I SA/Łd 531/10

II FSK 2558/10
Warszawa, 3 lipca 2012
WYROK
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie:
Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca),
Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak,
Sędzia WSA (del.) Beata Cieloch,
Protokolant Piotr Stępień,
po rozpoznaniu w dniu 3 lipca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej
skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra
Finansów
od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 16 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1678/10
w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W.
na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia
Ministra Finansów
z dnia 25 lutego 2008 r. nr [...]
w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego
1) uchyla zaskarżony wyrok w całości,
2) oddala skargę,
3) zasądza od R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W.
działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści)
złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
UZASADNIENIE
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 września 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w
Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1678/10, uchylił zaskarżoną przez R. sp. z
o.o. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów z dnia 25
lutego 2008 roku, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. R. sp. z o.o. w
W.,
Wnioskiem z dnia 23 listopada 2007 r. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie
interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku
dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia przychodu firmy o wartość
udzielanych rabatów.
W uzasadnieniu wniosku wskazała, że jest podmiotem zajmującym się dystrybucją leków na
terytorium Polski, wydawanych pacjentom wyłącznie na podstawie recepty lekarskiej.
Sprzedaż leków kierowana jest do hurtowni, które następnie kierują ten lek do aptek. Z uwagi
na wysoką cenę leku i brak jego refundacji jest on niedostępny dla wielu pacjentów. W
związku z powyższym, spółka chcąc zwiększyć sprzedaż leku powinna obniżyć jego cenę.
Obniżenie ceny sprzedaży jest możliwe przez obniżenie marży, a także obniżenie kosztu
zakupu leku od producenta. Warunkiem obniżenia ceny leku przez producenta jest znaczne
zwiększenie zakupów tego leku, pod warunkiem zapewnienia przez skarżącą, że lek ten nie
będzie redystrybuowany, po uzyskanej, obniżonej cenie, poza Polskę. Zdaniem spółki
udzielenie rabatu hurtowniom wiąże się z ryzykiem, że sprzedadzą one lek za granicę już po
obniżonej cenie, w ramach tzw. importu równoległego. W praktyce więc spółka utraciłaby
prawo do zniżki od producenta leku nie osiągając zamierzonego celu zwiększenia
sprzedaży. Jedyną możliwą do zastosowania formą obniżenia ceny leku jest bezpośrednie
przekazanie rabatu aptece dokonującej sprzedaży. Spółka stworzyła program rabatowy
polegający na udzieleniu aptece rabatu kwotowego, dotyczącego każdej, nabytej przez
aptekę jednostki leku w danym okresie (miesiącu). Spółka dokonywała wypłat na podstawie
not rabatowych, tj. dokumentów sporządzonych na podstawie wykazów ilości zakupionych
przez aptekę leków w danym okresie.
Spółka zapytała czy wartość netto wystawionych not rabatowych, potwierdzających wartość
kwot przekazanych dystrybutorom (aptekom) stanowi koszt uzyskania przychodów, czy też
wartość korygującą przychody ze sprzedaży?
Jej zdaniem wartość netto wystawionych not rabatowych, dokumentujących kwoty
przekazane aptekom, powinna obniżać przychody spółki stanowiące element kalkulacyjny
podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Minister Finansów w interpretacji z dnia 25 lutego 2008 r. uznał stanowisko spółki za
nieprawidłowe. Minister wskazał, że pojęcia "bonifikaty" i "skonta" nie zostały zdefiniowane
na potrzeby ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj.
Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) zwanej dalej u.p.d.o.p. Przyjmując za "Uniwersalnym
słownikiem języka polskiego" pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN,
Warszawa 2003, tom 1 str.303) "bonifikata" - to "zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny
towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach
reklamowych: opust, rabat". Bonifikata jest udzielana wówczas, gdy wystąpią okoliczności
uzasadniające obniżenie ustalonej wcześniej ceny, których nie można było przewidzieć w
momencie zawierania umowy sprzedaży. Minister argumentował, że w przypadku, jeżeli
okoliczności wpływające na zmniejszenie ceny są znane stronom przed zawarciem umowy
sprzedaży, to powinny znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w tej umowie. Natomiast
"rabat" to "obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę. Minister uznał również, że spółka
prowadzi sprzedaż leku jedynie w relacji z placówkami lecznictwa zamkniętego lub
hurtowniami. Dokonując sprzedaży leku żąda ona od tych podmiotów określonej kwoty do
zapłaty, co oznacza że w momencie zawierania umowy sprzedaży, cena sprzedaży danego
leku jest stronom znana. Cena ta znajduje odzwierciedlenie w dokumencie potwierdzającym
dokonanie transakcji sprzedaży. W interpretacji podniesiono, że z opisu stanu faktycznego
nie wynika, że spółka kiedykolwiek koryguje tę cenę w odniesieniu do nabywców leków. Brak
jest zatem podstaw do uznania, że w opisanym przypadku moa jest o pomniejszeniu czy
odstąpieniu od ustalonej uprzednio przez sprzedającego ceny leków. Zdaniem organu, aby
mówić o rabacie w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p, powinien on dotyczyć przychodów
należnych, uzyskanych z tytułu sprzedaży leku do placówek lecznictwa zamkniętego lub
hurtowni. Udzielenie bonifikat lub rabatów musi mieć związek z konkretną sprzedażą lub
konkretnym kontrahentem. Sporządzone dla poszczególnych aptek, prowadzących sprzedaż
przedmiotowego produktu "noty rabatowe" nie dają możliwości powiązania ich z konkretnymi
zdarzeniami gospodarczymi generującymi przychody z działalności operacyjnej. W
konsekwencji, zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p, brak jest podstaw do korygowania
przychodów należnych uzyskanych z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej na
podstawie "not rabatowych" skierowanych bezpośrednio do aptek, ponieważ nie są one
nabywcą przedmiotowego leku od Spółki lecz stanowią jedynie kolejne ogniwo dystrybucji.
Wyrokiem z dnia 4 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1800/08 Wojewódzki Sąd
Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację. Podstawę zapadłego wyroku stanowiło
uchybienie przez Ministra Finansów terminowi do wydania interpretacji określonemu w art.
14d O.p. (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2007r.). Sąd powołał się na uchwałę
Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08.
Od powyższego wyroku Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia
w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji
zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1, art. 151 i art. 141 § 4 ustawy
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr
153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej p.p.s.a. w związku z art. 14 o § 1 i 14 d O.p. poprzez
błędną ich wykładnię, w sposób mający wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie, że pojęcie
"niewydanie interpretacji indywidualnej" użyte w art. 14 o O.p. oznacza brak jej doręczenia
stronie w terminie trzech miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi
art. 14 d O.p. oraz nie poddanie analizie całej treści art. 14 d O.p., w tym zdania drugiego
tego przepisu co stanowi błąd wykładni językowej przy ustalaniu treści normy prawnej w
oparciu o fragment przepisu, a nie całą jego treść.
Wyrokiem z dnia 1 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 694/09 Naczelny Sąd Administracyjny
uchylił zaskarżony wyrok z dnia 4 lutego 2009 r. i przekazał sprawę do ponownego
rozpatrzenia sądowi pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu
wyroku powołał się na uchwałę Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia
14 grudnia 2009 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 7/09 w której stwierdzono, że "W stanie
prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w
art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8,
poz. 60 ze zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania
wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy."
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyniku rozpoznania skargi uznał, że
zaskarżona interpretacja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Uznał, że
interpretacja indywidualna została wydana z naruszeniem prawa, to jest art. 12 ust.3 ustawy
o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowi on, iż za przychody związane z
działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku
podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie
otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Zdaniem Sądu, ustawodawca w ustawie tej nie zdefiniował pojęcia przychodu. W art. 12 ust.
1–9 u.p.d.o.p. wymieniono tylko przykładowe kategorie przychodów (katalog otwarty). Sąd
argumentował, że w przypadku rozpatrywanej sprawy, ustawa zdecydowała o wartości
przychodu, w przypadku udzielenia przez sprzedawcę bonifikat i skont, wyjaśniając w art.12
ust.1, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14. Zdaniem Sądu bonifikaty i
skonta nie są więc kosztami podatkowymi, a pomniejszają one przychód. Sąd wskazał też na
przepis art.29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług, który
zezwala na zmniejszenie obrotu, a więc podstawy opodatkowania tym podatkiem, o kwoty
udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów,
uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów. Wedle oceny Sądu,
udokumentowanie rabatu może nastąpić nie tylko przez wystawienie faktury korygującej, ale
w każdy inny dopuszczalny sposób, więc również poprzez wystawienie noty księgowej.
Wobec tego, w świetle art.12 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który
w przypadku udzielonych bonifikat zezwala na wykazanie przez podatnika przychodu
rzeczywistego, brak jest podstaw do sformułowania wniosku o zakazie przyjmowania noty
rabatowej w celu zmniejszenia przychodu. Zdaniem Sądu treść przepisu art.12 ust 3
u.p.d.o.p. nie stoi również na przeszkodzie wyłączeniu z przychodu podatnika udzielonych
bonifikat i skont (również rabatów) osobie trzeciej, to jest osobie związanej z podatnikiem w
łańcuchu obrotu towarowego jedynie pośrednio. Przeszkoda ta nie wynika również z art. 12
ust.1, ani z art.12 ust.3 u.p.d.o.p. Wskazane w przepisach art. 12 u.p.d.o.p., zdarzenia
podatkowe, nie wyłączają zatem możliwości uznania za przychód przysporzeń
pochodzących od osoby trzeciej, niezwiązanej bezpośrednią umową cywilno – prawną.
Skoro więc zdaniem Sądu, z literalnego brzmienia przepisu art.12 ust 3 u.p.d.o.p. nie wynika
zakaz pomniejszenia przychodu o udzielane bonifikaty lub skonta osobom nie związanym z
podatnikiem bezpośrednią umową handlową, a przepis w tym przypadku przyjmuje przychód
do opodatkowania w wartościach rzeczywistych, brak jest przeszkód prawnych do uznania,
że noty rabatowe pomniejszają przychód podatnika.
W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Minister Finansów zaskarżył
wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie, poprzez błędną wykładnię
art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sąd miał błędnie przyjąć, iż
w wyniku uznania, że nie stoi na przeszkodzie wyłączenie z przychodu podatnika
udzielonych bonifikat i skont, w tym rabatów, osobie trzeciej, to jest osobie związanej z
podatnikiem w obrocie towarowym pośrednio. Wskazując na powyższy zarzut autor skargi
kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej
instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania
kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna ma uzasadnione
podstawy wobec czego podlega uwzględnieniu.
W ocenie sądu kasacyjnego wyrok kontrolujący pisemną interpretację przepisów prawa
podatkowego w indywidualnej sprawie, dokonanej przez Ministra Finansów działającego
przez organ upoważniony, to jest Dyrektora Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 14 b § 1
i § 6 Ordynacji podatkowej, dotyczącej przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów w
podatku dochodowym od osób prawnych, jest niezgodny z prawem. Przede wszystkim
zwrócić należy uwagę, iż skarga kasacyjna Ministra Finansów związana została z podstawą
wskazaną w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 roku Prawo o postępowaniu przed
sądami administracyjnymi (u.p.p.s.a). Mając na uwadze tego rodzaju zarzut trzeba
stwierdzić, iż podczas kontroli zgodności z prawem pisemnej interpretacji przepisów prawa
podatkowego doszło do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisu prawa
materialnego ujętego w art. 12 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W
jego wyniku dokonano bowiem błędnej wykładni prawa materialnego. W konsekwencji Sąd
ten dopuścił się błędu orzeczniczego dokonując niewłaściwej kwalifikacji prawnej stanu
faktycznego określonego we wniosku o interpretację. Błąd orzeczniczy spowodowany został
bezzasadnym przyjęciem w rozstrzyganej sprawie, że treść przepisu art. 12 ust 3 ustawy
podatkowej pozwala na obniżenie przychodu podatnika podatku dochodowego od osób
prawnych o udzielone rabaty nie tylko podmiotom powiązanym bezpośrednim węzłem
prawnym, lecz, jak ujął to Sąd, również związanych z nim w sposób pośredni łańcuchem
obrotu towarowego. Błąd orzeczniczy dotyczy zatem oceny elementu prawnego pisemnej
interpretacji przepisów prawa podatkowego polegający na uznaniu przez Sąd, iż osoby
trzecie, a więc apteki niepowiązane jakąkolwiek umową cywilnoprawną z podatnikiem,
uzyskując od niego rabaty kwotowe w formie przelewów pieniężnych, skutkowały
zmniejszeniem przychodu podatkowego spółki "R". Sposób interpretacji, jakim posłużył się
Sąd odczytując znaczenie oraz konsekwencje zastosowania przepisu art. 12 ust 3 ustawy
podatkowej do przedstawionego stanu faktycznego, sprowadzający się do konstatacji, iż
skoro z przepisu tego nie wynika zakaz pomniejszania przychodu o rabaty udzielone osobom
nie związanym z podatnikiem stosunkiem prawnym, wobec tego rabat taki może obniżać
przychody podatnika, właściwy prawu prywatnemu, nie może być zastosowany na gruncie
prawa podatkowego. Organy podatkowe, zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, mogą
działać bowiem wyłącznie na podstawie i w granicach prawa. Natomiast w prawie
publicznym nie ma zastosowania reguła interpretacyjna pozwalająca przyjąć, że zdarzenia
nieobjęte normami prawa wywoływać mogą oczekiwane przez podatnika skutki. Zwrócić
należy uwagę, iż brzmienie przepisu art. 12 ust 3 ustawy podatkowej wskazuje na możliwość
obniżenia przychodu podatkowego z tytułu udzielonego przez podatnika rabatu, a więc
obniżki ceny towaru dla kupującego. Rabat stanowi formę rezygnacji od ustalonej między
sprzedającym i kupującym ceny. Udziela się go, co podkreśla w swej argumentacji organ
skarżący, nabywcy towaru. W świetle badanego stanu faktycznego nabywcą towaru, a więc
leków od spółki "R" były hurtownie i jednostki lecznictwa zamkniętego, a nie apteki.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, interpretując wskazany przepis, doszedł
więc do błędnego wniosku, że podmiot zajmujący się dystrybucją leków, to jest spółka "R"
może obniżyć przychód podatkowy ze sprzedaży leków dokonując przelewu środków
pieniężnych w odpowiedniej kwocie rabatowej podmiotowi, z którym nie zawarł umowy
sprzedaży, a więc nie ustalał także warunków sprzedaży, ceny leków, warunków obniżenia
ceny, zdarzeń gospodarczych mających wpływ na obniżkę ceny leków itp. Sąd popełnił
zatem błąd orzeczniczy interpretując stan faktyczny sprawy w ten sposób, że przekazywanie
środków pieniężnych aptekom jest równoznaczne z udzielaniem rabatu nabywcom leków.
Natomiast rabat pieniężny polega na zmniejszeniu ceny towaru lub usługi ustalonej
pomiędzy sprzedawcą i nabywcą. Tymczasem w sytuacji, w której sprzedawcę nie łączą
żadne stosunki prawne z beneficjentem środków przyznawanych mu pod warunkiem ich
nabywania w hurtowniach, do których towar dostarcza podatnik, przekazywane w tej sposób
środki pieniężne nie są rabatami obniżającymi cenę sprzedawanych przez niego leków. Nie
obniżają zatem przychodu ze sprzedaży leków hurtowniom ponieważ nie są rabatem
udzielonym przez sprzedawcę kupującemu. Przelewy kwot rabatowych aptekom
przypominają formę dopłat do cen nabywanych przez apteki leków w hurtowniach, których
dystrybucją i sprzedażą zajmuje się spółka "R" zwiększające przychód beneficjenta.
Reasumując, z przestawionego organowi interpretacyjnemu stanu faktycznego wynika więc,
że dystrybutor leków kwotami rabatowymi miał dofinansować apteki a nie nabywców leków
czyli hurtowni, z którymi zawarł umowy sprzedaży. Odbiorcą tych kwot nie były zatem
hurtownie, z którymi ustalono w umowie ceny sprzedaży leków, lecz inne podmioty, a więc
apteki nabywające leki z hurtowni. Cen jakie płacone miały być podatnikowi nie ustalano
zatem z aptekami. Aptekom dystrybutor leków nie mógł więc udzielać rabatów. W
analizowanym stanie faktycznym mógł je udzielić jedynie hurtowniom lub placówkom
lecznictwa zamkniętego. Nabywcami leków, o czym wielokrotnie była mowa, były bowiem
hurtownie oraz placówki lecznictwa zamkniętego a nie apteki. Te bowiem nabywać miały leki
z hurtowni. Sąd administracyjny pierwszej instancji nie dostrzegł również, że wykładnia
językowa przepisów zawartych w art. 12 ust 3 analizowanej ustawy musi uwzględniać
konstrukcję oraz wypływający z niej charakter podatku dochodowego od osób prawnych.
Konstrukcja ta polega na opodatkowaniu dochodu jaki powstaje u podatnika, a niekiedy
przychodu. Dochód będący podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust 2, stanowi różnicę
przychodu, o którym mowa w przepisach rozdziału 2 ustawy oraz kosztów uzyskania
przychodów uregulowanych przepisami rozdziału 3 analizowanej ustawy podatkowej. Wobec
tego zmniejszenie ceny przez sprzedawcę w drodze rabatu zmniejsza po jego stronie, jako
podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, przychód podatkowy. Z powodu
zmniejszenia ceny zakupu o tę samą wielkość zmniejszają się również koszty uzyskania
przychodów po stronie nabywcy towaru z bonifikatą. W ten sposób zachodzi podatkowa
symetria pomiędzy zmniejszeniem przychodu podatkowego sprzedawcy oraz kosztami
uzyskania przychodu nabywcy. Relacje te ograniczają się jednak bezpośrednio do tych
podmiotów, to jest udzielającego rabatu i korzystającego z rabatu pieniężnego. Na wielkość
przychodu podatnika sprzedającego towary nie może mieć natomiast wpływu cena, według
jakiej hurtownia sprzedaje nabyty od niego towar innym odbiorcom np. aptekom. W związku
z powyższym brak jest uzasadnienia odwoływania się Sądu, którego orzeczenie zaskarżono,
do przepisów regulujących podatek od towarów i usług. Brak jest bowiem w ustawie o
podatku dochodowym od osób prawnych odesłania w tym zakresie. Ponadto konstrukcja
tych podatków, zwłaszcza gdy idzie o podstawę opodatkowania oraz mechanizm rozliczania
obu podatków, jest diametralnie różna. Bez znaczenia dla obliczania wielkości przychodu w
podatku dochodowym od osób prawnych ma więc przyznanie kwoty rabatowej przez
podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy. Bez znaczenia
dla sprawy jest również wystawianie na podstawie art. 29 ust 4 ustawy o podatku od towarów
i usług faktur korygujących oraz sposoby dokumentowania rabatu. Wbrew wywodom
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przepisy ustawy o podatku od
towarów i usług nie mają zatem znaczenia dla rozstrzygnięcia istoty sprawy, a więc ustalania
wielkości przychodu spółki sprzedającej leki hurtowniom, według zasad określonych w art.
12 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast kwestia
zakwalifikowania wydatków dokonywanych na rzecz aptek do kosztów uzyskania
przychodów na podstawie art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
nie była przedmiotem skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie. Z tych przyczyn na podstawie
art. 188 ustawy z dnia 30.08.2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
skargę kasacyjną należało uwzględnić oraz na podstawie art. 151 tej ustawy, oddalić skargę
spółki. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2
tej ustawy i § 14 ust. 2 pkt 2 lit a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia
28.09.2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb
Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z
urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).