Podatek dochodowy od osób prawnych \(Körperschaftsteuer\)

Podatek dochodowy od osób prawnych (Körperschaftsteuer)
1.Podstawa prawna
2.Podmiot i przedmiot opodatkowania
3.Zwolnienia podmiotowe
4.Podstawa opodatkowania
5.Stawka podatku
6.Metoda obliczenia podatku
7.Porównanie metody rachunku pełnego (Vollanrechnungsverfahren) z metodą
opodatkowania połowy dochodów (Halbeinkünftenverfahren) na przykładzie
zysków spółki z o.o
1. Podstawa prawna
Podatek dochodowy od osób prawnych ustawodawstwie niemieckim składa się z
trzech ustaw stanowiących podstawę działalności i zasad opodatkowania osób
prawnych:
Ustawa
o
podatku
dochodowym
od
osób
prawnych
(Körperschaftssteuergesetz) po nowelizacji 22 kwietnia 1999 r. (BGBl. I S.817) i
ostatnio zmieniona przez ustawę obniżającą stawkę podatkową z 23 października
2000 (BGBl I s. 1433) oraz przez rozporządzenie o wprowadzeniu podatku od osób
prawnych. Znaczenie mają tutaj również przepisy prawa o podatku dochodowym.
Dodatkowo ustawa główna powiązana jest z ustawą o spółkach inwestycyjnych
(Gesetz über Kapitalanlagengesellschaften) po nowelizacji z 9 września 1998 r
(BGBl.I S. 2726) i ustawą o podatku od przemian (przekształceń)(Umwandlungssteuergesetz) z 28 października 1994 r. (BGBl. I S.3267) Podatek ten,
tak samo jak podatek dochodowy od osób fizycznych, należy do podatków
bezpośrednich i jest podatkiem osobistym, który nie jest potrącany od dochodu.
Niemiecka ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych składa się z 6 części,
które zawierają uregulowania takich tematów jak:
1. obowiązek podatkowy,
2. dochód, przepisy szczególne dotyczące organów spółek, przepisy szczególne dla
przedsiębiorstw ubezpieczeniowych i kas budowlano-oszczędnościowych,
3. Stawka podatku, opodatkowanie udziałów z zagranicy, metoda obliczenia
podatku,
4. opodatkowanie udziałów oraz kapitału bezimiennego, w tym przy
przekształceniach,
5. przepisy upoważniające i końcowe,
6. przepisy szczególne dotyczące przejścia z pełnej metody obliczenia podatku
(Vollanrechnungsvervahren) na metodę obliczenia podatku z połowy dochodów
(Halbeinkünftenverfahren).
2. Podmiot i przedmiot opodatkowania
Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych podatkiem tym
opodatkowane są osoby prawne (w tym spółki cywilne). Zgodnie z prawem
1
niemieckim spółka cywilna posiada osobowość prawną. Ustawa dzieli jednak
podmioty podlegające ograniczonemu i nieograniczonemu obowiązkowi
podatkowemu. Podatek ten jest szczególną formą podatku dochodowego od osób
prawnych (w szczególności spółek kapitałowych, np. spółka akcyjna lub z o.o.), od
innych stowarzyszeń (o ile nie są one według ustawy o podatku dochodowym ) i dla
wspólnot mieszkaniowych. Podstawą opodatkowania – tak samo jak dla podatku
dochodowego – jest dochód, który osoba prawna pobrała w ciągu roku
kalendarzowego. Co należy do dochodu i jak należy go obliczać jest ustalane według
przepisów ustawy o podatku dochodowym. Brak jest natomiast katalogu tzw. kosztów
niepotrącalnych, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Ustawa ta jednak
określa przepisami szczególnymi przypadki ustalania dochodów dla niektórych
rodzajów działalności gospodarczej. W tym opodatkowania kapitałów w trakcie
przekształceń zgodnie z ustawą o przekształceniach w połączeniu z ustawą o podatku
dochodowym od osób prawnych.
Nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają (§ 1):
-
spółki kapitałowe ( S.A.; komandytowo-akcyjne i z o.o),
spółdzielnie trudniące się działalnością produkcyjną i gospodarczą,
towarzystwa ubezpieczeniowe
pozostałe osoby prawne prawa prywatnego
związki, fundacje i organizacje nie posiadające osobowości prawnej jak i inne
stowarzyszenia prawa prywatnego
zakłady przemysłowe osób prawnych prawa publicznego.
Nieograniczony obowiązek podatkowy tych zakładów ma zastosowanie dla
wszelkiego rodzaju uzyskanego przez te spółki przychodu.
Dodatkowo należy tutaj skorzystać ze szczególnych przepisów ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych i uwzględnić ukryte zyski.
Obowiązkowi temu podlegają spółki, stowarzyszenia i masy majątkowe, które mają
swoją siedzibę lub kierownictwo w kraju. Osoby prawne prawa publicznego są tylko
podmiotami podatkowymi (podatnikami), dopóki posiadają zakład przemysłowy,
czyli dopóki występują jako prywatne podmioty gospodarcze.
Ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (§ 2) podlegają przede wszystkim
spółki, stowarzyszenia i wspólnoty mieszkaniowe, które nie mają siedziby ani zarządu
na terenie kraju (Niemiec) a dokładniej opodatkowaniu podlega uzyskany przez te
spółki dochód.
3. Zwolnienia podmiotowe
Ustawa przewiduje dodatkowo ponad 21 zwolnień podmiotowych z podatku
dochodowego (§ 5) do których należą między innymi:
2
-
-
Państwowe przedsiębiorstwa loteryjne, federalny zarząd kolei.
Niemieckie banki, w tym Niemiecki Bank Federalny, oraz banki związane z
udzieleniem kredytów ze środków państwowych w ramach wspierania rozwoju
przedsiębiorstw. Do tych banków należą: Kreditanstalt für Wiederaufbau, die
Deutsche Ausgleichsbank, jak i banki poszczególnych landów związane z
programem wspierania rozwoju gospodarki i systemu rentowego np.die
Landwirtschaftliche Rentenbank, Bayrische Landesanstalt für Aufbaufinanzierung.
Wszystkie banki korzystające ze zwolnienia podatkowego zostały wymienione w
ustawie.
Kasy chorych, emerytalne czy pogrzebowe posiadające zdolność prawną, jeżeli
odbiorca usług jest osobą uprawnioną do ich skorzystania posiadająca
odpowiednią ochronę prawną gwarantowaną przez tą kasę.
Partie polityczne w rozumieniu § 2 ustawy o partiach politycznych.
Spółki wspierające rozwój gospodarczy, których działalność związana jest z
poprawą struktury gospodarczej i socjalnej w określonym regionie przez
wspieranie gospodarki takimi instrumentami jak rozwój przemysłu czy stworzenie
nowych miejsc pracy.
Zwolnienia podatkowe podmiotowe nie dotyczą jednak:
- przychodów osiąganych w kraju, podlegających opodatkowaniu
- wypłaconych dywidend zgodnie z przepisami ustawy
- osób podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
4. Podstawa opodatkowania
Podstawą opodatkowania zgodnie z § 7 jest uzyskany dochód podlegający
opodatkowaniu. Podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem rocznym i
rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy z wyjątkami określonymi w ustawie np.
dotyczącymi zamknięcia ksiąg w trakcie roku kalendarzowego. W tym przypadku o
zmianie roku podatkowego na rok kalendarzowy i odwrotnie należy powiadomić
właściwy urząd skarbowy.
5. Stawka podatku
Stawka podatku dochodowego od osób prawnych została od 2001 jednolicie
obniżona do 25 % (§23) dla zysków tezauryzowanych, czyli nie wypłacanych
udziałowcowi i zysków wypłacanych, poprzednio obowiązywała stawka 40 %.
Dodatkowo osoby podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
prawnych przy wypłacie dywidend i zysków zobowiązane są do potrącenia i zapłaty
podatku od wypłaconych kapitałów (Kapitalertragsteuer)
Przy wypłacie dywidend i zysków obowiązują stawki stosownie do §§ 43 – 45d
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wynoszą
- 25 % przy wypłacie udziału w zyskach (dywidend) z akcji, udziałów w spółkach
3
-
z o.o i spółdzielniach
30 % (podatek od odsetek), a w przypadku wypłat gotówkowych 35 %- między
innymi przy pożyczkach federalnych i innych spółek (obligacje komunalne,
obligacje Skarbu Państwa, listy dłużne skarbu państwa), obligacje przemysłowe,
listy zastawne, przepisywanie wierzytelności bankowych jak i również długi
krajowych instytucji kredytowych, lokaty terminowe, lokaty na okaziciela
powyżej 1 %, lokaty na kontach oszczędnościowych.
Zyski stowarzyszeń zostały definitywnie obciążone jednolitą stawką podatkową od
osób prawnych w wysokości 25 procent. Na płaszczyźnie udziałowców wcześniejsze
obciążenie wypłacanych zysków podatkiem od osób prawnych, jest uwzględnione w
ten sposób, że do obliczania podatku dochodowego udziałowców jest uwzględniana
połowa wartości dywidendy.
6. Kwota wolna dla określonych spółek
Niemiecka ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w § 24 umożliwia
osobom podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu do
pomniejszenia uzyskanego dochodu o kwotę wolną od podatku w wysokości 7500
DM przed ustaleniem dochodu podlegającemu opodatkowaniu z wyjątkami
określonymi w ustawie a dotyczą one:
1. Spółek wypłacających odszkodowania stosownie do § 20 ust.1 pkt. 1 ustawy
2. stowarzyszeń osób zgodnie z § 25 (dotyczy to stowarzyszeń posiadających
zwolnienie z dochodu w wysokości 3000 DM z tytułu prowadzenia działalności w
gospodarce rolno - leśnej).
7. Metoda obliczenia podatku
Dotychczas można było uniknąć podwójnego obciążenia podatkowego dzięki
metodzie rachunku pełnego określającego podatek. W ramach reformy podatkowej
2000 został on zastąpiony przez metodę ustalania połowy dochodów, które ma celu
uniknięcie podwójnego opodatkowania zysków w formie ryczałtu.
W przypadku wypłaty należnych udziałów, dywidend podatek dochodowy od osób
prawnych do roku 2000 mógł być pomniejszony lub powiększony o wypłacone
dywidendy zgodnie z obowiązującą taryfą obciążeń podatkowych. Obecnie od 2001 r
przepisy te nie obowiązują.
8. Porównanie metody rachunku pełnego (Vollanrechnungsverfahren) z metodą
opodatkowania połowy dochodów (Halbeinkünftenverfahren) na przykładzie
zysków spółki z o.o
Metoda pełnego rachunku (Vollanrechnungsverfahren)
4
Dochód podlegający opodatkowaniu
100 000 DM x 40 %
= 40 000 DM podatku
obciążenie dywidend pdof 60 000 DM
60 000 DM x 10/60 obniżenia zgodnie z taryfą
= 10 000 DM
ostateczne obciążenie podatkiem dochodowym
= 30 000 DM
podatek od wypłaconych kapitałów
= 17 500 DM
wypłaty dla udziałowca
przychody stosownie do § 20 ust. 1 pkt. 1
= 70 000 DM
przychody stosownie do § 20 ust.1 pkt. 3
= 30 000 DM
do opodatkowania
= 100 000 DM
przyjęty podatek dochodowy osobisty wg stawki 30%
= 30 000 DM
należny podatek dochodowy spółki
= 30 000 DM
należny podatek od kapitału
= 17 500 DM
zwrot podatku u udziałowca
= ./. 17 500 DM
obciążenia sp. z o.o. ( 30 000 + 17 500)
= 47 500 DM
ostateczne obciążenie spółki
= 35 000 DM
Metoda ustalenia połowy przychodów (Halbeinrechnungsverfahren) obowiązuje
od 2001 r.
Dochód podlegający opodatkowaniu
100 000 DM x 25%
= 25 000 DM
podatek od wypłaconych kapitałów
25 % z 75 000 ( dywidenda)
= 18 750 DM
5
Udziałowiec
Dywidenda netto
zgodnie z § 20 ust. 1 pkt.1 uopdf
= 56 250 DM
podatek od wypłaconych kapitałów
zgodnie z § 20 ust. 1 pkt.1 uopdf (minus)
= 18 750 DM
dochód do opodatkowania
= 37 500 DM
podatek wg stawki 30 %
= 11 250 DM
należny podatek od kapitałów (minus)
= 18 750 DM
zwrot
=
obciążenie spółki ( 25 000 DM + 18 750DM)
= 43 750 DM
obciążenie ostateczne
= 36 250 DM
7 500 DM
Porównanie obciążenia metod rachunków podatkiem dochodowym od osób
fizycznych
Stawka
podatku
w%
Metoda
pełnego
rachunku
Metoda
połowy
rachunku
różnice
0
10
20
30
40
45
47
48,5
51
100
90
80
70
60
55
53
51,5
49
75
71,25
67,5
63,75
60
58,125
57,375
56,81
Nie
aktualna
+25
+18,75
+12,5
+6,25
0
-3,125
-4,375
-5,81
Podatek dochodowy od osób prawnych jest pobierany przez landy i w roku 1999
dochód jego wyniósł 43,7 mld. DEM
Opr. Izabella Ewa Cech WEH-Berlin.
6