Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie można odliczyć

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie można odliczyć

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie można odliczyć VAT z faktur dokumentujących
czynności, które nie zostały dokonane. Brzmienie tego przepisu i jego intuicyjne zastosowanie wydają
się jasne – nie można odliczyć VAT z tzw. pustych faktur – wystawionych w celu nadużyć podatkowych.
Taka interpretacja wynika też z umiejscowienia tego przepisu w ustawie o VAT. Znajduje się on obok
przepisów odmawiających prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z fakturami
podającymi kwoty niezgodne z rzeczywistością lub potwierdzającymi czynności sprzeczne z ustawą,
mające na celu obejście prawa, czy transakcje pozorne.
Tymczasem zastosowanie tej regulacji przez organy podatkowe jest dużo dalej idące niż tylko w
zakresie walki z nadużyciami podatkowymi. Mianowicie, od jakiegoś czasu organy skarbowe, posiłkując
się tą regulacją, odmawiają firmom prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia usług agencji
marketingowych, polegających na organizacji konkursów i promocji, połączonych z wydaniem nagród.
Organy skarbowe odmawiają prawa do odliczenia VAT w zakresie, w jakim wynagrodzenie za te usługi
dotyczy towarów (prezentów) wydanych konsumentom w ramach konkursu przez agencje.
Poprawa wizerunku i wzrost sprzedaży
W praktyce gospodarczej firmy często organizują różnego rodzaju akcje promocyjne, czy konkursy.
Działania te mają poprawić ich wizerunek i przyczynić się do intensyfikacji sprzedaży. Z różnych
względów usługi te są zazwyczaj zlecane podmiotom zewnętrznym, np. agencjom marketingowym
(kluczowe jest tu większe doświadczenie agencji w tym zakresie). Przedmiotem takiej usługi jest wiele
elementów, m.in.: opracowanie zasad i regulaminu konkursu, przygotowanie i obsługa niezbędnego
zaplecza technicznego związanego z akcją, obsługa prawna, obsługa logistyczna, nabycie i wydanie
nagród uczestnikom.
Na rzecz zleceniodawcy czy konsumenta
I to właśnie ten ostatni element budzi największe kontrowersje. Organy podatkowe stoją na stanowisku,
że podmiotom nabywającym takie usługi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT, w części dotyczącej
towarów przekazywanych przez agencję marketingową na rzecz uczestników takich akcji
promocyjnych. Organy wskazują właśnie na wspomniany art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT,
uznając, że wynagrodzenie za przeprowadzenie akcji marketingowej dotyczy w części płatności za
dostawę towarów dokonywaną przez agencję na rzecz uczestników tej akcji, a nie na rzecz
zamawiającego taką usługę. W konsekwencji faktura ta - wystawiona na podmiot zlecający akcję, a nie
na jej uczestnika - nie dokumentuje rzeczywistej czynności. Nabywcą towarów nie jest bowiem podmiot
zlecający przeprowadzenie akcji. Organy uznają, że taki podmiot nie nabywa prawa do rozporządzania
towarami jak właściciel.
Takie stanowisko jest obecnie powszechnie prezentowane przez organy podatkowe (np. interpretacja
Izby Skarbowej w Warszawie z 6 sierpnia 2013 r., IPPP2/443-573/13-2/AO; interpretacja Izby
Skarbowej w Łodzi z 5 czerwca 2013 r., IPTPP4/443- -155/ 13-4/ALN; interpretacja Izby Skarbowej
w Poznaniu z 12 marca 2013 r, ILPP2/443-1254/12-2/MN). Niestety takie stanowisko znalazło również
potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gorzowie z 14 lutego
2013 r., I SA/Go 1086/12).
Dokonując takiej wykładni przepisów, organy często powołują się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości
Unii Europejskiej z 7 października 2010 r. w połączonych sprawach C-53/09 i 55/09 Loyalty Managment
UK Ltd i Baxi Group >patrz ramka.
Podział miałby sztuczny charakter
Naszym zdaniem, stanowisko prezentowane przez organy podatkowe jest błędne. Omawiane usługi
agencji marketingowych mają najczęściej kompleksowy charakter. Na usługę organizacji takiej akcji
składa się bowiem wiele elementów takich jak np. przygotowanie promocji, jej przeprowadzenie, czy
wydanie nagród. Są one ze sobą na tyle ściśle powiązane, że ich podział ma charakter sztuczny. W
konsekwencji natomiast takiego wydzielenia organy dochodzą do przedstawionego powyżej wniosku i
ograniczają podstawowe prawo podatników do odliczenia VAT od faktycznie zrealizowanej transakcji
gospodarczej.
Pierwsze wyroki
W orzecznictwie zaczęły się pojawiać wyroki, które potwierdzają, że usługi świadczone przez agencje
marketingowe mogą mieć charakter usług kompleksowych, a w konsekwencji wydanie towarów stanowi
jedynie element tej usługi i nie powinno być sztucznie wydzielane z całości usługi (tak np. wyrok WSA w
Gliwicach z 8 października 2012 r., III SA/Gl 976/12; wyrok WSA w Rzeszowie z 7 marca 2013 r., I
SA/Rz 75/13; wyrok WSA w Poznaniu z 28 maja 2013 r., I SA/Po 179/13).
Pomimo pierwszych pozytywnych wyroków sądów administracyjnych, organy podatkowe nadal jednak
konsekwentnie uznają, że w ramach świadczonej usługi marketingowej dochodzi do dwóch czynności:
usługi organizacji promocji (konkursu) na rzecz podmiotu zlecającego i dostawy towarów na rzecz
uczestników konkursu. W naszej ocenie, taka wykładania wskazanego przepisu, który – jak
wskazaliśmy na wstępie – miał dotyczyć oszustw podatkowych – jest nadużyciem prawa przez organy
podatkowe.
—Tomasz Napierała jest doradcą podatkowym, partnerem w ABC Tax
—Katarzyna Wieczorek jest konsultantką w ABC Tax
Trybunał o wynagrodzeniu za wydanie nagród
Spółka Loyalty Management prowadziła program lojalnościowy dla klientów, w ramach którego klienci
otrzymywali punkty uprawniające do ich wymiany na prezenty w postaci towarów lub usług. Prezenty
były wydawane przez tzw. dostawców – podmioty odrębne od organizatora programu. Dostawcy
otrzymywali określoną, stałą kwotę (opłatę za usługi) od spółki Loyalty Management w zamian za każdy
wymieniony punkt. Spółka Loyalty Managment chciała odliczyć VAT od faktury otrzymanej od
dostawców.
W drugiej sprawie, spółka Baxi zorganizowała program lojalnościowy, w którym klienci uczestniczący w
programie, nabywając produkty od spółki Baxi, otrzymywali punkty, które mogli wymieniać na towary
lub usługi będące prezentami lojalnościowymi. Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym
spółce @1 Ltd. Spółka @1 Ltd zarówno zarządzała programem lojalnościowym jak i była dostawcą
prezentów. Spółka Baxi chciała odliczyć VAT z faktury otrzymanej od @1 Ltd. Trybunał Sprawiedliwości
uznał, że wynagrodzenie płacone podmiotom wydającym nagrody dotyczy w części świadczenia usług,
a w części jest to wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom
(uczestnikom programów). Mimo, że Trybunał nie odniósł się wprost do kwestii prawa do odliczenia
VAT, to z rozstrzygnięcia można wnioskować, że odmówił on prawa do odliczenia VAT w części
dotyczącej zapłaty za dostawę towarów na rzecz klientów.
Rzeczpospolita