Fiskus zwróci nadpłaconą akcyzę za prąd

rp.pl » Dobra Firma
Fiskus zwróci nadpłaconą akcyzę za prąd
Arkadiusz Michaliszyn, Marcin Zimny 04-05-2009
Wskutek opieszałości we wdrażaniu unijnej dyrektywy wytwórcy energii elektrycznej mają prawo do
zwrotu akcyzy zapłaconej od 1 stycznia 2006 r. do 1 marca 2009 r. Wkrótce mogą pojawić się kolejne
wnioski o zwrot – tym razem akcyzy od energii dokupionej przez wytwórców na własne potrzeby
Nowa ustawa o podatku akcyzowym z 8 grudnia 2008 r. (DzU z 2009 r. nr 3 poz. 11), która weszła w
życie 1 marca 2009 r., wprowadziła rewolucyjne zmiany w opodatkowaniu akcyzą energii elektrycznej.
Dostosowała polskie przepisy do norm prawa wspólnotowego, tj. dyrektywy Rady 2003/96/WE
(zmienionej dyrektywą 2004/74/WE) w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych
dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dyrektywa energetyczna).
Przedtem podatnikami akcyzy byli wytwórcy energii elektrycznej, teraz są nimi, co do zasady,
dystrybutorzy i redystrybutorzy energii elektrycznej.
Płacił nie ten, kto powinien
Zgodnie z dyrektywą Polska powinna była przesunąć obowiązek płacenia akcyzy od energii elektrycznej
z wytwórców na dystrybutorów i redystrybutorów najpóźniej 1 stycznia 2006 r. Niewprowadzenie tych
zmian w terminie oznacza dla budżetu państwa ryzyko strat w wysokości przekraczającej 6 mld zł, gdyż
wytwórcy energii elektrycznej, powołując się wprost na przepisy prawa wspólnotowego, mogą ubiegać
się o zwrot akcyzy zapłaconej w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 1 marca 2009 r.
Pierwotnie władze skarbowe utrzymywały, że nie przysługuje im prawo do zwrotu, gdyż przepisy ustawy
z 2004 r. o podatku akcyzowym są zgodne z dyrektywą energetyczną. Nie zgodził się z tym jednak
Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z 12 lutego 2009 r. (C-475/07).
Bezpodstawne wzbogacenie
Po tym wyroku fiskus znalazł inny argument. Stwierdził, że zwrot akcyzy wytwórcom energii
elektrycznej się nie należy, gdyż ciężar podatku został faktycznie przeniesiony na konsumentów energii.
Zatem zwrot akcyzy wytwórcom prowadziłby do ich bezpodstawnego wzbogacenia. Ten argument
Ministerstwo Finansów podnosiło już przed ETS, aby w razie negatywnego orzeczenia dla budżetu
państwa ograniczyć jego skutki w czasie. Jednak Trybunał nie uznał za zasadne ograniczenia skutków
swojego orzeczenia, gdyż jego zdaniem było wystarczająco dużo czasu, aby dostosować polskie przepisy
do prawa wspólnotowego.
Pod koniec lutego kwestia bezpodstawnego wzbogacenia została przekazana do rozstrzygnięcia składowi
siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (I FSK 1722/08). Ma on odpowiedzieć na
pytanie prawne, czy w świetle art. 72 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej powstaje nadpłata w akcyzie
podlegająca zwrotowi w sytuacji, gdy ciężar podatku poniósł nabywca opodatkowanego towaru.
Naszym zdaniem zwrot akcyzy na podstawie przepisów ordynacji podatkowej nie może być
uzależniony od kwestii „bezpodstawnego wzbogacenia”. Przedsiębiorcy faktycznie przerzucają na
odbiorców każdy podatek (w tym podatki bezpośrednie jak i pośrednie). Zatem gdyby uznać, że
zwrot podatku jest uzależniony od tego, kto poniósł jego ciężar, to praktycznie urząd skarbowy
mógłby kwestionować zasadność zwrotu każdej nadpłaty.
1
Problem z energią na własne potrzeby
Niestety, nowa ustawa o podatku akcyzowym, nad którą prace legislacyjne trwały ponad trzy lata, nie jest
wolna od błędów, co otwiera pole nowym sporom. Kolejny problem dotyczy opodatkowania energii
elektrycznej dokupowanej przez wytwórców i zużywanej przez nich na własne potrzeby. Z ustawy o
podatku akcyzowym z 2008 r. wynika, że taka energia nie podlega w ogóle akcyzie (patrz ramka), ale
Ministerstwo Finansów nie podziela tego poglądu.
W interpretacji ogólnej z 31 marca 2009 r. (AE6/033/13/IRZ/ 09/1772) minister finansów stwierdził,
że „niezależnie od tego czy podmiot, który posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej
przeznacza ją do sprzedaży czy też tylko ją zużywa, koncesja ta w żadnym wypadku nie wiąże się z
zakupem energii elektrycznej z zewnątrz i zużyciem tej zakupionej energii na własne potrzeby. W tym
zakresie, gdy podmiot zakupuje energię na własne potrzeby (nie przeznacza jej do sprzedaży), staje się
nabywcą końcowym, jak każdy inny podmiot (ostateczny konsument), który zużywa energię na własne
potrzeby. W związku z tym, w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy,
zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu
na terytorium kraju”.
Interpretacja ministra niezgodna z prawem
Trudno się zgodzić z takim stanowiskiem. Ustawa o podatku akcyzowym wyraźnie wskazuje, że
opodatkowana jest sprzedaż energii elektrycznej wyłącznie podmiotowi nieposiadającemu koncesji na
wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną. Nie ma natomiast przepisu, który
uznawałby za nabywcę końcowego podmiot posiadający jedną z ww. koncesji, w sytuacji gdy kupuje
energię na własne potrzeby.
Nie wystarczy powołać się na uzasadnienie do ustawy o podatku akcyzowym (druk sejmowy nr 1083),
jak to uczynił minister finansów wskazując, że „zgodnie z uzasadnieniem do art. 2 pkt 19 (...) nabywcą
końcowym jest podmiot, który nie będzie zajmował się obrotem energią elektryczną, lecz ją zużyje.
Zatem ratio legis tego przepisu, określającego nabywcę końcowego poprzez odwołanie się do faktu braku
posiadania jakiejkolwiek koncesji, która jest przewidziana w ustawie Prawo energetyczne, było
wskazanie ostatecznego konsumenta, który kupuje energię elektryczną, aby ją zużyć na własne potrzeby”.
Może i takie były intencje ustawodawcy, ale w takim razie dlaczego przygotowując projekt ustawy o
podatku akcyzowym, nie odwołano się do definicji odbiorcy końcowego, zawartej w ustawie Prawo
energetyczne, zgodnie z którą jest nim odbiorca kupujący paliwa lub energię na własny użytek? Przyjęcie
tej definicji rozstrzygnęłoby problem.
Interpretując przepisy podatkowe, należy uwzględnić cel, jaki chciał im nadać ustawodawca. Jednak
interpretacja celowościowa jest ograniczona znaczeniem słów zawartych w interpretowanym przepisie.
Innymi słowy wykładnia językowa zakreśla granice dla interpretacji celowościowej. Tymczasem
wykładnia przyjęta przez MF nie wynika z brzmienia przepisów.
Ponadto minister finansów argumentuje, że „niesprawiedliwym i mogącym podważyć zasadę równości
wobec prawa byłoby uprzywilejowanie podmiotów, które jedynie z uwagi na sam fakt posiadania
koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej mogłyby nabywać energię po cenie niezawierającej podatku
akcyzowego, którą następnie wykorzystałyby w taki sam sposób jak każdy inny nabywca końcowy (ale
nieposiadający koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej), który kupuje energię elektryczną po cenie
zawierającej podatek akcyzowy”. Ten argument jest słuszny, ale minister powinien o nim pamiętać
tworząc przepisy, a nie je interpretując.
Argumenty przeciw
Zgodnie z konstytucją organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, a nie na
podstawie wydanych przez siebie interpretacji. Dodatkowo przepisy konstytucji wyraźnie wskazują, że
określanie m.in. podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych następuje w drodze
ustawy.
Poza tym stanowisko MF, że zakupujący energię na własne potrzeby staje się nabywcą końcowym, a w
konsekwencji zobowiązanym do zapłaty akcyzy od zużytej przez niego energii jest jej sprzedawca, jest
2
sprzeczne z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z ogólną zasadą zobowiązanym
do zapłaty akcyzy od energii elektrycznej zużytej na własne potrzeby jest podmiot ją zużywający, jeżeli
posiada koncesję na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią.
Czy czeka nas zwrot akcyzy sprzedawcom
Taka interpretacja rodzi także inne problemy. Co bowiem w sytuacji, gdy podmiot posiadający koncesję
na wytwarzanie energii elektrycznej dokupuje ją na własne potrzeby, ale jednocześnie posiada koncesję
na jej obrót? Czy wówczas sprzedawca powinien opodatkować energię? Poza tym nie należy zapominać,
że wytwórcy dokupują energię z przeznaczeniem do zużycia w procesie produkcji energii elektrycznej,
jak również do zużycia w celu podtrzymywania procesów produkcyjnych. Zgodnie z ustawą o podatku
akcyzowym taka energia jest zwolniona z akcyzy, a uprawnionym do zwolnienia jest wytwórca energii, a
nie sprzedawca. Zatem może się okazać, że sprzedawca doliczy akcyzę do ceny energii elektrycznej,
jednak wytwórca przeznaczając tę energię na cele zwolnione od akcyzy, nie będzie mógł otrzymać
zwrotu akcyzy zapłaconej przez sprzedawcę.
Poza tym w końcu może się okazać, że sprzedawcy energii elektrycznej wystąpią o zwrot akcyzy
zapłaconej od energii nabytej przez wytwórców, bo przecież interpretacja MF nie może być
podstawą do płacenia podatków. I znowu za błędy fiskusa wszyscy będziemy płacić.
Kiedy od energii elektrycznej należy się podatek
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowane akcyzą jest:
1. nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na
przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią, w rozumieniu ustawy z 10 kwietnia 1997 r.
Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na
terytorium kraju;
3. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt
2;
4. zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w
pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5. import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał
sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.
Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy nabywcą końcowym jest podmiot nabywający energię
elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót
tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne
(DzU z 2006 r. nr 89, poz. 625, ze zm.), z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę
towarową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych, nabywającej energię elektryczną
z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a tej ustawy.
Z tej definicji jednoznacznie wynika, że nabywcą końcowym nie jest podmiot
nabywający energię elektryczną, który posiada koncesję na wytwarzanie, przesyłanie,
dystrybucję lub obrót energią elektryczną. Pomijamy tu kwestię spółki prowadzącej
giełdę towarową. Zatem status nabywcy końcowego jest uzależniony od (nie) posiadania
koncesji. Natomiast przepisy ustawy Prawo energetyczne, które posługują się pojęciem
„odbiorcy końcowego”, uzależnią posiadanie statusu odbiorcy końcowego od nabycia
energii na własny użytek.
Biorąc to pod uwagę, w świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie
podlega m.in.
3
- sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju przez podmiot
posiadający koncesję na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót;
- zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję na przesyłanie,
dystrybucję lub obrót;
- zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie, który
wyprodukował tę energię.
Z tego wynika, że nie jest objęte akcyzą zużycie energii przez podmiot posiadający
koncesję na wytwarzanie, który nabył tę energię od innego podmiotu. Sprzedaż
energii elektrycznej takiemu podmiotowi też nie powinna być opodatkowana, gdyż
nie jest on nabywcą końcowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku
akcyzowym, skoro posiada koncesję na wytwarzanie.
—Arkadiusz Michaliszyn jest partnerem w CMS Cameron Mc Kenna
—Marcin Zimny jest prawnikiem w tej firmie
Rzeczpospolita
4