Termin wypłaty wynagrodzenia dla pracowników

Pr z ed si ęb io r c o, or gan i z u j esz o bo z y i kol o n i e d l a d z i eci lu b w yc i ec z ki
i masz o bo wi ąz ek ro z l ic z ać po d at ek VAT mar ż a .
Cz y w i esz , j ak p r awid ło w o r o zl i cz yć si ę z t ego p od at ku ?
W opracowaniu znajdziesz:
 definicję usługi turystyki na gruncie ustawy o VAT,
 zasady rozliczania usług turystyki w podatku VAT,
 co jest podstawą opodatkowania,
 jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego,
 czy stosując procedurę opodatkowania marży możemy odliczyć podatek naliczony przy nabyciu
towarów i usług?
 jaką stawkę podatku VAT należy stosować świadcząc usługę turystyki, na którą składają się usługi
obce oraz usługi własne?
 czy organizator usług turystycznych ma obowiązek wystawiania faktur dokumentujących
otrzymane zaliczki na poczet usługi turystycznej?
1.
Definicja usługi turystyki na gruncie ustawy o VAT
Ustawodawca, w art. 119 ustawy o VAT ustalił szczególną procedurę przy świadczeniu usług turystyki
nie definiuje tych usług. Nie odsyła również do przepisów innych aktów prawnych.
W wydawanych orzeczeniach i interpretacjach podatkowych Sądy i organy odwołują się m.in. (wyrok WSA
w Olsztynie z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 329/11, orzeczenie prawomocne) do definicji zawartej
w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 r. nr 223, poz. 2268 ze
zm.).
Stosownie do tego przepisu przez usługi turystyczne należy rozumieć:
 usługi przewodnickie,
 usługi hotelarskie
 oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym.
Natomiast art. 2 dyrektywy Rady 90/314/EWG z dnia 13 czerwca 1990 r. w sprawie zorganizowanych
podróży, wakacji i wycieczek (Dz. Urz. UE L 158/59), definiuje imprezę turystyczną jako:
Wcześniej ustaloną kombinację nie mniej niż dwóch z następujących usług sprzedawanych lub
oferowanych do sprzedaży w łącznej cenie, o okresie ich świadczenia dłuższym niż 24 godziny lub
obejmującym nocleg:
a) transport;
b) zakwaterowanie;
c) inne usługi turystyczne nie związane z transportem lub zakwaterowaniem stanowiące znaczącą
część imprezy turystycznej.
1
2.
Zasady rozliczania usług turystyki w podatku VAT
Sposób opodatkowania usług turystyki stosują podatnicy, którzy działają na rzecz nabywcy usługi we
własnym imieniu i na własny rachunek. świadczący usługę w celu jej wykonania nabywa towary i usługi od
innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty.
Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi
turystyki, a w szczególności:

transport,

zakwaterowanie,

wyżywienie,

ubezpieczenie

i bilety wstępu.
Łączne wystąpienie tych przesłanek świadczy o konieczności zastosowania szczególnej procedury
opodatkowania marżą usług turystyki.
Definicja marży na potrzeby opodatkowania usług turystyki zawarta została w art. 119 ust. 2 ustawy o VAT,
zgodnie z którym:
Przez marżę rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami
poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej
korzyści turysty.
Uwaga:
Dla stosowania szczególnej procedury opodatkowania marży nie ma znaczenia, kto świadczy usługę
turystyki, czy jest to przedsiębiorca turystyczny (np. biuro podróży) czy też inny podmiot. Z punktu
widzenia zasad opodatkowania usług turystycznych nie jest również istotne, jaki podmiot nabywa te
usługi.
3.
Podstawa opodatkowania
Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę
podatku VAT. Podatnik świadczący usługi turystyczne nie odlicza podatku naliczonego przy nabyciu towarów
i usług dla bezpośredniej korzyści turysty, do wyliczenia marży stosuje kwotę brutto (netto plus VAT)
nabywanych towarów i usług.
Obliczona marża zawiera w sobie podatek należny.
Z opodatkowania według szczególnej procedury VAT marża wyłączone są tzw. usługi własne. Co to oznacza?
Mianowicie, w przypadku gdy świadcząc usługę turystyki, oprócz towarów i usług nabywanych od innych
podatników, część świadczeń w ramach usługi, wykonuje we własnym zakresie, np. organizator posiada
własny transport, to wówczas zobowiązany jest do odrębnego określania podstawy opodatkowania dla usług
nabywanych od innych podatników oraz odrębnego jej określania dla usług własnych.
2
Dla usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podstawą opodatkowania
jest kwota marży.
Dla usług własnych, np. transportu, podstawę opodatkowania określa się na zasadach ogólnych,
uregulowanych w art. 29a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania jest to
wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
usługobiorcy lub osoby trzeciej.
Przedsiębiorców świadczących usługi turystyczne mają obowiązek prowadzenia ewidencji, uwzględniającej
kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty
oraz posiadania dokumentów, z których wynikają te kwoty.
Gdy podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach usługi, to w takim przypadku ma
obowiązek wykazywać w ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych
podatników, a jaka na usługi własne.
Sytuacja I - tylko usługi obce:
Biuro turystyczne organizuje kolonie dla dzieci Polsce i nabywa od innych podatników wyżywienie, noclegi
i bilety wstępu.
Cena czterodniowej wycieczki (łączna wartość usługi turystycznej) wynosi 1.000 zł, w tym:

cena nabytych usług obcych: 1000 zł,

kwota marży brutto: 500 zł,

kwota podatku od marży: 93,50 zł (500 zł × 23/123).
Sytuacja II – usługi obce i usługi własne:
Biuro podróży organizuje wycieczki do Włoch. Nabywa od innych firm wyżywienie, nocleg i ubezpieczenie.
We własnym zakresie świadczy usługi transportowe.
Cena wycieczki wynosi: 3.000 zł, w tym:

wartość nabytych usług obcych: 1.600 zł,

usługi własne (transport osób): 300 zł,

podatek od usług własnych: 22,22 zł (300 zł × 8/108),

podstawa opodatkowania usług własnych: 277,78 zł (300 zł – 22,22 zł),

ogółem usługi obce i własne: 1.900 zł,

kwota marży brutto: 1100 zł (3.000 zł – 1.900 zł; cena wycieczki – ogółem usługi obce i własne),

kwota podatku od marży: 205,69 zł (1100 zł × 23/123),

kwota netto marży: 894,31 zł (1100 zł – 205,69 zł).
3
4.
Moment powstania obowiązku podatkowego
Marżę można ustalić dopiero wówczas, gdy podatnik uzyska ostateczne informacje dotyczące wartości
wszystkich usług zakupionych dla bezpośredniej korzyści turysty.
Przepisy obowiązujące do końca 2013 r. pozwalały na przesunięcie terminu powstania obowiązku
podatkowego w VAT do momentu, w którym podatnik mógł bez problemu ustalić kwotę marży.
Nowe regulacje takiej możliwości nie dają. W większości przypadków wyliczona na dzień powstania
obowiązku podatkowego marża nie będzie odpowiadała rzeczywistej marży uzyskanej przy świadczeniu danej
usługi turystycznej. To z kolei zmuszałoby podatników do sukcesywnego korygowania rozliczeń podatku VAT.
Inne trudności związane z ustaleniem marży mają związek z wydłużeniem terminu wystawiania faktur.
Co do zasady od 1 stycznia 2014 r. fakturę wystawia się do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu
wykonania usługi. Zasada ta może spowodować, że faktury dokumentujące nabycie towarów i usług dla
bezpośredniej korzyści turysty, organizatorzy usług turystycznych będą otrzymywać zbyt późno, co może
oznaczać, że terminowe rozliczenie podatku VAT może być bardzo utrudnione, a w większości przypadków
niemożliwe.
Do końca roku 2013 otrzymanie zaliczki na poczet usług turystycznych nie powodowało powstania obowiązku
podatkowego w VAT. Od 1 stycznia 2014 r., w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem
dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę,
zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej
kwoty. Jest to zasada ogólna, która dotyczy od 1 stycznia 2014 r. również usług turystyki.
Niemniej jednak, otrzymanie zaliczki na poczet usługi turystycznej, która będzie miała miejsce w przyszłości,
uniemożliwia wyliczenie marży na dzień otrzymania zaliczki. Koszty znane są dopiero w momencie wykonania
usługi. Prawidłowe opodatkowanie otrzymanych zaliczek na poczet usług turystycznych na tej zasadzie jest
niemożliwe.
W związku z przedstawionymi powyżej wątpliwościami Polska Izba Turystyki pismem z dnia 13 grudnia
2013 r. zwróciła się do Ministerstwa Finansów o zachowanie dotychczasowych zasad opodatkowania, czyli
prawa do ustalania obowiązku podatkowego od usług turystyki nie później niż 15. dnia od dnia wykonania
usługi. Argumentowała, że dodatkowe 15 dni jest niezbędne na zgromadzenie wszystkich dokumentów
i do ustalenia prawidłowej kwoty marży i podatku. W przeciwnym razie początkowo ustalona marża (na dzień
wykonania usługi) nie będzie odpowiadała marży rzeczywistej. Jej ostateczna wysokość będzie bowiem
ustalona w późniejszym okresie, na podstawie sukcesywnie otrzymywanych dokumentów.
Polska Izba Turystyki w ww. piśmie wspomniała również o celu wprowadzenia szczególnej procedury VAT
marża dla usług turystycznych, którym było uniknięcie trudności jakie mogłyby wyniknąć ze stosowania
ogólnych zasad opodatkowania. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 marca 2007 r.,
sygn. akt III SA/Wa 211/07 podkreślił, że opodatkowanie marży od świadczenia usług turystyki jest wyjątkiem
od zasad ogólnych i ma stanowić udogodnienie dla podmiotów świadczących usługi turystyczne.
W dniu 14 sierpnia 2014 r. na stronie internetowej www.finanse.mf.gov.pl opublikowany został komunikat
dotyczący zasad opodatkowania usług turystyki.
4
Resort finansów napisał:
Z uwagi na szczególną procedurę przy świadczeniu tych usług, podatnik może zamiast obliczania aktualnej
marży uwzględniającej faktycznie poniesione koszty przyjąć marżę przewidywaną, tj. taką, którą
skalkulował przy określaniu ceny danej wycieczki, obliczoną w oparciu o przewidywane koszty. Po
ustaleniu ostatecznej marży konieczne może być jednak dokonanie stosownej korekty VAT – poprzez
złożenie korekty deklaracji VAT za miesiąc (kwartał), w którym wykazano VAT od zaliczki.
WSA w Krakowie w wyroku z 25 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1472/14 oraz WSA w Opolu w wyroku z 17
grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Op 607/14 (orzeczenia nieprawomocne) orzekły, że obowiązek podatkowy
przy wpłacie zaliczki z tytułu świadczenia usług turystyki powstanie dopiero z chwilą ustalenia marży,
o której mowa w art. 119 ust. 2 ustawy o VAT.
Sąd w uzasadnieniu wyroku podkreślił, że brak wiedzy dotyczącej wszystkich kosztów składowych usługi
turystycznej, ze względu na niezrealizowanie jeszcze wszystkich czynności niezbędnych do jej wykonania, nie
pozwala na ustalenie przez biuro turystyczne marży w momencie otrzymania zaliczki, co w konsekwencji
powoduje niemożność jej opodatkowania.
Powołując się na pierwsze korzystne orzeczenie w tym zakresie wydane przez Wojewódzki Sąd
Administracyjny w Krakowie w dniu 25 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1472/14, Sąd w Opolu stwierdził,
iż: "(…) Sąd orzekający w tej sprawie pogląd ten akceptuje i podkreśla, że skoro opodatkowaniu podlegać
miałaby, według organu, prognozowana – lecz nieznana jeszcze przed wykonaniem usługi marża, to
stanowisko to należy uznać za błędne ze względu na specyfikę opodatkowania usług turystyki, bowiem
obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19a ust. 1 u.p.t.u. (ustawy o VAT) z momentem wykonania
tej usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, pozwalającym podatnikowi na ustalenie marży podlegającej
opodatkowaniu. Otrzymanie zapłaty przed wykonaniem tej usługi nie rodzi obowiązku podatkowego na
podstawie art. 19a ust. 8 u.p.t.u., gdyż opodatkowaniu podlegałaby w takim przypadku nieznana jeszcze
marża. (…)"
5.
Czy stosując procedurę opodatkowania marży możemy odliczyć podatek naliczony przy nabyciu
towarów i usług?
Przepisy regulujące szczególne procedury przy świadczeniu usług turystyki wprowadzają zakaz odliczenia
podatku naliczonego od towarów i usług nabytych od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty.
Przy obliczaniu marży, koszty nabycia towarów i usług uwzględniają w kwotach brutto płaconych dostawcom
towarów i usług. Jednocześnie podatnikom świadczącym usługi turystyki przysługuje prawo do obniżenia
podatku należnego o podatek naliczony związany z kosztami innymi niż nabywanymi dla bezpośredniej
korzyści turysty. Podatnik może odliczyć podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych
z ogólnym prowadzeniem i utrzymaniem firmy. Chodzi tu np. o podatek naliczony z tytułu najmu lokalu,
związany z wydatkami na utrzymanie biura, czy zakupem środków trwałych.
Odliczenie podatku naliczonego na zasadach ogólnych stosuje się również do wydatków poniesionych przy
usługach własnych wchodzących w skład usługi turystyki. Podatnikowi, który w ramach świadczonych usług
turystycznych, we własnym zakresie świadczy usługi transportowe, które podlegają opodatkowaniu na
zasadach ogólnych przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany
z poniesionymi wydatkami niezbędnymi do wykonania tej usługi, takimi jak na przykład zakup paliwa,
naprawa autokarów.
5
6.
Jaką stawkę podatku VAT należy stosować świadcząc usługę turystyki, na którą składają się usługi
obce oraz usługi własne?
Stawką właściwą dla świadczenia usług turystycznych jest stawka 23%. W przypadku opodatkowania usług
turystycznych według szczególnej procedury, do opodatkowania marży należy więc zastosować stawkę
podstawową. Natomiast w przypadku, gdy podatnik część świadczeń w ramach usługi turystyki wykonuje we
własnym zakresie, to dla usług własnych powinien zastosować stawkę właściwą dla tych usług.
Jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone zarówno na
terytorium Unii Europejskiej, jak i poza nim, to usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości
0%, ale tylko w tej części, która jest świadczona poza terytorium Unii.
Warunkiem zastosowania stawki 0% do tego rodzaju usług jest posiadanie przez podatnika dokumentów
potwierdzających świadczenie tych usług poza terytorium Unii Europejskiej. Dokumentem tym może być
każdy dokument, który jednoznacznie potwierdza, że usługi turystyki świadczone były poza terytorium Unii
m.in. faktury, rachunki, potwierdzenia zapłaty bądź inne dokumenty, z których wynika rodzaj, data i miejsce
świadczenia.
7.
Czy organizator usług turystycznych ma obowiązek wystawiania faktur dokumentujących
otrzymane zaliczki na poczet usługi turystycznej?
Podatnik świadczący usługi turystyczne zobowiązany jest wystawić fakturę na rzecz innego podatnika
podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
niebędącej podatnikiem. Otrzymanie zaliczki również obliguje podatnika do wystawienia faktury na rzecz
wymienionych przez ustawodawcę podmiotów. Nabywca usług, który nie mieści się w ww. kategorii
podmiotów otrzyma od sprzedawcy fakturę, tylko po wcześniejszym zgłoszeniu takiego żądania.
Fakturę dokumentującą wykonanie usługi turystycznej wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca
następującego po miesiącu, w którym wyświadczono usługę. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik
otrzymał zaliczkę, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu,
w którym otrzymał całość lub część zapłaty. Fakturę można wystawić przed tym terminem, jednak należy
pamiętać, że nie może być wystawiona wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi lub otrzymaniem
zaliczki.
Dla udokumentowania usług turystycznych podatnicy wystawiają faktury, które są znacznie uproszczone
w porównaniu ze zwykłymi fakturami. Nie wykazuje się w nich bowiem wartości sprzedaży netto, stawki
podatku, kwoty podatku, nie wyszczególnia się też części należności dotyczących usług własnych oraz obcych.
Szczegółowe dane, które powinna zawierać taka faktura zostały wymienione w art. 106e ust. 2 ustawy o VAT.
Należy dodatkowo pamiętać, by na fakturze zamieszczono wyrażenie "procedura marży dla biur podróży".
Nie zapomnijmy o zaewidencjonowaniu otrzymanej zaliczki w kasie rejestrującej !
6
Otrzymanie przed wykonaniem usługi całości lub części należności (zapłaty) podlega ewidencjonowaniu
z chwilą jej otrzymania. W przypadku otrzymania zaliczki na poczet usługi turystki, opodatkowaniu podlega
wyłącznie marża, a zaewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej podlega cała kwota otrzymanej
zaliczki.
W razie pytań i wątpliwości zapraszamy do kontaktu Klientów Biura Rachunkowego 2+1 ze swoim Opiekunem.
Osoby rozpoczynające działalność gospodarczą jak i zakładające spółki osobowe oraz spółki prawa handlowego
zapraszamy do Biura Rachunkowego 2+1 na bezpłatne konsultacje w każdy czwartek do Gdańska lub do Gdyni, T: +48
58 746 34 13.
Skorzystaj z usług księgowych Biura Rachunkowego 2+1 polegających m.in. na kompleksowym prowadzeniu ksiąg
rachunkowych i podatkowych. Usługa 2+1 prowadzenie ksiąg handlowych została zaprojektowana w taki sposób, aby
zapewnić maksymalny poziom bezpieczeństwa oraz komfortu nawet najbardziej wymagającym klientom. Posiadamy
doświadczenie w prowadzeniu księgowości spółek jawnych, spółek z o.o., spółek akcyjnych, spółek komandytowych,
spółek komandytowo - akcyjnych, spółek z kapitałem zagranicznym, stowarzyszeń, fundacji, podmiotów korzystających z
dotacji i rozliczających projekty finansowane m.in. ze środków Unii Europejskiej.
Naszymi Klientami są spółki z branży turystycznej,
budowlanej, deweloperskiej, informatycznej,
handlowej, usługowo-produkcyjnej, edukacyjnej i
inne.
Swoje usługi świadczymy z wykorzystaniem
Elektronicznego Obiegu Dokumentów.
Szczegóły znajdziesz na naszej stronie
www.dwaplusjeden.com
Opracowanie:
DwaPlusJeden Sp. z o.o.
ul. Matejki 6
80-232 Gdańsk
T: +48 58 746 34 13
T: +48 784 955 666
[email protected]
Oddział w Gdyni:
ul. Abrahama 26/11
81-366 Gdynia
T: +48 58 746 34 13
T: +48 784 955 666
[email protected]
Gdańsk, 2015-07-03
7