pobierz plik - ISP Modzelewski

ROZDZIA£ III
ZADANIA (FUNKCJE) PODATKÓW
Wa¿niejsze piœmiennictwo: J. G³uchowski, Polskie..., s. 12-16; A. Gomu³owicz,
J. Ma³ecki, Podatki..., s. 98-108; H. Litwiñczuk, Prawo finansowe i podatkowe
podmiotów gospodarczych, Warszawa (brak daty wydania), s. 155-157.
1. Zasadnicze zadanie podatków – funkcja fiskalna. W sensie genetycznym, historycznym i celowoœciowym, g³ównym zadaniem podatków jest
dostarczenie w³adzy publicznej mo¿liwie najwy¿szych dochodów bud¿etowych z punktu widzenia koniecznych wydatków oraz (ewentualnie) mo¿liwego do sfinansowania deficytu bud¿etowego. Jest to tzw. funkcja fiskalna, która powinna byæ (choæ z regu³y nie jest) postrzegana w perspektywie
co najmniej okresu kilkuletniego. W razie gdy zadanie to definiowane jest
wy³¹cznie z perspektywy jednego roku (w warunkach rocznego okresu bud¿etowego) mog¹ wyst¹piæ wewnêtrzne sprzecznoœci w jego realizacji.
Œredniookresowe rozumienie funkcji fiskalnej podatków daje mo¿liwoœæ sformu³owania zadañ pochodnych, które s¹ poœrednim skutkiem
zasadniczego zadania. S¹ to:
1) koniecznoœæ ochrony i rozwoju Ÿróde³ dochodów bud¿etowych w wyniku bezpoœredniego lub poœredniego sprzyjania wzrostowi opodatkowanych dochodów oraz wzrostowi poda¿y opodatkowanych wyrobów
(us³ug), a tak¿e wzrostu konsumpcji tych wyrobów (us³ug); podstawow¹ rolê jednak odgrywa nie prawo podatkowe, lecz ca³oœæ systemu
prawa oraz polityka gospodarcza,
2) poœredni wp³yw na strukturê spo¿ycia w celu minimalizacji lub wzglêdnej stabilizacji wzrostu spo¿ycia wyrobów (us³ug) trwale nie opodat24
kowanych lub opodatkowanych znacznie ni¿ej od przeciêtnej; je¿eli
jednak dochody podmiotów uzyskane z tytu³u sprzeda¿y tych wyrobów (us³ug) s¹ znacznie obci¹¿one podatkami bezpoœrednimi, minimalizacja tych dochodów nie powinna nastêpowaæ (zob. pkt 4),
3) sprzyjanie kapitalizacji dochodów w celu wzrostu wartoœci maj¹tku
bêd¹cego bezpoœrednio lub poœrednio podmiotem opodatkowania,
4) ochrona Ÿróde³ tych dochodów, które s¹ opodatkowane, oraz ograniczenie lub nawet eliminacja dochodów nie opodatkowanych lub zwolnionych od podatku, chyba ¿e podatnicy tych podatków podlegaj¹ opodatkowaniu poœredniemu,
5) sprzyjanie mo¿liwie najszerszemu przerzucaniu podatków na odbiorców zarówno krajowych, jak i zagranicznych, gdy¿ dziêki temu bardziej efektywny dla bud¿etu jest wzrost opodatkowania poœredniego –
bez sprzeciwu ze strony podatników, na których ci¹¿y obowi¹zek podatkowy w tych podatkach.
2. Pozafiskalne (uboczne) zadania podatków – mieszanina wierzeñ,
przes¹dów i bezradnoœci. W racjonalnym modelu prawa podatkowego
funkcje te nie wystêpuj¹ w ogóle lub wystêpuj¹ w sposób niezamierzony.
Nie ma jakiegokolwiek racjonalnego ich wykazu: wszystkie maj¹ historyczne znaczenie, wzglêdnie s¹ wynikiem patologizacji prawa podatkowego (o czym ni¿ej).
Nale¿y s¹dziæ, ¿e jedynym racjonalnym kryterium doboru funkcji pozafiskalnych podatków jest koniecznoœæ zachowania pokoju spo³ecznego, który jest w tym przypadku wartoœci¹ nadrzêdn¹ nad interesem finansowym w³adzy publicznej. Jeœli wprowadzenie okreœlonego zadania pozafiskalnego bêdzie niezbêdnym, czy wrêcz koniecznym warunkiem zachowania tego pokoju, to ustawodawca podatkowy powinien pójœæ, i z regu³y
idzie, na kompromis. W ten sposób kszta³tuje siê w praktyce stan, który
w danych warunkach miejsca i czasu uznany jest za sprawiedliwe (niesporne) roz³¹czenie ciê¿arów podatkowych.
Tak wiêc zadania pozafiskalne podatków wynikaj¹ z potrzeby zachowania pokoju spo³ecznego, a przede wszystkim osi¹gniêcia kompromisu
politycznego kosztem interesu finansowego w³adzy publicznej: w takich
przypadkach okreœlone rozwi¹zania s¹ wynikiem przetargu lub uk³adu
politycznego, który wprowadza do konstrukcji prawnych podatkowych
dodatkowe, nie zawsze zrozumia³e elementy.
W praktyce ustawodawczej naszego kraju prawo podatkowe obci¹¿one jest wieloma, czêsto najdziwaczniejszymi celami i zadaniami. Ich iloœæ
oraz zakres zale¿y od wierzeñ, przes¹dów oraz stanu wiedzy (lub stanu
niewiedzy) jego twórców. Istnieje w tym zakresie charakterystyczna za25
le¿noœæ: czym mniej wiedzy, czym gorszy stopieñ przygotowania rz¹dz¹cych do wykonywania swej roli, w tym wiêkszym stopniu podatki obci¹¿a
siê (przeci¹¿a)7 zadaniami pozafiskalnymi, których z regu³y nie s¹ one w stanie zrealizowaæ8.
Dodatkowym, czêsto nie mniej wa¿nym czynnikiem „rozwoju” pozafiskalnych zadañ podatkowych jest bezradnoœæ wobec wyzwañ: rz¹dz¹cy
nie umiej¹c lub nie maj¹c koncepcji pozytywnego rozwi¹zania problemów
gospodarczych, politycznych (czy jakichkolwiek innych), staraj¹ siê – poprzez okreœlone machinacje podatkowe – stworzyæ pozór ich rozwi¹zania.
W racjonalnym modelu prawa podatkowego funkcja fiskalna ma nadrzêdny charakter i musz¹ byæ jej podporz¹dkowane pozosta³e zadania
tego prawa (je¿eli s¹). W rzeczywistoœci pozafiskalne funkcje podatków
s¹ trwa³ym elementem i... trzeba siê do nich przyzwyczaiæ.
3. Psucie podatków. Psucie podatków wystêpuje, gdy prawo podatkowe wykorzystywane jest g³ównie lub nadmiernie do wielu wzajemnie
sprzecznych celów pozafiskalnych („syndrom choinki”). Przypadek ten ma
miejsce, gdy niepohamowany w swoich zapêdach ustawodawca, kierowany niewiedz¹ lub Ÿle pojêt¹ dobroci¹, obarcza prawo podatkowe tak¹ iloœci¹ funkcji pozafiskalnych lub nadaje im na tyle istotne lub nawet dominuj¹ce znaczenie, ¿e gubi siê jego zasadnicze zadanie: to jest choroba prawa podatkowego, która ju¿ byæ mo¿e nie jest uleczalna, ale z któr¹ jednak
mo¿na ¿yæ.
4. Patologie prawa podatkowego. Prawo podatkowe nie jest wolne
od wad, potkniêæ, a nawet patologii. Pod pojêciem tych ostatnich rozumie7
8
26
Fakt, ¿e w³adza publiczna podaje niekiedy d³ugie i gruntownie argumentowane listy
pozafiskalnych funkcji podatków, jest równie¿ skutkiem tzw. „efektu zawstydzenia”.
Po prostu wielu polityków, publicystów, a nawet Ministrów Finansów wstydzi siê powiedzieæ o co naprawdê idzie; w³adza potrzebuje pieniêdzy i najbardziej cywilizowanym sposobem ich przymusowego odebrania obywatelom s¹ podatki. Wszystkie alternatywy s¹ znaczenie gorsze. Nawet najbardziej „niewinna” alternatywa w postaci wzrostu deficytu bud¿etowego spowoduje równie¿ odebranie czêœci dochodów lub maj¹tku
podatników poprzez deprecjacjê pieni¹dza. Mo¿na wiêc mówiæ o pewnej zale¿noœci:
efektywnoœæ fiskalna systemu podatkowego, bêd¹c jedn¹ z niezbêdnych przes³anek
zmniejszenia deficytu bud¿etowego, jest niezbêdnym warunkiem ograniczenia inflacji.
Przyk³adów przypisywania podatkowi wrêcz groteskowych funkcji jest bardzo du¿o. W
latach 1998-2000, w warunkach szybko wzrastaj¹cego bezrobocia, ówczesny Minister
Finansów lansowa³ tezê, ¿e zmiany w podatku dochodowym, a przede wszystkim ich
„obni¿enie” i „uproszczenie”, mia³o (jakoby) sprzyjaæ powstawaniu nowych miejsc pracy.
Po wprowadzeniu tych zmian oczywiœcie nast¹pi³ dalszy wzrost bezrobocia i zwiêkszenie ujemnego salda w obrotach bie¿¹cych z zagranic¹. Z³oœliwie komentuj¹c tê pseudodoktrynê dotycz¹c¹ funkcji podatków mo¿na stwierdziæ, ¿e efekt jej zosta³ osi¹gniêty,
gdy¿ nowe miejsca pracy powsta³y... za granic¹, poniewa¿ obni¿enie opodatkowania
dochodów spowodowa³o wzrost popytu na importowane towary.
my te cechy, cele lub elementy, które w sposób na tyle istotny deformuj¹
konstrukcjê podatku, ¿e zaczyna ona zaprzeczaæ celowi tej instytucji. Czêsto dokonuje siê tego pod pozorem realizacji funkcji fiskalnej, gdy¿ patologiczne konstrukcje podatkowe mog¹ przynieœæ okreœlone, wcale nie tak
ma³e dochody bud¿etowe.
Jedn¹ z najwiêkszych i najgroŸniejszych patologii prawa podatkowego jest wykorzystywanie go do celów politycznych o dyskryminacyjnym
charakterze. G³ównie polega to na tym, ¿e za pomoc¹ podatków zamierza siê z przyczyn politycznych wyeliminowaæ lub zwalczaæ okreœlone
podmioty czy okreœlon¹ dzia³alnoœæ w gospodarce. Taki charakter mia³o w
naszym kraju w znacznym stopniu prawo podatkowe w latach piêædziesi¹tych i szeœædziesi¹tych (a czêœciowo nawet siedemdziesi¹tych i osiemdziesi¹tych) w stosunku do podmiotów prywatnych oraz na pocz¹tku lat dziewiêædziesi¹tych w naszym kraju w stosunku do podmiotów... pañstwowych
(np. s³ynna „dywidenda” od przychodów pañstwowych oraz podatek od
wzrostu wynagrodzeñ)9.
Jest to cecha systemu prawa podatkowego, której nie mo¿na „usprawniæ”: nale¿y j¹ wyeliminowaæ z regu³y wraz z konstrukcjami podatkowymi, które s³u¿¹ tym patologicznym celom.
Patologi¹ systemu podatkowego jest swoista „prywatyzacja”, polegaj¹ca na niejawnym wykorzystywaniu prawa podatkowego w interesie grup
lub osób powi¹zanych z w³adz¹ lub partiami politycznymi. Przeciwdzia³aæ
temu zjawisku mo¿e tylko pe³na jawnoœæ i przejrzystoœæ procesu tworzenia prawa podatkowego, faktycznie wolne media oraz mo¿liwie najlepsze
zaplecze eksperckie parlamentu.
Koniecznymi przes³ankami eliminacji patologii podatkowych s¹: najdalej id¹ce odpolitycznienie mediów, które powinny obiektywnie informowaæ o tych zjawiskach oraz niezale¿noœæ ekspertów, których oceny
systemu podatkowego musz¹ byæ profesjonalne i pozbawione „dworskiego” charakteru.
Patologie prawa podatkowego powstaj¹ równie¿ w wyniku œwiadomie
b¹dŸ nieœwiadomie tworzonego zafa³szowania wiedzy podatkowej. Na ten
temat mo¿na dowolnie i bez ograniczeñ lansowaæ ka¿d¹, w tym najbardziej absurdaln¹ tezê. W Polsce najlepszym tego przyk³adem by³ absur9
Zob. m.in. Komentarz do ustawy o podatku od wzrostu wynagrodzeñ, Warszawa – Zielona Góra 1990.
27
dalny pogl¹d o koniecznoœci „upraszczania” podatków w zwi¹zku z integracj¹ Polski z UE.
5. Œwiadomoœæ podatkowa. Pod pojêciem œwiadomoœci podatkowej
rozumiemy ogólny stan wiedzy spo³eczeñstwa na temat podatków oraz
prawa podatkowego, a przede wszystkim stopieñ afirmacji zarówno koniecznoœci ponoszenia ciê¿arów podatkowych przez ogó³ podatników oraz
zaufanie do roli pañstwa i samorz¹du jako podmiotu stanowi¹cego i stosuj¹cego prawo podatkowe. Ocena stanu œwiadomoœci podatkowej powinna
byæ dokonana z uwzglêdnieniem podzia³u na podatników prowadz¹cych,
jak i nieprowadz¹cych dzia³alnoœci gospodarczej (rolniczej i pozarolniczej), oraz odrêbnie dla klasy politycznej, która ma podstawowy wp³yw na
kszta³t prawa podatkowego, a przede wszystkim sposób jego wykorzystania.
Badania nad œwiadomoœci¹ podatkow¹ nale¿¹ bezpoœrednio do zakresu nauki prawa, w tym prawa podatkowego. Nie prowadzono ich na szersz¹ skalê w naszym kraju.
Ocena ex post stanu œwiadomoœci podatkowej podatników w okresie
ostatnich piêtnastu lat w naszym kraju nie mo¿e wypaœæ negatywnie. Mimo
skumulowania w czasie wielu trudnych zmian, które obiektywnie przejœciowo zwiêkszy³y obci¹¿enia podatkowe, nie nast¹pi³y jakiekolwiek negatywne skutki, których przyczyn¹ móg³by byæ stan œwiadomoœci podatkowej. Wbrew publicznie formu³owanym, zarówno przez polityków, jak
i czêœæ œrodków masowego przekazu, pesymistycznym prognozom co do
reakcji spo³ecznych z tytu³u wprowadzenia zw³aszcza nowych podatków,
zjawiska te nie nast¹pi³y. Warto odnotowaæ, ¿e w ci¹gu tego okresu nie
by³o ¿adnego strajku przeciw podatkom, nie nast¹pi³o zjawisko bojkotu
p³acenia ich, a demonstracje przeciw podatkom by³y nieliczne.
Gorzej wypada analiza œwiadomoœci podatkowej klasy politycznej.
Analiza programów podatkowych formu³owanych przez poszczególne
partie oraz ich koalicje prowadz¹ do sformu³owania nastêpuj¹cych wniosków:
– œwiadomoœæ potrzeby reform podatkowych rzadko wykracza poza ogólne deklaracje,
– ¿adna partia nie sformu³owa³a samodzielnej kompleksowej wizji systemu podatkowego, a kszta³t przeprowadzonych reform by³ w du¿ym
stopniu dzia³aniem aparatu wykonawczego, w tym przede wszystkim
Ministerstwa Finansów, przy niewielkiej roli polityków,
– wiedza o systemie podatkowym, jego roli, a przede wszystkim podporz¹dkowaniu celom fiskalnym, jest niewielka, czego przyk³adem jest
28
uwypuklanie pozafiskalnych funkcji podatków, co i tak faktycznie nie
wykracza poza poziom ogólnych deklaracji,
– incydentalnie ma miejsce nadu¿ywanie w³adzy poprzez œwiadome tworzenie luk w prawie w celu uzyskania korzyœci przez osoby lub grupy
powi¹zane z okreœlonymi politykami lub partiami. Zjawisko to, które
nazywamy „prywatyzacj¹ prawa podatkowego”, wyst¹pi³o zw³aszcza
w pocz¹tkowych, jak i w koñcowych okresach lat dziewiêædziesi¹tych,
i mia³o nie tylko negatywny wp³yw na wielkoœæ dochodów bud¿etowych, lecz równie¿ na stan œwiadomoœci podatkowej podatników.
Niebezpiecznym zjawiskiem, które pojawi³o siê w tym okresie by³y
próby tworzenia fa³szywej œwiadomoœci podatkowej i ogólnej demoralizacji podatników. Tu istotn¹ rolê odegra³a przede wszystkim czêœæ mediów. Nie przebieraj¹c w œrodkach przeciwstawiano siê tym reformom,
które eliminowa³y luki w prawie, nawet o charakterze kryminogennym. Tu
warto przypomnieæ zmasowan¹ krytykê, a przede wszystkim próbê dyskredytacji podatkowych form eliminacji nadmiernego importu wyrobów
akcyzowych, który nast¹pi³ na skalê masow¹ na pocz¹tku lat dziewiêædziesi¹tych10.
Znacznie groŸniejszym zjawiskiem by³o jednak poœrednie lub nawet
bezpoœrednie zachêcanie podatników do dzia³añ nielegalnych, a przede
wszystkim fa³szowania dokumentów w celu zani¿enia p³atnoœci podatkowych. Warto przypomnieæ kampaniê prasow¹ lat 1995-1996, gdy powszechnie propagowano fa³szowanie umów darowizn, zarazem zapewniaj¹c, ¿e
jest to faktycznie dzia³anie bezkarne. By³y przypadki nawet formu³owania
prognoz, ¿e wszyscy podatnicy zachêceni do fa³szowania umów darowizn
doprowadz¹ do za³amania siê finansów publicznych. Nic takiego siê nie
sta³o, a skala korzystania z ulg z tytu³u darowizn, rent czy stypendiów w
podatku dochodowym by³a wielokrotnie mniejsza od prognoz formu³owanych przez media oraz czêœæ ekspertów. Mo¿na postawiæ ostro¿n¹ hipotezê, ¿e by³ to swoisty wybryk, który nale¿y zaliczyæ do nadu¿yæ wolnoœci
s³owa, kompromituj¹cy dowód niekompetencji. Byæ mo¿e jednak by³a to
próba stworzenia fa³szywej œwiadomoœci podatkowej i poprzez zachêcanie do fa³szerstw podatkowych, które mia³y siê tym samym upowszechniæ,
chciano ograniczyæ mo¿liwoœæ moralnej oceny „prywatyzacji prawa podatkowego” na korzyœæ powi¹zanych z w³adz¹ i zwiêkszyæ pasywnoœæ spo³eczeñstwa wobec tego typu zjawisk. Ten, kto dokona³ drobnych oszustw
10
Mo¿na nawet podejrzewaæ, ¿e na skalê oraz kszta³t tej akcji mog³o mieæ wp³yw i podziemie gospodarcze, które by³o zainteresowane utrzymaniem luk w opodatkowaniu importu, zw³aszcza wyrobów akcyzowych.
29
podatkowych, np. fa³szuj¹c umowy darowizn, bêdzie z wiêksz¹ tolerancj¹
ocenia³ nadu¿ycia w³adzy w dziedzinie podatków. Nie sposób dziœ jeszcze
oceniæ, na ile skutki tych kampanii odbi³y siê negatywnie w dziedzinie
œwiadomoœci spo³ecznej.
30