończyła
budowy, a rozpoczęła użytkowanie
tylko części budynku. Do tej pory w
podobnych przypadkach zdarzało się,
że organy podatkowe i sądy administracyjne prezentowały negatywne dla
podatników stanowisko, a mianowicie, że nawet w przypadku rozpoczęcia użytkowania tylko części obiektu,
obowiązek podatkowy powstaje w
odniesieniu do całej nieruchomości.
W prezentowanym wyroku NSA zajął
odmienne stanowisko, korzystne dla
podatników. Zdaniem sądu, jeżeli
budowa nie została zakończona, a
rozpoczęto użytkowanie części budynku, to obowiązek podatkowy powstaje tylko do tej użytkowanej części
nieruchomości. To słuszna konkluzja,
która znajduje potwierdzenie w przepisach ustawy o podatkach i opłatach
lokalnych.
W tym orzeczeniu ważna jest jeszcze jedna kwestia – wysokość opodatkowania. Ustawa uzależnia wysokość
stawki podatku od tego, czy nieruchomość jest związana z prowadzeniem
działalności gospodarczej czy nie.
Jeśli obiekt (budynki, budowle, grunty) jest w posiadaniu przedsiębiorcy
podatnik powinien wpłacać fiskusowi
najwyższą stawkę chyba, że przedmiot
opodatkowania nie może być wykorzystywany ze względów technicznych. Zasada ta – zdaniem fiskusa – ma
zastosowanie w odniesieniu do całości
nieruchomości również wtedy, gdy
podatnik na potrzeby firmy użytkuje
tylko część nieruchomości a pozostała część nie może być wykorzystywana ze względów technicznych.
Z takim podejściem nie zgodził się
jednak NSA w cytowanym wyroku.
Jego zdaniem przedsiębiorca powinien najwyższą stawką objąć tylko tę
część nieruchomości, którą użytkuje
na potrzeby firmy, a nie całą nieruchomość. W ocenie NSA, względy techniczne mogą też dotyczyć części
nieruchomości. Inaczej byłaby to wykładnia rozszerzająca.
Wyrok NSA jest dobrą wiadomością dla podatników. Sąd potwierdził
bowiem, że podatek płaci się tylko od
części użytkowanej nieruchomości.
VI. Opodatkowanie
podatkiem od
nieruchomości części
budynku związanej z
prowadzeniem
działalności
gospodarczej.
Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest
istnienie budowli albo budynku lub
ich części, obowiązek podatkowy
powstaje z dniem 1 stycznia roku
następującego po roku, w którym
budowa została zakończona albo w
którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części
przed ich ostatecznym wykończeniem.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej – to grunty, budynki i
budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z
wyjątkiem budynków mieszkalnych
oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których
mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.
Wyrok dotyczący opodatkowania
budynku najwyższą stawką podatkową tylko w tej części w jakiej jest
związany z prowadzoną działalnością
gospodarczą.
NSA w wyroku z dnia 14 sierpnia 2012 r.10 orzekł, iż nie można
stosować wykładni art. 6 ust. 2 w
zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, która
uznaje, iż związanie z prowadzeniem
działalności gospodarczej tylko w
części budynku, i użytkowanie go
tylko w tej określonej części powoduje opodatkowanie najwyższą stawką
podatkową całości tego budynku. Z
przepisu art. 6 ust. 2 ustawy nie wynik, iż częściowe związanie z prowadzoną działalnością gospodarczą,
wywołuje obowiązek zastosowania
10
II
FSK 2444/10.
najwyższej stawki opodatkowania w
stosunku do całości budynku.
W art. 6 ust. 2 ustawy dwukrotnie
używany jest zwrot „w części”, co
może oznaczać, iż możliwe jest powstanie dwóch sytuacji. Pierwsza, w
której podatnik, przed zakończeniem
budowy np. budynku jednopiętrowego, a po wybudowaniu parteru i zabezpieczeniu budowy zaprzestaje jej
kontynuacji, rozpoczyna użytkowanie
tego parteru przed ostatecznym wykończeniem, to wówczas obowiązek
podatkowy w zakresie tego parteru
powstałby od 1 stycznia następnego
roku podatkowego po roku, w którym
rozpoczęto użytkowanie budynku.
Druga zaś sytuacja odnosiłaby się do
stanu faktycznego ustalonego w rozpoznawanej sprawie, w którym podatniczka nie zakończyła budowy budynku, nie wykończyła go ostatecznie, ale
rozpoczęła użytkowanie jego części
(tu I piętro). Obowiązek podatkowy
wówczas zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy
powstaje tylko w zakresie tej części
użytkowanego budynku, a nie w zakresie całości. Wyraźnie bowiem
przepis art. 6 ust. 2 ustawy stwierdza
„w którym rozpoczęto użytkowanie
budynku lub jego części”. Jeżeli by
obowiązek podatkowy wówczas powstawał w zakresie całości budynku,
to użycie w tym przepisie określenia
„lub jego części” byłoby zbędne. NSA
w składzie rozpoznającym niniejszą
sprawę nie podziela wykładni art. 6
pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy co do tego, że związanie z prowadzoną działalnością gospodarczą nawet części budynku i rozpoczęcie jego
użytkowania tylko w części powoduje konieczność opodatkowania jego
całości najwyższymi stawkami podatkowymi. Jest to bowiem rozszerzająca
wykładnia tych przepisów.
VII. Ustalenie stawki
opodatkowania garażu
podatkiem od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy,
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich
części.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy, budynek to obiekt budowlany w
rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z
gruntem, wydzielony z przestrzeni za
pomocą przegród budowlanych oraz
posiada fundamenty i dach.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z
dnia 24 czerwca 1994 r. samodzielnym lokalem mieszkalnym, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie
budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które
wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb
mieszkaniowych. Przepis ten stosuje
się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych
zgodnie z przeznaczeniem na cele inne
niż mieszkalne.
NSA w wyroku z dnia 12 października 2011 r. 11 orzekł, że garaż
znajdujący się w budynku mieszkalnym powinien zostać opodatkowany taką samą stawką jak
mieszkania, a nie jak lokale użytkowe.Organy podatkowe wskazywa-
ły na zasadność zastosowania stawki
podatkowej określonej w art. 5 ust. 1
pkt 2 lit. e), obejmującej swym zakresem budynki „pozostałe” lub ich
części, natomiast skarżący domagał
się określenia stawki na podstawie
art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, przyjmując, że garaż jest częścią budynku
mieszkalnego i w związku z tym powinien być opodatkowany (preferencyjną) stawką podatkową adekwatną
dla części budynku mieszkalnego.W
ocenie NSA: Garaż – stanowiący
część budynku mieszkalnego – podlega, jako ta część, opodatkowaniu na
podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku
z art. 1 a ust. 1 pkt 1 ustawy, z zastosowaniem stawki podatkowej przewidzianej dla części budynku mieszkalnego, o której mowa w art. 5 ust. 1
pkt 2 lit. a) wymienionej ustawy.
Samodzielny lokal mieszkalny, a
także lokal o innym przeznaczeniu, o
których mowa w ustawie z dnia 24
czerwca 1994 r., pomimo tego że na
mocy tej ustawy mogą stanowić odrębne nieruchomości, są faktycznie
II FSK 733/10.
11
częściami określonego budynku
mieszkalnego i z powodu wzmiankowanego wyodrębnienia nie przestają
nimi być. Pod względem prawnym
potwierdza to art. 2 ust. 2 ustawy z
dnia 24 czerwca 1994 r., w którym
definiuje się samodzielny lokal jako
obszar wydzielony trwałymi ścianami
w obrębie budynku, a także art. 2
ust. 1 ustawy – wskazujący jako
przedmiot opodatkowania budynki lub
ich części, nie zaś określone (mieszkalne, niemieszkalne) lokale mieszczące się w budynku. Garaż, jako
pomieszczenie o innym przeznaczeniu
aniżeli mieszkalne, jeżeli stanowi
część budynku mieszkalnego – jako ta
część podlega opodatkowaniu.
Nie podważa zaprezentowanej
powyżej tezy także treść art. 3 ust. 5
ustawy, zgodnie z którym: jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od
nieruchomości od gruntu oraz części
budynku stanowiących współwłasność
ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku
powierzchni użytkowej lokalu do
powierzchni użytkowej całego budynku. Przepis ten statuuje jedynie na kim
ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntu oraz
części budynku stanowiących współwłasność, nie normuje natomiast
przedmiotu opodatkowania tym podatkiem, który określony jest w cytowanym powyżej art. 2 ust. 1 ustawy.
Regulacja prawna art. 3 ust. 5 ustawy
nie determinuje więc (spornej w sprawie) stawki podatkowej.
Podsumowując, NSA wydał korzystny dla podatników wyrok, zgodnie z którym garaż znajdujący się w
wielorodzinnym budynku mieszkalnym i stanowiący jego część, powinien być opodatkowany podatkiem od
nieruchomości, przy zastosowaniu
preferencyjnej stawki podatkowej od
budynków mieszkalnych lub ich części, a nie od budynków pozostałych
lub ich części. Należy jednakże mieć
na uwadze, iż dotychczasowa linia
orzecznicza i praktyka organów podatkowych w tym zakresie prezentowała niejednolite stanowisko.
VIII. Grunty rolne a
opodatkowania
podatkiem od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy,
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne,
grunty zadrzewione i zakrzewione na
użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej to grunty, budynki i
budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z
wyjątkiem budynków mieszkalnych
oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których
mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.
Wyrok dotyczący opodatkowania
gruntów rolnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej podatkiem od nieruchomości. NSA w
wyroku z dnia 12 kwietnia 2012 r.12
potwierdził, iż na podstawie art. 2
ust. 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają
użytki rolne, grunty zadrzewione i
zakrzewione na użytkach rolnych lub
lasy zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, będące w posiadaniu
przedsiębiorcy.
NSA stwierdził, że sposób faktycznego wykorzystywania sklasyfikowanych jako użytki rolne gruntów, decyduje o tym, czy będą one objęte podatkiem rolnym, czy też podatkiem od
nieruchomości. NSA uznał, iż grunty
są wykorzystywane na prowadzenie
działalności gospodarczej (zajęte na
prowadzenie tej działalności) zarówno
w przypadku, gdy taka działalność jest
na nich bezpośrednio prowadzona (np.
wydobywanie kopalin, prowadzenie
zakładu przemysłowego, handlowego,
czy też usługowego), jak też w przy-
12
II FSK 1771/10.
padku, gdy są one przedmiotem gospodarczego obrotu.
Użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5
ust. 1 pkt 1 lit. a), czy też w art. 5
ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, określenie
„związane z prowadzeniem działalności gospodarczej” należy uznać za
pojęcie o szerszym zakresie znaczeniowym niż „zajęte na prowadzenie
działalności gospodarczej” (art. 2
ust. 2). O ile bowiem, stosownie do
treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy (w
związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz
art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b) obowiązek
uiszczania podatku od nieruchomości
w najwyższej stawce wiąże się co do
zasady już tylko z samym faktem
posiadania gruntu (budynku lub jego
części) przez przedsiębiorcę (sposób
wykorzystania gruntu nie ma tu znaczenia), o tyle w przypadku gruntów
sklasyfikowanych m.in. jako grunty
rolne, do objęcia ich podatkiem od
nieruchomości wymagane będzie
spełnienie dodatkowej przesłanki, tj.
zajęcia (wykorzystania) tychże gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej.
IX. Grunty rolne a
opodatkowania
podatkiem od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej to grunty, budynki i
budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z
wyjątkiem budynków mieszkalnych
oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których
mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych;.
Wyrok dotyczący opodatkowania
gruntów rolnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej podatkiem od nieruchomości. NSA w
wyroku z dnia 7 grudnia 2012 r. 13
ustalił, iż jeżeli z art. 1 ust. 1 pkt 3
II FSK 2407/12.
13
ustawy, wynika, że w posiadaniu
przedsiębiorcy znajdują się użytki
rolne, grunty zalesione i zakrzewione
lub lasy to co do zasady podlegają one
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że nie jest prowadzona na nich działalność gospodarcza
(nie są na nią zajęte), a tak będzie gdy
będą wykorzystywane zgodnie z rolniczym lub leśnym przeznaczeniem.
Nie wystarczy więc dla opodatkowania stawką z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.
a) ustawy tylko posiadanie ich przez
przedsiębiorcę. W orzecznictwie
NSA14 ugruntowany jest pogląd, że
sezonowość, okresowość niewykorzystywania użytków rolnych do działalności gospodarczej (nie zajmowanie
ich na tą działalność) nie jest przesłanką do uznania, że zachodzi okoliczność wyjątkowa przewidziana w
art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. Wynika to
z tego, że względy techniczne jako
przesłanki o charakterze wyjątkowym
powinny być rozumiane ściśle, a więc
jako związane ze stanem technicznym
nieruchomości, a nie ze stanem technologicznym, ekonomicznym czy finansowym. Względami technicznymi
mogą być jedynie takie okoliczności
faktyczne niezależne od woli przedsiębiorcy a dotyczące samej nieruchomości i jej stanu technicznego.
X. Transformatory
energetyczne a
opodatkowanie
podatkiem od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 3 pkt. 3 ustawy z
dnia 7 lipca 1994r. prawo budowlane15, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub
obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty,
estakady, tunele, sieci techniczne,
wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem
urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne,
hydrotechniczne, zbiorniki, wolno
wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2008 r. II FSK
1517/07, wyrok NSA z dnia 14 października
2009 r. II FSK 747/08.
15
Dz. U. z 2010 r., nr 243, poz. 1623 j. t. ze zm.
14
stojące instalacje przemysłowe lub
urządzenia techniczne (…).
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy,
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich
części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Wyrok dotyczy uznania transformatorów energetycznych za element
sieci elektroenergetycznej zwiększającej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. WSA w Łodzi
w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r.16
stwierdził, że transformatory energetyczne stanowią element sieci uzbrojenia terenu i zgodnie z Prawem budowlanym stanowią budowlę. W
konsekwencji ich wartość powiększa
podstawę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przepis art. 3
pkt 3 prawo budowlane, zawiera definicję budowli. Zgodnie z nim – w
brzmieniu obowiązującym w 2009 r.
- pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej
architektury, jak: lotniska, drogi, linie
kolejowe, mosty, wiadukty, estakady,
tunele, przepusty, sieci techniczne,
wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem
urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne,
hydrotechniczne, zbiorniki, wolno
stojące instalacje przemysłowe lub
urządzenia techniczne (…).
Ustawa - Prawo budowlane nie
definiuje także poszczególnych obiektów będących budowlami, np. „sieci
uzbrojenia terenu”, czy „sieci technicznych”. Wobec tego należy posiłkowo posłużyć się definicjami zawartymi w innych ustawach. I tak, ustawa
z dnia 17 maja 1989 r. w art. 2 pkt 11
– w brzmieniu obowiązującym w
2009 r. - stanowi, że pod pojęciem
sieci uzbrojenia terenu rozumie się
wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne,
gazowe, cieplne, telekomunikacyjne,
elektroenergetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle,
16
I SA/Łd 1580/12.
jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki, itp.
W związku z tym, skoro budowlą
jest sieć techniczna (jak i sieć uzbrojenia terenu) - art. 3 pkt 3 prawo budowlane, składająca się w tym przypadku
z naziemnych przewodów i urządzeń
elektroenergetycznych, to sporne transformatory są elementem tej sieci, a ich
wartość podlega uwzględnieniu przy
obliczaniu podstawy opodatkowania w
podatku od nieruchomości (art. 4 ust. 1
pkt ustawy).
Sąd stwierdził, że transformatory
z wszelkiego rodzaju przewodami,
umieszczone na słupach energetycznych lub fundamentach żelbetowych,
tworzą całość techniczno-użytkową
podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie
art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2
pkt 2 ustawy. Takie budowle są siecią
elektroenergetyczną i należy je postrzegać jako funkcjonalną całość, bo
jedynie przy takim ujęciu spełniają
funkcję, dla której zostały wzniesione.
Opodatkowaniu podlegają nie same
transformatory, ale sieć elektroenergetyczna jako całość, w skład której
te transformatory wchodzą.
XI. Linie kablowe a
przedmiot
opodatkowania od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 3 pkt. 3 prawo budowlane, budowlą jest każdy obiekt
budowlany niebędący budynkiem lub
obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty,
estakady, tunele, sieci techniczne,
wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem
urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne,
hydrotechniczne, zbiorniki, wolno
stojące instalacje przemysłowe lub
urządzenia techniczne, oczyszczalnie
ścieków, składowiska odpadów, stacje
uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia
dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu,
budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń
technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fun-
damenty pod maszyny i urządzenia,
jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających
się na całość użytkową;
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy,
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich
części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Sprawa dotyczyła ustalenia jakie
kable telekomunikacyjne zostają
uznane za podlegające opodatkowaniu
jako budowla. WSA w Olsztynie w
wyroku z dnia 6 lutego 2013r.17 uznał,
że sieć uzbrojenia terenu w postaci
telekomunikacyjnych linii kablowych
stanowi budowlę w rozumieniu art. 3
pkt 3 prawo budowlane, a przez to i
art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy. Z uwagi na
to, że istotne dla sprawy, użyte w
przytoczonym przepisie prawa podatkowego terminy: obiekt budowlany
oraz budowla nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatkach i opłatach
lokalnych, należy odwołać się w tym
obszarze do odrębnych regulacji normujących w zakresie obiektów budowlanych i budowli, to jest do odpowiednich przepisów prawa budowlanego.
Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b) prawo
budowlane, ilekroć w ustawie jest
mowa o obiekcie budowlanym – należy rozumieć przez to budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową
wraz z instalacjami i urządzeniami. Na
podstawie art. 2 pkt 11 ustawy z dnia
17 maja 1989 r. wynika, że wszelkiego rodzaju przewody, również te,
które służą celom telekomunikacyjnym, stanowią sieci uzbrojenia terenu.
Z kolei, sieć uzbrojenia terenu jest
budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3
prawa budowlanego. Na podstawie
powoływanego już powyżej, wydanego jako wykonanie delegacji art. 7
ust. 2 pkt 2 prawa budowlanego, rozporządzenia w sprawie warunków
technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty
budowlane i ich usytuowanie, wiadomo, że przewody telekomunikacyjne
stanowić mogą: linie kablowe – ciąg
połączonych kabli, linie kablowe nad17
I SA/Ol 3/13.
ziemne – umieszczone na podbudowie
nadziemnej, linie kablowe podziemne
– umieszczone bezpośrednio w ziemi
(§ 3 pkt 6, 7, 8 rozporządzenia).
Reasumując, stwierdzić należy, iż
sieć uzbrojenia terenu w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych
stanowi budowlę w rozumieniu art. 3
pkt 3 prawa budowlanego, a przez to
i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy. Okoliczność faktyczna: czy dana sieć uzbrojenia terenu ułożona jest bezpośrednio
w ziemi czy też w odpowiedniej kanalizacji kablowej, wobec treści art. 3
pkt 3 Prawa budowlanego i art. 2
pkt 11 ustawa z dnia 17 maja 1989 r.,
które w tym przedmiocie nie stanowią,
nie ma żadnego znaczenia.
W przypadku, gdy składające się
na sieć uzbrojenia terenu przewody
– linie kablowe umieszczone zostaną
(w uzasadniony sposób) w odpowiedniej kanalizacji kablowej, przewody
te i obejmujące je kanalizacje, spełniając samodzielnie przesłanki bycia
odrębnymi budowlami, pozostawać
będą w funkcjonalnym związku, tworząc całość techniczno – użytkową
traktowaną jako jeden obiekt budowlany. Całość techniczno – użytkowa
powstała z funkcjonalnego związku
budowli stanowi obiekt budowlany w
rozumieniu art. 3 pkt 1 lit b prawa
budowlanego.
XII. Nabycie
nieruchomości a
zaległości podatkowe.
Zgodnie z art. 112 (…)§ 4 Ordynacji podatkowej, w przypadku zbycia
zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub środka trwałego zakres odpowiedzialności nabywcy ograniczony jest ponadto do wysokości zaległości podatkowych w takiej części, w
jakiej wartość nabytej zorganizowanej
części przedsiębiorstwa lub nabytego
środka trwałego pozostaje do wartości
środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa,
które jest lub było prowadzone przez
zbywcę.
§ 5. Zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje:
1) należności wymienionych w
art. 107 § 2 pkt 1,
10
2) odsetek za zwłokę od zaległości
podatkowych oraz oprocentowania, o którym mowa w
art. 107 § 2 pkt 3, powstałych
po dniu nabycia.
§ 6. Przepisów § 4 i 5 nie stosuje się
do nabywców będących członkami
rodziny podatnika, o których mowa
w art. 111 § 3.
§ 7. Nabywający, za zgodą zbywającego, może wystąpić do organów
podatkowych właściwych miejscowo dla zbywającego o wydanie
zaświadczenia o wysokości jego
zaległości podatkowych.
NSA w wyroku z dnia 27 kwietnia
2012 r.18 uznał stanowisko, iż nowy
właściciel nieruchomości nie odpowiada za zaległości podatkowe poprzedników. Zgodnie z wyrokiem
organy podatkowe nie mają prawa
przenosić odpowiedzialności podatkowej za zaległości poprzedniego
właściciela nieruchomości na obecnego. Jest to zgodne z art. 112 § 6 Ordynacji podatkowej, z którego wynika,
że nabywca nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały wykazane w zaświadczeniu. Stosownie
do art. 112 § 7 Ordynacji podatkowej,
nabywca nie odpowiada również za
zaległości podatkowe i inne należności zbywcy powstałe po dniu wydania
zaświadczenia, a przed wykonaniem
nabycia.
Postanowienie o odmowie wydania
zaświadczenia nie tylko że nie ocenia
istnienia/nieistnienia zaległości podatkowych, ale nie wynika z nie niego
również, że zaległości podatkowe
danego podmiotu nie obciążają. Przyjęcie przeciwnego poglądu oznaczałoby, że w „interesie faktycznym”
ubiegającego się o wydanie zaświadczenia bardziej leżałoby uzyskanie
postanowienia o odmowie wydania
zaświadczenia, nie zaś otrzymanie
zaświadczenia wykazującego określone zaległości podatkowe, co ewidentnie sprzeczne byłoby z celem regulacji prawnych działu VIIIA Ordynacji
podatkowej. Z tych powodów, wydanie i treść postanowienia o odmowie
wydania zaświadczenia, o którym
II FSK 2123/10.
18
mowa w art. 306c Ordynacji podatkowej, nie mają wpływu na zakres odpowiedzialności podatkowej osoby
trzeciej z art. 112. W przedstawionym
powyżej zakresie skarga kasacyjna
jest niezasadna.
Wykładnia językowa wskazuje, że
w treści zapisu art. 112 Ordynacji
podatkowej ustawodawca mówi o
odpowiedzialności nabywcy, co pojęciowo nawiązuje do strony przywoływanego nabycia, to jest zbywcy, a nie
do jego poprzedników prawnych, o
których analizowany przepis w ogóle
się nie wypowiada. Okoliczność, że
art. 112 Ordynacji podatkowej stanowi o odpowiedzialności za zaległości
podatkowe (wraz z odsetkami podatkowymi) związane z określonym
przedmiotem nie uzasadnia oceny, że
przywoływanych świadczeń publicznoprawnych nie można zindywidualizować również podmiotowo, to jest w
relacji do zbywcy przedmiotu, z którym należności te są związane. Ponadto, w przepisie art. 112, a konkretnie
w art. 112 § 7 Ordynacji podatkowej
mowa jest dosłownie i jednoznacznie
o „zaległościach podatkowych i innych należnościach zbywcy”.
Przyjęcie, że odpowiedzialność na
podstawie art. 112 Ordynacji podatkowej wyznaczona jest jedynie poprzez jej zakres przedmiotowy, a nie
przedmiotowo – podmiotowy, czyli
zindywidualizowany również do
zbywcy, nie dawałaby nabywcy możliwości uzyskania wiarygodnej, pełnej
wiedzy na temat zaległości podatkowych, którymi może zostać obciążony.
XIII. Ewidencja gruntów i
budynków a
opodatkowanie
podatkiem rolnym.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy,
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne,
grunty zadrzewione i zakrzewione na
użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej to grunty, budynki i
budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z
wyjątkiem budynków mieszkalnych
oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których
mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie
jest i nie może być wykorzystywany
do prowadzenia tej działalności ze
względów technicznych.
NSA w wyroku z dnia 22 września
2011 r.19 oddalił skargę oraz przedstawił pogląd, że nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów i budynków
symbolem łamanym, którego jeden z
elementów wskazuje na jej rolniczy
charakter, będąc własnością przedsiębiorcy, nie zajętą na działalność gospodarczą, podlega opodatkowaniu
podatkiem rolnym. Art. 2 ust. 2 ustawy, zawiera przedmiotowy katalog
negatywny: wszystkie grunty, które
nie są użytkami rolnymi, gruntami
zadrzewionymi i zakrzewionymi na
użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. NSA podziela stanowisko
sądu pierwszej instancji, że powyższe
nie może stanowić podstawy do objęcia przedmiotowych gruntów podatkiem od nieruchomości a tylko podatkiem rolnym. Rozstrzygnięcie sądu
pierwszej instancji w pełni odpowiada
podstawowej zasadzie prawa podatkowego: obowiązek podatkowy musi
wynikać wprost z ustawy.
NSA nie zgadza się z zarzutem
naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy,
poprzez jego błędne zastosowanie.
Przede wszystkim zauważyć należy,
że według organu podatkowego sąd
pierwszej instancji nie powołując się
na jego treść przyjął, iż stanowi on o
posiadaniu gruntów przez określony
podmiot, a nie o zajęciu ich na prowadzenie działalności gospodarczej.
Zarzut ten jest wewnętrznie sprzeczny,
skonstruowany w sposób uniemożliwiający jego rozpatrzenie – nie ma
możliwości przypisania art. 1a ust. 1
19
II FSK 2157/10.
11
pkt 3 ustawy, jakiejkolwiek treści nie
powołując się na niego, nawet w sposób dorozumiany. Możliwa jest sytuacja, w której sąd w uzasadnieniu
orzeczenia przedstawia wywód nie
wskazując przy tym na podstawy
prawne, niemniej jednak z treści zarzutu nie można wywieść wniosku, że
w ten sposób należy go zinterpretować.
XIV. Wymogi formalne
decyzji a podatek od
nieruchomości.
Zgodnie z art. 210 § 1 Ordynacji
podatkowej decyzja zawiera:
1) oznaczenie organu podatkowego;
2) datę jej wydania;
3) oznaczenie strony;
4) powołanie podstawy prawnej;
5) rozstrzygnięcie;
6) uzasadnienie faktyczne i prawne;
7) pouczenie o trybie odwoławczym
– jeżeli od decyzji służy odwołanie;
8) podpis osoby upoważnionej, z
podaniem imienia i nazwiska oraz
stanowiska służbowego.
WSA we Wrocławiu w wyroku z
dnia 26 marca 2013 r.20 uwzględnił
skargę strony w przedmiocie zobowiązania podatkowego za 2012r. w związku z uchybieniami formalnymi. Sąd
uznał, że należy się zgodzić z podno-
szonymi przez skarżącego zarzutami,
iż decyzja, którą wymierzony został
podatek, winna zawierać informacje,
z których w sposób jednoznaczny
można zidentyfikować nie tylko podmiot, ale i przedmiot tego podatku.
Wymogi formalne decyzji zostały
określone w art. 210 Ordynacji podatkowej – Ordynacja podatkowa, która
w § 1 wymienia enumeratywnie poszczególne jej elementy. Zgodnie z
tym przepisem, decyzja zawiera:
oznaczenie organu podatkowego
(pkt 1), datę jej wydania (pkt 2), oznaczenie strony (pkt 3), powołanie podstawy prawnej (pkt 4), rozstrzygnięcie
(pkt 5), uzasadnienie faktyczne i
prawne (pkt 6), pouczenie o trybie
odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie (pkt 7), podpis osoby
upoważnionej, z podaniem imienia i
nazwiska oraz stanowiska służbowego
(pkt 8).
Nie można w tym względzie zgodzić się z organem odwoławczym, że
braki w treści decyzji mogą być kompensowane zawartością akt, z których
wynika co jest przedmiotem opodatkowania. Brzmienie art. 210 § 1, a
także § 4 Ordynacji podatkowej,
wskazuje, że decyzja podatkowa powinna być skonstruowana w taki
sposób, aby strona była w stanie zweryfikować ciążący na niej obowiązek
i sformułować ewentualne zarzuty
wyłącznie w oparciu o jej treść. Niedopuszczalne jest tym samym, aby
podatnik zmuszony był poszukiwać
elementów stanowiących podstawę
wymierzenia zobowiązania podatkowego w aktach sprawy.21
Decyzja organu I instancji, która
zawiera braki skutkujące naruszeniem
art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, wymaga od organu podatkowego
wskazania podstawy prawnej wydawanego rozstrzygnięcia. Wprawdzie
w powyższej decyzji powołano przepisy ustawy– art. 2, 3, 4 i 6. Jednakże
normy te zawierają dalsze jednostki
redakcyjne określające zakres przedmiotowy i podmiotowy podatku od
nieruchomości, sposób ustalania
podstawy opodatkowania oraz momentu powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego. Odnoszą się
zatem do odrębnych i niezależnych
zdarzeń (stanów faktycznych) łączących powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości.
Ogólne wskazanie na przepisy art. 2,
3, 4 i 6 ustawy uniemożliwia jednoznaczne ustalenie, w oparciu o tak
sformułowaną treść decyzji, jakie
przepisy stały się podstawą ustalenia
skarżącemu przedmiotowego podatku.
21
I SA/Wr 1179/12.
20
zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 grudnia
2008 r., sygn. akt III SA/Wa 369/08, LEX nr
522580.
12