interpretacja indywidualna Sygnatura IPTPP2/4512-586/15

interpretacja indywidualna
Sygnatura IPTPP2/4512-586/15-4/AJB Data 2016.01.21
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście opisanego stanu
sprawy pozwala na uznanie, iż nabywane usługi doradcze mają pośredni
związek z przyszłą sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy, bowiem
pośrednio będą miały wpływ na funkcjonowanie nowopowstałej spółki.
W związku z powyższym, zostaje spełniona podstawowa przesłanka
o charakterze przyczynowo-skutkowym decydująca o prawie Wnioskodawcy
do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie usług doradztwa
w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem transakcji nabycia udziałów
oraz połączenia spółek.
Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, nabywane usługi doradcze mają
związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że
Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup usług doradztwa,
zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na związek poniesionych wydatków
z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z
2015 r., poz. 613, z późn. zm.) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie
ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649 z poźń. zm.) oraz
§ 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do
wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby
Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko –
przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2015 r. (data wpływu 5 listopada 2015 r.),
uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2015 r. (data wpływu 29 grudnia 2015 r.), o wydanie
interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie
prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur
dokumentujących zakup usług doradztwa – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 5 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup usług doradztwa.
Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 grudnia 2015 r. poprzez
doprecyzowanie opisu sprawy oraz uiszczenie brakującej opłaty.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
…Polska Sp. z o.o. z siedzibą w …(poprzednia nazwa… Sp. z o.o. z siedzibą w…), zwany dalej
Wnioskodawcą, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce,
zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
Wnioskodawca nabył 100% udziałów w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością,
zwanej dalej Spółką. Zapłata ceny za zakupione udziały została dokonana przez Wnioskodawcę
ze środków pochodzących z kredytu bankowego. Przy uruchomieniu kredytu została potrącona
przez kredytujący bank, zgodnie z umową kredytową, prowizja przygotowawcza, a obecnie
Wnioskodawca jest zobowiązany płacić odsetki od zaciągniętego kredytu.
Obecnie doszło do połączenia obu spółek z o.o., tj. Wnioskodawcy ze Spółką w trybie art. 492
§ 1 pkt 1) Kodeksu spółek handlowych. W wyniku połączenia spółek z o.o. cały majątek Spółki
(spółki przejmowanej) został przeniesiony na Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą.
Wnioskodawca był przed połączeniem jedynym wspólnikiem Spółki, wobec czego połączenie
zostało dokonane w trybie art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych bez podwyższania kapitału
zakładowego Wnioskodawcy oraz bez ustalania stosunku wymiany udziałów Spółki na udziały
Wnioskodawcy. Połączenie miało na celu uproszczenie struktury korporacyjnej i zmniejszenie
kosztów ogólnych zarządu. W wyniku połączenia u Wnioskodawcy powstała dodatnia wartość
firmy, będąca różnicą pomiędzy ceną nabycia udziałów Spółki a wartością przejętego majątku. W
wyniku połączenia, Wnioskodawca wstąpił we wszystkie przewidziane w przepisach prawa
podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej (sukcesja podatkowa).
W procesie przygotowań do nabycia udziałów i w trakcie przygotowań do połączenia spółek
Wnioskodawca poniósł wydatki na nabycie szeregu usług umożliwiających przeprowadzenie tych
transakcji, wśród których znalazły się:

usługi prawne dotyczące połączenia,

usługi doradztwa podatkowego,

usługi prawne dotyczące nabycia udziałów w spółce przejmowanej,

usługi obsługi prawnej i pośrednictwa związane z uzyskaniem finansowania zakupu udziałów i
procedurą uzyskania kredytu wyceny majątku i analiz finansowych,
dalej ww. wspólnie określane jako: usługi doradcze.
Ponadto poniesiono koszty: opłaty notarialne, skarbowe i sądowe związane z czynnościami
zakupu udziałów, uzyskaniem kredytu i połączeniem spółek oraz koszty publikacji informacji o
planowanym połączeniu. Usługi doradcze zostały odpowiednio udokumentowane fakturami VAT
wystawionymi Wnioskodawcy przez czynnych podatników podatku VAT, którzy wykonali ww.
usługi.
Nabycie usług doradczych miało na celu określenie sytuacji finansowej, podatkowej i prawnej
nabywanej spółki, zdobycie wiedzy na temat funkcjonowania tego podmiotu, branży oraz relacji
ekonomicznych. Dzięki nabytym usługom Wnioskodawca mógł ocenić należycie skutki
ekonomiczne nabycia spółki, a przez to zminimalizować ryzyko finansowe, podatkowe i prawne
związane z nabyciem udziałów. Przeprowadzone przez zewnętrznych doradców analizy pozwoliły
na opracowanie optymalnej struktury nabycia i finansowania całej transakcji.
W piśmie z dnia 23 grudnia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, iż
nabywane usługi doradcze, o których mowa we wniosku z dnia 4 listopada 2015 roku, mają
związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawcy będzie
przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
wynikający z faktur obejmujących usługi doradcze...
Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w
związku z kosztami nabycia usług doradczych związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem
transakcji nabycia udziałów oraz połączenia spółek.
Odliczalność podatku VAT naliczonego zasady ogólne
Jak wskazano w opisie przedmiotowego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest
zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane
do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
prawo od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art.
114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten implementuje do polskiego
ustawodawstwa art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie
wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2005 roku z
późn. zm.). Ani Dyrektywa, ani ustawa o VAT nie precyzują w jakim zakresie i w jaki sposób
towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby
pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. W związku z powyższym kwestia ta
powinna być interpretowana w świetle zasad naczelnych podatku od wartości dodanej wyrażonych
w Dyrektywie, orzecznictwa ETS oraz sądów administracyjnych.
Z powyższego wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, o ile
spełniona jest przesłanka związku dokonanych zakupów z prowadzoną opodatkowaną
działalnością gospodarczą.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT jest realizacją zasady neutralności podatku
VAT dla podatnika tego podatku, przy jednoczesnym opodatkowaniu konsumpcji. Poprzez
realizację prawa do odliczenia podatnik nie ponosi faktycznego (ekonomicznego) ciężaru tego
podatku. Z zasady neutralności podatku VAT wynika zatem, konieczność stworzenia takich
mechanizmów prawnych, które umożliwią podatnikowi odliczenie podatku VAT zapłaconego w
cenie nabytych towarów i usług wykorzystywanych przez niego do prowadzenia działalności
opodatkowanej tym podatkiem. Tym samym, podatek ten nie będzie dla niego stanowił obciążenia
ekonomicznego.
Orzecznictwo ETS wskazuje jako zasadę, iż odliczalność podatku VAT jest fundamentalnym
prawem podatnika wynikającym z przedmiotowej zasady neutralności podatku VAT (m.in.
orzeczenie ETS z dnia 1 stycznia 1998 r. w sprawie Belgia State v. Ghent Coal Terminal N.V.,
sygn. C-37/95). Tym samym, w świetle zasady neutralności podatku VAT, związek pomiędzy
zakupionymi towarami i usługami, a działalnością opodatkowaną podatnika powinien być
interpretowany możliwie szeroko, tak, aby zapewnić odliczalność podatku VAT od wszelkich
zakupów, które w jakikolwiek sposób wykorzystywane są przez podatnika do prowadzenia
działalności opodatkowanej.
Odliczalność podatku VAT naliczonego zasady szczególne
Orzecznictwo ETS w odniesieniu do zakresu i sposobu, w jakim towary i usługi muszą być
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych wskazuje, że związek ten może być
zarówno bezpośredni, jak i pośredni. Powyższy wniosek wynika wprost z wyroku z dnia 6
września 2012 r., w sprawie…, sygn. C-496/11, w którym ETS wskazał, że: „Aby można było
odliczyć podatek VAT, transakcje powodujące naliczenie podatku powinny pozostawać w
bezpośrednim i ścisłym związku z czynnościami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo
do odliczenia. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług
zakłada zatem, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy
transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (...) Prawo do
odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku
bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku
a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do
odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią
elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują
bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika” (podobnie ETS
w orzeczeniach: z dnia 27 września 2001 r. w sprawie …S.A. v...., sygn. C-16/00; z dnia 26 maja
2005 r. w sprawie…, sygn. C-435/03, z dnia 8 lutego 2007 r. w sprawie....).
Gdy związek ten ma charakter pośredni, ETS wyjaśnia, że wydatki tego rodzaju należy
zaliczyć do tzw. kosztów ogólnych funkcjonowania podatnika i wskazuje, że choć wydatki takie nie
są bezpośrednio związane z wykonaniem żadnej czynności opodatkowanej podatnika, to
pozostają one w bezpośrednim związku z prowadzoną przez podatnika działalnością
gospodarczą. Tym samym, prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych zakupów
przysługuje podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność podatnika daje prawo do
odliczenia podatku VAT (por. orzeczenia ETS: z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie Commissioners
of Customs and Excise v. Midland Bank plc, sygn. C-98/08, z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie
Abbey National plc v. Commissioners of Customs Excise, sygn. C-408/98 oraz wyżej wymienione
w sprawie Cibo Participations, sygn. C-16/00).
Powyższe stanowisko ETS w odniesieniu do tzw. kosztów ogólnych jest także akceptowane w
orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, w odniesieniu do usług
prawniczych i doradczych związanych z emisją akcji WSA w Gliwicach przyznał prawo do
odliczenia podatku VAT naliczonego stwierdzając, że: „W przypadku tego rodzaju wydatków
należy mieć na uwadze obiektywną możliwość przyczynienia się tych wydatków do generowania
przez podatnika obrotu podlegającego opodatkowaniu” (wyrok z 19 grudnia 2008 roku, sygn. akt
III SA/Gl 1364/06). W innym wyroku, WSA we Wrocławiu stwierdził, że: „prawo do odliczenia
podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem
a opodatkowaną transakcją, czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać
podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany
jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu (lub daje prawo do
odliczenia podatku mimo zwolnienia), a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną
wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika” (wyrok z dnia 15 czerwca
2009 roku, sygn. akt I SA/Wr 1366/08). Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w
wyroku z dnia 30 października 2006 roku, sygn. III SA/Wa 1756/06 stwierdził m.in., że „W ocenie
Sądu do problematyki związku pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi
należy podchodzić racjonalnie, mając na uwadze każdorazowo specyfikę prowadzonej przez
podatnika działalności gospodarczej. Co do zasady więc odliczeniu powinien podlegać taki
podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych w celu wykonywania
czynności opodatkowanych. Przyjąć należy również, że nie można absolutyzować wymogu
istnienia bezpośredniego związku, jako warunku odliczenia podatku naliczonego. W niektórych
przypadkach bowiem związek tego rodzaju nie występuje, chociaż te towary i usługi niewątpliwie
służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym”.
Powyższa interpretacja jest także akceptowana w praktyce organów podatkowych. Stanowisko
to znalazło potwierdzenie m.in. w indywidualnych, interpretacjach prawa podatkowego Dyrektora
Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2011 roku, sygn. IPPP1/443-1291/10-2/ISz,
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 stycznia 2009 roku, sygn. ILPP2/443-943/08-3/MN,
interpretacji indywidualnej Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z 30
października 2006 roku (znak 1471/NUR2/443-302/3/06/JP), interpretacja indywidualna Dyrektora
Izby Skarbowej w Warszawie z 8 grudnia 2009 r. (IPPP3/443-837/09-2/SM); interpretacja
indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 maja 2008 r. (ILPP2/443-175/08-2/EN);
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 listopada 2007 r.
(ILPP1/443-181/07-3/GZ) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
z dnia 13 maja 2009 roku, znak IPPP1-443-304/09-3/JB.
W ostatniej z wymienionych powyżej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
stwierdził iż: „należy stwierdzić, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego
związanego z nabyciem usług doradczych i prawnych. Chociaż wydatki na nabycie tych usług nie
mają bezpośredniego związku z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (tekst
jedn.: nie przekładają się bezpośrednio na generowanie podatku należnego), stanowią one jednak
koszty ogólne mające związek z ogólną działalnością Spółkiopodatkowaną podatkiem VAT”.
Biorąc powyższe pod uwagę, aby wykazać związek z wykonywaniem czynności
opodatkowanych podatkiem VAT wydatków poniesionych na nabycie usług doradztwa,
Wnioskodawca musi wykazać albo ich bezpośrednie przełożenie na wykonywanie czynności
opodatkowanych (alokacja bezpośrednia), albo wykazać ich pośredni związek z prowadzoną
przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (alokacja
pośrednia, tzw. koszty ogólne działalności).
Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, wydatki na zakup usług doradczych zostały
dokonane w związku z realizacją przez Wnioskodawcę procesu nabycia udziałów i połączenia
spółek. W wyniku połączenia Wnioskodawca będzie prowadził działalność opodatkowaną VAT w
oparciu o majątek będący dotychczas własnością przejmowanej spółki. W konsekwencji, należy
uznać, iż wszystkie wydatki poniesione na zakup usług doradczych są związane z czynnościami
opodatkowanymi VAT, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę. Tym samym,
Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia tych usług.
Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście opisanego stanu sprawy pozwala na
uznanie, iż nabywane usługi doradcze od wyspecjalizowanych podmiotów mają bezpośredni
związek z przyszłą sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy. Nabycie tychże usług pozwoliło na
poznanie sytuacji prawnej, finansowej oraz podatkowej nabywanej spółki. Przyczyniło się to do
uzyskania wiedzy na temat funkcjonowania podmiotu, dzięki czemu Wnioskodawca mógł
właściwie ocenić skutki ekonomiczne nabycia udziałów spółki nabywanej, przez co minimalizował
ryzyko finansowe, podatkowe oraz prawne.
Reasumując przedstawiony we wniosku opis sprawy w kontekście powołanych przepisów
prawa, pozwala na stwierdzenie, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie
usług doradczych z uwagi na związek, poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi.
Stanowiska takie potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby
Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2013 roku, sygn. IPPP1/443-520/13-3/AW oraz
interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 sierpnia
2011 roku, sygn. IPPP-443/949/11-2/Igo.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny
prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z
2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
kraju.
Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także
wszelkie postacie energii.
Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,
rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki
organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
art. 7, w tym również:
1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej
dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub
sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).
Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art.
15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot
podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie
stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni
zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego
dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem
umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej
zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
Powyższą zasadę potwierdzają również przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28
listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr
347, str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.
Do fundamentalnych cech podatku od wartości dodanej, wynikających z postanowień art. 1
Dyrektywy należy zaliczyć zasadę neutralności podatku dla podatników. Cechą podatku od
wartości dodanej, wskazaną w art. 1 ust. 2 Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku
od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy
wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie
towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że
zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu,
z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem
wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na
każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2 prawo do odliczenia od podatku należnego podatku
zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez
podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny
mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów
prawa. Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tytułu X
Dyrektywy, które należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji Dyrektywy VAT. Neutralność
podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się m.in. dążeniem do poszukiwania,
wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość
podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług
wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej nie będzie stanowić dla podatnika
ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego
związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika
konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie wspólnego
systemu VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej.
Zgodnie z art. 168 Dyrektywy, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby
opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w
którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest
zobowiązany zapłacić:
a. VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które
zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;
b. VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art.
18 lit. a) i art. 27;
c. VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (i);
d. VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z
art. 21 i 22;
e. VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa
członkowskiego.
Ponadto z orzecznictwa TSUE wynika, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego
zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie
przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej
działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że
jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest
opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na
zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana
możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów i usług
dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.
Istotne, choć nie bezpośrednio związane ze sprawą może być orzeczenie C-16/00 w sprawie
…SA, w której Trybunał uznał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na due diligence,
doradztwo przy negocjacjach cenowych, doradztwo prawne i podatkowe ponoszone przez spółkę
częściowo holdingową przy transakcjach nabywania spółek zależnych.
Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia
podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do
odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane
lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności
opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych
– odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub
aktów wykonawczych.
W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą
łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie
przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś.
Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana
osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.
Zatem dla określenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku
wynikającego z wydatków poniesionych na zakup usług doradztwa, niezwykle istotny jest
charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez niego działalnością
gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (np. zakup materiałów do
wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty ogólne).
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością opodatkowaną można
mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, ponieważ
bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie
mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie
warunkuje uzyskanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością
opodatkowaną, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami
towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością
podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do
uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako
całości.
Z opisu sprawy wynika, iż nabycie usług doradczych miało na celu określenie sytuacji
finansowej, podatkowej i prawnej nabywanej spółki, zdobycie wiedzy na temat funkcjonowania
tego podmiotu, branży oraz relacji ekonomicznych. Dzięki nabytym usługom Wnioskodawca mógł
ocenić należycie skutki ekonomiczne nabycia spółki, a przez to zminimalizować ryzyko finansowe,
podatkowe i prawne związane z nabyciem udziałów. Przeprowadzone przez zewnętrznych
doradców analizy pozwoliły na opracowanie optymalnej struktury nabycia i finansowania całej
transakcji. Ponadto nabywane usługi doradcze, o których mowa we wniosku, mają związek z
czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście opisanego stanu sprawy pozwala na
uznanie, iż nabywane usługi doradcze mają pośredni związek z przyszłą sprzedażą
opodatkowaną Wnioskodawcy, bowiem pośrednio będą miały wpływ na funkcjonowanie
nowopowstałej spółki.
W związku z powyższym, zostaje spełniona podstawowa przesłanka o charakterze
przyczynowo-skutkowym decydująca o prawie Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego
zawartego w cenie usług doradztwa w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem transakcji
nabycia udziałów oraz połączenia spółek.
Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, nabywane usługi doradcze mają związek z czynnościami
opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca
ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur
dokumentujących zakup usług doradztwa, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na związek
poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i
stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
faktycznym.
Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem
wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej –
rozpatrzone.
Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany
ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku
opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem
interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym
przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci
swą aktualność.