Minęło pół roku i firmy budowlane już wiedzą, że mają kłopoty

Minęło pół roku i firmy budowlane już wiedzą, że mają
kłopoty
Autor: Agnieszka Wałek, konsultant w FL Tax
Źródło: Dziennik Gazeta Prawna, 14-07-2014 r.
http://edgp.gazetaprawna.pl/index.php?act=mprasa&sub=article&id=487018
Do końca 2013 roku obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlanych powstawał z chwilą
otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż w ciągu 30 dni od dnia wykonania usługi. Zasada
ta była stosowana odpowiednio do rozliczeń usług budowlanych przyjmowanych częściowo, których
odbiór był dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.
Zmiana zasad
Od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu
wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Faktura taka powinna być wystawiona
najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania usługi. Jeżeli podatnik nie wystawi w tym terminie faktury lub
wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej
wystawienie, tj. 30. dnia od wykonania usługi.
Brak definicji
Jak widać, dla prawidłowego określenia daty powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług
budowlanych konieczne jest zidentyfikowanie momentu wykonania usługi. Przepisy ustawy o VAT nie
definiują jednak pojęcia „wykonania usługi budowlanej”.
Na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów wykształciło się stanowisko, że za dzień wykonania
usługi budowlanej uznaje się dzień podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Takie podejście było
w znacznej mierze akceptowane przez organy podatkowe. Z pewnością przyczyniało się także do
uproszczenia rozliczeń z fiskusem oraz odzwierciedlało specyfikę branży budowlanej, w której
powszechną formą dokumentowania wykonania usług są właśnie protokoły zdawczo-odbiorcze.
Warto jednak przywołać wydane jeszcze na gruncie starych przepisów rozstrzygnięcie NSA z 2013 r.
(sygn. akt I FSK 943/12), którego tezy mogą stać się tym bardziej aktualne na gruncie nowych
przepisów. Wydany wyrok dotyczył wprawdzie zastosowania właściwej stawki VAT dla usług
budowlanych, ale jednocześnie sąd odniósł się do momentu wykonania usługi budowlanej. Zdaniem
NSA momentem tym jest moment faktycznego zakończenia prac. Samo sporządzenie protokołu
stanowi jedynie potwierdzenie wykonania usług.
Najnowsze stanowiska fiskusa
W interpretacjach wydawanych na gruncie nowych przepisów organy podatkowe prezentują
jednolite stanowisko. Zgodnie z nim o wykonaniu usług budowlanych decyduje faktyczne wykonanie
usług, nie zaś ich przyjęcie na podstawie protokołów zdawczo–odbiorczych. Zdaniem organów
protokół jedynie potwierdza fakt wykonania usług, natomiast nie przesądza o terminie i zakresie ich
wykonania. Stanowisko takie zostało wyrażone m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
w interpretacji z 4 czerwca 2014 r. (nr ITPP1/443-230/14/MN), jak również Dyrektora Izby Skarbowej
w Łodzi w interpretacji z 16 czerwca 2014 r. (nr IPTPP1/443-207/14-2/MW).
Powyższa linia interpretacyjna oznacza zasadniczą zmianę stanowiska fiskusa. Może być to o tyle
trudne do zaakceptowania, że w takim przypadku za moment wykonania usługi należy przyjąć
moment zakończenia faktycznej realizacji usługi, która w świetle umowy mogła nie zostać wykonana
właściwie. Stanowisko Ministra Finansów, mimo że znajduje oparcie w przepisach, które odwołują się
jedynie do momentu wykonania usług, może więc przyczynić się do istotnych problemów
praktycznych skutkujących nieprawidłowościami w rozliczeniach podatkowych, jak również
koniecznością finansowania podatku przez wykonawcę (gdy istnieje spory odstęp czasu pomiędzy
faktycznym zakończeniem prac a podpisaniem protokołu, który daje podstawę do rozliczeń).
Nietrudno zatem wyobrazić sobie sytuację, kiedy podatnik wykona usługę budowlaną, a inwestor
uchyla się od jej odbioru i odmawia zapłaty. W takiej sytuacji może powstać pytanie, kiedy należy
odprowadzić VAT od takiej usługi.
Przykład
Późniejszy odbiór
30 kwietnia 2014 r. firma X zakończyła wszystkie prace budowlane określone w umowie. Ze względu
na brak pośpiechu ze strony inwestora odbioru prac i podpisania protokołu dokonano dopiero pod
koniec lipca 2014 r.
Jeżeli po 30 kwietnia podatnik nie prowadził żadnych prac na placu budowy, a podatnik nie wystawił
faktury w maju, obowiązek podatkowy powstanie z końcem maja. Wykazanie obowiązku
podatkowego dopiero w lipcu wiązałoby się zatem z powstaniem zaległości podatkowej u podatnika.
Kiedy jednak protokół może wyznaczać datę powstania obowiązku podatkowego?
W świetle powyższych rozstrzygnięć organów podatkowych przyjęcie przez strony ustaleń, że usługa
zostaje uznana za wykonaną z datą podpisania protokołu zdawczo–odbiorczego może rodzić ryzyko
sporu z organem podatkowym co do prawidłowości określenia momentu powstania obowiązku
podatkowego. W mojej ocenie nie w każdym przypadku wykluczone będzie rozpoznanie obowiązku
podatkowego w dacie podpisania protokołu. Logika nakazywałaby, że w przypadku usług, gdzie
z przyczyn obiektywnych nie jest możliwe wskazanie, kiedy zostały faktycznie wykonane, za datę
wykonania usług można uznać datę podpisania protokołu. Podobnie może być w sytuacji, gdy
podpisanie protokołu potwierdza prawidłowość wykonanych prac przed ich oddaniem do użytku,
np. w ramach odbioru technicznego dokonywany jest próbny rozruch maszyny, który potwierdza jej
właściwe funkcjonowanie i dopiero z momentem odbioru konsument może faktycznie korzystać
z rezultatów nabytej usługi. W świetle najnowszych interpretacji organów podatkowych trudno
jednak przewidzieć, jak do tego stanowiska ustosunkuje się fiskus.
Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze
zm.).