Straty - remanent - LIW Care Technology

Rozliczenie strat
jako
kosztów uzyskania
przychodów
w
podmiotach
leczniczych.
Apteki w szpitalach wyposażone są często w elektroniczną kontrolę dostępu, posiadają
wzmocnione drzwi i okratowanie. Dostęp do takiej apteki możliwy jest jedynie dla osób
uprawnionych.
W przypadku oddziałów szpitalnych, dostęp do dyżurek pielęgniarek (gdzie znajdują
się leki), jest nienadzorowany i pozbawiony kontroli dostępu, praktycznie bez
jakichkolwiek zabezpieczeń. Leki w takich dyżurkach przechowuje się często w
szafkach, a dostęp do nich jest bardzo prosty, ponieważ szafki nie posiadają żadnych
zamków.
Ewidencja dostaw i rozchodu w aptekach odbywa się w sposób ciągły i pod ścisłą
kontrolą. Natomiast w oddziałach leki nie są rozpisywane na bieżąco, często raz na
dzień, a w niektórych szpitalach raz na miesiąc, a w takich przypadkach nietrudno o
pomyłki w rejestracji rozchodu, zarówno w odniesieniu do ilości jak i serii leku lub
wyrobu medycznego.
W tym zakresie widać podwójny standard i powstaje pytanie jak to możliwe skoro i w
aptece i na oddziale są te same leki oraz obowiązywać powinny te same zasady
postępowania z lekiem. Co więcej w oddziałach te standardy muszą być jeszcze
wyższe, ponieważ tam następuje podanie leku pacjentowi i nie może być mowy o
pomyłkach.
Nasuwa się proste pytanie, czy taki stan rzeczy nie ma negatywnego wpływu na
działalność placówki. Pomijając aspekty bezpieczeństwa pacjentów, odpowiedzialności
konkretnych osób, które pokwitowały odbiór leków w aptece szpitalnej i nie są w stanie
zwolnić się z odpowiedzialności za mienie powierzone, należy wskazać na
pojawienie
się
dotkliwych
konsekwencji
w
zakresie
zobowiązań
podatkowych.
W tym miejscu można śmiało postawić tezę, że obniżony standard
przechowywania leku w oddziałach, powoduje dotkliwe konsekwencje
finansowe.
DaVinci Medical System Sp. z o.o. 05-800 Pruszków, ul. B. Prusa 10/30
NIP 525-23-89-299, REGON 140927984tel. 22 730 64 03
Powyższe wynika z faktu, że w przypadku strat wykazanych remanentem (a straty są
nieuniknione, jeśli nie stosuje się zasad przechowywania leku pod kontrolą), straty
takie nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatkowego, a tym samym zwiększają
podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Czy
straty
w
lekach
i
wyrobach
medycznych
ujawnione
w
trakcie
inwentaryzacji mogą stanowić koszty uzyskania przychodu?
Co do zasady, szpital prowadzony w formie SPZOZ jest zwolniony z podatku
dochodowego i wydaje się, że zagadnienia związane z podatkiem dochodowym od osób
prawnych go nie dotyczą. Jednak tak nie jest. Szpital zwolniony jest z podatku, ale
tylko w części kwot przeznaczonych na działalność statutową. Kwoty przeznaczone na
pokrycie strat, nie mają związku z działalnością statutową, szpital przeznaczając więc
środki na ten cel nie może ich wyłączyć z podstawy opodatkowania. Dodatkowo same
straty nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w sytuacji strat, którym można było
zapobiec.
Wracając do wykazanych na wstępie różnic pomiędzy apteką a oddziałem, należy
zwrócić uwagę na fakt, że nic nie jest w stanie usprawiedliwić podwójnego standardu
oraz oczywistym jest fakt, że stratom na oddziałach można zapobiec, stosując
odpowiednie zabezpieczenie leków (wyrobów medycznych). Widać to również na
podstawie remanentów. W przypadku aptek remanenty praktycznie strat nie
wykazują, jednakże w przypadku oddziałów, tam właśnie remanenty wykazują straty.
Skąd się bierze obowiązek inwentaryzacyjny?
Ustawa o rachunkowości (art. 26 ust. 1) zobowiązuje jednostki do przeprowadzania
inwentaryzacji minimum raz do roku, przynajmniej na ostatni dzień każdego roku
obrotowego.
Na skutek przeprowadzonego remanentu mogą się ujawnić ewentualne nadwyżki i
niedobory w składnikach majątkowych podatnika. Nadwyżki inwentaryzacyjne - na
podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
stanowią przychód podatkowy. W przypadku SPZOZ przychód pozornie zwolniony z
opodatkowania, ale z drugiej strony, z uwagi na konieczność pokrycia strat w brakach
opodatkowany (ponieważ jest to wydatek niezgodny z celem statutowym). W
przypadku pozostałych placówek opodatkowany.
DaVinci Medical System Sp. z o.o. 05-800 Pruszków, ul. B. Prusa 10/30
NIP 525-23-89-299, REGON 140927984tel. 22 730 64 03
W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych wykształcił się pogląd,
że charakter kosztowy mają wyłącznie takie straty, które są prawdziwe i dodatkowo
nie są wynikiem zaniedbania podatnika, czy wręcz jego winy, a ich wystąpienie jest
losowe, niezależne od woli podatnika i związane z normalnym i uzasadnionym jego
działaniem. Dlatego też bardzo ważnym jest ustalenie racjonalnych procedur i
dobór właściwych środków technicznych, które miałyby na celu zapobieganie
powstawaniu niedoborów.
Stosowanie podwójnego standardu w przechowywaniu leków i wyrobów medycznych,
jednoznacznie wskazuje, że na oddziałach nie są stosowane ani procedury (brak
odpowiedzialności za powierzone mienie pracowników, nierozliczanie osób kwitujących
odbiór leków do oddziału), ani środki techniczne, zapobiegające powstawaniu
niedoborów.
Straty w środkach obrotowych, najczęściej są powodowane kradzieżami lub
wcześniejszymi pomyłkami w zakresie rozpisywania leków. Możliwe jest zaliczenie ich
do kosztów uzyskania przychodów jeśli nie są zawinione. W tym przypadku chodzi o
zawinienie podatnika lub jego pracowników. Dodatkowo musi być spełniony warunek,
że
straty powstały pomimo zastosowanych środków prewencyjnych. W grupie
środków prewencyjnych możemy wyróżnić np. szafy lekowe wyposażone w instalacje
systemu alarmowego, monitoring oraz inne zabezpieczenia.
Skoro straty nie można odliczyć jako kosztu uzyskania przychodu, a przeznaczonych
na jej pokrycie środków nie można odliczyć od podstawy opodatkowania podatkiem
CIT, to z powyższego wynika poważna sankcja finansowa.
Dla przykładu:
Podatnik wykazał w remanencie stratę na poziomie 500 tys. PLN. Strata ta nie
pomniejsza podstawy opodatkowania, co oznacza że podnosi dochód podatkowy o tę
wartość. Jego strata wynosi więc 500 tys.PLN + 95 tys. PLN (podatek). Jednakże, aby
pokryć tę stratę podatnik musi przekazać kwotę 500 tys. PLN np. z zysku, ale kwota
ta musi być przedtem opodatkowana, ponieważ nie korzysta z wyłączenia, bo jej
przeznaczenie nie jest na cele tzw. STATUTOWE. Podatnik musi więc od tej kwoty
zapłacić 95 tys. PLN podatku dochodowego.
DaVinci Medical System Sp. z o.o. 05-800 Pruszków, ul. B. Prusa 10/30
NIP 525-23-89-299, REGON 140927984tel. 22 730 64 03
Do powyższego przykładu można dodać kolejną sytuację. Wcześniej wskazałem, że
ujawnienie się nadwyżek powoduje podniesienie podstawy do opodatkowania.
Powstaje dość ciekawa sytuacja, ponieważ brakom w zakresie leków lub wyrobów
medycznych może towarzyszyć ich nadwyżka. Sytuacja ma miejsce w przypadku
apteczek oddziałowych prowadzonych elektronicznie. Pomyłki jakie się zdarzają
powodują, że ze stanu zdejmuje się np. leki o serii, które fizycznie nie zostały podane
pacjentowi i te leki są ujawnione podczas remanentu, podczas gdy leki, które w
ewidencji nie zostały rozliczone trafiły do pacjenta, ale w systemie nie ma śladu. Mamy
wówczas sytuację znacznie gorszą niż we wcześniejszym przykładzie, ponieważ leki
zdjęte ze stanu wcześniej zostają ujawnione podczas remanentu (przychód), a leki
które podano pacjentom, ale ich nie rozksięgowano zgodnie ze stanem ewidencyjnym
stanowią stratę i to opodatkowaną (według wcześniejszego opisu).
W tym ostatnim przykładzie widać jak ważna jest ewidencja na poziomie serii leku. W
powyższym przykładzie kwota 500 tys. PLN odpowiada lekom, które skradziono albo
podano pacjentom, ale wadliwie wskazano na inną serię przy rozchodzie w
apteczce oddziałowej (pomyłka). Leków tych nie ma w spisie inwentarza, ale
według systemu apteczki powinny być! Brak tych leków przy inwentaryzacji
powodować będzie stratę ( w szpitalach co do zasady zawinioną), co zostało opisane.
Jednakże sytuację pogarsza fakt, że leki które zostały w systemie rozchodowane (
błędnie zdjęte ze stanu) pojawiają się podczas inwentaryzacji. I ten ostatni przypadek
powoduje zwiększenie przychodu, a tym samym podatku.
Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych i orzecznictwem
sądowym,
nadwyżek
inwentaryzacyjnych
nie
można
kompensować
z
niedoborami. Oznacza to, że w przypadku pomyłek w apteczce oddziałowej,
nie będzie możliwa ich korekta. W tym zakresie można przywołać wyrok NSA II
FSK 2113/11 dostępny pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/5FDCF09DC7
Podany przykład wskazuje, jak ważna jest identyfikacja leku na poziomie
serii podczas rozchodu leku. W takim przypadku należy stosować rozwiązania
oparte o czytniki i kody kreskowe, jednoznacznie identyfikujące lek lub wyrób
medyczny.
DaVinci Medical System Sp. z o.o. 05-800 Pruszków, ul. B. Prusa 10/30
NIP 525-23-89-299, REGON 140927984tel. 22 730 64 03
Zwrócić uwagę należy na fakt, że zgodnie z nowelizacją ustawy Prawo Farmaceutyczne
(zagadnienie analizowane w innej części opracowania), podatnik musi prowadzić
ewidencję co do serii. Dlatego też remanent będzie musiał uwzględniać serię i
rozważanie dotyczące pomyłek w zakresie rozliczanych serii nie jest pozbawione
sensu, bo serie będą musiały zostać ujawnione podczas remanentów.
Logistyka szpitalna i wprowadzenie rozliczeń leków w oparciu o mechanizmy
kodowania i ewidencji za pomocą szaf lekowych, całkowicie pozbawia ryzyka
związanego z powyżej omawianym zagadnieniem. Należy również zwrócić uwagę, że
tego typu rozwiązanie pozwoli prowadzić wszystkie ewidencje materiałowe w sposób
rzetelny i księgi rachunkowe podmiotu nie mogą być zakwestionowane.
Kwestii rzetelności ksiąg handlowych i możliwych sytuacjach je powodujących w
związku z brakiem rozwiązań logistycznych poświęcona jest inna część opracowania.
Tu jednak należy zwrócić uwagę, że straty w remanencie wskazują jednoznacznie, że
księgi nie są rzetelne ze wszystkimi tego konsekwencjami.
Z analizowanego stanu rzeczy wynika szereg konsekwencji prawno- karnych. Na
uwagę zasługuje między innymi artykuł zamieszczony w Gazecie Prawnej ( data
publikacji
29.01.2009
roku)
dostępny
pod
poniższym
linkiem:
http://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/110396,zarzad_odpowie_za_remanent.html
Jedno w całej sprawie jest oczywiste, pojawienie się straty w remanencie pociąga za
sobą zwiększenie obciążeń podatkowych, niesie ryzyko zarzutu nierzetelności ksiąg
oraz odpowiedzialności karnej osób kierujących placówką.
DaVinci Medical System Sp. z o.o. 05-800 Pruszków, ul. B. Prusa 10/30
NIP 525-23-89-299, REGON 140927984tel. 22 730 64 03